時(shí)間:2023-06-29 16:23:48
導(dǎo)語:在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素的撰寫旅程中,學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑,好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文,愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感,引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
我國現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則由財(cái)政部于1992年頒布,作為基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,其作用類似概念框架。隨著會(huì)計(jì)理論的日臻完善,為使會(huì)計(jì)信息能更準(zhǔn)確、客觀地反映各種復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),我國陸續(xù)頒布了一些具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,但其仍然存在著不少問題,如體系不夠完整,概念表述不夠嚴(yán)密等等。
2006年2月,財(cái)政部了39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則,這套企業(yè)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則體系的建立,考慮了我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求,考慮了我國現(xiàn)階段經(jīng)濟(jì)、法律、會(huì)計(jì)發(fā)展水平,同時(shí)也考慮了會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的要求??梢哉f,既符合中國的具體情況,又適應(yīng)會(huì)計(jì)審計(jì)準(zhǔn)則國際趨同的趨勢。它的建立對(duì)于提升我國會(huì)計(jì)、審計(jì)質(zhì)量將發(fā)揮重要而積極的作用?,F(xiàn)將新舊準(zhǔn)則重點(diǎn)作一比較。
一、總則
(一)基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則結(jié)構(gòu)。大體來說,新準(zhǔn)則的結(jié)構(gòu)基本沿用了舊準(zhǔn)則的形式,未做大的調(diào)整,新準(zhǔn)則將“一般原則”改為“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”,將“財(cái)務(wù)報(bào)告”改為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”,將會(huì)計(jì)要素的計(jì)量單位列出來,增加“會(huì)計(jì)計(jì)量”一章,使其在舊準(zhǔn)則劃分為10章的基礎(chǔ)上變?yōu)?1章。
(二)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)。舊準(zhǔn)則的目標(biāo)為“適應(yīng)我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算標(biāo)準(zhǔn),保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量”。新準(zhǔn)則根據(jù)我國社會(huì)主義市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要,及時(shí)修改了現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的目標(biāo),總體目標(biāo)是“規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為,保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量”。
舊準(zhǔn)則未對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)予以規(guī)范和明確界定,使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)作用的發(fā)揮受到影響。新準(zhǔn)則明確提出了“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)”概念, 并對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)進(jìn)行了理論概括,即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是“向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息,反映企業(yè)管理層受托責(zé)任執(zhí)行情況,有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作出經(jīng)濟(jì)決策”。“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)”概念的提出,明確了會(huì)計(jì)信息的使用者及其用途,不僅為建立和完善具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指明了方向,也為會(huì)計(jì)要素的構(gòu)建、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的設(shè)計(jì)提供了可靠的依據(jù)。
二、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求
關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求,舊準(zhǔn)則是從一般會(huì)計(jì)原則的角度來論述的,是對(duì)會(huì)計(jì)核算提出的要求,其結(jié)果使會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求的作用只局限于會(huì)計(jì)信息加工處理的階段,而弱化在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定、會(huì)計(jì)信息利用等方面的作用。而新準(zhǔn)則十分注重會(huì)計(jì)信息質(zhì)量,主要表現(xiàn)為:
(一)新準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》趨同,權(quán)責(zé)發(fā)生制原則作為基礎(chǔ)假設(shè)體現(xiàn)在總則中,歷史成本原則體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素的計(jì)量中,取消了“現(xiàn)行基本準(zhǔn)則”中的配比原則和劃分收益性支出與資本性支出原則。
(二)根據(jù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象復(fù)雜性以及有效地發(fā)揮會(huì)計(jì)如實(shí)反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的要求,新準(zhǔn)則將“實(shí)質(zhì)重于形式”明確作為會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求之一,并納入了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求體系。
(三)新準(zhǔn)則與總體目標(biāo)相協(xié)調(diào),對(duì)舊準(zhǔn)則中的“一般原則”作了補(bǔ)充和完善,將其改為“會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求”,更加強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息的可靠性原則。
三、會(huì)計(jì)要素的定義及其確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)
新準(zhǔn)則體系下的會(huì)計(jì)要素仍保留現(xiàn)行的6要素分類,各會(huì)計(jì)要素的定義表述與現(xiàn)行的《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》類似,但借鑒了國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則《編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》,內(nèi)涵有所擴(kuò)大,使之更加符合其質(zhì)量特征,并確保了會(huì)計(jì)要素確認(rèn)與計(jì)量的正確性。從新舊會(huì)計(jì)要素定義的比較中可見,新準(zhǔn)則關(guān)于會(huì)計(jì)要素的表述,既注重其內(nèi)涵的科學(xué)性,也能反映各個(gè)會(huì)計(jì)要素的本質(zhì)特征與舊準(zhǔn)則不同,新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了基本準(zhǔn)則的性質(zhì),即“準(zhǔn)則的準(zhǔn)則”,它通過對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量所做出的原則性、概念性的規(guī)定,發(fā)揮了指導(dǎo)、評(píng)估具體準(zhǔn)則的作用,所以,新會(huì)計(jì)基本準(zhǔn)則完善和加強(qiáng)了它在我國準(zhǔn)則體系中第一個(gè)層次的地位。同時(shí),與舊準(zhǔn)則相比,新準(zhǔn)則在會(huì)計(jì)6要素的確認(rèn)中體現(xiàn)了這樣的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn):滿足會(huì)計(jì)要素定義的項(xiàng)目,如滿足與該項(xiàng)目有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或注出企業(yè),且該項(xiàng)目具有能夠可靠計(jì)量的成本或價(jià)值時(shí),應(yīng)當(dāng)予以確認(rèn)。經(jīng)過這樣的修改,將有利于進(jìn)一步提高企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量,充分揭示企業(yè)債務(wù)風(fēng)險(xiǎn),可正確衡量經(jīng)營業(yè)績,并為會(huì)計(jì)信息需求者提供相關(guān)的會(huì)計(jì)信息奠定了基礎(chǔ)。
四、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告
隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的復(fù)雜化以及人們對(duì)相關(guān)信息要求的提高,表外信息在整個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告系統(tǒng)中的地位日益突出,對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者正確理解企業(yè)會(huì)計(jì)信息和做出經(jīng)濟(jì)決策有重要意義。新準(zhǔn)則體系對(duì)報(bào)告體系進(jìn)一步改革,它在對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行規(guī)定之后,單列財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告一章,對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容作了原則性的規(guī)定。其差異主要表現(xiàn)在以下方面:
(一)舊準(zhǔn)則將該部分稱為財(cái)務(wù)報(bào)告,而新準(zhǔn)則使用的是“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”。其名稱的變化使新準(zhǔn)則與《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》中財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的稱謂相吻合。同時(shí)“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”與國際通用的說法一致,便于與國外溝通。
(二)舊準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是指反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的書面文件,包括資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表(或者現(xiàn)金流量表)、附表 及會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說明書。新準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告是指企業(yè)對(duì)外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況、某一會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等會(huì)計(jì)信息的文件,包括會(huì)計(jì)報(bào)表及其附注和其他應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中披露的相關(guān)信息和資料??梢?,新準(zhǔn)則不僅將“財(cái)務(wù)報(bào)告”稱謂改為“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”,其構(gòu)成內(nèi)容也發(fā)生了變化。
五、結(jié)論
一、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程體系目前狀況及存在的問題
1.課程體系結(jié)構(gòu)劃分不明確
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)課程一般分為初級(jí)會(huì)計(jì)、中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和高級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)3部分。但對(duì)于初級(jí)、中級(jí)、高級(jí)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)課程應(yīng)該包含的內(nèi)容,卻沒有統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)。在實(shí)際的課程內(nèi)容和教材編寫上難以把握。例如。對(duì)于企業(yè)最基本、最簡單經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理程序和方法、會(huì)計(jì)核算的基本前提和一般原則、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告等理論內(nèi)容。初級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)闡述過,中級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)有涉及,高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)也有描述,且基本內(nèi)容差異不大。又如,獨(dú)資、合伙企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)知識(shí),本來屬于初級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)知識(shí),但卻列入高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué),造成高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)課程內(nèi)容“忽‘高’忽‘初”.難以形成系統(tǒng)的體系毗又如,非貨幣易,在企業(yè)中也是常見業(yè)務(wù),其處理的基本內(nèi)容應(yīng)放在中級(jí)會(huì)計(jì)。而不是高級(jí)會(huì)計(jì)。
2課程內(nèi)容體系條塊分散
中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程體系的章節(jié)安排基本上是按會(huì)計(jì)要素內(nèi)容的不同來分類設(shè)置的。一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理往往涉及多個(gè)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量,這必定會(huì)造成相同經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在不同章節(jié)體系中的重復(fù)論述以及課程容量的虛增等。例如,現(xiàn)金折扣的總價(jià)法、凈價(jià)法的處理,涉及應(yīng)收賬款、存貨、應(yīng)付賬款及主營業(yè)務(wù)收入等,至少在3個(gè)會(huì)計(jì)要素中重復(fù)講述。又如,非貨幣易本是一項(xiàng)完整的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),按會(huì)計(jì)要素順序來安排,就會(huì)造成內(nèi)容分割,人為增大教學(xué)難度。很多會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容是對(duì)某一類或全部會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的總體描述,在結(jié)構(gòu)上是不宜進(jìn)行條塊拆分的。例如,中級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)往往將關(guān)于資產(chǎn)減值業(yè)務(wù)的論述分散地放置于各項(xiàng)資產(chǎn)業(yè)務(wù)處理的條塊體系中。實(shí)際上,資產(chǎn)減值業(yè)務(wù)是資產(chǎn)期末計(jì)價(jià)會(huì)計(jì)方法的具體應(yīng)用,其凝練度較高,應(yīng)該集中加以比較論述,這樣既可以在教與學(xué)的過程中進(jìn)行系統(tǒng)、直觀的對(duì)比,也可以幫助學(xué)習(xí)對(duì)象充分了解資產(chǎn)減值業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì),有利于專業(yè)理論被系統(tǒng)地消化和吸收。
3.專業(yè)理論與實(shí)務(wù)層次級(jí)差不夠合理
初級(jí)、中級(jí)、高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)的專業(yè)理論級(jí)差層次存在不合理的現(xiàn)象。具體表現(xiàn)為“兩頭小、中間大”。初級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)部分原理、概念描述過多。而實(shí)務(wù)操作內(nèi)容簡單、數(shù)量較少;相對(duì)于初級(jí)會(huì)計(jì)課程而言。中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的內(nèi)容和難度急劇增加。造成初級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)起來太容易,中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)又太難。學(xué)生難以適應(yīng)腳。高級(jí)會(huì)計(jì)本應(yīng)體現(xiàn)專業(yè)理論與實(shí)務(wù)的高度統(tǒng)一.但實(shí)際上該部分內(nèi)容往往是對(duì)初級(jí)、中級(jí)理論與實(shí)務(wù)內(nèi)容的重復(fù)描述。出現(xiàn)重實(shí)務(wù)、輕理論的現(xiàn)象,有高級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)之嫌。
4.實(shí)驗(yàn)教學(xué)薄弱
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是實(shí)踐性很強(qiáng)的的課程,由于種種原因,安排學(xué)生到企業(yè)中實(shí)踐越來越難。很多學(xué)校都采用手工及電算化模擬實(shí)習(xí)。電算化模塊主要是針對(duì)企業(yè)實(shí)際開發(fā)的,與教學(xué)實(shí)踐結(jié)合不好。
二、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程體系模塊的劃分構(gòu)想
針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程體系的目前狀況及存在的問題,應(yīng)調(diào)整初級(jí)會(huì)計(jì)、中級(jí)會(huì)計(jì)和高級(jí)會(huì)計(jì)的內(nèi)容體系安排,同時(shí)對(duì)中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)內(nèi)容在教學(xué)安排和教材編寫中做重新劃分。并加強(qiáng)實(shí)踐環(huán)節(jié)。筆者對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程體系模塊的劃分構(gòu)想如下:
1.初級(jí)板塊
分為3個(gè)子模塊:會(huì)計(jì)原理、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、與中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銜接模塊。會(huì)計(jì)原理子模塊主要包括:會(huì)計(jì)基本理論的內(nèi)容,如會(huì)計(jì)的涵義、目標(biāo)、職能,會(huì)計(jì)要素,會(huì)計(jì)科目與賬戶,復(fù)式記賬原理及其應(yīng)用等:會(huì)計(jì)基礎(chǔ)子模塊主要包括:會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、成本計(jì)算、財(cái)產(chǎn)清查、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告、會(huì)計(jì)核算程序等會(huì)計(jì)核算方法和會(huì)計(jì)工作組織(會(huì)計(jì)處理流程);與中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的銜接模塊主要包括:會(huì)計(jì)核算的基本準(zhǔn)則、賬戶按用途和結(jié)構(gòu)分類、企業(yè)的資金循環(huán)業(yè)務(wù)流程、銀行結(jié)算方式及簡單的票據(jù)業(yè)務(wù)、稅收基本業(yè)務(wù)等一系列內(nèi)容,應(yīng)將貨幣資金的核算、與貨幣資金收付直接相關(guān)的其他會(huì)計(jì)要素的初始確認(rèn)和簡單計(jì)量、經(jīng)營成果的簡單核算與計(jì)量等作為最基本的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理置于初級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)部分。
2中級(jí)板塊
鑒于中級(jí)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教學(xué)中.長期采用以會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量來劃分教學(xué)內(nèi)容的習(xí)慣和以會(huì)計(jì)要素劃分基本教學(xué)內(nèi)容具有的簡潔、與會(huì)計(jì)報(bào)表要素具有一致性等優(yōu)勢,對(duì)于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營基本業(yè)務(wù)內(nèi)容,如供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售、資金籌集、利潤形成和分配等仍以會(huì)計(jì)要素來劃分,有利于掌握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的基本業(yè)務(wù)的核算原則和基本的會(huì)計(jì)處理方法。但在安排教學(xué)內(nèi)容時(shí),應(yīng)考慮業(yè)務(wù)本身的整體性,會(huì)計(jì)要素之間重復(fù)確認(rèn)和計(jì)量的內(nèi)容應(yīng)視情況刪減,進(jìn)行整合。其他仍屬于企業(yè)常規(guī)常見業(yè)務(wù),但有一定理論和實(shí)踐難度的內(nèi)容。如投資、資產(chǎn)計(jì)價(jià)、資產(chǎn)減值、借款費(fèi)用、非貨幣交易、債務(wù)重組等,應(yīng)以會(huì)計(jì)原則為導(dǎo)向來安排。注重內(nèi)容的整體性。劃分中級(jí)會(huì)計(jì)內(nèi)容,有利于學(xué)生進(jìn)一步從會(huì)計(jì)原則高度認(rèn)識(shí)和理解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的要求。新晨
3.高級(jí)板塊
高級(jí)會(huì)計(jì)學(xué)主要是從會(huì)計(jì)原則的理論高度出發(fā)。結(jié)合具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本規(guī)定和具體要求。闡述財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息在特定條件下的確認(rèn)和計(jì)量。為全面且高質(zhì)量地輸出會(huì)計(jì)信息而服務(wù)口】。高級(jí)板塊內(nèi)容應(yīng)涵蓋企業(yè)業(yè)務(wù)中一些常規(guī)內(nèi)容的延伸,屬于成長中不太成熟的內(nèi)容,如商品期貨會(huì)計(jì)、退休金(企業(yè)年金)會(huì)計(jì)、融資租賃會(huì)計(jì)、中期報(bào)告和分部報(bào)告以及那些突破甚至否定會(huì)計(jì)假設(shè)的特殊業(yè)務(wù)。如合并會(huì)計(jì)報(bào)表、分支機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)、外幣報(bào)表折算、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)、衍生金融工具、企業(yè)清算、重組、破產(chǎn)、企業(yè)合并與分立。
4.實(shí)踐板塊
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的實(shí)踐教學(xué)環(huán)節(jié)非常重要。一方面可以提高學(xué)生對(duì)所學(xué)知識(shí)的感知度和動(dòng)手能力。另一方面還可以通過實(shí)踐進(jìn)一步形成初級(jí)、中級(jí)、高級(jí)會(huì)計(jì)之間的聯(lián)系。隨著對(duì)大學(xué)本科教育教學(xué)目標(biāo)定位的調(diào)整。應(yīng)更加重視財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)課程實(shí)踐能力的培養(yǎng)。實(shí)踐板塊內(nèi)容應(yīng)包括初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)踐和中級(jí)會(huì)計(jì)的實(shí)踐。初級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)踐圍繞初級(jí)板塊內(nèi)容進(jìn)行??蓪?shí)驗(yàn)室的模擬實(shí)習(xí)與教學(xué)計(jì)劃中的專業(yè)認(rèn)識(shí)實(shí)習(xí)結(jié)合。中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)習(xí),既應(yīng)重視對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)的實(shí)習(xí)。更應(yīng)聯(lián)系企業(yè)的生產(chǎn)、營銷、人力資源等方面來進(jìn)行。
參考文獻(xiàn)
[1]荊新,孫茂竹,張玉周.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)課程設(shè)計(jì)的一種新方案[J].會(huì)計(jì)研究,2002(6):36.
1財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的客觀內(nèi)涵--會(huì)計(jì)職能
會(huì)計(jì)職能是指會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理中所具有的功能和能發(fā)揮的作用,它是會(huì)計(jì)的客觀內(nèi)涵。會(huì)計(jì)職能是與經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同階段對(duì)會(huì)計(jì)的要求密切相關(guān)的,隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中的作用范圍不斷擴(kuò)大,會(huì)計(jì)職能也將不斷增多。我國會(huì)計(jì)職能的研究是在20世紀(jì)60年代開始的,受馬克思關(guān)于“作為對(duì)過程的控制和觀念總結(jié)的簿記”論述的影響,對(duì)會(huì)計(jì)職能基本傾向于“核算”和“監(jiān)督”兩大職能。到20世紀(jì)80年代,又出現(xiàn)了從“一職能說”、“二職能說”直到“八職能說”以至“全職能說”并存的局面。但這些研究始終以馬克思對(duì)簿記的論述為基礎(chǔ)進(jìn)行,沒有考慮會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展,因此不利于會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)內(nèi)容的完善。
從現(xiàn)代會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢來看,會(huì)計(jì)的職能應(yīng)總結(jié)為“反映”和“管理”兩大職能比較合適。反映職能是指將會(huì)計(jì)信息向使用者進(jìn)行充分的揭示和披露;管理職能是指會(huì)計(jì)參與到企業(yè)經(jīng)營管理的各個(gè)方面,包括預(yù)測、決策、控制、分析等。會(huì)計(jì)反映職能和管理職能是相互聯(lián)系、不可分割的。反映職能是管理職能的基礎(chǔ),為管理職能的發(fā)揮提供服務(wù),管理職能是會(huì)計(jì)的固有職能,是會(huì)計(jì)的首要職能。實(shí)踐證明,企業(yè)經(jīng)營管理水平越高,對(duì)會(huì)計(jì)與管理結(jié)合的要求也越高,會(huì)計(jì)管理職能也就發(fā)揮得越充分。不同會(huì)計(jì)人員由于其崗位責(zé)職不同,一般地應(yīng)分別發(fā)揮不同的職能,這就為監(jiān)事會(huì)和會(huì)計(jì)委派制提供了理論依據(jù)。
2財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作要求--會(huì)計(jì)目標(biāo)
會(huì)計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作總的目的性要求,它是會(huì)計(jì)職能的具體化,往往作為會(huì)計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)。由于會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)職能的內(nèi)在聯(lián)系,西方會(huì)計(jì)學(xué)界強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)目標(biāo),我國會(huì)計(jì)學(xué)界則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職能,這是由于對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系運(yùn)行的目的不同造成的,是期望達(dá)到主觀要求還是發(fā)揮客觀功能。目前會(huì)計(jì)界普遍接受會(huì)計(jì)目標(biāo)的概念,但不同學(xué)派對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的理解也有不同。如“決策有用性學(xué)派”認(rèn)為,會(huì)計(jì)目標(biāo)是向信息使用者提供有用的信息,“經(jīng)濟(jì)責(zé)任學(xué)派”則認(rèn)為,會(huì)計(jì)目標(biāo)是反映和報(bào)告受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其履行情況。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)目標(biāo)的定義是:為國家有關(guān)管理部門、外部投資者以及內(nèi)部管理部門提供會(huì)計(jì)信息。目前,世界各國大多采用決策有用性觀點(diǎn),筆者也傾向于這種觀點(diǎn)。原因在于,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)問題的研究應(yīng)具有前瞻性,應(yīng)該從長遠(yuǎn)觀點(diǎn)出發(fā),以確保其框架的穩(wěn)定和適用。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),關(guān)鍵在于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。不同的國家和機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求是不同的。如美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)表述為:相關(guān)性與重要性、形式與實(shí)質(zhì)、可靠性、避免偏向性、可比性、一貫性、可理解性。而美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)則強(qiáng)調(diào)相關(guān)性和可靠性。筆者認(rèn)為,既然財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供有用的信息,那么會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基本要求應(yīng)該是:相關(guān)性、可靠性和一貫性。相關(guān)性是決策有用性的最重要質(zhì)量特征,能保證會(huì)計(jì)信息使用者獲得的是與決策相關(guān)的信息;可靠性能保證信息使用者獲得可靠的信息,避免虛假和誤導(dǎo),以利于作出正確的決策;一貫性能使信息具有可比性,保證多個(gè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)具有相同的基礎(chǔ)。
3財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的技術(shù)規(guī)范--會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是從專業(yè)技術(shù)的角度對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行業(yè)務(wù)處理提出的規(guī)范要求和判斷標(biāo)準(zhǔn),是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一種技術(shù)規(guī)范。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)的抽象和總結(jié),它又反過來指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)踐,為會(huì)計(jì)人員處理具體業(yè)務(wù)提供操作規(guī)則。對(duì)于一個(gè)成熟的社會(huì)來說,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅是技術(shù)標(biāo)準(zhǔn),在其制定和實(shí)施過程中帶有經(jīng)濟(jì)性和政治性。美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是世界上最具有代表性的,為維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序,促進(jìn)資本市場發(fā)展起了很大的作用。我國從20世紀(jì)80年代初由會(huì)計(jì)學(xué)界開始明確提出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念,為行業(yè)會(huì)計(jì)制度的制定和國際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)確立依據(jù)。我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個(gè)層次,基本準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基本內(nèi)容作出了原則性的規(guī)定,具體準(zhǔn)則就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基本業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)的會(huì)計(jì)核算作出了規(guī)定。
4財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容--會(huì)計(jì)要素
會(huì)計(jì)要素是按照經(jīng)濟(jì)特性對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行分類的項(xiàng)目,它是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具體內(nèi)容的基本分類。由于各國的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同,經(jīng)濟(jì)管理要求也存在較大差異,所以不同國家的會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目是不同的。會(huì)計(jì)要素的劃分應(yīng)充分考慮項(xiàng)目內(nèi)容的基本特征,即項(xiàng)目的同質(zhì)性、獨(dú)立性和系統(tǒng)性。這是因?yàn)橹挥懈鶕?jù)同型內(nèi)容和同質(zhì)特征進(jìn)行分類才能夠?qū)ω?cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容進(jìn)行有效的分類核算;而各會(huì)計(jì)要素在其本質(zhì)特征上又應(yīng)該區(qū)別于其他會(huì)計(jì)要素,這樣才有其獨(dú)立設(shè)置的意義;同時(shí)各個(gè)會(huì)計(jì)要素之間應(yīng)存在十分嚴(yán)密的邏輯關(guān)系,能充分體現(xiàn)會(huì)計(jì)等式的內(nèi)在聯(lián)系。根據(jù)我國的社會(huì)經(jīng)濟(jì)特性,我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素分為六項(xiàng),即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。其中,資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益為靜態(tài)要素(又稱資產(chǎn)負(fù)債表要素),收入、費(fèi)用和利潤為動(dòng)態(tài)要素(又稱利潤表要素)。只有明確規(guī)定了會(huì)計(jì)要素的內(nèi)容,才能規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),會(huì)計(jì)人員才可能在極其復(fù)雜的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中得心應(yīng)手地進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。
5財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)畢業(yè)論文社會(huì)背景--會(huì)計(jì)環(huán)境
一、政府會(huì)計(jì)要素國際研究概況
(一)國際公共會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)政府會(huì)計(jì)要素主要觀點(diǎn) 公共部門委員會(huì)(PSC)成立于1986年,1993年7月了第2號(hào)專題研究報(bào)告《國際政府財(cái)務(wù)報(bào)告要素》。2004年11月PSC改組為國際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IPSASB)。IPSASB隸屬于國際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)(IFAC),在制定或修訂國際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上(IPSAS)與IFRS持續(xù)趨同,正致力于制定公共部門會(huì)計(jì)概念框架項(xiàng)目。根據(jù)國際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)(IPSAS 1)等現(xiàn)行國際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定,國際公共部門會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將權(quán)責(zé)發(fā)生制下公共部門報(bào)表中的會(huì)計(jì)要素分為6類:資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)/權(quán)益、收入、費(fèi)用和所有者投入保全調(diào)整(類似于IASB中“資本保全調(diào)整”要素)。2012年10月8日的征求意見稿“公共部門主體通用目的財(cái)務(wù)報(bào)告的概念框架:財(cái)務(wù)報(bào)表的要素和確認(rèn)”,與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)(IASB)的概念框架相比,在資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用的基礎(chǔ)上,增加遞延流入、遞延流出、所有者出資和所有者分配,但不包括“所有者權(quán)益”的定義。對(duì)各要素表述如下:資產(chǎn)是因過去事項(xiàng)而由主體控制的、預(yù)計(jì)將導(dǎo)致未來經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛力能流入主體的資源。負(fù)債是指因過去事項(xiàng)而承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù),該義務(wù)的履行將導(dǎo)致含有經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛能的資源流出主體。遞延流入是指因非交換交易導(dǎo)致及增加凈資產(chǎn)的、供主體在特定未來報(bào)告期間內(nèi)使用的服務(wù)潛力或經(jīng)濟(jì)利益的流入。遞延流出是指因非交換交易導(dǎo)致及減少凈資產(chǎn)的、供另一主體或另一方在特定未來報(bào)告期間內(nèi)使用的服務(wù)潛力或經(jīng)濟(jì)利益的流出。遞延流入或流出項(xiàng)目應(yīng)在未來到期時(shí)確認(rèn)為收入或費(fèi)用。所有者出資是由外部方投入的、產(chǎn)生或增加主體凈資產(chǎn)權(quán)益的主體資源流入。所有者分配是從主體流出、分配給外部方以作為回報(bào)或減少主體凈資產(chǎn)權(quán)益的資源流出。會(huì)計(jì)恒等式:資產(chǎn)-負(fù)債=凈資產(chǎn);資產(chǎn)=遞延流出-(負(fù)債+遞延流入)=凈財(cái)務(wù)狀況;凈資產(chǎn)+遞延流出-遞延流入=凈財(cái)務(wù)狀況。
(二)美國政府會(huì)計(jì)要素主要觀點(diǎn) 美國有兩個(gè)政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu),一個(gè)是服務(wù)于聯(lián)邦政府的美國聯(lián)邦會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢委員會(huì)(FASAB),一個(gè)是服務(wù)于州和地方政府的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(GASB),兩個(gè)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)職責(zé)分工明確,保持相對(duì)獨(dú)立。FASAB自成立以來,始終致力于制定權(quán)責(zé)發(fā)生制聯(lián)邦財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。1999年FASAB成為美國公認(rèn)會(huì)計(jì)原則(GAAP)的制定機(jī)構(gòu)之一。FASAB第1號(hào)準(zhǔn)則(1993年)“某些資產(chǎn)和負(fù)債”,覆蓋的是流動(dòng)性的財(cái)務(wù)資源和負(fù)債,并在政府和主體層面區(qū)分資產(chǎn)和負(fù)債,試圖通過近10項(xiàng)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目來闡明凈財(cái)務(wù)資源的概念。FASAB第3號(hào)準(zhǔn)則、第6號(hào)準(zhǔn)則、第10號(hào)準(zhǔn)則、第14號(hào)準(zhǔn)則、第16號(hào)準(zhǔn)則、第23號(hào)準(zhǔn)則都試圖闡明資本性資產(chǎn)的會(huì)計(jì)與報(bào)告。聯(lián)邦政府負(fù)債主要在FASAB第15號(hào)準(zhǔn)則(1995年)中進(jìn)行說明。FASAB第12號(hào)準(zhǔn)則(1999年)要求在或有負(fù)債(訴訟產(chǎn)生的或有負(fù)債)發(fā)生時(shí)進(jìn)行確認(rèn)。FASAB第7號(hào)準(zhǔn)則(1996年)是關(guān)于收入與其他融資資源會(huì)計(jì)的主要指南,承認(rèn)非互易易(稅收)按修正的收付實(shí)現(xiàn)制進(jìn)行確認(rèn)。在2007年12月26日的聯(lián)邦財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第5號(hào)(SFFAC 5)中對(duì)應(yīng)計(jì)制政府財(cái)務(wù)報(bào)表要素分類:(1)資產(chǎn)是指聯(lián)邦政府能夠控制、體現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)的某項(xiàng)資源。(2)負(fù)債是在特定的事件發(fā)生或被要求時(shí),聯(lián)邦政府在可確定的日期向其他主體提供資產(chǎn)或服務(wù)的現(xiàn)時(shí)義務(wù)。(3)凈資產(chǎn)是主體的資產(chǎn)負(fù)債表的總資產(chǎn)與總負(fù)債的數(shù)字差異,可以為正,也可以為負(fù)。(4)收入是指報(bào)告期內(nèi)提供物品或服務(wù)、征稅或行使其他權(quán)力、接受捐贈(zèng)或者執(zhí)行其他活動(dòng)(不包括借款)而導(dǎo)致資產(chǎn)的增加或負(fù)債的減少或兼而有之。(5)費(fèi)用指報(bào)告期內(nèi)提供現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物、提供物品或服務(wù)或者執(zhí)行其他活動(dòng)(不包括借款的償還)而導(dǎo)致資產(chǎn)的減少或負(fù)債的增加或兼而有之。利得和損失被認(rèn)為是收入和損失的子集,而非獨(dú)立的要素。其中收入與費(fèi)用的定義以資產(chǎn)和負(fù)債為基礎(chǔ),體現(xiàn)“資產(chǎn)負(fù)債觀”。
GASB準(zhǔn)則分為兩大類:一般準(zhǔn)則與具體準(zhǔn)則。一般準(zhǔn)則闡明指導(dǎo)原則如財(cái)務(wù)報(bào)表元素和相關(guān)的確認(rèn)與計(jì)量標(biāo)準(zhǔn),財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算之間的關(guān)系等。GASB準(zhǔn)則受概念公告中相關(guān)思想的影響。第1號(hào)概念公告(1987年)第8條原則認(rèn)可在政府會(huì)計(jì)中使用權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ),也允許政府基金使用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)在確認(rèn)收入時(shí)強(qiáng)調(diào)流動(dòng)性財(cái)務(wù)資源的可得性,在確認(rèn)支出時(shí)強(qiáng)調(diào)流動(dòng)性財(cái)務(wù)資源的使用。GASB第11號(hào)公告(1990年)為政務(wù)基金尋求更廣泛的計(jì)量對(duì)象,包括所有財(cái)務(wù)資源與確認(rèn)運(yùn)營債務(wù)(如員工退休金),與購置固定資產(chǎn)形成的資本性債務(wù)形成對(duì)比。GASB第33號(hào)公告(1998年)確立以法律上強(qiáng)制的索取權(quán)(如稅收、政府補(bǔ)助等)作為從非互惠交易中獲得的收入的基礎(chǔ)。在2007年6月GASBCS4中對(duì)會(huì)計(jì)要素的最新定義是:(1)資產(chǎn)是指主體當(dāng)前控制的資源。對(duì)資源的控制是指主體獲得該資源的服務(wù)潛力,并決定體現(xiàn)其中的現(xiàn)時(shí)服務(wù)潛能的利用方式和性質(zhì)的能力。(2)負(fù)債是主體必定要付出資源或未來資源的現(xiàn)時(shí)義務(wù),義務(wù)是一種責(zé)任、職責(zé)或強(qiáng)制任務(wù)。(3)資源流出是主體在報(bào)告期對(duì)凈資源(是資產(chǎn)減去負(fù)債后的凈額)的消耗。對(duì)凈資源的消耗是用光凈資源,無論是特定期間為主體所控制的資源,還是從外部主體獲得時(shí)直接被用光的資源。對(duì)凈資源的消耗導(dǎo)致資產(chǎn)減少額超過有關(guān)負(fù)債的減少額,或者負(fù)債增加額超過有關(guān)資產(chǎn)的增加額。消耗資源如支付補(bǔ)助款、讓雇員提供政府服務(wù)。(4)資源流入是主體在報(bào)告期間凈資源的購置。(5)遞延資源流出是主體適用于未來報(bào)告期間的凈資源消耗。(6)遞延資源流入是主體適用于未來報(bào)告期間的凈資源購置,在財(cái)務(wù)狀況表中報(bào)告。(7)凈資產(chǎn)是在財(cái)務(wù)狀況表中所列報(bào)所有其他要素的剩余。按以下兩方面金額的差異來計(jì)量:資產(chǎn)和遞延資源流出,負(fù)債和遞延資源流入。財(cái)務(wù)狀況表要素是:資產(chǎn)、負(fù)債、遞延的資源流出、遞延的資源流入和凈資產(chǎn)。資源流報(bào)表的要素是資源的流出與資源的流入。
FASAB當(dāng)前的主要議程:(1)關(guān)于資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)和計(jì)量最核心的概念問題。(2)對(duì)負(fù)債的定義主要問題是要找出承諾的來源以及確認(rèn)某些承諾為負(fù)債的標(biāo)準(zhǔn)。(3)對(duì)于社會(huì)保險(xiǎn)問題,聯(lián)邦政府應(yīng)在多大程度上把負(fù)債擴(kuò)展到應(yīng)付賬款數(shù)額以外。(4)有關(guān)石油或天然氣資源的收入與成本如何確認(rèn)。GASB的主要問題是遞延項(xiàng)目可以被看作等待被確認(rèn)的未來收入和費(fèi)用――也許一直到規(guī)定的條件得到滿足或一個(gè)特定的時(shí)點(diǎn)才能達(dá)到。即如果遞延的資源流入和流出是等待被承認(rèn)的未來收入和費(fèi)用,則背離了實(shí)務(wù)會(huì)計(jì)原則。
(三)英國政府會(huì)計(jì)要素主要觀點(diǎn) 英國的中央政府實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的“資源會(huì)計(jì)與預(yù)算”系統(tǒng),由財(cái)政部負(fù)責(zé)規(guī)范,主要遵守《資源會(huì)計(jì)手冊(cè)》(Resource Accounting Manual)、《政府財(cái)務(wù)報(bào)告手冊(cè)》(GFREM)。為確保公共部門與私人部門會(huì)計(jì)處理保持一致,以英國一般公認(rèn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)為基礎(chǔ)。英國中央政府的會(huì)計(jì)規(guī)范是以國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)為基礎(chǔ)經(jīng)過一定的改編后形成的。英國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告確定的要素有7項(xiàng):資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、利得、損失、所有者投資、派給業(yè)主款。定義表述如下:資產(chǎn)是由某一主體過去的交易或事項(xiàng)導(dǎo)致的控制權(quán)利或未來經(jīng)濟(jì)利益的增加;負(fù)債是因過去的交易或事項(xiàng)導(dǎo)致的未來經(jīng)濟(jì)利益流出的責(zé)任;所有者權(quán)益是從一個(gè)主體的所有資產(chǎn)中減去該主體的所有負(fù)債的差額;利得是非業(yè)主投資所導(dǎo)致的業(yè)益的增加;損失是非因業(yè)主投資所導(dǎo)致的業(yè)益的減少;所有者投資是所有者所進(jìn)行的投資而導(dǎo)致的所有者權(quán)益的增加。派給業(yè)主款是業(yè)主以其業(yè)主的身份轉(zhuǎn)出資源而導(dǎo)致的業(yè)益的減少。資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益是資產(chǎn)負(fù)債表所包含的僅有的要素,而利得和損失是損益表所包含的僅有的要素。概念框架強(qiáng)調(diào)未來經(jīng)濟(jì)利益的概念以權(quán)衡資產(chǎn)與負(fù)債,以所有者權(quán)益的概念衡量利得與損失。主要采納的是全面收益觀。
(四)澳大利亞政府會(huì)計(jì)要素主要觀點(diǎn) 澳大利亞的營業(yè)性組織和非營利性組織應(yīng)用同一個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。目前,澳大利亞已經(jīng)全面采用國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS),最新修訂的概念框架也是以IASB財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為基礎(chǔ)進(jìn)行修訂的,概念框架中的會(huì)計(jì)要素是具有普遍價(jià)值意義的。目前,澳大利亞會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(AASB)確定的5個(gè)會(huì)計(jì)要素:資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收益、費(fèi)用未來經(jīng)濟(jì)利益或服務(wù)潛力是資產(chǎn)的本質(zhì)。對(duì)于不以營利為目的的實(shí)體公共或私營部門,產(chǎn)品和服務(wù)的確認(rèn)前提是滿足人類的需要和需求的能力。資產(chǎn)提供了一種手段,讓實(shí)體實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。未來經(jīng)濟(jì)利益流入也是資產(chǎn)的一種能力,能讓使用的實(shí)體得到好處。物理形式并非資產(chǎn)確認(rèn)的必要條件。負(fù)債是一種現(xiàn)時(shí)義務(wù),需要將現(xiàn)時(shí)義務(wù)與未來承諾區(qū)分,只有當(dāng)資產(chǎn)交付或?qū)嶓w訂立的不可撤銷協(xié)議后才能被認(rèn)為產(chǎn)生了現(xiàn)時(shí)義務(wù)。資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益是資產(chǎn)負(fù)債表要素。權(quán)益是主體全部資產(chǎn)減主體全部負(fù)債的差額。收益的定義包括收入及利得兩者。利得指的是經(jīng)濟(jì)利益的增加,與其他收入無本質(zhì)區(qū)別,因此沒有作為一個(gè)獨(dú)立的要素。利得如因處置非流動(dòng)資產(chǎn)的那些收益。此外利得的定義還包括未變現(xiàn)收益如那些有價(jià)證券或長期資產(chǎn)的賬面值因重估所致的增加。當(dāng)利得在損益表中確認(rèn)時(shí),通常是單獨(dú)顯示,因?yàn)橛欣诮?jīng)濟(jì)決策。利得往往扣除相關(guān)費(fèi)用。在費(fèi)用要素的定義中也包含了損失的概念。損失也是指經(jīng)濟(jì)利益的減少,與其他費(fèi)用無本質(zhì)區(qū)別,因此沒有單獨(dú)確認(rèn)為一個(gè)要素。
英國與美國的政府會(huì)計(jì)都有一條清晰的向權(quán)責(zé)發(fā)生制過渡的主線,美國的聯(lián)邦政府以及州和地方政府都維持著預(yù)算會(huì)計(jì)體系以反映其支付能力與現(xiàn)金流量。政府會(huì)計(jì)在美國、英國等于預(yù)算保持著高度的獨(dú)立性。各個(gè)國家都以相似的標(biāo)準(zhǔn)定義某些資產(chǎn)與負(fù)債。在資產(chǎn)的定義中都強(qiáng)調(diào)三個(gè)特征:(1)主體所有或控制;(2)未來服務(wù)潛力;(3)過去交易或事件的結(jié)果。負(fù)債的定義中都強(qiáng)調(diào):(1)未來現(xiàn)金流流出或提供服務(wù);(2)不可避免;(3)一定的數(shù)額、時(shí)間;(4)過去交易或事件的結(jié)果。這些標(biāo)準(zhǔn)排除了將未執(zhí)行合同確認(rèn)為負(fù)債。澳大利亞全面實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制。澳大利亞只是在會(huì)計(jì)概念公告(SAC)中保留了對(duì)政府主體特殊問題的說明,不再專門區(qū)分企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì),而是要求所有主體遵循國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)的規(guī)定,以增強(qiáng)不同類型主體之間會(huì)計(jì)信息的可比性。英國的財(cái)務(wù)原則公告中所有者權(quán)益、利得、損失要素在澳大利亞概念框架中即為權(quán)益、收益與費(fèi)用。業(yè)主投資與向業(yè)主分派在澳大利亞的概念框架中則只是作為所有者權(quán)益的變動(dòng)處理。目前絕大部分國家,僅確認(rèn)金融資產(chǎn),而忽略金融資產(chǎn)如文化遺產(chǎn)、自然資源等。在固定資產(chǎn)計(jì)提折舊問題上,英國和美國目前并不完善,目前做法是允許在保持一定水平的修理和維護(hù)支出的前提下,不計(jì)提折舊。關(guān)于負(fù)債,過去事項(xiàng)導(dǎo)致的現(xiàn)時(shí)義務(wù)有可能是推定義務(wù)或法定義務(wù)。PSC認(rèn)為:推定義務(wù)強(qiáng)調(diào)的是政府別無選擇,只能履行該義務(wù)。PSC對(duì)推定義務(wù)的做法是在表內(nèi)或表外確認(rèn)或披露。
目前許多國家僅確認(rèn)法定義務(wù)產(chǎn)生的負(fù)債,而社會(huì)福利如環(huán)境負(fù)債等未被確認(rèn)。對(duì)于凈資產(chǎn)項(xiàng)目,在美國聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告中,負(fù)債的項(xiàng)目范圍比資產(chǎn)項(xiàng)目范圍大的多,美國大量軍用資產(chǎn)未得以確認(rèn),這造成了負(fù)的凈資產(chǎn),但是并不能說明美國政府履行職責(zé)的持續(xù)能力受到了影響。由此可見,政府資產(chǎn)與負(fù)債的確認(rèn)需要合理運(yùn)用對(duì)稱性原則才能提供準(zhǔn)確的凈資產(chǎn)信息。在費(fèi)用要素問題上,如固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提,正確的做法應(yīng)是將所有的付現(xiàn)成本與非付現(xiàn)成本都確認(rèn)為費(fèi)用。收入的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)選擇較有爭議,如稅收的確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)應(yīng)在政府有權(quán)動(dòng)用時(shí)。目前,政府收入的確認(rèn)范圍相對(duì)比費(fèi)用較窄。只有當(dāng)政府費(fèi)用(資源耗費(fèi))與政府履行職責(zé)的情況配比,才能使信息使用者合理評(píng)價(jià)政府行為效率和效果??v觀國際政府會(huì)計(jì)要素的發(fā)展,我們看到財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的主要目標(biāo)是披露有關(guān)政府提供公共服務(wù)的成本信息、資產(chǎn)與負(fù)債存量的信息以反映到期償債能力,收入與費(fèi)用的信息以反映運(yùn)營業(yè)績。財(cái)務(wù)狀況報(bào)表應(yīng)當(dāng)有廣泛的計(jì)量對(duì)象。同樣的,資產(chǎn)除了包含短期與長期財(cái)務(wù)資源外,還應(yīng)包含資本性資產(chǎn)。負(fù)債包括資本性債務(wù)與運(yùn)營債務(wù),而不管它們的到期時(shí)間如何。資產(chǎn)與負(fù)債的分類應(yīng)當(dāng)便于評(píng)估主體的流動(dòng)性與償付能力。期間內(nèi)的財(cái)務(wù)業(yè)績通過凈資產(chǎn)的變動(dòng)來顯示,而期末的財(cái)務(wù)狀況源于資產(chǎn)與負(fù)債的變動(dòng)。
二、我國政府會(huì)計(jì)要素主要觀點(diǎn)
我國對(duì)會(huì)計(jì)要素的研究始于20世紀(jì)80年代末,在財(cái)政部會(huì)計(jì)事務(wù)管理司草擬的《中華人民共和國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(草案)提綱(討論稿)》中首次采用會(huì)計(jì)要素一詞。十屆人大第四次會(huì)議通過的《中國國民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十一個(gè)五年規(guī)劃綱要》中,第一次明確提出要“推進(jìn)政府會(huì)計(jì)改革”。預(yù)算會(huì)計(jì)要素在1951-1997年經(jīng)歷幾次改革后,1998年對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)要素(現(xiàn)行的)確定為五大類:資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出。對(duì)各要素的表述如下:資產(chǎn)是單位能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源,包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)或其他權(quán)利;負(fù)債是單位能以貨幣計(jì)量、需要以資產(chǎn)或勞務(wù)來償還的債務(wù);凈資產(chǎn)為資產(chǎn)減負(fù)債的余額;收入是國家或單位依法取得的非償還性資金。支出是指單位按照批準(zhǔn)的預(yù)算所發(fā)生的資產(chǎn)耗費(fèi)和損失。會(huì)計(jì)等式=負(fù)債+凈資產(chǎn)+(收入-支出)。在《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》中補(bǔ)充到資產(chǎn)是事業(yè)單位占有或使用的;負(fù)債的明細(xì)主要有借入款項(xiàng)、應(yīng)付款項(xiàng)、暫存款項(xiàng)、應(yīng)繳款項(xiàng)等;收入明細(xì)主要有財(cái)政補(bǔ)助收入、上級(jí)補(bǔ)助收入、事業(yè)收入、經(jīng)營收入、附屬單位上繳收入、其他收入;支出是指事業(yè)單位開展業(yè)務(wù)活動(dòng)或其他活動(dòng)而發(fā)生的資金耗費(fèi)與損失,包括事業(yè)支出、經(jīng)營支出、對(duì)附屬單位補(bǔ)助支出、上繳上級(jí)支出等;結(jié)余是凈資產(chǎn)的組成部分,是年度收入與支出相抵的余額。
目前建立在收付實(shí)現(xiàn)制基礎(chǔ)之上“一元結(jié)構(gòu)”要素觀主要有:(1)“三要素”,只設(shè)置收入、支出和結(jié)余,因?yàn)檎谋举|(zhì)是分配會(huì)計(jì),并沒有通過資產(chǎn)的運(yùn)用獲得收益。(2)“五要素”:資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)或基金余額、收入和支出。因?yàn)榻Y(jié)余類似于利潤要素,而政府是不以盈利為目的。其中凈資產(chǎn)為資產(chǎn)與負(fù)債的差額。(3)“六要素”:資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出、結(jié)余、基金余額。結(jié)余是收入與支出的配比結(jié)果,能反映主體運(yùn)用資金的結(jié)果?;鹩囝~是資產(chǎn)與負(fù)債的差額。
我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度不是一個(gè)有機(jī)整體,無法全面反映政府性資金和資源的整體運(yùn)行狀況。另外,現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算范圍只是當(dāng)年預(yù)算收支情況,并沒有囊括預(yù)算外資金、社會(huì)保險(xiǎn)基金等。再者,以現(xiàn)金收付制為核算基礎(chǔ)不能全面反映政府的財(cái)務(wù)資源和受托責(zé)任。應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)政府會(huì)計(jì)特殊資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)量研究。政府資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)當(dāng)關(guān)注非金融資產(chǎn)如不動(dòng)產(chǎn)、廠房、設(shè)施、文化遺產(chǎn)、軍用資產(chǎn)、自然資源等??紤]權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入程度問題,盡可能完整反映政府控制資源的整體情況。在負(fù)債要素上,中國的地方債務(wù)問題嚴(yán)重,另外應(yīng)確認(rèn)環(huán)境負(fù)債等以響應(yīng)可持續(xù)發(fā)展觀。由社會(huì)福利引起的推定義務(wù)應(yīng)當(dāng)予以重視,以解除政府的公共受托責(zé)任。應(yīng)當(dāng)運(yùn)用對(duì)稱權(quán)責(zé)發(fā)生制同等對(duì)待性質(zhì)和期限相同的資產(chǎn)與負(fù)債。此外從政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)角度,存在兩方面內(nèi)容:一是反映政府預(yù)算情況的政府預(yù)算會(huì)計(jì),二是反映政府財(cái)務(wù)活動(dòng)的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。我國目前只有反映政府收支狀況、資金使用情況的是政府預(yù)算會(huì)計(jì),尚未建立政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。構(gòu)建收付實(shí)現(xiàn)制為主要基礎(chǔ)的預(yù)算收支表要素和權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的資產(chǎn)負(fù)債表要素是我國完善政府會(huì)計(jì)的方向。
三、我國政府會(huì)計(jì)要素完善建議
十八屆三中全會(huì)指出建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度,而要建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告,有必要對(duì)我國政府會(huì)計(jì)的五大要素進(jìn)行完善。葛家澍、林志軍的《現(xiàn)代西方會(huì)計(jì)理論》中指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素是財(cái)務(wù)報(bào)表構(gòu)成的“積木”,是財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的基本分類,可以理解為會(huì)計(jì)處理對(duì)象的具體化,即把會(huì)計(jì)對(duì)象用會(huì)計(jì)特有的語言加以表達(dá)。本文借鑒了IPSASB、美國、英國和澳大利亞對(duì)政府會(huì)計(jì)要素的研究,提出以下幾點(diǎn)建議。
(一)向權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度漸進(jìn)式改革 預(yù)算是政府告知公眾其財(cái)務(wù)狀況的主要文件,但收付實(shí)現(xiàn)制預(yù)算不能反映延遲到未來支付的成本。此外預(yù)算承諾是否兌現(xiàn)存在不確定性。政府會(huì)計(jì)革命正在蔓延,要求政府編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表。十八屆三中全會(huì)中明確指出建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度,而在中國實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)是識(shí)別和計(jì)量政府資產(chǎn)和負(fù)債的能力,循序漸進(jìn)并且對(duì)稱的權(quán)責(zé)發(fā)生制在中國更可取。我國應(yīng)首先采用溫和的權(quán)責(zé)發(fā)生制核算和報(bào)告流動(dòng)資產(chǎn)和負(fù)債。再謹(jǐn)慎地轉(zhuǎn)向中度的權(quán)責(zé)發(fā)生制,加入長期的財(cái)務(wù)資源和負(fù)債。最后是強(qiáng)度的權(quán)責(zé)發(fā)生制,確認(rèn)運(yùn)營性固定資產(chǎn)和或有負(fù)債。
(二)確立“二元結(jié)構(gòu)”會(huì)計(jì)要素 我國更適用于“二元結(jié)構(gòu)”的會(huì)計(jì)要素,其是由政府預(yù)算會(huì)計(jì)與政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩大系統(tǒng)構(gòu)成的。(1)政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素:“預(yù)算收入”、“預(yù)算支出”和“預(yù)算結(jié)余”三要素,是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)反映政府的受托責(zé)任履行情況。(2)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素:資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和費(fèi)用。是以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)反映政府的財(cái)務(wù)狀況與運(yùn)營業(yè)績。
(三)依照政府“服務(wù)潛能”確認(rèn)資產(chǎn) 在資產(chǎn)要素中,有必要比照企業(yè)會(huì)計(jì),根據(jù)政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)要求,反映政府資源的存量與結(jié)構(gòu)。對(duì)于資產(chǎn)要素,除了反映財(cái)務(wù)資源(以流動(dòng)性與非流動(dòng)性分類),還應(yīng)當(dāng)反映非財(cái)務(wù)資源(以資本經(jīng)濟(jì)資源、非資本經(jīng)濟(jì)資源分類),以及資源耗費(fèi)情況。在完善過程中,為了防止腐敗,幫助國家合理分配財(cái)政資源,有效考核政府績效,細(xì)化行政管理,首先應(yīng)注重核算政府的財(cái)政性資產(chǎn)、行政資產(chǎn)(如開展行政工作涉及的流動(dòng)性資產(chǎn)和固定資產(chǎn)等,對(duì)其他資產(chǎn)只列大類或籠統(tǒng)核算。然后考慮補(bǔ)充確認(rèn)經(jīng)營性資產(chǎn)(如國家在經(jīng)營性組織中的股權(quán)等),以便制度化國企的紅利征收。最后,將明細(xì)擴(kuò)展到公共設(shè)施資產(chǎn)(公共市政設(shè)施等)、軍用及國防資產(chǎn)、文化遺產(chǎn)性資產(chǎn)、自然資源資產(chǎn)等??茖W(xué)發(fā)展觀要求政府部門報(bào)告自然資源的價(jià)值及其變動(dòng),而如何對(duì)土地、礦藏、森林、河流等我國政府最寶貴的財(cái)富進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,是將要面臨的巨大挑戰(zhàn)。
(四)依照“服務(wù)潛能”內(nèi)涵確定負(fù)債 在負(fù)債要素中,除了反映已產(chǎn)生的法定義務(wù),還需考慮各種承諾、養(yǎng)老金等非法定義務(wù)。在政府會(huì)計(jì)改革中,應(yīng)盡可能對(duì)稱性地反映資產(chǎn)與負(fù)債。如在反映自然資源時(shí),重視對(duì)環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)與計(jì)量與報(bào)告。負(fù)債核算的內(nèi)容應(yīng)與資產(chǎn)步調(diào)一致,可以考慮增加賬外負(fù)債、借殼貸款、集資與或有負(fù)債等明細(xì)。在負(fù)債的分類體系中,逐步完善,在反映財(cái)政性與行政性的交易性負(fù)債之后,將金融性負(fù)債以及責(zé)任性負(fù)債逐步納入。
(五)合理運(yùn)用權(quán)責(zé)對(duì)稱確認(rèn)凈資產(chǎn) 凈資產(chǎn)是本期政府履職活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)結(jié)果,是政府履行其公共責(zé)任持續(xù)能力的體現(xiàn)?;诳冃?dǎo)向的我國政府會(huì)計(jì)要求政府合理運(yùn)用資源,真實(shí)反映政府的活動(dòng)與結(jié)果。只有政府的資產(chǎn)與負(fù)債合理運(yùn)用權(quán)責(zé)對(duì)稱,才能利用凈資產(chǎn)評(píng)價(jià)本期政府職責(zé)是否有效履行。
(六)運(yùn)用配比原則確認(rèn)收入、費(fèi)用 收入對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的增加與負(fù)債的減少,費(fèi)用對(duì)應(yīng)資產(chǎn)的減少與負(fù)債的增加。收入與費(fèi)用應(yīng)對(duì)稱性的實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制,體現(xiàn)配比原則,只有這樣才能準(zhǔn)確核算政府運(yùn)營凈成本和公共產(chǎn)品凈成本,才有可能為今后決定某項(xiàng)服務(wù)由政府完成還是向市場外包提供重要依據(jù)。
[本文系浙江財(cái)經(jīng)大學(xué)研究生校級(jí)科研項(xiàng)目(編號(hào):2013YJS031)階段性研究成果]
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關(guān)鍵詞:會(huì)計(jì)要素;會(huì)計(jì)目標(biāo);會(huì)計(jì)方法
環(huán)境交化對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的影響,主要涉及會(huì)計(jì)確認(rèn)與會(huì)計(jì)計(jì)量兩大方面。而會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量均離不開會(huì)計(jì)要素。經(jīng)濟(jì)新體制、經(jīng)濟(jì)新方式以及經(jīng)濟(jì)新類型的出現(xiàn),首先表現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)要素(體系)內(nèi)容與結(jié)構(gòu)的影響,當(dāng)然,這種影響是通過會(huì)計(jì)目標(biāo)來實(shí)施的。就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)學(xué)本身而言,會(huì)計(jì)要素及其內(nèi)在聯(lián)系是會(huì)計(jì)方法建立的基礎(chǔ),其直接關(guān)系會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此,各國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則機(jī)構(gòu)都十分重視會(huì)計(jì)要素問題的研究。
本文試圖.通過比較我國、美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)所確立的會(huì)計(jì)要家,提出關(guān)于新經(jīng)濟(jì)環(huán)境下會(huì)計(jì)要素問題的若干看法。
一、會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素的比較
1.FASB的會(huì)計(jì)要素。
FASB在1985年12月發(fā)表的第6號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告(SFACNO.6)中,將會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素劃分為10個(gè),即資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益或凈資產(chǎn)、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、收入、費(fèi)用、利得、損失、全面收益。其中,"業(yè)主投資"與"派給業(yè)主款"是企業(yè)與其作為業(yè)主的所有人之間的交易。業(yè)主投資表現(xiàn)為企業(yè)收到業(yè)主投入的各種資產(chǎn)(投入的也可以是勞務(wù),或抵償、轉(zhuǎn)換了的企業(yè)負(fù)債),其結(jié)果是"增加其在企業(yè)中的業(yè)主利益或權(quán)益",但新業(yè)主受讓舊業(yè)主的交易,不屬于"業(yè)主投資"的內(nèi)容;派給業(yè)主款則是指企業(yè)向業(yè)主轉(zhuǎn)交資產(chǎn)或承擔(dān)負(fù)債而"減少企業(yè)里的業(yè)主利益或權(quán)益"的交易。顯然,就經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而言,業(yè)主投資要素和派結(jié)業(yè)主款要素是對(duì)權(quán)益要素內(nèi)容的進(jìn)一步深化。
FASB使用了狹義概念的"收入"和"費(fèi)用"要素。收入僅指正常經(jīng)營活動(dòng)和投資活動(dòng)的收入,依據(jù)的是"流轉(zhuǎn)過程收入理論",強(qiáng)調(diào)收入實(shí)現(xiàn)的完整過程。費(fèi)用則僅指正話經(jīng)營費(fèi)用或支出,依據(jù)的是配比性和應(yīng)計(jì)制會(huì)計(jì)原則,強(qiáng)調(diào)費(fèi)用產(chǎn)生的因果關(guān)系和費(fèi)用責(zé)任的合理歸屬。對(duì)于非正常經(jīng)營收入,F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"利得"要素加以反映,因?yàn)槔脤?shí)質(zhì)上是一"偶發(fā)性"、"邊緣性"的"凈收益"。設(shè)立"損失"要素反映非正常經(jīng)?;顒?dòng)的支出,因?yàn)閾p失實(shí)質(zhì)上是一種"偶發(fā)性"、"邊緣性"的"凈虧損"。利得與損失之間不存在因果關(guān)系,毋需按配比性原則加以確認(rèn)。"全面收益"僅僅是將收入、費(fèi)用、利得和損失定期匯總的結(jié)果。
2.IASC的會(huì)計(jì)要素。
IASC在1989年的"關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架"中,將會(huì)計(jì)要素確定為資產(chǎn)、負(fù)債、產(chǎn)權(quán)、收人和費(fèi)用等5個(gè)。
IASC依據(jù)收入確認(rèn)的"流人量理論",選擇了廣義的"收入"要素概念。IASC認(rèn)為,利得與收入一樣,都代表"經(jīng)濟(jì)利益之增加",它們?cè)谛再|(zhì)上沒有什么不同,因而不將收入和利得作為不同的會(huì)計(jì)要素。與廣義收入要素相對(duì)應(yīng)的是廣義的"費(fèi)用"要素。按IASC的理解,費(fèi)用既包括"在企業(yè)日?;顒?dòng)中發(fā)生的費(fèi)用";也"包括了損失",并且,由于損失是指"經(jīng)濟(jì)利益之減少""和其他費(fèi)用在性質(zhì)上沒有差別",因而也不把損失視作獨(dú)立的會(huì)計(jì)要素。
IASC進(jìn)一步認(rèn)為,從會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量方面看,收入和費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量也就是利潤的確認(rèn)和計(jì)量,因此不必單獨(dú)設(shè)立類似"利潤"的會(huì)計(jì)要素。
3.我國的會(huì)計(jì)要素。
中國在1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中,首次明確確立了資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤等6大會(huì)計(jì)要素。按《收入》具體準(zhǔn)則的解釋,收入是指"企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日?;顒?dòng)中形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入"。顯然,該收入要家為狹義概念,僅僅包括企業(yè)持續(xù)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)所取得的收入。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將費(fèi)用定義為"企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)",意味著費(fèi)用只包括與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用,而不包括"投資費(fèi)用"、"營業(yè)外支出"等非生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用。中國單獨(dú)設(shè)立了"利潤"要素,并規(guī)定其包括"營業(yè)利潤"、"投資凈收益"和"營業(yè)外收支凈額"等內(nèi)容。該利潤要素,既包括其他要素的匯總結(jié)果,又含有自身的特定內(nèi)容,與FASB的"全面收益"尚有區(qū)別。
4.幾點(diǎn)比較結(jié)果。
通過以上分析可以看到,F(xiàn)ASB、IASC和中國所確立的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益(或稱權(quán)益、產(chǎn)權(quán))要素在本質(zhì)界定和內(nèi)容規(guī)范等方面基本相同。區(qū)別僅在于:FASB十分重視業(yè)主(投資者)權(quán)益的變動(dòng),因而,針對(duì)企業(yè)與業(yè)主之間交易所導(dǎo)致?quot;權(quán)益增加"與"權(quán)益減少",還單獨(dú)設(shè)立了"業(yè)主投資"和"派給業(yè)主款"要素加以反映。
區(qū)別較大的是關(guān)于收入、費(fèi)用、利潤等要素的設(shè)立:
(1)FASB和中國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則以"流轉(zhuǎn)過程收入理論"為依據(jù),強(qiáng)調(diào)收入與其相關(guān)的成本、
費(fèi)用的因果關(guān)系,選擇了狹義的收入要素概念。但不同的是,在界定收入要素的內(nèi)容時(shí),F(xiàn)ASB
是依據(jù)交易的重要性(如"其持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)"),而中國則是直觀地依據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容(我國基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與"收入"具體準(zhǔn)則所界定的收人內(nèi)容有差異--作者注)。
(2)與FASB和中國不同的是,IASC是依據(jù)"流人量理論"確立包括營業(yè)收入和利得的
"收入"要素,選擇了廣義的收入要素概念。其原因是,IASC認(rèn)為收入與利得性質(zhì)相同,都是"經(jīng)濟(jì)利益的增加",故不必分開設(shè)立單獨(dú)的會(huì)計(jì)要素。
(3)與收入要素的確立相對(duì)應(yīng),F(xiàn)ASB和中國采用了狹義的"費(fèi)用"要素概念。但FASB同
樣強(qiáng)調(diào)產(chǎn)生費(fèi)用交易的重要性,認(rèn)為能列入費(fèi)用要素的是指企業(yè)"持續(xù)的、主要或核心業(yè)務(wù)"所發(fā)生的費(fèi)用,而中國則將費(fèi)用要素限定為"企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)"。IASC則采用了廣義的"費(fèi)用"要素概念。
(4)對(duì)因發(fā)生與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程無直接關(guān)系的交易而產(chǎn)生的各項(xiàng)"收入"和"支出"(即我國通常所言"營業(yè)外收入"和"營業(yè)外支出"),基于其"邊緣性或偶發(fā)性"、收支間無因果關(guān)系等特征,F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"利得"和"損失"要素,而中國將其直接納人單獨(dú)的"利潤"要素,視為企業(yè)利潤的直接組成部分。然而,IASC卻將它們分別作為"收入"要素和"費(fèi)用"要素的內(nèi)容。
(5)對(duì)于企業(yè)在特定期間所取得的經(jīng)營業(yè)績,F(xiàn)ASB單獨(dú)設(shè)立了"全面收益"要素,并將其內(nèi)容規(guī)定為"(收入一費(fèi)用)十利得一損失",中國設(shè)立了"利潤"要素加以反映,其包括的內(nèi)容在結(jié)果上與FASB的"全面收益"相同。IASC雖然未設(shè)立單獨(dú)的"利潤"要素,但其將收入與費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量等同于利潤的確認(rèn)與計(jì)量,因此,IASC所認(rèn)定的經(jīng)營業(yè)績(即利潤)的內(nèi)容實(shí)質(zhì)上相同于前述"利潤"或"全面收益"。在企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的確定上,F(xiàn)ASB、IASC和中國都采用了"損益滿計(jì)觀(或稱全面收益觀)"。
二、會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素的改進(jìn)
總體上看,F(xiàn)ASB、IASC和中國之會(huì)計(jì)要素確立各有千秋。三者均確立了會(huì)計(jì)核算對(duì)象的"基本要素",但卻忽略了其他層次要素的界定。在所確立的基本要素中,IASC的結(jié)果較為合理。FASB盡管涉及
到次級(jí)層次要素的確立,如"業(yè)主投資"等,但全部要素之間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)性卻無法加以解釋。中國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本吸收了FASB和IASC的長處。
然而,筆者認(rèn)為,上述會(huì)計(jì)要素確立存在兩大方面的缺陷:理論上的缺陷是忽略了影響會(huì)計(jì)要素確立的決定因素;實(shí)務(wù)中的缺陷是現(xiàn)有會(huì)計(jì)要素?zé)o法為會(huì)計(jì)方法提供理論說明(如各種財(cái)務(wù)報(bào)表的理論依據(jù))且會(huì)計(jì)要素缺乏應(yīng)有的內(nèi)在邏輯關(guān)系。
會(huì)計(jì)要素的確立主要取決于實(shí)體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征和投資者等對(duì)企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息的要求。確立會(huì)計(jì)要素,目的在于規(guī)范對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象及其規(guī)律(表現(xiàn)為會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素及其內(nèi)在聯(lián)系)的認(rèn)識(shí),為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的正常運(yùn)行奠定基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其關(guān)系是各種會(huì)計(jì)方法建立和應(yīng)用的理論基礎(chǔ)。包括帳戶、復(fù)式記帳、會(huì)計(jì)確認(rèn)與計(jì)量、財(cái)務(wù)報(bào)表等,而會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用又直接關(guān)系到企業(yè)投資者等對(duì)會(huì)計(jì)信息需求的滿足。因此,會(huì)計(jì)對(duì)象要素的界定,既影響會(huì)計(jì)方法的選擇與運(yùn)用,又關(guān)系到會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度。
經(jīng)濟(jì)環(huán)境和企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的特點(diǎn),影響到會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立。盈利組織與非盈利組織經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的目標(biāo)和特征等均有較大差別,因而其會(huì)計(jì)對(duì)象要素的設(shè)立也不相同。非持續(xù)經(jīng)營企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)特征、具體會(huì)計(jì)目標(biāo)等有別于持續(xù)經(jīng)營企業(yè),其所確立的會(huì)計(jì)對(duì)象要素亦有差別。比如,清算企業(yè)的會(huì)計(jì)對(duì)象要素是清算資產(chǎn)、清算債務(wù)、清算凈權(quán)益、清算利得和清算損失。
會(huì)計(jì)目標(biāo)是會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告所要達(dá)到的目的,它是會(huì)計(jì)系統(tǒng)與社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的聯(lián)結(jié)點(diǎn),體現(xiàn)著企業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)的客觀要求和投資者對(duì)會(huì)計(jì)信息的內(nèi)在需要。會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立深受會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響,由于會(huì)計(jì)目標(biāo)的內(nèi)含與外延總是隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷而不斷變化與深化,故會(huì)計(jì)對(duì)象要家的劃分以及不同要素的重要程度等,均非一成不變。金融衍生工具的不斷創(chuàng)新以及其他新型交易的迅速發(fā)展,使得投資者對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的需求在廣度和深度上均有很大程度的拓展。相應(yīng)地,會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立也在發(fā)生深刻變化。1992年10月,英國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)發(fā)表第3號(hào)"財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則"(ARSNO.3),針對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)下?lián)p益表只揭示"已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"收益而不能滿足投資者對(duì)"真實(shí)與公允"信息的需求的缺陷,提出了確認(rèn)"全面收益"的思想。該份準(zhǔn)則將損益表包括的內(nèi)容,從"已實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"項(xiàng)目擴(kuò)大到"未實(shí)現(xiàn)、已確認(rèn)"項(xiàng)目,并以"利得"和"損失"要素以廣義的解釋,認(rèn)為利得是"除涉及所有者投資以外的所有者權(quán)益的增加",在內(nèi)容上包括收入和其他利得;而損失是"除涉及分派給所有者款項(xiàng)以外的所有者權(quán)益的減少",在內(nèi)容上包括費(fèi)用和其他損失。無獨(dú)有偶。美國于1997年公布的第13C導(dǎo)"財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告"(SFASNO.130)要求報(bào)告企業(yè)的"全面收益",實(shí)際上也是類似作法。因此,我們應(yīng)以發(fā)展和變化的觀念去認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其確立問題。
經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)變化對(duì)會(huì)計(jì)要素的影響結(jié)果,主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)要素結(jié)構(gòu)體系的完善和會(huì)計(jì)要素內(nèi)涵的延伸(如利得、全面收益等要素內(nèi)涵的"擴(kuò)容")。
筆者以為,會(huì)計(jì)對(duì)象要家實(shí)質(zhì)上是一個(gè)包括多層次結(jié)構(gòu)的整體概念,在這個(gè)結(jié)構(gòu)整體中,
靜態(tài)要家與動(dòng)態(tài)要素相統(tǒng)一,存量要家與流量要素相結(jié)合,基本要素、次要素、支要素分三個(gè)層次相互關(guān)聯(lián)。
整個(gè)會(huì)計(jì)核算對(duì)象首先被劃分為若干"基本要家呼有資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益、收入和費(fèi)用·。它們是整個(gè)會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念體系的"骨架"。對(duì)各基本要素作進(jìn)一步劃分,便產(chǎn)生"次要素",如資產(chǎn)次要素現(xiàn)金、應(yīng)收帳款、存貨、固定資產(chǎn)等,負(fù)債次要素短期借款、應(yīng)付帳款、應(yīng)付股利、長期借款等,權(quán)益次要素實(shí)收資本、留存收益等,收入次要素營業(yè)收入、其他收入等,費(fèi)用次要素生產(chǎn)成本、期間費(fèi)用等,它們是基本要素的細(xì)目,用來說明基本要素的具體內(nèi)容。"支要索"是次要素的合理延伸,重在揭示次要素的變動(dòng)過程,而不僅僅是變化結(jié)果。如將"現(xiàn)金"次要素進(jìn)一步區(qū)分為現(xiàn)金流人和現(xiàn)金流出支要素,可以揭示現(xiàn)金的流轉(zhuǎn)過程,而將"實(shí)收資本"次要素進(jìn)一步區(qū)分為業(yè)主投資和公司退資本要素,將"留存收益"次要素進(jìn)一步區(qū)分為利潤和利潤分派支要素,可以更詳細(xì)揭示業(yè)益的具體變化情況。其他資產(chǎn)等要素皆可如此劃分。
存量會(huì)計(jì)要素重在反映資金的實(shí)際狀態(tài),流量會(huì)計(jì)要素重在反映資金的流動(dòng)過程。資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益等靜態(tài)基本要素及其各"次要素",一般為"存量要素",而其"支要家"和各動(dòng)態(tài)要素一般為"流量要素"。存量要素和流量要素所包含的內(nèi)容不同,其提供的會(huì)計(jì)信息也不一樣。
在"基本要素"層次,筆者主張取消原有"利潤"要素。主要理由在于,利潤的形成實(shí)際是收入和費(fèi)用對(duì)比的結(jié)果,而對(duì)比前的"利潤"體現(xiàn)在所獲得的收入和所發(fā)生的費(fèi)用中,對(duì)比后?quot;利潤"實(shí)質(zhì)上已經(jīng)成為所有者權(quán)益的一項(xiàng)內(nèi)容。因此,筆者認(rèn)為"利潤"應(yīng)歸于權(quán)益要素的支要素,"利潤"作為基本要素存在缺乏企業(yè)實(shí)際的經(jīng)濟(jì)交易這個(gè)依據(jù)。同時(shí),筆者還主張?jiān)O(shè)立廣義概念的"收入"和"費(fèi)用"要素,以便從理論上給予會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念體系以科學(xué)解釋,從現(xiàn)實(shí)上使其與國際會(huì)計(jì)慣例保持一致,增強(qiáng)其適用性。
前已述及,會(huì)計(jì)對(duì)象要素的確立,不僅關(guān)系到企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),而且也影響會(huì)計(jì)方法的運(yùn)用。眾所周知,編制財(cái)務(wù)報(bào)表是會(huì)計(jì)的基本方法,然而,理論界對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表建立的"理論基礎(chǔ)"問題卻一致眾說紛云。盡管人們對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益作為資產(chǎn)負(fù)債表的理論基礎(chǔ)、收入、費(fèi)用和利潤作為損益表的理論基礎(chǔ)已經(jīng)認(rèn)同,但?quot;現(xiàn)金流量"作為現(xiàn)金流量表的理論基礎(chǔ)卻一直心存疑義。主要原因是:"現(xiàn)金流量"憑空而來,讓人難以置信;同樣作為財(cái)務(wù)報(bào)表的理論依據(jù),"現(xiàn)金流量"與資產(chǎn)、負(fù)債等"平起乎坐",讓人難以接受。筆者認(rèn)為,各種財(cái)務(wù)報(bào)表建立的理論依據(jù)都是會(huì)計(jì)對(duì)象要素及其內(nèi)在聯(lián)系,只是不同的財(cái)務(wù)報(bào)表以不同的要素及其關(guān)系為理論基礎(chǔ)?;疽乜梢宰鳛樨?cái)務(wù)報(bào)表的理論基礎(chǔ),次要素、支要素同樣可以。如現(xiàn)金流量表建立的理論基礎(chǔ)就是"現(xiàn)金流人"、"現(xiàn)金流出"支要素和"現(xiàn)金(存量)"次要毒及其關(guān)系。
應(yīng)當(dāng)指出,作為財(cái)務(wù)報(bào)表理論基礎(chǔ)的要素,既可以是處于同一層次的要素(如資產(chǎn)負(fù)債個(gè)表),也可以是處于不同層次的要素(如現(xiàn)金流量表以及損益表等);既可以是某一單一內(nèi)容的要素(如現(xiàn)金流量表),也可以是幾項(xiàng)不同內(nèi)容的要家的組合,如原來的財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表就是以所有流動(dòng)資產(chǎn)和流動(dòng)負(fù)債內(nèi)容的次、支要素為基礎(chǔ)的。
按照筆者提出的會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)理解,財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的無非是資產(chǎn)、負(fù)傷、權(quán)益、收入和費(fèi)用等內(nèi)容,主要反映"基本要素"內(nèi)容的財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)基本的財(cái)務(wù)報(bào)表,如資產(chǎn)負(fù)債表、損益表。一般而言,以基本要素為基礎(chǔ)建立的財(cái)務(wù)報(bào)表具有相對(duì)穩(wěn)定性,而以次要素或支要素建立的財(cái)務(wù)報(bào)表其可變性較大,現(xiàn)金流量表取代財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表即是證明。當(dāng)然,為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境和會(huì)計(jì)目標(biāo)的變化,企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表體系與結(jié)構(gòu)將不斷變革,但其理論基礎(chǔ)仍將是上述會(huì)計(jì)對(duì)象要素框架結(jié)構(gòu)。
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(一)更好的評(píng)價(jià)和控制預(yù)算執(zhí)行的合規(guī)性
相較于目前的預(yù)算會(huì)計(jì)核算方法,出于政府審計(jì)部門、行政管理部門以及單位內(nèi)部的需要,依據(jù)預(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算能夠更好的評(píng)價(jià)和控制預(yù)算執(zhí)行的合規(guī)性。
(二)保證預(yù)算執(zhí)行和管理的順利進(jìn)行
1.督促收入支出執(zhí)行過程的完成基于預(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,能夠提供核實(shí)階段的信息以及它與實(shí)際收支數(shù)之間的差額信息。通過分析核實(shí)階段和實(shí)際收支階段的差額信息,可以督促相關(guān)部門盡快完成項(xiàng)目收入和支出的執(zhí)行。2.便于合同管理和項(xiàng)目管理預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì)能夠反映預(yù)算執(zhí)行全過程的信息,由于支出承諾、核實(shí)及付款階段對(duì)應(yīng)于簽訂合同、履行合同的預(yù)算執(zhí)行環(huán)節(jié),所以通過預(yù)算會(huì)計(jì)的記錄能為合同管理和項(xiàng)目管理提供所必需的信息。3.利于評(píng)估和管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)政府部門可能存在的財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)包括支付風(fēng)險(xiǎn)和貸款擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)等。當(dāng)前的預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制,不能提供對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)管理至關(guān)緊要的前瞻性信息(IFAC-PSC,2001)?;陬A(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行會(huì)計(jì)核算,能夠?qū)Τ兄Z、核實(shí)階段的信息進(jìn)行記錄,使會(huì)計(jì)確認(rèn)和記錄的時(shí)間大為提前,能夠更好的提供危機(jī)預(yù)警信息,以便于評(píng)估和管理財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)。4.提供預(yù)算編制和調(diào)整所需的可靠信息預(yù)算編制中,對(duì)于預(yù)算年度與以前年度相同或相似的項(xiàng)目,其預(yù)算計(jì)劃一般需要參考以前年度的支出信息(RichardAllen和DanielTommasi,2001)。通過預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì),能夠記錄項(xiàng)目的全部支出,并反映真實(shí)的結(jié)余信息,從而為以后年度的預(yù)算編制提供較為可靠的參考信息。
二、基于預(yù)算執(zhí)行周期構(gòu)建預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系
(一)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)選擇
基于預(yù)算執(zhí)行周期構(gòu)建政府預(yù)算會(huì)計(jì)的核算體系,應(yīng)當(dāng)選擇適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)基礎(chǔ)進(jìn)行核算。預(yù)算執(zhí)行周期的核實(shí)和收款(付款)階段,可以套用現(xiàn)有的關(guān)于會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的研究結(jié)論,采用“修正的收付實(shí)現(xiàn)制”作為會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。進(jìn)行這樣的選擇和設(shè)計(jì),可以保證預(yù)算會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。
(二)會(huì)計(jì)要素設(shè)置
1.在政府會(huì)計(jì)中設(shè)置“二元結(jié)構(gòu)”會(huì)計(jì)要素政府預(yù)算會(huì)計(jì)要素包括預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余。完整的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素包括資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用。會(huì)計(jì)要素是對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象最基本的分類;而會(huì)計(jì)賬戶實(shí)質(zhì)上是對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象的進(jìn)一步細(xì)分。2.我國預(yù)算會(huì)計(jì)要素的設(shè)置會(huì)計(jì)要素的設(shè)置應(yīng)滿足一定的標(biāo)準(zhǔn):(1)應(yīng)能夠作為會(huì)計(jì)主表的主體結(jié)構(gòu);(2)會(huì)計(jì)要素之間應(yīng)滿足一定的等式關(guān)系;(3)應(yīng)能夠進(jìn)一步細(xì)分為具體的會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目,并據(jù)以設(shè)置會(huì)計(jì)賬戶,進(jìn)行會(huì)計(jì)記錄?;谏鲜鋈齻€(gè)標(biāo)準(zhǔn),在預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì)中,應(yīng)當(dāng)設(shè)置預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余三大會(huì)計(jì)要素,同時(shí)按照預(yù)算收入周期和支出周期的各個(gè)階段設(shè)置會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目或者會(huì)計(jì)賬戶。
(三)會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置及賬務(wù)處理
1.預(yù)算賬戶與財(cái)務(wù)賬戶的協(xié)調(diào)使用在我國政府會(huì)計(jì)中確定采用“二元結(jié)構(gòu)”會(huì)計(jì)要素后,應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步細(xì)分預(yù)算會(huì)計(jì)要素和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素,分別設(shè)置相應(yīng)的預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶在政府會(huì)計(jì)中,預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶的關(guān)系處理有兩種方式:一種是設(shè)置兩套相互獨(dú)立的會(huì)計(jì)賬戶體系,分別進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算;另一種是設(shè)置一套同時(shí)包含預(yù)算賬戶和財(cái)務(wù)賬戶的會(huì)計(jì)賬戶體系。因?yàn)檎A(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)主體和數(shù)據(jù)來源相同,應(yīng)當(dāng)采用設(shè)置一套會(huì)計(jì)賬戶體系的做法。采用一套會(huì)計(jì)賬戶的做法時(shí),需要區(qū)分三種情況:(1)對(duì)只涉及預(yù)算收支的業(yè)務(wù),僅進(jìn)行預(yù)算收支核算,在預(yù)算收支賬戶中進(jìn)行記錄;(2)對(duì)只涉及資產(chǎn)負(fù)債變動(dòng)、不涉及預(yù)算收支的業(yè)務(wù),只進(jìn)行資產(chǎn)負(fù)債的核算,在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶中反映;(3)對(duì)于同時(shí)涉及預(yù)算收支和資產(chǎn)負(fù)債變化的業(yè)務(wù),需進(jìn)行“雙分錄”核算,同時(shí)在預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬戶中進(jìn)行核算。2.預(yù)算會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置(1)總分類賬戶依據(jù)預(yù)算執(zhí)行周期進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)核算體系設(shè)計(jì)時(shí),應(yīng)當(dāng)按照預(yù)算執(zhí)行周期的不同階段進(jìn)行總分類賬戶的設(shè)置。①在預(yù)算批準(zhǔn)時(shí),設(shè)置“計(jì)劃收入”、“核定支出”和“計(jì)劃結(jié)余”賬戶,以分別核算批準(zhǔn)的收入預(yù)算數(shù)、支出預(yù)算數(shù)以及兩者的余額;②在承諾階段,設(shè)置“承諾支出”和“承諾支出準(zhǔn)備”這一對(duì)相互抵減賬戶,用以記錄商品或服務(wù)的訂購業(yè)務(wù),便于進(jìn)行借貸記賬處理;③在核實(shí)階段,設(shè)置“應(yīng)計(jì)收入”和“應(yīng)計(jì)支出”賬戶,分別核算經(jīng)過核實(shí)的未來收入和未來支出;④在收款和付款階段,設(shè)置“實(shí)際收入”實(shí)際支出”和“實(shí)際結(jié)余”賬戶,用于記錄實(shí)際收到和支付的現(xiàn)金以及收支相抵后的余額。(2)明細(xì)分類賬戶借鑒我國現(xiàn)行預(yù)算會(huì)計(jì)制度的規(guī)定,預(yù)算收入可以按照收入的來源和性質(zhì)區(qū)分為幾類,進(jìn)一步細(xì)分為款、項(xiàng)、目等,并據(jù)此設(shè)置明細(xì)分類賬戶。按照收入的來源和性質(zhì),財(cái)政部門的預(yù)算收入可以分為稅收收入、非稅收入等;行政事業(yè)單位的預(yù)算收入可以分為財(cái)政撥款、其他收入等。預(yù)算支出有兩種分類方式:功能分類和經(jīng)濟(jì)分類。支出功能分類分為類、款、項(xiàng)三級(jí),按類級(jí)分為一般公共服務(wù)、外交、國防等;支出的經(jīng)濟(jì)分類分為類、款兩級(jí),按類級(jí)分為工資福利支出、商品和服務(wù)支出等。財(cái)政部門和行政事業(yè)單位的預(yù)算支出劃分基本相同,可以根據(jù)具體分類設(shè)置明細(xì)賬戶。在預(yù)算執(zhí)行周期會(huì)計(jì)核算體系中,預(yù)算收入、預(yù)算支出的明細(xì)賬可以按照表三和表四的格式進(jìn)行設(shè)計(jì):3.預(yù)算會(huì)計(jì)賬務(wù)處理(1)日常會(huì)計(jì)處理①預(yù)算得到批準(zhǔn)時(shí),即在收入計(jì)劃和撥(用)款計(jì)劃階段,借記“計(jì)劃收入”賬戶,貸記“核定支出”賬戶,將其差額記入“計(jì)劃結(jié)余”賬戶;②行政事業(yè)單位在簽訂合同或訂單時(shí),即在預(yù)算支出周期的承諾階段,應(yīng)借記“承諾支出”賬戶,貸記“承諾支出準(zhǔn)備”賬戶;③當(dāng)行政事業(yè)單位購進(jìn)商品或服務(wù)、收到付款憑單時(shí),即在預(yù)算支出周期的核實(shí)階段,承諾支出轉(zhuǎn)化成為應(yīng)計(jì)支出;④在預(yù)算收入周期的核實(shí)階段,應(yīng)借記“應(yīng)收賬款”,貸記“應(yīng)計(jì)收入”;⑤在實(shí)際付款時(shí),應(yīng)計(jì)支出轉(zhuǎn)化為實(shí)際支出。借記“應(yīng)付賬款”,貸記“應(yīng)計(jì)支出”;同時(shí)登記實(shí)際支出,借記“實(shí)際支出”賬戶,貸記“現(xiàn)金”類賬戶。以上的會(huì)計(jì)處理均需要在相關(guān)明細(xì)賬中進(jìn)行登記。(2)期末結(jié)轉(zhuǎn)處理進(jìn)行期末結(jié)轉(zhuǎn)處理的目的是結(jié)清預(yù)算收入和預(yù)算支出等賬戶的余額,從而使下一年度反映預(yù)算執(zhí)行情況的相應(yīng)賬戶從零開始。
(四)會(huì)計(jì)報(bào)告設(shè)計(jì)
美國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)1966年的《論會(huì)計(jì)基本理論》提出,會(huì)計(jì)理論研究可以起到四個(gè)方面的作用:確定會(huì)計(jì)的范圍,以便提出會(huì)計(jì)的概念,有可能建立會(huì)計(jì)理論;建立會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來判斷、評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)信息;指明會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中有可能改進(jìn)的一些方面;為會(huì)計(jì)研究人員尋求擴(kuò)大會(huì)計(jì)應(yīng)用范圍以及由于社會(huì)發(fā)展而需要擴(kuò)展會(huì)計(jì)學(xué)科的范圍時(shí),提供一個(gè)有用的框架。20世紀(jì)80年代以后,各個(gè)國家以及一些會(huì)計(jì)國際組織開始研究并且制定、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告,會(huì)計(jì)理論工作者希望會(huì)計(jì)理論能對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定起引導(dǎo)或指導(dǎo)作用。目前,國內(nèi)外會(huì)計(jì)學(xué)界討論會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)問題的說法不一,大部分采用了理論結(jié)構(gòu)概念框架的方法,即按照會(huì)計(jì)假設(shè)、會(huì)計(jì)職能、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)環(huán)境、會(huì)計(jì)程序等構(gòu)成來進(jìn)行研究。
1、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的客觀內(nèi)涵——會(huì)計(jì)職能
會(huì)計(jì)職能是指會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理中所具有的功能和能發(fā)揮的作用,它是會(huì)計(jì)的客觀內(nèi)涵。會(huì)計(jì)職能是與經(jīng)濟(jì)發(fā)展不同階段對(duì)會(huì)計(jì)的要求密切相關(guān)的,隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)中的作用范圍不斷擴(kuò)大,會(huì)計(jì)職能也將不斷增多。我國會(huì)計(jì)職能的研究是在20世紀(jì)60年代開始的,受馬克思關(guān)于“作為對(duì)過程的控制和觀念總結(jié)的簿記”論述的影響,對(duì)會(huì)計(jì)職能基本傾向于“核算”和“監(jiān)督”兩大職能。到20世紀(jì)80年代,又出現(xiàn)了從“一職能說”、“二職能說”直到“八職能說”以至“全職能說”并存的局面。但這些研究始終以馬克思對(duì)簿記的論述為基礎(chǔ)進(jìn)行,沒有考慮會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展,因此不利于會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)內(nèi)容的完善。
從現(xiàn)代會(huì)計(jì)發(fā)展趨勢來看,會(huì)計(jì)的職能應(yīng)總結(jié)為“反映”和“管理”兩大職能比較合適。反映職能是指將會(huì)計(jì)信息向使用者進(jìn)行充分的揭示和披露;管理職能是指會(huì)計(jì)參與到企業(yè)經(jīng)營管理的各個(gè)方面,包括預(yù)測、決策、控制、分析等。會(huì)計(jì)反映職能和管理職能是相互聯(lián)系、不可分割的。反映職能是管理職能的基礎(chǔ),為管理職能的發(fā)揮提供服務(wù),管理職能是會(huì)計(jì)的固有職能,是會(huì)計(jì)的首要職能。實(shí)踐證明,企業(yè)經(jīng)營管理水平越高,對(duì)會(huì)計(jì)與管理結(jié)合的要求也越高,會(huì)計(jì)管理職能也就發(fā)揮得越充分。不同會(huì)計(jì)人員由于其崗位責(zé)職不同,一般地應(yīng)分別發(fā)揮不同的職能,這就為監(jiān)事會(huì)和會(huì)計(jì)委派制提供了理論依據(jù)。
2、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作要求——會(huì)計(jì)目標(biāo)
會(huì)計(jì)目標(biāo)是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作總的目的性要求,它是會(huì)計(jì)職能的具體化,往往作為會(huì)計(jì)理論研究的邏輯起點(diǎn)。由于會(huì)計(jì)目標(biāo)和會(huì)計(jì)職能的內(nèi)在聯(lián)系,西方會(huì)計(jì)學(xué)界強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)目標(biāo),我國會(huì)計(jì)學(xué)界則強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)職能,這是由于對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系運(yùn)行的目的不同造成的,是期望達(dá)到主觀要求還是發(fā)揮客觀功能。目前會(huì)計(jì)界普遍接受會(huì)計(jì)目標(biāo)的概念,但不同學(xué)派對(duì)會(huì)計(jì)目標(biāo)的理解也有不同。如“決策有用性學(xué)派”認(rèn)為,會(huì)計(jì)目標(biāo)是向信息使用者提供有用的信息,“經(jīng)濟(jì)責(zé)任學(xué)派”則認(rèn)為,會(huì)計(jì)目標(biāo)是反映和報(bào)告受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任及其履行情況。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中會(huì)計(jì)目標(biāo)的定義是:為國家有關(guān)管理部門、外部投資者以及內(nèi)部管理部門提供會(huì)計(jì)信息。目前,世界各國大多采用決策有用性觀點(diǎn),筆者也傾向于這種觀點(diǎn)。原因在于,財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)問題的研究應(yīng)具有前瞻性,應(yīng)該從長遠(yuǎn)觀點(diǎn)出發(fā),以確保其框架的穩(wěn)定和適用。
財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn),關(guān)鍵在于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。不同的國家和機(jī)構(gòu)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的要求是不同的。如美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)表述為:相關(guān)性與重要性、形式與實(shí)質(zhì)、可靠性、避免偏向性、可比性、一貫性、可理解性。而美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)則強(qiáng)調(diào)相關(guān)性和可靠性。筆者認(rèn)為,既然財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供有用的信息,那么會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基本要求應(yīng)該是:相關(guān)性、可靠性和一貫性。相關(guān)性是決策有用性的最重要質(zhì)量特征,能保證會(huì)計(jì)信息使用者獲得的是與決策相關(guān)的信息;可靠性能保證信息使用者獲得可靠的信息,避免虛假和誤導(dǎo),以利于作出正確的決策;一貫性能使信息具有可比性,保證多個(gè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)具有相同的基礎(chǔ)。
3、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的技術(shù)規(guī)范——會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是從專業(yè)技術(shù)的角度對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行業(yè)務(wù)處理提出的規(guī)范要求和判斷標(biāo)準(zhǔn),是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一種技術(shù)規(guī)范。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)實(shí)踐工作經(jīng)驗(yàn)的抽象和總結(jié),它又反過來指導(dǎo)和規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)踐,為會(huì)計(jì)人員處理具體業(yè)務(wù)提供操作規(guī)則。對(duì)于一個(gè)成熟的社會(huì)來說,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅是技術(shù)標(biāo)準(zhǔn),在其制定和實(shí)施過程中帶有經(jīng)濟(jì)性和政治性。美國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是世界上最具有代表性的,為維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序,促進(jìn)資本市場發(fā)展起了很大的作用。我國從20世紀(jì)80年代初由會(huì)計(jì)學(xué)界開始明確提出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念,為行業(yè)會(huì)計(jì)制度的制定和國際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)確立依據(jù)。我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則兩個(gè)層次,基本準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基本內(nèi)容作出了原則性的規(guī)定,具體準(zhǔn)則就財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的基本業(yè)務(wù)和特殊行業(yè)的會(huì)計(jì)核算作出了規(guī)定。
從理論上看,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系是一個(gè)較完整的體系,但其相互之間還存在需要協(xié)調(diào)的矛盾。如真實(shí)性原則與謹(jǐn)慎性原則、及時(shí)性原則、有用性原則之間都有需要協(xié)調(diào)的問題。
4、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容——會(huì)計(jì)要素
會(huì)計(jì)要素是按照經(jīng)濟(jì)特性對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容進(jìn)行分類的項(xiàng)目,它是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具體內(nèi)容的基本分類。由于各國的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境不同,經(jīng)濟(jì)管理要求也存在較大差異,所以不同國家的會(huì)計(jì)要素項(xiàng)目是不同的。會(huì)計(jì)要素的劃分應(yīng)充分考慮項(xiàng)目內(nèi)容的基本特征,即項(xiàng)目的同質(zhì)性、獨(dú)立性和系統(tǒng)性。這是因?yàn)橹挥懈鶕?jù)同型內(nèi)容和同質(zhì)特征進(jìn)行分類才能夠?qū)ω?cái)務(wù)會(huì)計(jì)的具體內(nèi)容進(jìn)行有效的分類核算;而各會(huì)計(jì)要素在其本質(zhì)特征上又應(yīng)該區(qū)別于其他會(huì)計(jì)要素,這樣才有其獨(dú)立設(shè)置的意義;同時(shí)各個(gè)會(huì)計(jì)要素之間應(yīng)存在十分嚴(yán)密的邏輯關(guān)系,能充分體現(xiàn)會(huì)計(jì)等式的內(nèi)在聯(lián)系。根據(jù)我國的社會(huì)經(jīng)濟(jì)特性,我國《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》將會(huì)計(jì)要素分為六項(xiàng),即資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用和利潤。其中,資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益為靜態(tài)要素(又稱資產(chǎn)負(fù)債表要素),收入、費(fèi)用和利潤為動(dòng)態(tài)要素(又稱利潤表要素)。只有明確規(guī)定了會(huì)計(jì)要素的內(nèi)容,才能規(guī)范會(huì)計(jì)實(shí)務(wù),會(huì)計(jì)人員才可能在極其復(fù)雜的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中得心應(yīng)手地進(jìn)行業(yè)務(wù)處理。
5、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的社會(huì)背景——會(huì)計(jì)環(huán)境
會(huì)計(jì)環(huán)境是指會(huì)計(jì)所處的各種客觀條件,不同社會(huì)發(fā)展階段的會(huì)計(jì)有其不同的環(huán)境狀況。會(huì)計(jì)環(huán)境對(duì)會(huì)計(jì)思想、會(huì)計(jì)理論、會(huì)計(jì)組織、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展有很大的影響力,會(huì)計(jì)發(fā)展史上歷次重大的變革和創(chuàng)新均與當(dāng)時(shí)的社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r密切相關(guān)。而會(huì)計(jì)的發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)環(huán)境也具有很大的反作用,它往往對(duì)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序的維持,經(jīng)濟(jì)資源的配置,財(cái)經(jīng)法規(guī)的實(shí)施等起重要的影響。正因?yàn)槿绱?,各國?huì)計(jì)學(xué)家都非常重視會(huì)計(jì)環(huán)境的研究,往往將其作為會(huì)計(jì)問題研究的出發(fā)點(diǎn)。
會(huì)計(jì)界一般認(rèn)為,會(huì)計(jì)環(huán)境包括生產(chǎn)力環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境和政治環(huán)境三類因素。在會(huì)計(jì)環(huán)境各因素中,對(duì)會(huì)計(jì)影響最大的是生產(chǎn)力環(huán)境,一個(gè)國家或地區(qū)社會(huì)生產(chǎn)力發(fā)展的不同階段直接決定會(huì)計(jì)理論和方法的發(fā)展水平。其次是經(jīng)濟(jì)環(huán)境,包括經(jīng)濟(jì)管理體制、企業(yè)組織形式、所有制形式等,它決定會(huì)計(jì)的研究方向。社會(huì)的政治、法律、文化教育等上層建筑對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的確定有著不可忽視的作用,它能充分體現(xiàn)不同上層建筑的意志和思想。從歷史的角度來看,會(huì)計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展無不與會(huì)計(jì)環(huán)境相關(guān)。會(huì)計(jì)基于管理的需要而產(chǎn)生,又隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的變化而演進(jìn)。會(huì)計(jì)與會(huì)計(jì)環(huán)境之間存在著雙向的作用關(guān)系,一方面,隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的發(fā)展,會(huì)計(jì)也日益發(fā)展和成熟;另一方面,新的會(huì)計(jì)方法也可以促進(jìn)或阻礙相應(yīng)會(huì)計(jì)環(huán)境的改變,進(jìn)而能動(dòng)地推動(dòng)社會(huì)的發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
關(guān)鍵詞:企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 事業(yè)單位會(huì)計(jì) 區(qū)別 聯(lián)系
企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)是當(dāng)前會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的重要組成部分,其在一定程度上有效的推動(dòng)了財(cái)務(wù)管理方面的發(fā)展,進(jìn)而不斷的促進(jìn)企業(yè)單位與事業(yè)單位的共同進(jìn)步與發(fā)展。但是,新時(shí)期的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)之間存在著較大的差異性,因此,我們就應(yīng)及時(shí)的找到企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)之間存在的差異性,進(jìn)而不斷的完善企業(yè)單位的會(huì)計(jì)制度,以此來有效的推進(jìn)制度改革的進(jìn)程。
一、企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)的概論
通過對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)概論的分析與了解,我們可更及時(shí)的找到企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)之間的區(qū)別,進(jìn)而有效的推動(dòng)兩者的共同發(fā)展。下面,就針對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)的概論展開具體的分析與討論。
隨著會(huì)計(jì)事業(yè)的不斷快速發(fā)展,新時(shí)期的會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要分為兩類,即:預(yù)算會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)兩大類。其中,預(yù)算會(huì)計(jì)主要適用于政府的事業(yè)單位、行政單位以及財(cái)政單位。而企業(yè)單位會(huì)計(jì)主要適用于工業(yè)、農(nóng)業(yè)以及交通、商業(yè)等各個(gè)領(lǐng)域。其中,預(yù)算會(huì)計(jì)主要行使不斷的監(jiān)督社會(huì)在再生產(chǎn)過程中的社會(huì)分配以及財(cái)政資金使用情況的職能。而事業(yè)單位會(huì)計(jì)主要是不斷的反映與監(jiān)督社會(huì)再生產(chǎn)過程中的生產(chǎn)領(lǐng)域以及流通領(lǐng)域等企業(yè)內(nèi)部的資金流動(dòng)狀況。因此,企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)之間存在著較大的差異性。
二、事業(yè)單位會(huì)計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的區(qū)別
隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展,事業(yè)單位會(huì)計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的區(qū)別也日益明顯。而通過對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間差異性的認(rèn)識(shí)與了解,可更高效的促進(jìn)事業(yè)單位以及企業(yè)單位的共同發(fā)展,進(jìn)而不斷的促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)的快速穩(wěn)定發(fā)展。下面,就針對(duì)事業(yè)單位與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)單位之間的區(qū)別展開具體的分析與討論。
(一)會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的區(qū)別
我國的會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要分為:預(yù)算會(huì)計(jì)和企業(yè)會(huì)計(jì)兩種類型。其中,我國預(yù)算會(huì)計(jì)可以采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)。而事業(yè)單位作為預(yù)算會(huì)計(jì)的分支,可以根據(jù)單位的實(shí)際發(fā)展情況,進(jìn)而有效的采用不同的會(huì)計(jì)責(zé)任制度,即:收付實(shí)現(xiàn)制以及權(quán)責(zé)發(fā)生制等兩種會(huì)計(jì)責(zé)任制度。此外,由于我國事業(yè)性單位的營業(yè)性質(zhì)存在著一定的差異,因此,在大部分的非盈利性的事業(yè)單位中,采取的會(huì)計(jì)責(zé)任制度主要為:收付實(shí)現(xiàn)制。而對(duì)于具有一定盈利性的事業(yè)單位而言,其可采用一定的權(quán)責(zé)發(fā)生制,進(jìn)而有效的促進(jìn)事業(yè)單位的快速穩(wěn)定發(fā)展。但是,在會(huì)計(jì)事業(yè)的不斷發(fā)展過程中,企業(yè)會(huì)計(jì)只能采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,進(jìn)而對(duì)相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告。
(二)會(huì)計(jì)要素構(gòu)成的區(qū)別
受社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展體制以及社會(huì)分配制度的影響,我國事業(yè)單位與企業(yè)單位在運(yùn)行方式以及運(yùn)行結(jié)果上都存在著本質(zhì)的區(qū)別,進(jìn)而就導(dǎo)致其兩者的會(huì)計(jì)制度存在著一定的差異性,進(jìn)而在會(huì)計(jì)要素的構(gòu)成上也具有一定的區(qū)別。其中,事業(yè)單位的會(huì)計(jì)要素主要分為:資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、所有者權(quán)益以及收入和支出等五大類。而企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)要素主要分為:資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入以及費(fèi)用和利潤等六大類。
(三)會(huì)計(jì)等式的區(qū)別
受會(huì)計(jì)構(gòu)成要素的影響,企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)等式還存在著一定的區(qū)別。其中,企業(yè)會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)等式為:資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益,其屬于一種靜態(tài)的會(huì)計(jì)等式。而事業(yè)單位會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)等式為:資產(chǎn)+支出=負(fù)債+凈資產(chǎn)+收入,其屬于一種動(dòng)態(tài)的會(huì)計(jì)等式。其中,企業(yè)會(huì)計(jì)等式主要反映了企業(yè)資產(chǎn)的主要?dú)w屬地以及會(huì)計(jì)要素之間的各種數(shù)量關(guān)系,而事業(yè)單位的會(huì)計(jì)等式主要反映了單位在執(zhí)行相應(yīng)的業(yè)務(wù)工作中的凈資產(chǎn)的增值和收支結(jié)余情況。為了有效的促進(jìn)企業(yè)單位與事業(yè)單位的共同發(fā)展,我們應(yīng)有效的認(rèn)清事業(yè)單位會(huì)計(jì)與企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間會(huì)計(jì)等式的區(qū)別,進(jìn)而有效的促進(jìn)兩者的共同發(fā)展。
(四)會(huì)計(jì)核算方法與內(nèi)容的區(qū)別
事業(yè)單位會(huì)計(jì)與企業(yè)單位會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)的核算方法以及內(nèi)容等方面還存在著一定的區(qū)別。其中,企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)設(shè)置的會(huì)計(jì)科目較為細(xì)致和全面,而事業(yè)單位所設(shè)置的會(huì)計(jì)科目卻較為簡單,且數(shù)量較少。其中,在會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容上,還存在著一定的區(qū)別,事業(yè)單位不進(jìn)行相應(yīng)的成本核算,即使存在一定的盈利性業(yè)務(wù),也只是進(jìn)行一定的內(nèi)部成本核算,而成本核算是企業(yè)撾換峒撲必需具備的內(nèi)容。
三、結(jié)束語
隨著經(jīng)濟(jì)體制的不斷改革,不斷的分析與研究企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)之間的區(qū)別,對(duì)于提升事業(yè)單位的財(cái)務(wù)管理水平以及有效的改善當(dāng)前會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的現(xiàn)狀都具有至關(guān)重要的作用。因此,我們應(yīng)首先認(rèn)識(shí)與了解企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)的概述,進(jìn)而認(rèn)識(shí)到企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與事業(yè)單位會(huì)計(jì)之間的區(qū)別主要表現(xiàn)在:會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)要素構(gòu)成以及會(huì)計(jì)等式和會(huì)計(jì)核算方法與內(nèi)容等幾個(gè)方面,進(jìn)而有效的結(jié)合兩者存在的差異性,從而不斷的促進(jìn)事業(yè)單位與企業(yè)單位的共同發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
[1]薛紅民.淺談事業(yè)單位會(huì)計(jì)同企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的區(qū)別[J].中國經(jīng)貿(mào),2013,(20):204-204
關(guān)鍵詞:核算 質(zhì)量 確認(rèn) 計(jì)量 記錄 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
會(huì)計(jì)核算是會(huì)計(jì)的基本原則,會(huì)計(jì)的核算要求:1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,以保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整。2、企業(yè)提供會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān),有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)使用者對(duì)企業(yè)過去、現(xiàn)在或未來的情況做出評(píng)價(jià)或預(yù)測。3、企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告,不應(yīng)以反映交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。會(huì)計(jì)核算貫穿于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)的全過程,會(huì)計(jì)核算方法的選擇貫穿于企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告的全過程,為保證會(huì)計(jì)信息決策的有用性,保證會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量,選擇適宜的會(huì)計(jì)核算方法至關(guān)重要。首先,會(huì)計(jì)對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的反映,是通過對(duì)會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量來實(shí)現(xiàn)的。會(huì)計(jì)信息的真實(shí)程度與會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量方法直接相關(guān),會(huì)計(jì)所選擇和運(yùn)用的確認(rèn)和計(jì)量方法會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。如收入、費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量是以實(shí)現(xiàn)原則、配比原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制原則為基礎(chǔ)的,這樣會(huì)使會(huì)計(jì)反映的當(dāng)期利潤與當(dāng)期實(shí)際現(xiàn)金凈流量可能不一致,會(huì)計(jì)利潤缺乏實(shí)際貨幣保證。其次,對(duì)相同的會(huì)計(jì)事項(xiàng),可以有多種不同的會(huì)計(jì)處理方法可供選擇,雖然會(huì)計(jì)處理方法的選擇要遵循一定的原則,但由于客觀環(huán)境的要求和當(dāng)事人對(duì)其合理性的判斷,會(huì)計(jì)處理方法的選擇具有較強(qiáng)的主觀性,對(duì)會(huì)計(jì)事項(xiàng)能否“如實(shí)反映”受到質(zhì)疑,也模糊了會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。會(huì)計(jì)處理過程中也包含了大量的不確定因素,很多參數(shù)(如無形資產(chǎn)的攤銷期、預(yù)計(jì)殘值、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)可收回金額的確定)需要估計(jì)和預(yù)計(jì),這種預(yù)計(jì)帶有很大的主觀性,預(yù)計(jì)的結(jié)果與實(shí)際情況存在差異,會(huì)直接影響會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。
一、會(huì)計(jì)確認(rèn)的核算方法與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量
企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的確認(rèn),主要是解決某項(xiàng)交易或事項(xiàng)“是什么,是否應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)上反映”的問題,判斷某項(xiàng)交易或事項(xiàng)及哪些數(shù)據(jù)能夠進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。其選擇、確認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)有:①符合某一會(huì)計(jì)要素的定義。確認(rèn)時(shí)首先要明確某一項(xiàng)目如何形成會(huì)計(jì)要素和怎樣形成會(huì)計(jì)要素,如形成的是資產(chǎn)還是費(fèi)用,是收入、負(fù)債還是所有者權(quán)益等。②具有可計(jì)量性。可計(jì)量性是進(jìn)行會(huì)計(jì)要素計(jì)量的前提條件,是指某一項(xiàng)目可以用貨幣表示其量的大小,只有能夠用貨幣表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)才能進(jìn)入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng),它是會(huì)計(jì)信息得以量化的基礎(chǔ)。③具有相關(guān)性。這一標(biāo)準(zhǔn)要求確認(rèn)與使用者決策相關(guān)的項(xiàng)目,排除不相關(guān)項(xiàng)目,壓縮信息的多余度,增進(jìn)會(huì)計(jì)信息對(duì)決策的有用性。④具有可靠性。這一標(biāo)準(zhǔn)要求在入賬前以客觀的態(tài)度審核業(yè)務(wù)內(nèi)容及其數(shù)據(jù)是否真實(shí),辨別有關(guān)數(shù)據(jù)是否可驗(yàn)證,以防止扭曲會(huì)計(jì)信息。確認(rèn)是會(huì)計(jì)核算的首要階段,在這個(gè)階段涉及如下問題:一是時(shí)間的確認(rèn),指企業(yè)發(fā)生交易或事項(xiàng),在什么時(shí)候記錄并登記入賬?,F(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是以權(quán)責(zé)發(fā)生制及收入與成本配比原則作為確認(rèn)依據(jù)的,如果確認(rèn)依據(jù)選擇不當(dāng),將會(huì)直接影響會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。二是“身份”的認(rèn)定,即確定發(fā)生的交易或事項(xiàng)應(yīng)記入哪種會(huì)計(jì)要素。如果“身份”的認(rèn)定不正確,就會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量產(chǎn)生嚴(yán)重的影響。