時(shí)間：2023-10-10 15:58:44
導(dǎo)語：在審計(jì)與會計(jì)相關(guān)知識的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
[關(guān)鍵詞] 風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念職業(yè)懷疑態(tài)度執(zhí)業(yè)環(huán)境
一、執(zhí)行新審計(jì)準(zhǔn)則對社會審計(jì)實(shí)務(wù)的影響
1.風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理念必須貫徹于審計(jì)的全過程。在新的準(zhǔn)則體系中，為了更好地指導(dǎo)注冊會計(jì)師有效地識別、評估和應(yīng)對審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，制定了專門的準(zhǔn)則，如《了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)》等。不僅如此，上至有關(guān)一般原則與責(zé)任的審計(jì)準(zhǔn)則，下至有關(guān)審計(jì)證據(jù)、利用其他主體的工作和審計(jì)結(jié)論與報(bào)告的審計(jì)準(zhǔn)則，也無不強(qiáng)調(diào)對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解、評估和應(yīng)對。很顯然，新審計(jì)準(zhǔn)則要求注冊會計(jì)師將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的觀念貫穿于審計(jì)全過程。
2.將“職業(yè)謹(jǐn)慎”上升至了“職業(yè)懷疑”的高度。注冊會計(jì)師有責(zé)任按照準(zhǔn)則的規(guī)定實(shí)施審計(jì)工作，獲取財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告在整體上不存在重大錯(cuò)報(bào)的合理保證，無論該錯(cuò)報(bào)是由于舞弊還是錯(cuò)誤導(dǎo)致。由于管理層往往能夠凌駕于內(nèi)控之上，所以管理層舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)，通常大于員工舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。而那些可以有效發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤的審計(jì)程序未必適用于發(fā)現(xiàn)舞弊。由此，新準(zhǔn)則將“職業(yè)謹(jǐn)慎”上升至了“職業(yè)懷疑”的高度。
3.對注冊會計(jì)師的職業(yè)能力有了更高的要求。對于實(shí)施審計(jì)的注冊會計(jì)師而言，無論是對被審計(jì)單位重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估，還是將風(fēng)險(xiǎn)劃分為報(bào)表層和認(rèn)定層兩個(gè)層次，對注冊會計(jì)師本身的專業(yè)能力和綜合素質(zhì)都有較高的要求。對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的全程關(guān)注，不僅要求注冊會計(jì)師具備很高的專業(yè)技能水平，豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)，還要求他們掌握相關(guān)知識和技能，如經(jīng)濟(jì)法規(guī)、經(jīng)營管理、生產(chǎn)工藝和流程、評估知識等，要求注冊會計(jì)師具有淵博的知識和敏銳的判斷力。
二、影響新審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行效力的潛在問題
1.執(zhí)業(yè)環(huán)境達(dá)不到新審計(jì)準(zhǔn)則的要求。第一，社會信用體系尚未完全建立。市場缺乏對高質(zhì)量的審計(jì)需求，相反市場存在對虛假審計(jì)的巨大需求。如果上市公司不講誠信，注冊會計(jì)師審計(jì)就失去了穩(wěn)定的基石。第二，我國絕大多數(shù)企業(yè)根本就沒有健全內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，相關(guān)內(nèi)控制度缺乏，或不健全，或沒有得到有效執(zhí)行，這可能導(dǎo)致注冊會計(jì)師對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估和識別流于形式。第三，由于公司法人治理結(jié)構(gòu)的不完善，公司經(jīng)營者既是審計(jì)對象又成了審計(jì)委托人，決定著審計(jì)機(jī)構(gòu)的聘用、續(xù)聘、費(fèi)用支付等事項(xiàng)，完全成了會計(jì)師事務(wù)所的“衣食父母”，注冊會計(jì)師審計(jì)的獨(dú)立性缺乏應(yīng)有保障。第四，相關(guān)信息資源收集儲備不足，使得進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估程序缺乏有效依據(jù)。
2.執(zhí)業(yè)水平很難達(dá)到新審計(jì)準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)。實(shí)施新的審計(jì)準(zhǔn)則對注冊會計(jì)師的專業(yè)勝任能力提出了更高的要求，而現(xiàn)狀是絕大多數(shù)注冊會計(jì)師不具備應(yīng)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本要求。不論是所接受的繼續(xù)教育培訓(xùn)，承辦的業(yè)務(wù)項(xiàng)目，還是個(gè)人專業(yè)經(jīng)驗(yàn)的積累，都沒有涉足風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的范疇。并且在當(dāng)前情況下，很多注冊會計(jì)師采用的審計(jì)方法仍然停留在賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)階段，制度基礎(chǔ)審計(jì)方法都不能很好應(yīng)用，或根本不會應(yīng)用，一步就跨越到風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法，顯然是有一定難度的。
3.合法權(quán)益得不到有效保護(hù)。對比新審計(jì)準(zhǔn)則，我們不難發(fā)現(xiàn)它的某些超前規(guī)定將使注冊會計(jì)師的責(zé)任過于苛刻，不利于注冊會計(jì)師保護(hù)自己的合法利益。如新審計(jì)準(zhǔn)則沒有對審計(jì)實(shí)務(wù)公告與審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行區(qū)分，這將抬高審計(jì)實(shí)務(wù)公告的遵循度，從而抬高了審計(jì)實(shí)務(wù)公告的非嚴(yán)格強(qiáng)制性要求的權(quán)威性。因此不應(yīng)將超前的審計(jì)準(zhǔn)則作為衡量注冊會計(jì)師是否出現(xiàn)職業(yè)過失的標(biāo)準(zhǔn)。
三、營造良好的新審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行環(huán)境的對策
1.采取有效措施營造良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。第一，應(yīng)加強(qiáng)社會誠信體系的建立。注冊會計(jì)師作用的發(fā)揮依賴于社會誠信體系的建立。受審計(jì)范圍、審計(jì)手段等限制，現(xiàn)有的注冊會計(jì)師審計(jì)程序只能追查到原始憑證，至于通過虛構(gòu)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)等賬外的舞弊和違法行為就不可能也沒有能力追查，在目前假發(fā)票、假合同隨手可得的社會環(huán)境下，企業(yè)只要在賬面上處理完善，注冊會計(jì)師對此便力所不能及。第二，應(yīng)加大對企業(yè)會計(jì)舞弊行為的處罰力度，降低被審計(jì)單位的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。第三，政府必須真正重視審計(jì)意見，充分發(fā)揮審計(jì)報(bào)告的作用，注重培育市場對高質(zhì)量的審計(jì)需求。
2.倡導(dǎo)“終身學(xué)習(xí)”，提高綜合素質(zhì)。注冊會計(jì)師應(yīng)認(rèn)真學(xué)習(xí)現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則、會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度、熟悉公司法、證券法等各項(xiàng)相關(guān)的法規(guī)和制度，這是提高職業(yè)判斷能力的前提和基礎(chǔ)。與審計(jì)職業(yè)判斷有關(guān)的其他方而的知識也需要不斷加強(qiáng)和補(bǔ)充的，如系統(tǒng)論、信息控制論等。這些知識結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的審計(jì)方法和程序就能夠幫助我們在錯(cuò)綜復(fù)雜的現(xiàn)象面前能夠抓住要害、做出客觀的判斷。倡導(dǎo)“終身學(xué)習(xí)”，對于注冊會計(jì)師而言，是提高職業(yè)判斷能力的不二選擇。
關(guān)鍵詞：會計(jì)；審計(jì)；會計(jì)報(bào)表；企業(yè)財(cái)會
無論是在審計(jì)應(yīng)用還是會計(jì)應(yīng)用中重要性原則都占有極為重要的地位，但是在具體的實(shí)務(wù)中，兩者的重要性存在著明顯的差異，本文對兩者之間的聯(lián)系和區(qū)別進(jìn)行了簡單的總結(jié)和歸納。
一、在審計(jì)、會計(jì)應(yīng)用中重要性原則的相同點(diǎn)
對于會計(jì)的重要性在我國的會計(jì)準(zhǔn)則中并沒有明確的定義，只是給出了基本的描述性說明。而在審計(jì)中卻給出了明確的重要性定義，指被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表中漏報(bào)以及錯(cuò)報(bào)的嚴(yán)重程度，在特定的環(huán)境下具體的嚴(yán)重程度可能會對會計(jì)報(bào)表使用者的決策和判斷造成影響。具體指出，由于會計(jì)報(bào)表編制是為了滿足報(bào)表使用者的信息需求，因此其重要性概念必須要從使用者的角度來進(jìn)行考慮；其重要性的概念是主要針對會計(jì)表報(bào)的使用者；其重要性的判斷是離不開特定的環(huán)境的，與特定的環(huán)境有著密不可分的關(guān)聯(lián)。通過以上敘述我們可以看出重要性在審計(jì)與會計(jì)的運(yùn)用中有以下幾方面的共同點(diǎn)：
1.兩者都將金額的性質(zhì)與大小看作是判斷重要性的一個(gè)基本標(biāo)準(zhǔn)。
2.考慮問題都是從對報(bào)表使用者的決策是否會造成影響出發(fā)。
3.在運(yùn)用重要性原則時(shí)都離不開使用者的判斷。
二、在審計(jì)、會計(jì)的應(yīng)用中重要性原則的區(qū)別
1.運(yùn)用的主體不同
審計(jì)重要性原則是在進(jìn)行審計(jì)的過程中審計(jì)人員需要并且必須要運(yùn)用的原則，所以，運(yùn)用審計(jì)重要性原則的主體是審計(jì)人員。會計(jì)的重要性原則我們都知道是針對不同的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)企業(yè)財(cái)會人員在編制會計(jì)報(bào)表時(shí)運(yùn)用不同方法的原則，所以，會計(jì)重要性原則的運(yùn)用主體便是會計(jì)人員。
2.復(fù)雜程度以及運(yùn)用的范圍不同
在運(yùn)用重要性原則時(shí)無論是審計(jì)還是會計(jì)都離不開運(yùn)用人員的判斷。在編制會計(jì)報(bào)表時(shí)，從金額與數(shù)量方面考慮有哪些事項(xiàng)應(yīng)該合并反映哪些要單獨(dú)反映，例如：低值易耗品攤銷主要有一次攤銷法與五五攤銷法，根據(jù)低值易耗品對當(dāng)期損益的影響程度以及在整體成本費(fèi)用中所占的比重多少來決定采用哪一種攤銷方法。從性質(zhì)方面考慮會計(jì)中運(yùn)用重要性原則主要是為了決定程序以及處理方法，例如：非資本性支出與資本性支出之間的區(qū)別。重要性原則的應(yīng)用在反映分部報(bào)表信息時(shí)則更加側(cè)重于金額與數(shù)量方面。
3.在運(yùn)用時(shí)對主體的要求不同
會計(jì)中重要性雖然有數(shù)量、性質(zhì)以及金額等方面的考慮，但是我們都知道，在運(yùn)用時(shí)因?yàn)橛衅髽I(yè)會計(jì)制度與會計(jì)準(zhǔn)則的指導(dǎo)，在具體操作過程中只需要懂得會計(jì)制度以及會計(jì)準(zhǔn)則就可以進(jìn)行實(shí)際操作，在具體操作時(shí)對運(yùn)用主體并沒有過多的要求。但是審計(jì)則不同，在運(yùn)用重要性原則時(shí)，對主體提出了比較高的要求，要深刻了解所審計(jì)的業(yè)務(wù)以及審計(jì)相關(guān)的環(huán)境因素，還要豐富會計(jì)審計(jì)方面的相關(guān)知識以及法律法規(guī)常識等，因此，在審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)時(shí)，僅僅擁有豐富的經(jīng)驗(yàn)還是不夠的，同時(shí)還要保持謹(jǐn)慎的工作態(tài)度。
4.地位與性質(zhì)不同
在會計(jì)中重要性原則并不是起主導(dǎo)作用，而是起到修正和補(bǔ)充作用的原則，而在審計(jì)中則不同，重要性原則在審計(jì)中是用來提高審計(jì)效率以及保證審計(jì)質(zhì)量的，因此，在審計(jì)工作中重要性原則是非常重要的。如果不進(jìn)行重要性判斷那么可以說審計(jì)人員就無法正常工作。
5.風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任不同
由于在運(yùn)用重要性原則時(shí)會計(jì)人員相對比較簡單，因此，在一般情況下即使出錯(cuò)但只要不是故意違反相關(guān)的會計(jì)準(zhǔn)則，也不會負(fù)法律責(zé)任，另外還有審計(jì)人員把關(guān)，所以可以說幾乎就沒有什么法律責(zé)任。但是由于審計(jì)缺少會計(jì)人員那樣的緩沖帶，要直接面對會計(jì)信息使用者，在運(yùn)用重要性時(shí)直接關(guān)系到審計(jì)的質(zhì)量，所以，要承擔(dān)非常大的風(fēng)險(xiǎn)，輕者影響名譽(yù)，嚴(yán)重的要背負(fù)相應(yīng)的法律責(zé)任。
6.運(yùn)用的目的不同
在會計(jì)處理過程中我們都知道重要性原則的運(yùn)用是為了盡可能簡化會計(jì)的處理程序，選擇更加易行的處理方法，使會計(jì)報(bào)表易于反應(yīng)，突出重點(diǎn)，雖然從根本上來說這是為了節(jié)省人員經(jīng)費(fèi)和成本費(fèi)用，但是對于報(bào)表使用者來說最終卻是為了能夠更加快捷地反應(yīng)會計(jì)報(bào)表。
但是使用重要性原則在審計(jì)工作中則是為了對會計(jì)報(bào)表中是否存在漏報(bào)、錯(cuò)報(bào)等情況進(jìn)行判斷，漏報(bào)和錯(cuò)報(bào)對報(bào)表使用者的決策與判斷是足以造成嚴(yán)重影響的。如果發(fā)現(xiàn)漏報(bào)和錯(cuò)報(bào)現(xiàn)象必須要及時(shí)對報(bào)表進(jìn)行修改與調(diào)整，審計(jì)單位如果拒絕修改，那么審計(jì)人員必須發(fā)表意見表示該審計(jì)報(bào)告是保留還是拒絕或否定，要告知使用者該報(bào)表已經(jīng)不值得信賴。
為了使會計(jì)信息簡單明了，選擇適用的處理方法是會計(jì)中運(yùn)用重要性原則的目的。而在審計(jì)中運(yùn)用重要性原則則是為了規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，決定會計(jì)信息是否值得信賴，對審計(jì)報(bào)告的意見類型進(jìn)行決定。
7.運(yùn)用方式的不同
在會計(jì)中運(yùn)用重要性原則并沒有層次性的要求，而在審計(jì)中則相反具有層次性的要求。
（1）余額與賬項(xiàng)層次。會計(jì)報(bào)表所提供的信息由于來源于各交易或者是各賬戶，所以為了判斷報(bào)表是否公允、合法，審計(jì)人員只有通過對各交易與各賬戶進(jìn)行驗(yàn)證才能得出結(jié)論，所以，對于交易與賬戶層次的重要性審計(jì)人員是必須要考慮的。
（2）會計(jì)報(bào)表層次。對會計(jì)報(bào)表的公允性、合法性以及一貫性，發(fā)表審計(jì)意見是獨(dú)立審計(jì)的目的，所以，為了得出會計(jì)報(bào)表是否公允、合法、一貫的整體結(jié)論，會計(jì)報(bào)表層次的重要性審計(jì)人員也必須要考慮。
三、總結(jié)
本文對審計(jì)與會計(jì)重要性原則的應(yīng)用進(jìn)行了比較分析，闡述了兩者在現(xiàn)行實(shí)務(wù)中的具體差異，以供相關(guān)參考。
參考文獻(xiàn)：
一、現(xiàn)有會計(jì)監(jiān)管制度忽視利益相關(guān)者利益
會計(jì)監(jiān)管包括兩個(gè)方面，會計(jì)監(jiān)控和會計(jì)管制。會計(jì)監(jiān)控也就是內(nèi)部的會計(jì)監(jiān)管，指的是會計(jì)對組織內(nèi)部經(jīng)濟(jì)活動的監(jiān)控，會計(jì)管制也就是外部的會計(jì)監(jiān)管，指的是政府或社會對組織內(nèi)部會計(jì)工作的管制。在現(xiàn)階段，無論是我國的內(nèi)部監(jiān)管還是外部監(jiān)管，都存在忽視利益相關(guān)者利益的問題。
（一）政府監(jiān)管缺乏效率，監(jiān)管配套制度不完善。政府監(jiān)管存在政府失靈問題。監(jiān)管者在實(shí)現(xiàn)社會福利最大化時(shí)存在著信息不對稱，監(jiān)管者不可能知道真實(shí)、確定的社會福利函數(shù)，這樣就可能出現(xiàn)過度監(jiān)管。有學(xué)者認(rèn)為政府監(jiān)管的效率是有限度且有條件的，上市公司會計(jì)信息披露中的政府失靈主要表現(xiàn)為，政府所做的某些制度安排排斥真實(shí)的會計(jì)信息，政府作為特殊的利益主體，其逐利行為縱容失真會計(jì)信息的生產(chǎn)，進(jìn)而損害了利益相關(guān)者的利益。
監(jiān)管配套制度不完善也會對利益相關(guān)者造成損害。對于投資者來說，囿于交易控制手段的有限和信息不對稱，除了在賣出股票或受損失時(shí)進(jìn)行必要的投訴之外，沒有其他的主動監(jiān)管措施。同時(shí)，由于市場的非強(qiáng)式有效，即使是充分的會計(jì)信息披露，也不足以給投資者提供充分的保護(hù)。對中小投資者來說，在證券市場中，如果上市公司出現(xiàn)有失公允的關(guān)聯(lián)交易、盈余管理甚至其他違法違規(guī)行為，只能是“用腳投票”來表示不滿。
（二）外部利益相關(guān)者監(jiān)督缺乏有效途徑。外部輿論監(jiān)管是會計(jì)監(jiān)管重要的組成部分，對保護(hù)利益相關(guān)者的利益是有重要作用的，但是缺少行之有效的途徑?，F(xiàn)有的外部輿論監(jiān)管主要是媒體監(jiān)管，但媒體監(jiān)管沒有法律依據(jù)，且很難保證其監(jiān)管質(zhì)量。更重要的一點(diǎn)是媒體監(jiān)管只是媒體引導(dǎo)的輿論監(jiān)管，廣大社會公眾并不能廣泛參與，所以當(dāng)務(wù)之急是建立一種廣大外部利益相關(guān)者都能廣泛參與的輿論監(jiān)管途徑。
（三）內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)職責(zé)不清，難以發(fā)揮應(yīng)有作用。單位內(nèi)部的會計(jì)監(jiān)管主體主要是組織內(nèi)部的監(jiān)事會、審計(jì)委員會以及內(nèi)部審計(jì)部門等。一般來說，在現(xiàn)代內(nèi)部控制理論和公司治理制度下，正是審計(jì)委員會充當(dāng)了阻止和發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)欺詐的先頭部隊(duì)，但就我國而言，由于審計(jì)委員會的設(shè)立和運(yùn)行才剛剛起步，其內(nèi)部監(jiān)管作用還沒有得到重視。另外，理論上講，內(nèi)部審計(jì)部門是處于掐斷會計(jì)違規(guī)問題幼芽最佳的位置，因?yàn)閮?nèi)審人員不像外部審計(jì)師，他們?nèi)氃诠竟ぷ?，對公司所處的?jīng)營環(huán)境、財(cái)務(wù)信息有準(zhǔn)確的把握，按理說他們的監(jiān)管效果是最好的，可事實(shí)并非如此。由于他們的經(jīng)濟(jì)利益受制于單位，原本應(yīng)該能夠擔(dān)負(fù)起會計(jì)監(jiān)管職責(zé)的角色，可迫于高層管理人員的壓力，為了保住自己的工作，許多情況下他們選擇了和公司管理層的合謀，或者因?yàn)樗麄兊墓ぷ鲃偃文芰Σ粔?，最終都使內(nèi)部會計(jì)監(jiān)管流于形式。盡管這幾年我國相關(guān)部門就上市公司內(nèi)部會計(jì)監(jiān)控制度出臺了一系列的法律、規(guī)范，但效果并不理想。經(jīng)調(diào)查，在巨額財(cái)務(wù)欺詐浮出水面的地方，監(jiān)事會、審計(jì)委員會、內(nèi)部審計(jì)部門正介于不起作用和根本不存在之間。
二、建立利益相關(guān)者保護(hù)監(jiān)管模式的理論依據(jù)
（一）二者的目標(biāo)相同，都是達(dá)到公平和效率。利益相關(guān)者共同治理理論的最終目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)公平和效率。公平是指恰當(dāng)、公平處理利益相關(guān)者的利益關(guān)系；效率是指有效配置和培育資源。企業(yè)不是歸股東所有，而是歸各利益相關(guān)者共同所有，企業(yè)的目標(biāo)不應(yīng)該僅僅是股東利益最大化，而是各利益相關(guān)者利益最大化，各利益相關(guān)者應(yīng)該按自己的出資額（既包括貨幣資本又包括人力資本）平等的分享收益，這體現(xiàn)了公平和效率的原則。會計(jì)監(jiān)管的目的之一是政府為了消除信息不對稱，防止經(jīng)營者利用自己擁有的信息優(yōu)勢去損害包括股東在內(nèi)的利益相關(guān)者的利益，這體現(xiàn)公平原則；會計(jì)監(jiān)管的目的之二是糾正市場失靈造成社會資源配置的不經(jīng)濟(jì)或無效率，以保證市場的相對有效，這體現(xiàn)效率原則。所以說，利益相關(guān)者理論與會計(jì)監(jiān)管理論最終目標(biāo)相同，存在內(nèi)在一致性，這是建立利益相關(guān)者保護(hù)的監(jiān)管模式的理論基礎(chǔ)。
（二）二者都是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，都強(qiáng)調(diào)合作。會計(jì)監(jiān)管是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，需要各方的通力合作。需要政府加強(qiáng)相關(guān)法律法規(guī)的完善；證監(jiān)會對證券交易所、上市公司等的監(jiān)管；會計(jì)師事務(wù)所對企業(yè)會計(jì)信息的審計(jì)；上市公司內(nèi)部監(jiān)督，等等。單靠一方的力量要達(dá)到監(jiān)管的目的是不可能的。而利益相關(guān)者理論的核心也是合作，是各利益相關(guān)者共同合作。利益相關(guān)者共同出資組成公司，公司是各方利益的集合體，各方按出資額享有公司的剩余索取權(quán)和控制權(quán)，共享收益，共擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，共同治理公司，實(shí)現(xiàn)各利益相關(guān)者利益最大化。只有各利益相關(guān)者共同合作，才能實(shí)現(xiàn)各方利益。
（三）會計(jì)監(jiān)管的創(chuàng)建與廢除，是各利益相關(guān)者博弈的結(jié)果。會計(jì)監(jiān)管與利益相關(guān)者有著千絲萬縷的聯(lián)系。會計(jì)監(jiān)管主要是為了彌補(bǔ)市場競爭的先天缺陷――單一個(gè)體利益膨脹導(dǎo)致整體利益無法達(dá)到最優(yōu)，而建立的一種讓利益各方進(jìn)行有效博弈的制度，從而平衡和協(xié)調(diào)利益不平等的現(xiàn)狀。博弈的結(jié)果要看各方地位的大小與談判能力，最終會計(jì)監(jiān)管制度的建立是各利益相關(guān)者博弈的結(jié)果。
三、構(gòu)建利益相關(guān)者保護(hù)監(jiān)管模式
（一）政府制定法律法規(guī)考慮利益相關(guān)者利益。會計(jì)準(zhǔn)則是會計(jì)的基礎(chǔ)，會計(jì)準(zhǔn)則的制定就是提供一種機(jī)制，以平衡各利益相關(guān)者之間的權(quán)益分布，盡量減少經(jīng)濟(jì)后果給各方當(dāng)事人帶來的不對稱的收益或損失，增進(jìn)公平性，緩和利益集團(tuán)間的沖突?；陬櫦案骼嫦嚓P(guān)者的利益這一目的，要求準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)具有獨(dú)立性、制定人員具有廣泛的代表性以及制定程序充分的公開性和參與性。然而，我國現(xiàn)有的準(zhǔn)則制定機(jī)制并沒有充分考慮利益相關(guān)者的利益，有待完善。
1、我國的會計(jì)準(zhǔn)則由代表政府的財(cái)政部來制定，然而由于我國社會主義社會的特殊國情，大部分企業(yè)是國家投資的國有企業(yè)，也就是說政府就身兼規(guī)范者和使用者雙重角色。這對于建立公平的會計(jì)準(zhǔn)則是不利的，再加上政府作為準(zhǔn)則制定者，過分地從其作為國家管理者對稅收征管的需要和宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)上進(jìn)行考慮，企業(yè)的其他利益相關(guān)者較少參與會計(jì)準(zhǔn)則的制定，很可能會損害他們的權(quán)益。所以準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)適當(dāng)關(guān)注企業(yè)其他利益相關(guān)者的權(quán)益要求，多聽聽來自基層企業(yè)界人士的呼聲，適當(dāng)安排非公有制經(jīng)濟(jì)成分的代表參與準(zhǔn)則制定過程。
2、從會計(jì)準(zhǔn)則起草看，會計(jì)準(zhǔn)則起草人所起草的研究報(bào)告是根據(jù)自己掌握的資料以及咨詢專家組提供的比較研究報(bào)告，沒有向社會公眾公開。這不便于社會公眾更為有效地參與會計(jì)準(zhǔn)則的討論。在征求意見稿后，通過財(cái)政部門和國務(wù)院有關(guān)業(yè)務(wù)主管部門征詢各地區(qū)、各部門的書面意見，但實(shí)質(zhì)上由于會計(jì)準(zhǔn)則面向社會公眾征求意見的時(shí)間不夠穩(wěn)定，征詢意見下達(dá)和上傳過程中要經(jīng)過諸多環(huán)節(jié)，并由此造成了對相關(guān)信息的時(shí)滯和扭曲，這在一定程度上也削弱了社會公眾參與會計(jì)準(zhǔn)則討論的積極性。所以要想保證利益相關(guān)者的利益，必須讓更多的利益相關(guān)者參與準(zhǔn)則的制定。建立更加公開化的征求意見制度，盡量減少環(huán)節(jié)設(shè)置，提高效率。應(yīng)向社會公眾宣傳、普及更多的會計(jì)準(zhǔn)則方面的相關(guān)知識，以便公眾結(jié)合其所處環(huán)境，更好地理解準(zhǔn)則及其相應(yīng)的利害關(guān)系，增強(qiáng)參與的積極性。
（二）廣大外部利益相關(guān)者通過網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行輿論監(jiān)督。輿論監(jiān)督應(yīng)該是外部監(jiān)管的一部分，是廣泛外部利益相關(guān)者參與準(zhǔn)則制定、監(jiān)督會計(jì)信息質(zhì)量、討論熱點(diǎn)問題的一個(gè)重要途徑，但我國的法律法規(guī)對輿論監(jiān)督?jīng)]有一個(gè)明確的規(guī)定，也就是說輿論監(jiān)督?jīng)]有法律依據(jù)。再加上輿論監(jiān)督?jīng)]有一個(gè)行之有效的途徑，也就是說外部利益相關(guān)者如何進(jìn)行輿論監(jiān)督問題沒有解決，公眾意見無法向上傳達(dá)，使得輿論監(jiān)督倫為空談。
網(wǎng)絡(luò)的迅速發(fā)展一定程度上給社會公眾輿論監(jiān)督創(chuàng)造了良好的條件。以中國證監(jiān)會公布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則第16號―A股公司實(shí)行補(bǔ)充審計(jì)的暫行規(guī)定》為例，此通知2001年12月30日，而2002年3月1日中國證監(jiān)會就又了《2002年A股公司進(jìn)行補(bǔ)充審計(jì)試點(diǎn)的有關(guān)問題的通知》，就16號文的有關(guān)內(nèi)容做出具體規(guī)定，其修改實(shí)際上是判了16號文的死刑。從到廢除僅僅經(jīng)歷了兩個(gè)月的時(shí)間，究其原因，網(wǎng)絡(luò)輿論監(jiān)督發(fā)揮了十分重要的作用。16號文剛剛就引起了網(wǎng)上的激烈討論，并很快形成了以注冊會計(jì)師為首的各界反對的呼聲，最終形成了強(qiáng)大的輿論壓力，迫使16號文公布兩個(gè)月后夭折。互聯(lián)網(wǎng)在現(xiàn)代社會是一個(gè)不可忽視的角色，其信息傳播速度迅速而有效，外部利益相關(guān)者對會計(jì)信息的監(jiān)管，可以充分利用網(wǎng)絡(luò)來進(jìn)行輿論監(jiān)督。
實(shí)施財(cái)務(wù)會計(jì)案例教學(xué)的基礎(chǔ)是選取恰當(dāng)?shù)陌咐⒔?jīng)適當(dāng)改編，整理形成案例庫;如何將案例與課程內(nèi)容有效對接至為關(guān)鍵?？山柚畔⒒侄斡行ЫM織案例教學(xué)，并設(shè)計(jì)詳細(xì)的評分規(guī)則引導(dǎo)學(xué)生對案例進(jìn)行自我學(xué)習(xí)。案例教學(xué)還有助于展示財(cái)務(wù)會計(jì)與其他課程的關(guān)聯(lián)，從而實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會計(jì)案例教學(xué)的拓展。
關(guān)鍵詞:
財(cái)務(wù)會計(jì);案例教學(xué);案例庫
案例教學(xué)法在商學(xué)院的教學(xué)中至關(guān)重要。財(cái)務(wù)會計(jì)作為一門應(yīng)用性較強(qiáng)的學(xué)科，將深?yuàn)W的理論知識與現(xiàn)實(shí)的資本市場相結(jié)合，案例教學(xué)是一種有效的教學(xué)方法。財(cái)務(wù)會計(jì)課程難度較大，不僅具有較強(qiáng)的理論性，而且與會計(jì)實(shí)務(wù)緊密結(jié)合。因此，在財(cái)務(wù)會計(jì)教學(xué)中，案例教學(xué)與理論教學(xué)相得益彰。在理論教學(xué)中輔助以案例教學(xué)，可以使學(xué)生加深對理論知識的理解，能夠培養(yǎng)學(xué)生的分析問題、解決問題的能力［1］，從而提高財(cái)務(wù)會計(jì)課程的教學(xué)效果。案例教學(xué)與理論教學(xué)相結(jié)合，將深刻的財(cái)務(wù)會計(jì)理論置于真實(shí)的經(jīng)濟(jì)背景中，財(cái)務(wù)會計(jì)的知識點(diǎn)才能變得鮮活起來，財(cái)務(wù)會計(jì)的教學(xué)才能變得更加生動。
一、如何選擇財(cái)務(wù)會計(jì)的教學(xué)案例
實(shí)施案例教學(xué)的前提就是有好的案例。長遠(yuǎn)來看，基于資本市場的公開資料由教師來撰寫案例，應(yīng)該是一種較好的途徑。但是，案例是否成熟有待考驗(yàn)。短期來看，基于現(xiàn)有的案例資源來組織教學(xué)，是一種更行之有效的捷徑。
1．案例資源的獲取與改編
從現(xiàn)有的財(cái)務(wù)會計(jì)案例資源來看，主要有兩種方式:一是現(xiàn)成的教材，如東北財(cái)經(jīng)大學(xué)劉永澤教授主編的財(cái)務(wù)會計(jì)教學(xué)案例，至今已出版至第五輯，均為上市公司真實(shí)案例，反映會計(jì)準(zhǔn)則的執(zhí)行情況。二是基于網(wǎng)絡(luò)資源，如巨潮資訊網(wǎng)、和訊網(wǎng)以及一些門戶網(wǎng)站的財(cái)經(jīng)版塊，如網(wǎng)易財(cái)經(jīng)、鳳凰財(cái)經(jīng)等。相比較而言，教材中的案例都比較成型，就一家上市公司進(jìn)行連續(xù)追蹤，針對性較強(qiáng)。而基于網(wǎng)絡(luò)資源獲得的案例資料相對比較及時(shí)。無論通過那種路徑獲得的案例資源，都需要根據(jù)教學(xué)的需要進(jìn)行一定程度的改編。
2．案例選取的原則
選擇適合的案例進(jìn)入課堂需要有所取舍。楊有紅認(rèn)為，案例選取的基本原則是實(shí)務(wù)性、典型性和針對性［2］。我們認(rèn)為，通常案例選取的首要原則是真實(shí)性。上市公司、知名的大公司，應(yīng)該是首選。其次，案例內(nèi)容是否能夠引起學(xué)生的興趣，也必須引起教師的關(guān)注［3］，如在講解高級財(cái)務(wù)會計(jì)的合并知識點(diǎn)的時(shí)候，可以引入優(yōu)酷合并土豆的案例。只有將案例的知識性和趣味性更好地融合，貼近實(shí)際，才能更容易引人入勝。此外，經(jīng)典案例往往不會時(shí)過境遷，在說明某些問題上具有較強(qiáng)的說服力和證明力。
3．案例的日常搜集與案例庫的建立
案例教學(xué)的基礎(chǔ)是擁有一個(gè)完整的案例庫，教師在日常教學(xué)中應(yīng)及時(shí)通過各種渠道搜集案例，并經(jīng)過必要的加工和整理，分門別類地加以保存，每位教師如果能夠?qū)①Y源整理在一起，便可形成一個(gè)龐大的案例庫，以備進(jìn)行案例的集體討論和切磋。
二、如何實(shí)施財(cái)務(wù)會計(jì)的案例教學(xué)
1．案例內(nèi)容與課程知識點(diǎn)的對接
從案例到課程知識點(diǎn)，如何做到有效對接，是教師必須關(guān)注的問題。因?yàn)楝F(xiàn)有的案例資源，可能注重案例的完整性而面面俱到。所以通過某個(gè)案例的講解和分析，讓學(xué)生理解并掌握相關(guān)知識點(diǎn)，這是在進(jìn)行案例教學(xué)之前必須需要明確的，因此，教師的角色是如何將案例為我所用，將案例內(nèi)容順利過渡到課程知識點(diǎn)，通過一個(gè)案例來展現(xiàn)某一個(gè)或某幾個(gè)相關(guān)聯(lián)的知識點(diǎn)，加深學(xué)生對這些知識點(diǎn)的理解和應(yīng)用，或利用課程中的基本理論來解決案例中的問題。
2．案例問題的設(shè)計(jì)與思路的引導(dǎo)
通常在案例資料給出后，需要與課程知識點(diǎn)相銜接來設(shè)計(jì)若干問題，引導(dǎo)學(xué)生一步步進(jìn)入案例，了解案例中的情境，更要走出案例，理解案例引發(fā)的問題。以固定資產(chǎn)折舊這個(gè)知識點(diǎn)為例，圍繞固定資產(chǎn)折舊可以設(shè)計(jì)一系列相關(guān)的問題，如案例公司的固定資產(chǎn)有哪些類別，分別采用怎樣的折舊方法，各類固定資產(chǎn)的折舊年限如何，折舊的會計(jì)政策是否發(fā)生變更，若變更，是法定變更還是自愿變更?對變更采取了怎樣的會計(jì)處理方法?對案例公司的損益或權(quán)益是否產(chǎn)生影響?因此，通過一個(gè)案例，設(shè)計(jì)相關(guān)聯(lián)的若干問題，可以將固定資產(chǎn)折舊與會計(jì)政策變更這兩個(gè)主要的知識點(diǎn)很好地結(jié)合在一起，讓學(xué)生在學(xué)習(xí)中能夠融會貫通。
3．借助信息化教學(xué)手段有效地組織案例教學(xué)
案例教學(xué)的關(guān)鍵在于良好的組織過程。在課堂有限的時(shí)間里要完成組織學(xué)生討論、學(xué)生發(fā)表觀點(diǎn)、教師進(jìn)行點(diǎn)評等環(huán)節(jié)［4］。因此，各個(gè)環(huán)節(jié)的時(shí)間分布與相互銜接，都需要教師進(jìn)行精心設(shè)計(jì)。哪些在課堂上進(jìn)行，哪些在課前進(jìn)行、課后進(jìn)行，都需要教師進(jìn)行規(guī)劃。只有有效的設(shè)計(jì)、良好的規(guī)劃，才能取得事半功倍的效果。以筆者所在的院校為例，BB平臺是一種良好的輔助教學(xué)平臺，教師可以將課件、作業(yè)等諸多與課程相關(guān)的資源到該平臺上，供學(xué)生下載和課后學(xué)習(xí)。因此，在案例教學(xué)前，教師可將背景知識與案例的基本資料到該平臺上，學(xué)生可提前熟悉案例，此外，教師也可在討論區(qū)幾個(gè)基本的問題使學(xué)生提前進(jìn)入案例情境，引導(dǎo)學(xué)生對案例進(jìn)行思考。通過信息化手段提前下發(fā)案例資料為課堂教學(xué)節(jié)省了較多的時(shí)間，從而在有限的課時(shí)內(nèi)提高課堂教學(xué)效果。
4．設(shè)計(jì)評分細(xì)則，引導(dǎo)學(xué)生進(jìn)行案例的自主學(xué)習(xí)
案例教學(xué)不是教師的獨(dú)角戲，以學(xué)生為中心的教學(xué)方式才是使學(xué)生最為受益的方式，因此教師更需要做的是設(shè)計(jì)詳細(xì)的評分規(guī)則，引導(dǎo)學(xué)生進(jìn)行案例分析，以此提高學(xué)生的參與熱情。學(xué)生通過自主學(xué)習(xí)、分析與討論，撰寫案例分析報(bào)告等，進(jìn)而在課堂上可通過PPT匯報(bào)展示，分享學(xué)習(xí)成果。
三、財(cái)務(wù)會計(jì)案例教學(xué)的拓展:與其他課程相結(jié)合
財(cái)務(wù)會計(jì)作為財(cái)會專業(yè)的核心課程，與其他課程存在千絲萬縷的聯(lián)系，既要做到“承前”，也要做到“啟后”。采用案例教學(xué)法時(shí)，這一點(diǎn)體現(xiàn)得更為明顯。一個(gè)龐大的案例往往涉及很多內(nèi)容，因此通過一個(gè)案例，將財(cái)務(wù)會計(jì)與先期課程和后續(xù)課程相結(jié)合，使學(xué)生對專業(yè)知識活學(xué)活用。以存貨為例，在財(cái)務(wù)會計(jì)課程中，對存貨的日常核算與期末計(jì)量這一知識點(diǎn)，引入“獐子島10億存貨消失之謎”這樣一則網(wǎng)上流行的案例，引發(fā)學(xué)生對存貨期末計(jì)價(jià)問題的思考，與此同時(shí)，對水產(chǎn)品這類特殊的存貨如何進(jìn)行審計(jì)，確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提是否合理等問題也對學(xué)生有所啟發(fā)。因此，通過一些鮮活的案例將財(cái)務(wù)會計(jì)與審計(jì)課程的相關(guān)知識點(diǎn)相結(jié)合，為后續(xù)課程能夠進(jìn)行很好的鋪墊。
作者：孫志梅 李秀蓮 高強(qiáng) 單位：大連民族大學(xué)國際商學(xué)院
參考文獻(xiàn):
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［2］楊有紅，胡燕，謝萍．關(guān)于財(cái)務(wù)會計(jì)案例教學(xué)的調(diào)查分析［J］．北京工商大學(xué)學(xué)報(bào)(社會科學(xué)版)，2005(9):52－58．
關(guān)鍵詞：審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)；目標(biāo)定位；課程設(shè)計(jì)
本文系隴橋?qū)W院教學(xué)研究與改革項(xiàng)目：“審計(jì)課程實(shí)驗(yàn)室教學(xué)設(shè)計(jì)”
中圖分類號：G64 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A
收錄日期：2014年5月13日
審計(jì)學(xué)專業(yè)要培養(yǎng)具有扎實(shí)的會計(jì)、審計(jì)專業(yè)知識，熟練掌握企業(yè)會計(jì)實(shí)務(wù)（手工和計(jì)算機(jī)）操作技能、審計(jì)技能，既有一定會計(jì)、審計(jì)理論水平，又有較強(qiáng)動手能力的應(yīng)用型人才。從1983年，南京審計(jì)學(xué)院在全國高校中第一個(gè)開辦審計(jì)學(xué)專業(yè)開始，至今不少財(cái)經(jīng)類院校都開設(shè)了審計(jì)學(xué)專業(yè)。但是審計(jì)專業(yè)的課程是專業(yè)性，技術(shù)性很強(qiáng)的課程，高校的教師和學(xué)生們普遍認(rèn)為審計(jì)學(xué)過于抽象，具有一定難度。究其原因，一方面審計(jì)理論和實(shí)務(wù)是建立在精通會計(jì)知識基礎(chǔ)上的傳承教育，要求學(xué)生具有較全面的會計(jì)知識并熟悉業(yè)務(wù)流程，而學(xué)生普遍缺乏社會經(jīng)驗(yàn)又從未接觸過真實(shí)的會計(jì)資料，對審計(jì)程序、崗位職能，審計(jì)技術(shù)等均缺乏感性認(rèn)識；另一方面?zhèn)鹘y(tǒng)的審計(jì)教學(xué)模式一直拘泥于紙上談兵.難以達(dá)到令人滿意的教學(xué)效果。所以，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)要打破傳統(tǒng)的審計(jì)教學(xué)模式，成為訓(xùn)練審計(jì)知識概念、培養(yǎng)審計(jì)基礎(chǔ)技能和審計(jì)創(chuàng)新能力的課程，而在審計(jì)專業(yè)教育中處于核心環(huán)節(jié)。
一、審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的必要性
（一）審計(jì)專業(yè)學(xué)科建設(shè)的發(fā)展需要。隨著審計(jì)在經(jīng)濟(jì)社會運(yùn)行中重要性的提升，審計(jì)學(xué)專業(yè)教育受到社會廣泛地重視，越來越多的高校設(shè)置了審計(jì)專業(yè)。審計(jì)學(xué)科的可持續(xù)發(fā)展要求培養(yǎng)既具有豐富的理論知識又具有實(shí)踐技能的應(yīng)用型審計(jì)人才。審計(jì)專業(yè)學(xué)科建設(shè)的發(fā)展不僅僅是在理論層面，更要體現(xiàn)在實(shí)踐創(chuàng)新中。所以，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)是審計(jì)專業(yè)學(xué)科建設(shè)發(fā)展的內(nèi)在需要。
（二）審計(jì)理論教學(xué)向?qū)嵺`轉(zhuǎn)化的客觀要求。審計(jì)學(xué)科知識的系統(tǒng)性、理論的完整性、概念之間的邏輯結(jié)構(gòu)等等，在課堂上，由老師來講解往往是枯燥乏味的，審計(jì)課堂的氣氛總是沉悶的。學(xué)生在理論教學(xué)中難以理解審計(jì)的相關(guān)知識。同時(shí)，審計(jì)是一個(gè)充滿大量職業(yè)判斷的過程，這種職業(yè)判斷有時(shí)似乎“只可意會不可言傳”。審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)以高度仿真的模擬實(shí)驗(yàn)情景，培養(yǎng)學(xué)生審計(jì)專業(yè)知識能力，特別是培養(yǎng)審計(jì)職業(yè)判斷能力。所以，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)是學(xué)生獲取審計(jì)知識能力的有效途徑，也是審計(jì)教學(xué)理論聯(lián)系實(shí)際的客觀需要。
（三）銜接社會就業(yè)的有效捷徑。信息化時(shí)代，知識更新速度加快，審計(jì)崗位對實(shí)踐能力的要求比其他專業(yè)更強(qiáng)。目前的教科書和案例教材，不僅數(shù)量不多，而且缺乏客觀業(yè)務(wù)依據(jù)，缺乏真實(shí)性，脫離生產(chǎn)實(shí)踐，在校的學(xué)生僅憑審計(jì)課堂學(xué)習(xí)是無法掌握審計(jì)的實(shí)際操作技術(shù)和方法的。利用審計(jì)實(shí)驗(yàn)室進(jìn)行實(shí)驗(yàn)教學(xué)，讓學(xué)生有個(gè)比較直觀的認(rèn)識，理論聯(lián)系實(shí)際地理解審計(jì)學(xué)的基本理論和方法，并通過審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)，培養(yǎng)學(xué)生分析問題、解決問題的能力，真正實(shí)現(xiàn)應(yīng)用型人才的培養(yǎng)目標(biāo)。審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)將成為銜接社會就業(yè)的有效捷徑。
二、審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)困境分析
（一）審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)缺乏師資支持。審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)缺乏一支既有豐富的審計(jì)理論知識又有審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的師資隊(duì)伍。審計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)教學(xué)的實(shí)施要求審計(jì)教師具有一定的審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，熟悉新的會計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則、稅法、經(jīng)濟(jì)法等相關(guān)知識，同時(shí)具備較強(qiáng)的分析、應(yīng)變能力。而目前各高校的審計(jì)教師絕大部分是從學(xué)校到學(xué)校，擔(dān)任的教學(xué)任務(wù)較單一，普遍缺乏實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，與審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)模式所要求的復(fù)合型人才相距甚遠(yuǎn)，無法形成一支既有豐富的審計(jì)理論知識又有一定審計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的師資隊(duì)伍，為審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)模式的研究開發(fā)以及實(shí)施提供強(qiáng)有力的技術(shù)支持。
（二）審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)缺乏扎實(shí)的會計(jì)知識做鋪墊。國家對學(xué)科專業(yè)設(shè)置改革后，在大學(xué)的專業(yè)教育中，審計(jì)已被納入“大會計(jì)”專業(yè)教育的范疇。審計(jì)理論和實(shí)務(wù)必須建立在精通的會計(jì)知識基礎(chǔ)之上，要求學(xué)生具有較全面的會計(jì)知識并熟悉業(yè)務(wù)流程，而學(xué)生普遍缺乏經(jīng)驗(yàn)又從未接觸過真實(shí)的會計(jì)資料，對審計(jì)更是缺乏感性認(rèn)識。由于課時(shí)等因素限制，學(xué)生的會計(jì)知識不夠扎實(shí)，缺乏會計(jì)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，致使審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)從某種程度上成為了“空中樓閣”。
（三）審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的軟、硬件建設(shè)難度大。與會計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)教學(xué)相比，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)涉及面廣，起步較晚。通常實(shí)驗(yàn)教學(xué)中的實(shí)驗(yàn)資料比較單一，而在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中實(shí)際實(shí)務(wù)操作相當(dāng)復(fù)雜，這使得實(shí)驗(yàn)教學(xué)與實(shí)際工作脫節(jié)。而實(shí)驗(yàn)資料的設(shè)計(jì)難度大、投入人力、物力較多，相應(yīng)的軟硬件的配備成本高，所以組織審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于會計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)。
（四）審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)中風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念體現(xiàn)不足。現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種基于戰(zhàn)略系統(tǒng)觀的審計(jì)新理念，從企業(yè)的宏觀層面著手，考慮其所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)狀況、經(jīng)營目標(biāo)、戰(zhàn)略和經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)都將最終對會計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響。這種全新模式要求審計(jì)人員從更廣闊的視角，形成對被審計(jì)單位經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的整體評價(jià)。而目前審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)普遍還是從制度基礎(chǔ)審計(jì)角度入手設(shè)計(jì)實(shí)驗(yàn)環(huán)節(jié)，模擬審計(jì)流程，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念沒有充分體現(xiàn)。
三、審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)目標(biāo)定位
有研究表明，工作中所需的知識在大學(xué)專業(yè)學(xué)習(xí)階段只能獲得10%左右，其余90%都要在工作中不斷學(xué)習(xí)才能獲得。通過我們的教學(xué)實(shí)踐認(rèn)為，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的目標(biāo)不能單純定位在勝任審計(jì)工作上。在實(shí)際工作中，會計(jì)造假手段不斷推陳出新，會計(jì)舞弊行為越來越具有隱蔽性，所以，由于審計(jì)實(shí)驗(yàn)的單純性和實(shí)際業(yè)務(wù)的復(fù)雜化，我們不能期待學(xué)生在校期間通過審計(jì)實(shí)驗(yàn)就能熟練運(yùn)用審計(jì)的技術(shù)方法，更甚至具備審計(jì)職業(yè)判斷的能力。
那么，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的目標(biāo)定位在何處？首先，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)通過設(shè)定實(shí)驗(yàn)情景，指導(dǎo)學(xué)生從復(fù)雜的經(jīng)營管理流程、財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)中，發(fā)現(xiàn)問題，培養(yǎng)學(xué)生獲取信息、加工處理信息、生成新信息的能力。所以，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的目標(biāo)定位一是通過審計(jì)實(shí)驗(yàn)培養(yǎng)學(xué)生的數(shù)據(jù)信息加工能力；其次，審計(jì)實(shí)驗(yàn)通過提供被審計(jì)單位基本情況、內(nèi)部控制概況以及一定時(shí)期的會計(jì)報(bào)表、同期相關(guān)會計(jì)憑證、會計(jì)賬簿及其他相關(guān)會計(jì)資料，指導(dǎo)學(xué)生運(yùn)用所學(xué)的會計(jì)、審計(jì)知識，來發(fā)現(xiàn)問題，并完成工作底稿，編制審計(jì)報(bào)告。通過審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)可以讓學(xué)生熟悉整個(gè)審計(jì)流程，初步建立審計(jì)職業(yè)判斷的思路。所以，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的目標(biāo)定位是通過審計(jì)實(shí)驗(yàn)搭建審計(jì)學(xué)習(xí)的基礎(chǔ)框架，使學(xué)生產(chǎn)生感性認(rèn)識；再次，在審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)中，特別是在以審計(jì)小組的形式開展模擬教學(xué)的綜合實(shí)驗(yàn)中，需要學(xué)生在審計(jì)小組中分工合作，交流信息，并在匯總審計(jì)發(fā)現(xiàn)的基礎(chǔ)上出具審計(jì)報(bào)告，既培養(yǎng)了小組成員的團(tuán)隊(duì)工作意識，也培養(yǎng)了學(xué)生的交流溝通能力。
綜上所述，審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的目標(biāo)定位，應(yīng)當(dāng)以能力培養(yǎng)為核心，貫穿人文教育，奠定審計(jì)工作的基礎(chǔ)知識，注重培養(yǎng)團(tuán)隊(duì)意識和嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致的工作作風(fēng)。
四、審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)課程設(shè)計(jì)思路
近幾年“大會計(jì)”專業(yè)的就業(yè)形勢經(jīng)久不衰，審計(jì)專業(yè)需求也擠進(jìn)了工商管理類專業(yè)排名的前十名之內(nèi)。全國各大高校紛紛舉辦審計(jì)專業(yè)，目前開設(shè)審計(jì)學(xué)專業(yè)的國內(nèi)本科院校有48所，但這與開設(shè)會計(jì)學(xué)專業(yè)的531所國內(nèi)本科院校還是有很大差距的。目前大多數(shù)審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的研究集中在《審計(jì)學(xué)》或相關(guān)單一課程的實(shí)驗(yàn)教學(xué)設(shè)計(jì)。我們則力圖建立一套適應(yīng)審計(jì)學(xué)專業(yè)的實(shí)驗(yàn)教學(xué)課程體系，圍繞審計(jì)學(xué)專業(yè)的實(shí)驗(yàn)教學(xué)提出一點(diǎn)設(shè)計(jì)思路。
由于各高校在落實(shí)審計(jì)人才培養(yǎng)目標(biāo)的做法中各有特色，課程設(shè)計(jì)上也有差異，所以在此主要以我們現(xiàn)有的專業(yè)課程體系展開設(shè)計(jì)。從硬件上說，建立多媒體審計(jì)模擬實(shí)驗(yàn)室是開展審計(jì)實(shí)驗(yàn)教學(xué)的基礎(chǔ)條件之一。從審計(jì)專業(yè)實(shí)驗(yàn)課程設(shè)計(jì)看，首先，為了夯實(shí)學(xué)生的會計(jì)專業(yè)知識，加大學(xué)生會計(jì)學(xué)相關(guān)課程的實(shí)驗(yàn)力度的，為審計(jì)相關(guān)課程奠定基礎(chǔ)。其次，圍繞《審計(jì)學(xué)基礎(chǔ)》、《審計(jì)實(shí)務(wù)》、《計(jì)算機(jī)審計(jì)》等專業(yè)課程設(shè)置“嵌入式”實(shí)驗(yàn)，貫穿風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，運(yùn)用審計(jì)實(shí)驗(yàn)軟件，開展計(jì)算機(jī)仿真模擬實(shí)驗(yàn)教學(xué)，幫助學(xué)生掌握審計(jì)方法和審計(jì)程序。再次，設(shè)置《審計(jì)綜合實(shí)驗(yàn)》課程，既安排手工模擬實(shí)驗(yàn)，又結(jié)合計(jì)算機(jī)仿真實(shí)驗(yàn)，使審計(jì)專業(yè)的學(xué)生通過動手操作，全方位多層次地感受審計(jì)實(shí)踐教學(xué)，起到專業(yè)融會貫通的作用。另外，在條件具備的情況下，盡可能的加強(qiáng)課外專業(yè)實(shí)踐，讓審計(jì)學(xué)專業(yè)的學(xué)生有走出去的機(jī)會，增強(qiáng)學(xué)生應(yīng)用審計(jì)方法解決實(shí)際問題的能力。
主要參考文獻(xiàn)：
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大部分的高職院校會計(jì)專業(yè)都開設(shè)了審計(jì)學(xué)課程，審計(jì)學(xué)是會計(jì)專業(yè)的專業(yè)核心課程，它是一門理論性和實(shí)踐性都很強(qiáng)的學(xué)科，然而目前高職院校會計(jì)專業(yè)的審計(jì)課程教學(xué)效果不理想已經(jīng)是不爭的事實(shí)，導(dǎo)致教學(xué)效果不好的原因主要有以下幾點(diǎn)：
1.課程內(nèi)容理論性強(qiáng)，學(xué)生難以理解，缺乏學(xué)習(xí)興趣。目前的審計(jì)學(xué)教程主要包括三大塊內(nèi)容：一是審計(jì)基礎(chǔ)理論，包括概述、審計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，注冊會計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范、審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)計(jì)劃；二是審計(jì)方法，主要有審計(jì)程序和審計(jì)抽樣、審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿、內(nèi)部控制及測試等內(nèi)容；第三部分是審計(jì)實(shí)務(wù)技能，主要包涵各業(yè)務(wù)模塊的審計(jì)實(shí)務(wù)。從教材的編排可以看出，審計(jì)課程教材的很大篇幅是對基本理論知識及方法的學(xué)習(xí)，在教學(xué)的過程中，審計(jì)課程是先對審計(jì)的相關(guān)理論知識進(jìn)行講授，在學(xué)生掌握了基本理論知識的基礎(chǔ)上去處理相關(guān)業(yè)務(wù)的審計(jì)工作，而且在業(yè)務(wù)審計(jì)的過程中，要運(yùn)用到前面學(xué)過的基礎(chǔ)會計(jì)、財(cái)務(wù)會計(jì)等課程中的很多知識點(diǎn)，而高職學(xué)生的文化素質(zhì)普遍較低，對以前知識點(diǎn)的掌握也不夠，學(xué)生在學(xué)習(xí)審計(jì)課程的過程中很容易產(chǎn)生畏難情緒，故學(xué)生的積極性不高，更加不愿意主動的去學(xué)習(xí)相關(guān)知識點(diǎn)。且鑒于高職學(xué)生的學(xué)生文化素質(zhì)不高，喜歡操作性強(qiáng)的學(xué)科的事實(shí)，對于理論性強(qiáng)、且在對業(yè)務(wù)的審計(jì)過程中還需要職業(yè)判斷能力的審計(jì)學(xué)課程更是缺乏學(xué)習(xí)興趣。
2.教師缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，不能設(shè)計(jì)出好的實(shí)踐教學(xué)，導(dǎo)致實(shí)踐教學(xué)流于形式。教育部《關(guān)于全面提高職業(yè)教育教學(xué)質(zhì)量的若干意見》（教高[2006]16號）明確指出，我國高等職業(yè)教育的培養(yǎng)目標(biāo)是“全面生產(chǎn)、建設(shè)、服務(wù)和管理第一線需要的高技能人才”，高技能人才的培養(yǎng)需要有高技能的教師，然而目前大部分高職教師是碩士、本科畢業(yè)后直接到學(xué)校工作，實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)缺乏，在教學(xué)的過程中很難駕馭審計(jì)課程，對于知識點(diǎn)的講解流于表面，不能系統(tǒng)性的開始審計(jì)計(jì)劃、審計(jì)實(shí)施到審計(jì)終結(jié)進(jìn)行課程的講授，且在審計(jì)過程中每個(gè)審計(jì)人員的職業(yè)判斷也不一樣，對于同樣的業(yè)務(wù)根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)的不同，不同的審計(jì)人員對于相關(guān)審計(jì)證據(jù)的收集也不一樣，而教師由于沒有實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)，自身的職業(yè)判斷能力不足，也在一定程度上影響了教學(xué)效果，實(shí)踐教學(xué)也只是對案例的分析，這樣的教學(xué)方法達(dá)不到提高學(xué)生審計(jì)實(shí)踐能力的目的。
3.校內(nèi)外模擬實(shí)訓(xùn)基地效果欠佳。目前一些高職院校會計(jì)專業(yè)課程在校內(nèi)外建立了一些實(shí)訓(xùn)基地，校內(nèi)的實(shí)訓(xùn)基地主要是購買的企業(yè)開發(fā)的審計(jì)實(shí)訓(xùn)軟件，然而在使用的過程中教師們發(fā)現(xiàn)，審計(jì)實(shí)訓(xùn)軟件上的案例資料內(nèi)容不多，且審計(jì)職業(yè)的邏輯思維不夠嚴(yán)謹(jǐn)，很難滿足某一具體審計(jì)課程實(shí)踐教學(xué)的需要。雖然一些學(xué)校與會計(jì)師事務(wù)所合作建立了校外實(shí)訓(xùn)基地，但是鑒于會計(jì)資料的保密性和審計(jì)工作的復(fù)雜性，學(xué)生進(jìn)入實(shí)習(xí)單位后很難在審計(jì)工作崗位得到深入實(shí)踐的機(jī)會，以致很多高職院校會計(jì)專業(yè)的校外實(shí)訓(xùn)基地形同虛設(shè)，不能起到提高學(xué)生實(shí)踐效果的作用。
二、會計(jì)查賬實(shí)務(wù)與審計(jì)學(xué)的對比
會計(jì)查賬和審計(jì)是兩個(gè)不同的概念，兩者之間有著密切的聯(lián)系。查賬是審計(jì)的部分內(nèi)容，是審計(jì)的一個(gè)重要手段，沒有查賬作為基礎(chǔ)，審計(jì)工作就無法進(jìn)行。但是它們又有著明顯的區(qū)別。
1.教學(xué)內(nèi)容側(cè)重點(diǎn)不同，會計(jì)查賬課程更突出實(shí)務(wù)操作。審計(jì)學(xué)的教學(xué)內(nèi)容可以說理論與實(shí)踐并重，教材中的很大篇幅在介紹審計(jì)準(zhǔn)則、標(biāo)準(zhǔn)、目標(biāo)、計(jì)劃、程序、審計(jì)抽樣、審計(jì)證據(jù)與審計(jì)工作底稿、審計(jì)報(bào)告等理論知識，再是對于銷售、采購、存貨、籌資、投資等業(yè)務(wù)的具體審計(jì)工作。而查賬只是審計(jì)工作的一部分，它的重點(diǎn)在檢查相關(guān)的會計(jì)憑證、會計(jì)賬簿，在教學(xué)內(nèi)容上實(shí)踐性更強(qiáng)，在介紹了會計(jì)錯(cuò)弊的含義及查賬的方法后，就是對會計(jì)憑證、賬簿、貨幣資金、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)、存貨、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)及負(fù)債和所有者權(quán)益業(yè)務(wù)的審查。對比可以看出，會計(jì)查賬課程更加突出實(shí)踐教學(xué)，理論知識較審計(jì)學(xué)的理論知識而言簡單且容易理解。
2.教學(xué)方法及教學(xué)效果不同。審計(jì)學(xué)課程由于其較強(qiáng)的理論性，在教學(xué)方法上較為單一，一般采用的是“學(xué)生聽，教師講”為主的傳統(tǒng)的教學(xué)方式，雖然一些教師在教學(xué)的過程中引入案例教學(xué)和多媒體教學(xué)，但是由于教師自己缺乏審計(jì)工作的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，對于審計(jì)程序、審計(jì)工作底稿乃至審計(jì)報(bào)告的編寫掌握不夠，不利于教師采用形式多樣的教學(xué)方式，且在教學(xué)的過程中教師不夠自信，學(xué)生更是聽得云里霧里。而會計(jì)查賬課程的內(nèi)容僅僅是審計(jì)學(xué)課程中的一部分，當(dāng)然是最重要的一部分，但是其實(shí)踐性強(qiáng)，教師容易理解掌握教學(xué)內(nèi)容，教學(xué)案例資料更容易收集，在教學(xué)的過程中也能更多更好的采用多媒體教學(xué)、微課、項(xiàng)目案例演示、分小組討論等教學(xué)方法，教師講課形象生動，學(xué)生能理解相關(guān)知識點(diǎn)，提高了學(xué)生了學(xué)習(xí)興趣，教學(xué)效果更好。
三、開設(shè)會計(jì)查賬實(shí)務(wù)課程的意義
1.激發(fā)學(xué)習(xí)興趣，學(xué)生學(xué)習(xí)積極性提高。會計(jì)查賬課程相較于審計(jì)學(xué)課程而言，課程的理論性降低，實(shí)踐性提高，高職會計(jì)學(xué)生的一大特點(diǎn)就是喜歡動手實(shí)踐，對于理論知識的學(xué)習(xí)不感興趣，開設(shè)會計(jì)查賬課程能激發(fā)學(xué)生學(xué)習(xí)興趣，提高學(xué)習(xí)主動性。會計(jì)查賬課程的實(shí)踐內(nèi)容涵蓋了審計(jì)學(xué)課程的大部分實(shí)踐內(nèi)容，例如貨幣資金、應(yīng)收及預(yù)付款項(xiàng)、存貨、固定資產(chǎn)業(yè)務(wù)及負(fù)債和所有者權(quán)益業(yè)務(wù)的審查等，與其讓學(xué)生因?yàn)闊o法理解一門課程而失去對整門課程的興趣，還不如轉(zhuǎn)換一下教學(xué)內(nèi)容，讓學(xué)生掌握該知識點(diǎn)的精髓，提高教學(xué)效果，提高學(xué)生的動手能力。廣西水利電力職業(yè)技術(shù)學(xué)院（以下簡稱我院）經(jīng)濟(jì)管理系會計(jì)電算化專業(yè)從2012學(xué)年開始將審計(jì)學(xué)課程改為開設(shè)會計(jì)查賬實(shí)務(wù)課程，通過2學(xué)年教學(xué)效果的對比發(fā)現(xiàn)，學(xué)生對學(xué)習(xí)會計(jì)查賬實(shí)務(wù)課程更感興趣，學(xué)習(xí)主動性更強(qiáng)，學(xué)習(xí)氛圍、教學(xué)效果更好。
2.提高教師自信心，改善教學(xué)效果。鑒于高職院校教師多數(shù)為從學(xué)校畢業(yè)再到學(xué)校工作的事實(shí)，專業(yè)教師對于審計(jì)學(xué)課程的審計(jì)程序、審計(jì)工作底稿等審計(jì)工作缺乏實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，且在對業(yè)務(wù)的審計(jì)過程中經(jīng)常運(yùn)用到職業(yè)判斷，而這一點(diǎn)更加需要在工作經(jīng)驗(yàn)中積累，教師怕上不好、教不懂，導(dǎo)致專業(yè)教師大部分不愿意上審計(jì)學(xué)這門課程。雖然專業(yè)教師可以通過去會計(jì)師事務(wù)所等企業(yè)實(shí)習(xí)、掛職鍛煉等方式提高自己的審計(jì)實(shí)務(wù)操作技能，但是由于會計(jì)資料的特殊性和審計(jì)工作的復(fù)雜性，短時(shí)間的實(shí)踐很難讓教師全面深入的掌握審計(jì)實(shí)務(wù)操作技能。開設(shè)會計(jì)查賬實(shí)務(wù)課程降低了對教師審計(jì)工作操作技能的要求，且教師更容易收集到相關(guān)業(yè)務(wù)的案例、項(xiàng)目資料，教師自信心提高了，上課更形象更生動，師生關(guān)系更融洽，教學(xué)效果更好。
[關(guān)鍵詞]企業(yè)；會計(jì)估計(jì)變更；利潤操縱
doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2016.12.002
[中圖分類號]F233 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1673-0194（2016）12-000-02
現(xiàn)代生活中，不確定事項(xiàng)隨處可見。財(cái)務(wù)活動中在準(zhǔn)確計(jì)量確定事項(xiàng)的同時(shí)，也必須根據(jù)經(jīng)驗(yàn)對各種不確定事項(xiàng)進(jìn)行合理估計(jì)，由此形成了會計(jì)估計(jì)。但隨著時(shí)間推移，以前期間所做的估計(jì)已不再準(zhǔn)確，此時(shí)就需要財(cái)務(wù)人員進(jìn)行會計(jì)估計(jì)變更。會計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)或者負(fù)債的現(xiàn)實(shí)情況以及未來現(xiàn)金流量的改變，應(yīng)對資產(chǎn)或者負(fù)債的價(jià)值所進(jìn)行的調(diào)整。在進(jìn)行會計(jì)估計(jì)變更時(shí)需要注意以下幾個(gè)問題。①會計(jì)估計(jì)變更與會計(jì)政策變更非同一個(gè)概念。會計(jì)政策變更是會計(jì)確認(rèn)、會計(jì)計(jì)量和會計(jì)數(shù)據(jù)列報(bào)時(shí)所采用的一些原則發(fā)生改變時(shí)，企業(yè)對其所進(jìn)行的變更；而基于會計(jì)政策下的具體數(shù)值的變化屬于會計(jì)估計(jì)變更。②會計(jì)估計(jì)變更是在現(xiàn)實(shí)狀況發(fā)生變化或者在獲取了更多信息的情況下發(fā)生的調(diào)整事項(xiàng)。通過變更可以使財(cái)務(wù)信息得到更真實(shí)的反映，所以會計(jì)估計(jì)變更并不是會計(jì)差錯(cuò)。③會計(jì)估計(jì)變更的處理方法――未來適用法并不會對以前會計(jì)期間產(chǎn)生影響。在企業(yè)作出決策后，只需對本會計(jì)期間和以后期間的數(shù)據(jù)進(jìn)行處理，對相關(guān)的交易或事項(xiàng)運(yùn)用變更后的金額進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量。
1 會計(jì)估計(jì)變更對企業(yè)利潤影響分析
本文通過隨機(jī)抽取2012年度97家發(fā)生會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)上市公司中的24家上市公司（這些上市公司分別是ST景谷、吉林森工、賽輪股份、亞寶藥業(yè)、大同煤業(yè)、柳鋼股份、匯通能源、華儀電氣、北方創(chuàng)業(yè)、通化東寶、華勝天成、澳柯瑪、中國人壽、新華保險(xiǎn)、中海海盛、中國太保、兗州煤業(yè)、小商品城、華能國際、中海發(fā)展、秦嶺水泥、*ST鞍鋼、太鋼不銹和吉林化纖），分析會計(jì)估計(jì)變更對企業(yè)利潤的影響。本文相關(guān)原始數(shù)據(jù)均來源自上海證券交易所官方網(wǎng)站、深圳證券交易所官方網(wǎng)站和巨潮資訊網(wǎng)。
在上述24家公司的會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)中導(dǎo)致會計(jì)利潤調(diào)減的事項(xiàng)數(shù)量為12項(xiàng)，導(dǎo)致會計(jì)利潤調(diào)增的事項(xiàng)同為12項(xiàng)，各占總數(shù)的50%。由此可見，公司會計(jì)估計(jì)變更的目的有所不同。下面對會計(jì)估計(jì)變更對利潤影響金額進(jìn)行分層統(tǒng)計(jì)，見表1。
根據(jù)表1，會計(jì)估計(jì)變更對利潤的影響金額大都分布在1 000萬元以上的數(shù)量級中，并且在上述公司中影響金額在5億元以上的公司就有6家之多，占總數(shù)的25%。由此可見，會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)可對公司本期甚至以后期間利潤產(chǎn)生重大影響。雖然企業(yè)對會計(jì)估計(jì)進(jìn)行調(diào)整并非均處于利潤操縱目的，但不得不說會計(jì)估計(jì)變更對利潤的重大影響性使之已成為企業(yè)慣用的盈余管理手段。
另外，這24家公司在2012年共發(fā)生26次會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)。其中，除了兗州煤業(yè)等煤炭行業(yè)對安全生產(chǎn)費(fèi)用的估計(jì)變更決策是按國家要求發(fā)生變更外，大多上市公司的變更理由均為“根據(jù)自身生產(chǎn)實(shí)際經(jīng)驗(yàn)發(fā)生的自主調(diào)整”。并且，進(jìn)行變更的項(xiàng)目主要為“應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備計(jì)提”和“固定資產(chǎn)折舊相關(guān)數(shù)據(jù)”的調(diào)整上，分別占變更總數(shù)的42.31%和38.46%。本文認(rèn)為，企業(yè)偏好通過這兩個(gè)項(xiàng)目進(jìn)行變更，是由于這兩個(gè)項(xiàng)目的自主性較大，約束較小。會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可結(jié)合公司自身情況選擇適當(dāng)方法計(jì)提壞賬，且計(jì)提比例也根據(jù)當(dāng)前營業(yè)情況自行預(yù)提，折舊的處理也是如此?？梢?，會計(jì)估計(jì)主觀性強(qiáng)的特點(diǎn)是各企業(yè)傾向于利用估計(jì)變更實(shí)施利潤操縱的一個(gè)重要因素。
2 導(dǎo)致企業(yè)偏好運(yùn)用會計(jì)估計(jì)變更操縱利潤的原因
2.1 會計(jì)估計(jì)變更導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表缺乏可比性
根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，企業(yè)在報(bào)表披露時(shí)應(yīng)提供一個(gè)以上可比區(qū)間的財(cái)務(wù)報(bào)表，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者更清晰地理解企業(yè)的經(jīng)營管理活動。由于未來適用法不需追溯調(diào)整，其只影響當(dāng)期及未來期間財(cái)務(wù)報(bào)表信息，并且準(zhǔn)則沒有對根據(jù)新信息對以前期間進(jìn)行追溯得到的數(shù)據(jù)作出披露進(jìn)行規(guī)定。這就造成了當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表和以前期間財(cái)務(wù)報(bào)表之間不存在可比性，即上一期間的財(cái)務(wù)報(bào)表是根據(jù)原來可獲取信息進(jìn)行確認(rèn)計(jì)量的，而本期財(cái)務(wù)報(bào)表則是按照本期最新信息為基礎(chǔ)進(jìn)行處理的。財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的不可比使投資者無法比較不同期間的財(cái)務(wù)報(bào)表信息對企業(yè)實(shí)際業(yè)績進(jìn)行判斷，從而使企業(yè)更易隱藏利潤虛假的消息。
2.2 會計(jì)估計(jì)變更的主觀性特點(diǎn)
會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)在上市公司中發(fā)生頻率相當(dāng)高，由點(diǎn)及面，不受證監(jiān)會監(jiān)管的非上市公司更具有頻繁進(jìn)行會計(jì)估計(jì)變更的傾向。頻繁進(jìn)行會計(jì)估計(jì)變更問題的存在一方面源于企業(yè)自身的因素。與非營利組織不同，企業(yè)以盈利為導(dǎo)向，經(jīng)營業(yè)績是評價(jià)管理層的一大指標(biāo)。同時(shí)，財(cái)務(wù)報(bào)表的披露是企業(yè)將其盈利情況告知利益相關(guān)者的重要渠道。經(jīng)營業(yè)績指標(biāo)帶給管理層的壓力會誘導(dǎo)管理層通過操縱盈余實(shí)現(xiàn)賬面上的經(jīng)營業(yè)績。另一方面，會計(jì)估計(jì)變更處理主觀性的特點(diǎn)為企業(yè)不觸碰警戒線濫用盈余管理提供了可行途徑。監(jiān)管部門對于會計(jì)估計(jì)變更的監(jiān)管相較于其他調(diào)整事項(xiàng)較少。審查過程的不嚴(yán)格讓企業(yè)有可乘之機(jī)。會計(jì)估計(jì)變更處理方法的簡便使企業(yè)更加依賴通過這種方式人為調(diào)整，而不用擔(dān)心受到嚴(yán)重的處罰。
3 防止運(yùn)用會計(jì)估計(jì)變更操縱利潤的措施
3.1 披露調(diào)整后的前期列報(bào)數(shù)據(jù)
會計(jì)估計(jì)變更使財(cái)務(wù)報(bào)表缺乏可比性是導(dǎo)致企業(yè)偏好運(yùn)用會計(jì)估計(jì)變更進(jìn)行操縱利潤的一個(gè)重要因素。為提高財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性，可在財(cái)務(wù)報(bào)告附注中增加關(guān)于會計(jì)估計(jì)變更對以前期間的影響數(shù)的披露項(xiàng)目，即根據(jù)新獲取信息對以前期間財(cái)務(wù)信息進(jìn)行追溯后得到數(shù)據(jù)，這就可以在不影響賬務(wù)處理的基礎(chǔ)上，同時(shí)實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表的可比性，使財(cái)務(wù)報(bào)表使用者清晰地了解這項(xiàng)會計(jì)估計(jì)變更對前期資產(chǎn)、負(fù)債和留存收益等項(xiàng)目的影響程度，更真實(shí)地還原企業(yè)的狀況。
3.2 明確區(qū)分會計(jì)估計(jì)變更和前期差錯(cuò)更正
企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)估計(jì)變更和前期差錯(cuò)更正只進(jìn)行了模糊的區(qū)分。企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，若有事實(shí)表明以前期間所做的會計(jì)估計(jì)有誤，則應(yīng)該按照會計(jì)差錯(cuò)更正的處理方法處理。這表明并非所有與會計(jì)估計(jì)相關(guān)的更改事項(xiàng)都是屬于會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)，也可能是一項(xiàng)差錯(cuò)更正事項(xiàng)。但是，現(xiàn)行的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則并未對會計(jì)估計(jì)的合理和不合理進(jìn)行明確的劃分，由此導(dǎo)致許多企業(yè)將本該作為差錯(cuò)更正采用追溯重述法進(jìn)行處理的錯(cuò)誤看作會計(jì)估計(jì)變更事項(xiàng)，導(dǎo)致以前期間的錯(cuò)誤未被更正，誤導(dǎo)投資者的決策。
因此，會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)將會計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正作明確區(qū)分。對利潤影響數(shù)額較大或是在一個(gè)年度及連續(xù)的較短期間對同一估計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行頻繁變更的事項(xiàng)應(yīng)作為會計(jì)差錯(cuò)處理。對于其他的會計(jì)估計(jì)調(diào)整事項(xiàng)應(yīng)同原規(guī)定一樣，將其作為會計(jì)估計(jì)變更處理。采取上述處理方法有以下理由。①企業(yè)每年都應(yīng)對會計(jì)估計(jì)的合理性進(jìn)行評估，根據(jù)事物變化的規(guī)律，本期與上期信息不會產(chǎn)生巨大差異，只可能在較小范圍內(nèi)變動，如會計(jì)估計(jì)變更對于企業(yè)盈利狀況產(chǎn)生了重大影響（影響利益相關(guān)者的決策），則說明管理層在以前期間作出了錯(cuò)誤的會計(jì)估計(jì)，這次調(diào)整應(yīng)屬于會計(jì)差錯(cuò)范疇。②企業(yè)對同一會計(jì)估計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行頻繁變更，并不符合財(cái)政部“不得隨意變更”之規(guī)定。企業(yè)頻繁調(diào)整會計(jì)估計(jì)，人為操縱的可能性很大。為防止企業(yè)操縱利潤，確保財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性，應(yīng)將頻繁調(diào)整會計(jì)估計(jì)這一事項(xiàng)作為差錯(cuò)事項(xiàng)處理。
3.3 營造良好的會計(jì)環(huán)境
良好的會計(jì)內(nèi)部和外部環(huán)境可以為防范企業(yè)利潤操縱行為形成一道完好屏障。首先，雖然我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則逐漸與國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同，但與西方國家會計(jì)制度相比仍有很大差距。由于我國資本市場不成熟，許多企業(yè)賬面資產(chǎn)初始計(jì)量價(jià)值的確定有一定難度。我國應(yīng)建立健全相關(guān)法律法規(guī)，保證企業(yè)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的真實(shí)可靠。其次，由于會計(jì)法律法規(guī)對會計(jì)估計(jì)管理的松懈，致使企業(yè)監(jiān)督管理部門對這方面的監(jiān)管同樣松懈。監(jiān)督管理部門的松懈監(jiān)管使企業(yè)肆意調(diào)整會計(jì)利潤，給他人和國家?guī)砭薮蟮奈：?。因此，有關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)督，對濫用會計(jì)估計(jì)變更行為進(jìn)行嚴(yán)重處罰，對修飾財(cái)務(wù)報(bào)表實(shí)施嚴(yán)格的政策約束。最后，提高會計(jì)人員的素質(zhì)是完善會計(jì)環(huán)境的基礎(chǔ)。尤其會計(jì)估計(jì)事項(xiàng)需要大量的職業(yè)判斷。正確的職業(yè)判斷不僅需要扎實(shí)的職業(yè)功底，還需要豐富的工作經(jīng)驗(yàn)。只有受到良好的職業(yè)教育、職業(yè)培訓(xùn)，才能切實(shí)掌握專業(yè)基礎(chǔ)知識、熟悉各種法律法規(guī)，不斷提高會計(jì)專業(yè)素質(zhì)。同時(shí)，審計(jì)人員作為投資者的眼睛也應(yīng)加強(qiáng)自身專業(yè)知識儲備，對自身今后的發(fā)展負(fù)責(zé)，對廣大的投資者負(fù)責(zé)。在上市公司審計(jì)時(shí)，嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序，如實(shí)報(bào)告被審計(jì)單位的重大錯(cuò)報(bào)，出具真實(shí)的審計(jì)報(bào)告。
總之，會計(jì)估計(jì)應(yīng)以財(cái)務(wù)信息的真實(shí)可靠為原則進(jìn)行變更處理，不可因企業(yè)自身的不正當(dāng)目的利用會計(jì)估計(jì)變更操縱利潤。我國應(yīng)在與國際會計(jì)準(zhǔn)則趨同的基礎(chǔ)上，根據(jù)我國真實(shí)國情制定符合我國國情的會計(jì)估計(jì)變更處理方法，使企業(yè)無漏洞可鉆，最大限度地使財(cái)務(wù)信息符合信息使用者的決策需要。
主要參考文獻(xiàn)
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【關(guān)鍵詞】煤炭企業(yè) 社會責(zé)任 會計(jì)信息 問題 研究
一、企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)的概念
企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)，是指在會計(jì)學(xué)基礎(chǔ)上對企業(yè)社會責(zé)任這一問題進(jìn)行的理論和實(shí)踐的研究，通過會計(jì)指標(biāo)反映出企業(yè)對企業(yè)的利益相關(guān)者和全社會應(yīng)當(dāng)履行和已經(jīng)履行的社會責(zé)任的大小，提高企業(yè)社會責(zé)任信息的質(zhì)量，滿足企業(yè)信息使用者的需求，從而促進(jìn)企業(yè)承擔(dān)社會責(zé)任，達(dá)到社會的協(xié)調(diào)可持續(xù)發(fā)展。
二、我國煤炭企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息披露存在的問題
（一）我國煤炭企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息披露的內(nèi)容不全面
目前，披露企業(yè)社會責(zé)任的煤炭企業(yè)多為上市公司，同一個(gè)集團(tuán)下屬的非上市公司以及獨(dú)立的煤礦企業(yè)很少披露企業(yè)社會責(zé)任信息，并且在披露的企業(yè)社會責(zé)任信息的煤炭企業(yè)中披露的質(zhì)量參差不及，披露的詳盡程度和披露的內(nèi)容范圍也不同。首先，在披露的詳盡程度上，查閱2015年相關(guān)煤炭企業(yè)的社會責(zé)任報(bào)告，從披露報(bào)告的頁數(shù)上看能夠發(fā)現(xiàn)質(zhì)量較好的社會責(zé)任報(bào)告多達(dá)88頁，數(shù)量較少的僅為22頁，并且內(nèi)容比較粗糙，在員工培訓(xùn)、造成污染的規(guī)模和環(huán)境恢復(fù)、商業(yè)伙伴上沒有提及，安全投入、資源開采效率等方面的內(nèi)容較少，有用性不足。其次，在披露范圍上，披露內(nèi)容選擇性大，多為贊揚(yáng)性的文字描述內(nèi)容，很多語言為正面的積極的內(nèi)容，很少提及占用了多少自然資源、對企業(yè)造成污染、員工工傷情況的負(fù)面情況情況。
（二）我國煤炭企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息披露的形式不規(guī)范
我國的煤炭企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息披露時(shí)多采用在財(cái)務(wù)報(bào)表附注內(nèi)披露，有部分煤炭企業(yè)采用獨(dú)立的企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告，幾乎沒有企業(yè)采用在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)設(shè)立社會責(zé)任科目這一形式披露企業(yè)社會責(zé)任，在披露方式上來說一般情況下煤炭企業(yè)采用的是非貨幣的形式。國家對煤炭企業(yè)社會責(zé)任披露的形式?jīng)]有強(qiáng)制性要求，各個(gè)企業(yè)編制社會責(zé)任報(bào)告的依據(jù)不同，這些編寫依據(jù)主要有可持續(xù)發(fā)展報(bào)告指南、企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告編寫指南、上交所的編制指引、國務(wù)院國資委的關(guān)于中央企業(yè)履行社會責(zé)任的指標(biāo)意見等，多種多樣的披露形式使煤炭行業(yè)的企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息缺乏橫向可比性。
（三）我國煤炭企業(yè)披露的社會責(zé)任會計(jì)信息缺少定量信息
查看我國煤炭企業(yè)披露的社會責(zé)任報(bào)告，只有個(gè)別信息披露質(zhì)量高的企業(yè)還采用了表格和扇形圖、折線圖等圖表的形式，但是絕大多數(shù)企業(yè)只有文字描述，企業(yè)披露信息的質(zhì)量比較低，沒有在員工權(quán)利、污染治理、遵紀(jì)守法等方面的情況采用具體的量化指標(biāo)，在措辭表述上一般為：“得到提高”、“做出了努力”這類模糊的詞語，很少采用貨幣計(jì)量形式，不能體現(xiàn)出定量計(jì)量方法。
（四）我國煤炭企業(yè)披露的社會責(zé)任會計(jì)信息可靠性低
企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告需要嚴(yán)格的第三方審計(jì)，但是對于煤炭企業(yè)披露的社會責(zé)任報(bào)告卻缺乏第三方審計(jì)。目前，我國審計(jì)主體分為注冊會計(jì)師審計(jì)、政府審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)，這三種審計(jì)方式在審計(jì)企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告上各有利弊，國家也沒有統(tǒng)一的針對煤炭企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告的審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)程序，特別是我國并沒有強(qiáng)制要求編制企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告，也沒有強(qiáng)制要求對已經(jīng)編制完成的社會責(zé)任報(bào)告進(jìn)行第三方審計(jì)，在缺少審計(jì)環(huán)節(jié)下的企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告是可靠性不足的。
三、我煤炭企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息披露存在問題的對策
（一）完善相關(guān)的法律法規(guī)
根據(jù)我國煤炭行業(yè)的特點(diǎn)，除鼓勵(lì)煤炭企業(yè)積極主動披露企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息外，還應(yīng)當(dāng)采取法律手段要求煤炭企業(yè)披露關(guān)鍵信息，提高煤炭企業(yè)披露的質(zhì)量。第一方面，面對煤炭行業(yè)的高危性和重污染性，煤炭企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息披露的要求是分散在各個(gè)法律規(guī)章中，缺少系統(tǒng)性和針對性，單憑煤炭企業(yè)的自愿性不會使煤炭企業(yè)披露社會責(zé)任信息的質(zhì)量有所好轉(zhuǎn)，必須建立統(tǒng)一的相關(guān)法針對性的法律和規(guī)章制度。第二方面，政府和相關(guān)部門應(yīng)加大監(jiān)督和獎(jiǎng)懲力度，發(fā)揮政府的主導(dǎo)作用，減少企業(yè)違法違規(guī)的機(jī)會，實(shí)行獎(jiǎng)懲制度，增加企業(yè)違法違規(guī)的成本我國已經(jīng)開始著手這一方面，例如：中國煤炭工業(yè)協(xié)會已經(jīng)連續(xù)四年煤炭行業(yè)企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告，但是參加評選是煤炭企業(yè)是自愿申報(bào)的，沒有強(qiáng)制性。我國在建立相關(guān)法律法規(guī)上還有很長的路要走，這也是我國煤炭行業(yè)可持續(xù)發(fā)展的必然選擇。
（二）健全統(tǒng)一的披露標(biāo)準(zhǔn)
現(xiàn)行的編制標(biāo)準(zhǔn)有多種，不同煤炭企業(yè)選擇的披露標(biāo)準(zhǔn)不同導(dǎo)致煤炭企業(yè)編寫的社會責(zé)任報(bào)告從內(nèi)容、形式、指標(biāo)都不同，進(jìn)而導(dǎo)致了煤炭企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告缺少可比性。并且煤炭企業(yè)在編制社會責(zé)任報(bào)告時(shí)由于缺乏披露標(biāo)準(zhǔn)的約束，隨意披露文字性描述居多，定量指標(biāo)偏少，因此在當(dāng)前情況下有一個(gè)內(nèi)容翔實(shí)具有強(qiáng)制性的披露標(biāo)準(zhǔn)極其重要，只有依據(jù)統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)編制的的企業(yè)社會責(zé)任報(bào)告才是完整的、可比的。我國應(yīng)當(dāng)出臺一部與會計(jì)準(zhǔn)則類似的社會責(zé)任報(bào)告準(zhǔn)則，規(guī)范煤炭企業(yè)的披露行為，增加煤炭企業(yè)社會責(zé)任跨級信息的可比性。
（三）提高披露的主動性
首先，煤炭企業(yè)還沒有形成良好的社會責(zé)任意識，作為傳統(tǒng)行業(yè)它不僅肩負(fù)著對政府和責(zé)任還應(yīng)該承擔(dān)對社會、員工、環(huán)境、自然資源等的責(zé)任，良好的社會責(zé)任意識影響到企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息披露質(zhì)量，應(yīng)先從企業(yè)自身出發(fā)，加強(qiáng)員工學(xué)習(xí)責(zé)任意識、學(xué)習(xí)相關(guān)知識能夠培養(yǎng)企業(yè)的責(zé)任意識，進(jìn)而促使企業(yè)成長為一個(gè)有責(zé)任的企業(yè)，在維護(hù)企業(yè)形象的同時(shí)具有良好社會責(zé)任的形象也是企業(yè)的一項(xiàng)無形資產(chǎn)。其次，煤炭企業(yè)在披露社會責(zé)任會計(jì)信息上缺少主動性的根源可能是缺少相關(guān)理論和實(shí)踐操作，我國在社會責(zé)任會計(jì)信息披露的理論和實(shí)踐上還處于發(fā)展階段，我國學(xué)者應(yīng)當(dāng)盡快深入理論研究和豐富實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，完善社會責(zé)任會計(jì)信息披露的理論基礎(chǔ)，是企業(yè)相關(guān)人員能夠盡快的輕松的獲取相關(guān)的知識，從而提高煤炭企業(yè)社會責(zé)任會計(jì)信息質(zhì)量。
（四）加強(qiáng)第三方審計(jì)
一、計(jì)算機(jī)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的構(gòu)成分析
計(jì)算機(jī)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是指審計(jì)人員未能正確合理地運(yùn)用計(jì)算機(jī)技術(shù)對被審計(jì)單位計(jì)算機(jī)會計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)，從而對被審計(jì)單位含有重要錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的財(cái)務(wù)報(bào)表表示不恰當(dāng)審計(jì)意見的風(fēng)險(xiǎn)。按照國際通用的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=固有風(fēng)險(xiǎn)×控制風(fēng)險(xiǎn)×檢查風(fēng)險(xiǎn)，可以認(rèn)為計(jì)算機(jī)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由以下三個(gè)方面構(gòu)成：
（一）計(jì)算機(jī)審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)
計(jì)算機(jī)審計(jì)固有風(fēng)險(xiǎn)，是指未對計(jì)算機(jī)會計(jì)軟硬件系統(tǒng)進(jìn)行安全控制的情況下，系統(tǒng)發(fā)生運(yùn)行失常或數(shù)據(jù)丟失、錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)。由于計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的復(fù)雜性，使得文件記錄和系統(tǒng)操作都缺乏標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，因而產(chǎn)生了系統(tǒng)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，由于信息技術(shù)的高速發(fā)展，企業(yè)信息系統(tǒng)的聯(lián)機(jī)實(shí)施系統(tǒng)和數(shù)據(jù)庫管理系統(tǒng)化，病毒、黑客的入侵隨時(shí)可以威脅會計(jì)信息系統(tǒng)的安全。
影響計(jì)算機(jī)審計(jì)固有風(fēng)險(xiǎn)的因素主要有：一是計(jì)算機(jī)硬件系統(tǒng)的運(yùn)行環(huán)境導(dǎo)致硬件系統(tǒng)運(yùn)轉(zhuǎn)的失常。二是計(jì)算機(jī)硬件系統(tǒng)的故障。三是計(jì)算機(jī)軟件系統(tǒng)的質(zhì)量。四是磁性介質(zhì)保存的會計(jì)資料較易被破壞、篡改或竊取。五是與互聯(lián)網(wǎng)絡(luò)連接的會計(jì)信息系統(tǒng)可能受到網(wǎng)絡(luò)遠(yuǎn)程的惡意侵害。
（二）計(jì)算機(jī)審計(jì)的控制風(fēng)險(xiǎn)
計(jì)算機(jī)審計(jì)的控制風(fēng)險(xiǎn)，是指被審計(jì)單位內(nèi)部計(jì)算機(jī)軟硬件系統(tǒng)的應(yīng)用、操作和管理規(guī)范等安全控制制度不夠健全、有效，導(dǎo)致無法恰當(dāng)?shù)胤乐?、發(fā)現(xiàn)和及時(shí)糾正會計(jì)信息系統(tǒng)可能出現(xiàn)各種錯(cuò)誤的風(fēng)險(xiǎn)。其風(fēng)險(xiǎn)水平的衡量，由于需要兼顧傳統(tǒng)內(nèi)部控制的思想和計(jì)算機(jī)系統(tǒng)管理的知識，較為復(fù)雜且難以計(jì)量。
影響計(jì)算機(jī)審計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)的因素主要有：一是維護(hù)計(jì)算機(jī)軟硬件系統(tǒng)的相關(guān)安全控制制度不夠健全。二是對會計(jì)軟件系統(tǒng)的應(yīng)用測試不夠嚴(yán)密。三是會計(jì)軟件系統(tǒng)的設(shè)計(jì)在內(nèi)部控制方面考慮不足。四是電算化會計(jì)系統(tǒng)工作人員會計(jì)知識和計(jì)算機(jī)技術(shù)相關(guān)知識的欠缺。五是系統(tǒng)管理人員對計(jì)算機(jī)病毒的安全防范意識及措施不足。六是防范網(wǎng)絡(luò)遠(yuǎn)程侵害的措施不足。
（三）計(jì)算機(jī)審計(jì)的檢查風(fēng)險(xiǎn)
計(jì)算機(jī)審計(jì)的檢查風(fēng)險(xiǎn)既存在降低的趨勢，也存在增加的可能。其趨于降低的原因是：一是抽樣樣本的大量增加，擴(kuò)大了審計(jì)覆蓋面。二是利用查詢、搜索等計(jì)算機(jī)系統(tǒng)功能可以迅速獲得所需信息，提高了取證效率。三是只要導(dǎo)入審計(jì)軟件的初始數(shù)據(jù)無誤，則其后的計(jì)算過程交由計(jì)算機(jī)完成，可以避免手工審計(jì)的某些低級錯(cuò)誤。
由于審計(jì)人員自身原因?qū)е聦徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)增加：一是審計(jì)人員僅掌握淺層次的計(jì)算機(jī)基礎(chǔ)知識和運(yùn)用技能，缺乏深層次的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)設(shè)計(jì)、程序編譯檢測技能，完成難度較大的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序尚有難度，需依賴專業(yè)的計(jì)算機(jī)技術(shù)人員協(xié)助，造成審計(jì)人員獨(dú)立性減弱。二是審計(jì)軟件的開發(fā)應(yīng)用還未形成較統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，實(shí)踐中的審計(jì)軟件或自行開發(fā)或委托研制，可能潛伏某些缺陷。由于審計(jì)軟件與會計(jì)軟件的開發(fā)商或開發(fā)時(shí)期不同，二者的系統(tǒng)數(shù)據(jù)格式可能不相兼容，數(shù)據(jù)格式轉(zhuǎn)換過程中如發(fā)生轉(zhuǎn)換錯(cuò)誤或重復(fù)錄入數(shù)據(jù)失誤，都將直接帶來檢查風(fēng)險(xiǎn)。三是審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)意識薄弱。審計(jì)人員在審計(jì)過程中對所審的內(nèi)容不認(rèn)真，風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)意識淡薄，可能造成不可挽回的損失。
二、計(jì)算機(jī)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范對策
分析計(jì)算機(jī)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的構(gòu)成要素，是為了探求防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有效對策，從而促進(jìn)計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)的推廣應(yīng)用。對計(jì)算機(jī)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范應(yīng)同時(shí)從以下兩方面入手：
（一）提高評估計(jì)算機(jī)審計(jì)固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)水平正確性的對策
為提高評估計(jì)算機(jī)審計(jì)固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)水平的正確性，應(yīng)著重考察以下幾個(gè)方面：
1.強(qiáng)化會計(jì)電算化系統(tǒng)信息的事前和事中審計(jì)。事前審計(jì)和事中審計(jì)主要是審查系統(tǒng)設(shè)計(jì)功能的合法性、可靠性及可維護(hù)性。第一，系統(tǒng)是否建立了安全可靠，用于防止有意或無意差錯(cuò)的程序控制。第二，系統(tǒng)是否充分保留了方便今后進(jìn)行審計(jì)工作的審計(jì)線索。第三，系統(tǒng)是否建立了用于保障系統(tǒng)安全運(yùn)行的保密措施和管理制度。事后審計(jì)則是通過各種符合性測試和實(shí)質(zhì)性測試，對會計(jì)電算化的運(yùn)算結(jié)果進(jìn)行審計(jì)。
2.加強(qiáng)內(nèi)部控制質(zhì)量檢查。通過建立健全會計(jì)電算化軟硬件管理制度、會計(jì)電算化崗位責(zé)任制度、上機(jī)操作管理制度以及會計(jì)檔案管理制度等保證會計(jì)信息的真實(shí)性與正確性，對不相容職務(wù)加以分設(shè)，根據(jù)職責(zé)分明、互相制約原則建立相應(yīng)職責(zé)分工。同時(shí)，也可通過制定一套嚴(yán)謹(jǐn)?shù)臅?jì)數(shù)據(jù)處理標(biāo)準(zhǔn)規(guī)程來控制數(shù)據(jù)流程。審計(jì)組織內(nèi)部必須制訂加強(qiáng)質(zhì)量控制與管理的內(nèi)部控制制度，形成質(zhì)、責(zé)、利統(tǒng)一的內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制。
3.完善監(jiān)控信息處理程序。針對文件記錄風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)檢查會計(jì)信息系統(tǒng)是否具有識別錯(cuò)誤的功能；對系統(tǒng)拒絕接受的錯(cuò)誤數(shù)據(jù)，是否提供適當(dāng)?shù)目刂拼胧?；對系統(tǒng)拒絕接受的錯(cuò)誤數(shù)據(jù)，是否提供適當(dāng)?shù)母绦?；?fù)核輸入、輸出設(shè)計(jì)，查明是否留有審計(jì)線索并進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試。審計(jì)人員通過程序?qū)?shí)際會計(jì)業(yè)務(wù)的處理進(jìn)行監(jiān)控，判別程序處理和控制功能是否按設(shè)計(jì)要求運(yùn)行。
4.開發(fā)審計(jì)通用數(shù)據(jù)接口。審計(jì)通用數(shù)據(jù)接口是指為了審計(jì)和財(cái)會管理的需要，可以由國家審計(jì)署以工作規(guī)范要求的形式，要求各商品化軟件和專用軟件公司參照中國財(cái)務(wù)軟件數(shù)據(jù)接口標(biāo)準(zhǔn)，設(shè)計(jì)一個(gè)統(tǒng)一數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)和輸入要求，有一定強(qiáng)制性的數(shù)據(jù)文件。
5.檢驗(yàn)會計(jì)信息系統(tǒng)開發(fā)過程。針對系統(tǒng)安全風(fēng)險(xiǎn)，一方面，要檢查系統(tǒng)的開發(fā)是否可行與恰當(dāng)，方法是否科學(xué)和合理；另一方面，還要檢查開發(fā)過程中是否產(chǎn)生了必要的審計(jì)線索，以及這些線索是否規(guī)范。
（二）降低計(jì)算機(jī)審計(jì)檢查風(fēng)險(xiǎn)的對策
1.采用科學(xué)成熟的審計(jì)軟件。審計(jì)行業(yè)也要加強(qiáng)與會計(jì)行業(yè)的溝通，提倡采用統(tǒng)一的會計(jì)電算化軟件。同時(shí)，會計(jì)軟件的設(shè)計(jì)應(yīng)盡可能考慮審計(jì)需求，保留審計(jì)線索，并預(yù)留審計(jì)接口。最重要的是統(tǒng)一存儲數(shù)據(jù)的格式標(biāo)準(zhǔn)，避免數(shù)據(jù)格式轉(zhuǎn)換或重復(fù)錄入的非效率和可能的錯(cuò)誤。
2.國家有關(guān)部門應(yīng)積極完善現(xiàn)有的計(jì)算機(jī)審計(jì)準(zhǔn)則。隨著近年來電算化會計(jì)迅速發(fā)展，有必要完善現(xiàn)行的審計(jì)準(zhǔn)則，以使相關(guān)實(shí)踐有章可循，從整體上降低風(fēng)險(xiǎn)水平。
3.強(qiáng)化審計(jì)人員謹(jǐn)慎的專業(yè)判斷能力和風(fēng)險(xiǎn)意識。在組織審計(jì)組時(shí)，一定要注重審計(jì)人員的合理配置，不過分依賴計(jì)算機(jī)審計(jì)軟件，盡可能吸納。同時(shí)，讓具備會計(jì)審計(jì)知識和計(jì)算機(jī)審計(jì)知識的人員進(jìn)入審計(jì)隊(duì)伍。審計(jì)人員應(yīng)加強(qiáng)職業(yè)道德修養(yǎng)，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識，嚴(yán)格依照審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)，以降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
三、結(jié)語