時間：2023-10-08 15:43:51
導(dǎo)語：在財務(wù)會計與預(yù)算會計區(qū)別的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
【關(guān)鍵詞】事業(yè)單位；財務(wù)會計；預(yù)算管理；結(jié)合；問題；優(yōu)化策略
在會計改革不斷深入的新形勢下，事業(yè)單位預(yù)算會計暴露出越來越多的問題，無法更好地適應(yīng)社會發(fā)展要求及政府需求，這也加快了政府推進預(yù)算會計與財務(wù)會計的結(jié)合，從而使事業(yè)單位財務(wù)工作能夠更好地滿足社會及經(jīng)濟發(fā)展的需求，為事業(yè)單位會計制度改革的順利進行起到重要的推動作用。
一、事業(yè)單位財務(wù)會計和預(yù)算管理結(jié)合中存在的問題
1.兩者對接工作相互分離
事業(yè)單位預(yù)算部門在編制預(yù)算過程中需要以會計準(zhǔn)則和各部門提交的預(yù)算資料作為編制依據(jù)，以此來開展預(yù)算工作。但在實際工作中卻存在財務(wù)會計與預(yù)算管理對接工作中相互分離的現(xiàn)象，即在財務(wù)會計和預(yù)算管理相同科目中存在內(nèi)容不同的問題，往往會計核算中的內(nèi)容要比預(yù)算管理中的內(nèi)容更加廣。由于兩者對接工作互相分離現(xiàn)象的存在，這對財務(wù)會計與預(yù)算管理兩者的結(jié)合帶來了一定的影響。
2.缺少完善的預(yù)算審核機制
目前，事業(yè)單位在預(yù)算編制、執(zhí)行和審核方面相應(yīng)的規(guī)范和機制還不健全，特別是預(yù)算審核機制的不完善，導(dǎo)致預(yù)算存在隨意更改的問題，這必然會對預(yù)算執(zhí)行情況的監(jiān)督、預(yù)算執(zhí)行和進度信息的反饋帶來不利影響，導(dǎo)致預(yù)算執(zhí)行力度下降，不利于事業(yè)單位的健康發(fā)展。
3.預(yù)算編制缺乏合理性
事業(yè)單位在預(yù)算編制過程中由于采用的編制方式較為落后，預(yù)算基數(shù)缺乏科學(xué)性和合理性，這對預(yù)算編制的質(zhì)量帶來較大的影響。同時部分事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)對預(yù)算編制工作缺乏有效重視，對全年支出沒有合理性規(guī)劃，這就使預(yù)算編制不合理的現(xiàn)象一直很難得到徹底的解決。
4.預(yù)算會計無法滿足事業(yè)單位財務(wù)管理的需要
現(xiàn)行的預(yù)算會計無法準(zhǔn)確反映事業(yè)單位資產(chǎn)狀況和負債狀況，無形中增加了事業(yè)單位的財務(wù)風(fēng)險。同時，預(yù)算會計更側(cè)重于財政資金的使用方向和數(shù)據(jù)，無法全面反映財政資金使用所產(chǎn)生的效益、成本和負債等信息，o法實現(xiàn)對運營成本的確認和計量，其已無法滿足事業(yè)單位財務(wù)管理的需要。
二、事業(yè)單位財務(wù)會計和預(yù)算管理結(jié)合的優(yōu)化策略
1.建立健全相關(guān)的法律法規(guī)和制度，為二者的結(jié)合提供重要保障
事業(yè)單位財務(wù)會計與預(yù)算管理的結(jié)合，需要以完善的法律法規(guī)作為依據(jù)。因此，需要進一步對事業(yè)單位會計權(quán)責(zé)發(fā)生制的法律地位進行確定，并在法律上對其執(zhí)行的權(quán)利和地位進行明確。對原有預(yù)算會計制度和財務(wù)會計制度進行適當(dāng)?shù)男薷暮脱a充，進一步對二者的職能范圍進特規(guī)范，并強化對預(yù)算管理及財務(wù)會計的有效監(jiān)管。
隨著事業(yè)單位財務(wù)會計和預(yù)算管理改革的不斷深入，事業(yè)單位需要進一步建立健全預(yù)算審核制度，確保預(yù)算編制、執(zhí)行的科學(xué)性和合理性。而且在當(dāng)前財務(wù)會計電算化實現(xiàn)后，需要構(gòu)建一套完善的財務(wù)網(wǎng)絡(luò)管理體系，充分的利用現(xiàn)代化手段來開展會計核算工作，確保會計核算的質(zhì)量。
2.優(yōu)化會計科目和預(yù)算科目的設(shè)置
事業(yè)單位財務(wù)會計與預(yù)算管理工作存在著本質(zhì)上的區(qū)別，但在兩者結(jié)合過程中需要統(tǒng)一設(shè)置會計科目。即在事業(yè)單位對某項經(jīng)濟活動進行開展預(yù)算時，需要確定其在會計科目中的歸類，使該活動預(yù)算管理中的內(nèi)容與會計科目內(nèi)容保持一致性，從而更好的推進會計核算工作的順利進行。
3.規(guī)范預(yù)算編制的方法
目前，我國事業(yè)單位的預(yù)算編制工作由于受到使用方法的制約，變的過于形式化，忽視了實質(zhì)大于形式的會計原則。事業(yè)單位的預(yù)算部門應(yīng)該對單位中的資金情況進行重點關(guān)注，采取有效的手段對其進行綜合性的預(yù)算，因為預(yù)算編制工作比較復(fù)雜，所以要事先對相關(guān)的數(shù)據(jù)和資料進行收集，為后期的預(yù)算編制工作提供相應(yīng)的數(shù)據(jù)支持。另外，還要對零基預(yù)算進行轉(zhuǎn)變，從增量預(yù)算的角度入手對其進行完善，要對預(yù)算指標(biāo)進行明確。
4.加快會計電算化兩套系統(tǒng)的建設(shè)
事業(yè)單位原有的電算化系統(tǒng)只適應(yīng)預(yù)算會計的核算，但新的會計系統(tǒng)要包括預(yù)算會計、財務(wù)會計兩個系統(tǒng)，達到數(shù)據(jù)共享。與此同時，還必須保證與國庫集中支付系統(tǒng)、政府采購系統(tǒng)和預(yù)算編制系統(tǒng)的完全對接，以此實現(xiàn)相關(guān)系統(tǒng)間的數(shù)據(jù)共享。新的會計電算化系統(tǒng)應(yīng)能夠利用科目編碼的設(shè)置，對發(fā)生的每筆經(jīng)濟業(yè)務(wù)自動識別、選擇記賬系統(tǒng)，不影響預(yù)算收支的業(yè)務(wù)，直接計入財務(wù)會計系統(tǒng)，既影響預(yù)算收支又引起資產(chǎn)負債變化的業(yè)務(wù)，同時計入兩個系統(tǒng)。會計期末，電算化系統(tǒng)能夠自動生成兩套會計報表。
5.加強對財會人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)
相較于收付實現(xiàn)制下的預(yù)算會計核算，權(quán)責(zé)發(fā)生制下的財務(wù)會計核算更加復(fù)雜，這就對事業(yè)單位會計人員的業(yè)務(wù)水平提出了更高的要求。一直以來，事業(yè)單位會計人員都習(xí)慣了預(yù)算會計核算，對于財務(wù)會計核算較為陌生，因此需要在預(yù)算管理與財務(wù)會計結(jié)合過程中強化對會計人員業(yè)務(wù)的培訓(xùn)，努力提高事業(yè)單位會計隊伍的業(yè)務(wù)水平及專業(yè)技能，從而為事業(yè)單位會計改革的順利實施提供必要的保障。
三、結(jié)束語
事業(yè)單位預(yù)算管理與財務(wù)會計的結(jié)合是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，而且隨著二者之間結(jié)合的不斷深入，預(yù)算會計制度和財務(wù)會計制度不斷完善，這不僅有效提高了事業(yè)單位的管理水平，確保了財政資金的安全，而且加快了政府職能的轉(zhuǎn)變，使事業(yè)單位能夠更好的服務(wù)于社會和經(jīng)濟的發(fā)展。
參考文獻：
[1]李萱.淺析事業(yè)單位財務(wù)會計與預(yù)算管理的結(jié)合[J].財經(jīng)界（學(xué)術(shù)版），2016，17.
我國政府會計核算方法的創(chuàng)新———擴展的復(fù)式記賬法
擴展的復(fù)式記賬法是指政府會計主體在進行會計核算時，在統(tǒng)一的賬戶體系下進行預(yù)算會計和財務(wù)會計核算。其中，預(yù)算類會計科目采用收付實現(xiàn)制會計基礎(chǔ)核算，財務(wù)類會計科目采用修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)核算。對于同時涉及預(yù)算會計和財務(wù)會計的業(yè)務(wù)進行賬務(wù)處理時，在財務(wù)會計科目的基礎(chǔ)上搭載一個（或幾個）預(yù)算會計科目，實現(xiàn)二者同步核算。擴展的復(fù)式記賬法的特點是對會計基本復(fù)式記賬方法進行擴展，以解決預(yù)算類和財務(wù)類會計賬戶同時核算時由于會計基礎(chǔ)不同引起的記賬矛盾。
（一）基本原理。理論上，獨立的預(yù)算會計體系包括六個要素：資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余，采用收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)進對我國政府會計核算方法創(chuàng)新的思考韓曉明內(nèi)容提要：我國的政府會計改革是一項系統(tǒng)工程，在建立完整的政府會計體系、全面完善政府會計功能的過程中，如何進行預(yù)算會計和財務(wù)會計的有機結(jié)合，實現(xiàn)新舊會計制度的順利轉(zhuǎn)換，盡可能降低改革的難度和成本，是政府會計改革方案實施過程中需要考慮的具體問題。本文創(chuàng)新性地探討了實現(xiàn)預(yù)算會計和財務(wù)會計有機結(jié)合的會計核算方法，以期為我國的政府會計改革提供一些參考。關(guān)鍵詞：政府會計會計核算擴展的復(fù)式記賬法行會計賬務(wù)處理；獨立的政府財務(wù)會計體系也包括六個要素：資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用、結(jié)余，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)進行會計賬務(wù)處理。從會計核算的內(nèi)含和外延看，上述兩套會計體系所采用的收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制會計基礎(chǔ)之間的區(qū)別僅在于對應(yīng)收應(yīng)付項目確認的差異，即：收付實現(xiàn)制核算項目＋應(yīng)收應(yīng)付項目＝權(quán)責(zé)發(fā)生制核算項目上述公式表明，收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的很大一部分核算內(nèi)容是重合的，即收付實現(xiàn)制核算項目在進行會計核算時不存在不同會計基礎(chǔ)間的差異，存在差異的僅限于應(yīng)收應(yīng)付項目，而這些項目基本體現(xiàn)于財務(wù)會計的六要素當(dāng)中②，因此，實現(xiàn)預(yù)算會計和財務(wù)會計的有機統(tǒng)一具有理論上的可行性。基于此，在政府會計核算過程中，對于僅涉及財務(wù)會計的業(yè)務(wù)和事項，采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，依據(jù)常規(guī)的復(fù)式記賬法進行核算；對于既涉及預(yù)算會計、也涉及財務(wù)會計的業(yè)務(wù)和事項，則采用收付實現(xiàn)制③，在資產(chǎn)、負債或收入、費用類科目確認的同時，也在預(yù)算類科目中加以確認，即采用擴展的復(fù)式記賬法進行會計核算。擴展的復(fù)式記賬法核算的基本做法是，登記賬戶時，在采用普通財務(wù)會計復(fù)式記賬法做會計分錄的基礎(chǔ)上，搭載一個（或幾個）預(yù)算會計科目，即以相同金額同時登記至少3個賬戶。
（二）實質(zhì)及優(yōu)越性。擴展的復(fù)式記賬法是將預(yù)算會計和財務(wù)會計兩套體系中重復(fù)的部分合并，實現(xiàn)在一套會計制度中同時反映兩套信息的目的，即不再單獨反映預(yù)算會計的資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)三個會計要素，而是通過財務(wù)會計的資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)三個會計要素合并反映。因此，雖然形式上是擴展的，即在財務(wù)會計復(fù)式記賬法做會計分錄的基礎(chǔ)上搭載預(yù)算會計科目，實質(zhì)上，仍然是兩套完整的會計核算體系，即“預(yù)算會計體系＋財務(wù)會計體系”（見圖1）。擴展的復(fù)式記賬法通過在形式和內(nèi)容兩方面實現(xiàn)對基本會計核算方法的擴展，具有以下優(yōu)點：第一，避免了預(yù)算會計和財務(wù)會計“兩套賬”對同一業(yè)務(wù)的分別處理所帶來的信息孤立，建立起預(yù)算會計和財務(wù)會計之間的有機聯(lián)系，實現(xiàn)了政府會計信息的全面統(tǒng)一，同時，還能夠保證充分發(fā)揮預(yù)算會計和財務(wù)會計各自的積極作用。第二，清晰反映同一業(yè)務(wù)在預(yù)算會計和財務(wù)會計之間存在的關(guān)聯(lián)性，有利于追蹤預(yù)算收支的后續(xù)過程，在實現(xiàn)政府對與預(yù)算資金有關(guān)的資產(chǎn)、負債進行有效監(jiān)管方面具有獨特的優(yōu)勢。第三，理順了政府預(yù)算在年末進行權(quán)責(zé)發(fā)生制調(diào)整的會計處理，同時，統(tǒng)一的會計科目易于實現(xiàn)政府財務(wù)報告在各個層次的合并。第四，在擴展現(xiàn)有記賬方法的基礎(chǔ)上形成，兼容基本的復(fù)式記賬法，易于理解，便于操作，執(zhí)行成本較低，較易實現(xiàn)現(xiàn)有會計制度體系向新制度的轉(zhuǎn)換，而且，在會計信息化系統(tǒng)中，工作量增加幅度相對較少。
擴展的復(fù)式記賬法實務(wù)示例
以下通過幾個政府和公益性單位典型業(yè)務(wù)的會計處理過程對擴展的復(fù)式記賬法進行進一步說明。其中，“財政借入款（本金、利息）”為負債類科目，“一般預(yù)算支出”為預(yù)算類科目，“國庫存款”為資產(chǎn)類科目?！耙话泐A(yù)算支出”賬戶依據(jù)等式1進行平衡，“財政借入款（本金、利息）”和“國庫存款”科目之間實現(xiàn)平衡⑦。提取固定資產(chǎn)折舊時，依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制記費用增加和累計折舊增加，不進行預(yù)算會計賬戶的賬務(wù)處理，分錄略。除了對上述既發(fā)生預(yù)算收支、又引起資產(chǎn)負債變化的業(yè)務(wù)采用擴展的復(fù)式記賬法登記賬戶以外，其他業(yè)務(wù)仍舊遵循預(yù)算會計和財務(wù)會計的一貫做法，采用普通復(fù)式記賬法進行核算。會計期末，預(yù)算會計根據(jù)預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余賬戶數(shù)據(jù)直接編制預(yù)算收支表，財務(wù)會計按照財務(wù)會計賬戶數(shù)據(jù)編制資產(chǎn)負債表和收入費用表（運營績效表）。實務(wù)中采用擴展的復(fù)式記賬法登記賬戶時，可以對預(yù)算會計的賬戶打?qū)Ｓ脴?biāo)記，以便于實現(xiàn)后續(xù)的會計信息生成以及進行稽核、審計。
結(jié)語
關(guān)鍵詞：新制度；事業(yè)單位；收入核算；改進
一、引言
2015年10月，財政部以78號令公布了《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，后于2017年又以財會〔2017〕25號文下發(fā)了《關(guān)于印發(fā)<政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表>的通知》，要求我國各類行政事業(yè)單位于2019年1月1日起執(zhí)行，原執(zhí)行行業(yè)類事業(yè)單位會計制度的單位均不再執(zhí)行原制度。新準(zhǔn)則與《政府會計制度》（以下簡稱“新制度”）的實施是我國行政事業(yè)單位財務(wù)會計工作的一件大事，引入了全新的核算理念。收入作為一類重要的會計要素，新準(zhǔn)則目前的基本思路是在預(yù)算口徑以收付實現(xiàn)制作為計量基礎(chǔ)核算預(yù)算收入，在財務(wù)會計口徑按權(quán)責(zé)發(fā)生制進行收入的核算，使會計信息有了明確的標(biāo)準(zhǔn)，有利于更好地提升會計信息的真實性與透明度。
二、新制度下事業(yè)單位收入核算的主要變化
（一）收入核算范疇的變化
當(dāng)前的新制度對事業(yè)單位收入核算的范疇進行了調(diào)整，相比原來的處理也進行了相應(yīng)的變化規(guī)定。一方面新制度是通過“雙體系”記賬模式擴充了大量的財務(wù)會計相關(guān)科目（或?qū)υA(yù)算會計科目相關(guān)科目進行了細化），另一方面數(shù)量也大于預(yù)算會計科目，這樣使得事業(yè)單位在核算時可以更好地結(jié)合單位業(yè)務(wù)的經(jīng)濟實質(zhì)來進行賬務(wù)處理，同時在報表編制時，也能夠更為真實地體現(xiàn)事業(yè)單位的相關(guān)收入，使利潤表更為真實、可信。
（二）收入核算方式的變化
新制度實施前，事業(yè)單位基本上是按預(yù)算會計口徑進行相關(guān)的收入會計核算。即對相關(guān)的收入科目要求在收到款項時確認收入，這在一定程度上也是收付實現(xiàn)制的體現(xiàn)。簡要地講，財政補助收入與上級補助收入等專門款項，事業(yè)收入、其他收入等在收到時就確認為收入，而經(jīng)營性收入則執(zhí)行類似于企業(yè)的收入確認條件，即要求在提供商業(yè)或勞務(wù)收到貨款或收款憑據(jù)時確認收入。事業(yè)單位對跨度較長的項目其收入按完工進度進行確認。在新制度實施后，財政撥款收入、上級財政撥款收入與事業(yè)收入一般情況下和原來的保持不變。但是值得注意的是對科研單位等開展科研活動或輔助活動從非同級財政取得的相關(guān)撥款要計入事業(yè)收入核算，對捐贈收入與銀行存款的利息收入仍按原方式確認，對其他收入也參照原方式進行。
（三）科目設(shè)置的變化
在新制度中，以科目編號4001-4609對收入種類進行了規(guī)范，共計11個科目，包括財政撥款收入、事業(yè)收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入、非同級財政撥款收入、投資收益、捐贈收入、利息收入、租金收入、其他收入。由于新準(zhǔn)則要求事業(yè)單位對涉及相關(guān)財務(wù)會計方面進行“平行記賬”，故而對應(yīng)的預(yù)算會計科目也存在著一定的差異。對預(yù)算會計口徑而言，也有相應(yīng)的更新，包括了財政撥款預(yù)算收入、事業(yè)預(yù)算收入、上級補助預(yù)算收入、附屬單位上繳預(yù)算收入、經(jīng)營預(yù)算收入、債務(wù)預(yù)算收入、非同級財政撥款預(yù)算收入、投資預(yù)算收益、其他預(yù)算收入等9項。而原制度主要是通過預(yù)算會計科目口徑進行核算，包括財政補助收入、上級補助收入、事業(yè)收入、經(jīng)營收入、其他收入、附屬單位上繳收入等諸項。值得注意的是，在上述科目中，事業(yè)收入、上級補助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營收入、投資收益為事業(yè)單位特有的科目。
三、新制度下事業(yè)單位收入核算關(guān)鍵點與改進
（一）明確新制度下的事業(yè)單位收入與預(yù)算會計收入的異同
目前實施的新制度收入核算設(shè)定的相關(guān)科目與預(yù)算會計的收入類科目對應(yīng)關(guān)系還是非常明顯的，但是也存在著顯著的不同。因此，要做好新制度的收入確認與優(yōu)化，首先要明確當(dāng)前制度收入科目與原預(yù)算會計收入科目涵蓋的內(nèi)容存在的異同。1.基本一致的相關(guān)科目。以新制度的預(yù)算收入科目為例進行分析。一級科目中，事業(yè)預(yù)算收入、上級補助預(yù)算收入、附屬單位上繳預(yù)算收入、經(jīng)營預(yù)算收入等與原制度相比，均多了“預(yù)算”二字，這一方面是與財政〔2017〕25號文規(guī)定的新制度下的會計科目進行區(qū)別，更重要的是表示此類科目主要用于計量納入財政部門預(yù)算資金對應(yīng)的收入項目。新制度中的財政撥款預(yù)算收入主要用于替換原制度中的財政補助收入，基本核算內(nèi)容一樣，重點在于計量從同級財政部門取得的相關(guān)財政撥款。2.新增的收入科目。新增了從非同級財政撥款預(yù)算收入科目。此項目與財政撥款預(yù)算收入類似，只是核算的收入來源不同，此科目主要計量的是同級政府其他部門的相關(guān)撥款。此項目還包括了其他政府部門橫向轉(zhuǎn)撥的相關(guān)款項。新增了債務(wù)預(yù)算收入。該項目主要是核算事業(yè)單位從金融機構(gòu)獲取的借款，而這些借款本身是納入預(yù)算管理范疇的，但由于此處系預(yù)算會計口徑，故而取得的借款也歸入“收入”項目。值得注意的是，雖然此部分借款納入了預(yù)算會計范圍，但是其償還資金特別是債務(wù)本金不能以財政資金為來源。3.其他變化的科目。針對該項目，主要是指投資預(yù)算收益科目。此科目在原制度中列入其他收入下，作為二級科目存在。此科目在本次新制度變動中，升級為一級科目。
（二）改進收入核算方法
一方面，會計人員要根據(jù)“收支兩條線”的相關(guān)要求，對經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生而進入財政專戶的實際金額進行記賬，涉及預(yù)算會計核算的要平行記賬并定期核對，年末進行結(jié)轉(zhuǎn)。要注意對以合同進度分期確認收入的，必須按一定的方法來確定完工進度；另一方面是要重點關(guān)注經(jīng)濟業(yè)務(wù)中的特殊處理。除大體平移的相關(guān)要求沒有大的變化外，會計人員要重視如下特殊事項的收入核算。1.對外投資產(chǎn)生收益的相關(guān)核算。事業(yè)單位作為市場經(jīng)濟的重要參與者，提供較多的社會基礎(chǔ)公共服務(wù)，參與多元化經(jīng)營，同時也由于歷史原因，部分事業(yè)單位還存在著各類投資行為。原則上講，投資包括股權(quán)投資與債權(quán)投資，因此也需要按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則確認相關(guān)的投資收益或利息收入。2.房屋出租收入的核算。新制度實施后，房屋租金的處理也發(fā)生了變化。特別是對部分事業(yè)單位存在著出租房產(chǎn)的情況，也需要認真對待其變化情況。此前事業(yè)單位在收到款項時按收付實現(xiàn)制原則進行會計處理，而新制度實施后，則根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則進行處理，加之大多數(shù)租金往往為預(yù)付方式，少部分為后付方式，事業(yè)單位就需要分不同情況進行處理。在預(yù)收租金的情況下，收到租金時（假定此時不考慮稅費），財務(wù)會計口徑記賬為“借：銀行存款；貸：預(yù)收賬款”，預(yù)算會計口徑為“借：資金結(jié)存——貨幣資金；貸：其他預(yù)算收入——租金收入”。在定期確認收入時，記賬為“借：預(yù)收賬款；貸：租金收入”，預(yù)算會計口徑不做處理。在后付租金的情況下，在確認應(yīng)收租金時，財務(wù)會計口徑記賬為“借：應(yīng)收賬款；貸：租金收入”，預(yù)算會計此時不做處理。在收到租金時，財務(wù)會計處理為“借：銀行存款；貸：應(yīng)收賬款”，預(yù)算會計處理為“借：資金結(jié)存——貨幣資金；貸：其他預(yù)算收入——租金收入”。3.部分財政專戶返還方式形成的事業(yè)收入。此類情況相對特殊，也需要特別注意其正確處理方式。首先，收到相關(guān)款項實現(xiàn)收入但暫未上繳時，記賬為“借：銀行存款或應(yīng)收賬款；貸：應(yīng)繳財政款”；其次，在向財政專戶繳款時，按實際發(fā)生額記賬“借：應(yīng)繳財政款；貸：銀行存款”；最后，收到財政返還的事業(yè)收入記賬為“借：銀行存款；貸：事業(yè)收入”，金額以實際發(fā)生額為準(zhǔn)。此時預(yù)算會計直接記賬為“借:資金結(jié)存——貨幣資金；貸:事業(yè)預(yù)算收入”。
（三）結(jié)合新制度的相關(guān)要求，加強事業(yè)單位收入綜合管理
1.深入認識相關(guān)調(diào)整對事業(yè)單位財務(wù)核算與管理的影響。從預(yù)算會計收入的分類來看，分解為財政撥款預(yù)算和非同級財政撥款預(yù)算收入兩個科目，這樣能夠很明晰地看出事業(yè)單位財政資金的來源與構(gòu)成，便于了解事業(yè)單位的資金流向，對財務(wù)內(nèi)部往來核對與沖銷、會計報表合并提供良好的基礎(chǔ)。債務(wù)預(yù)算收入屬于新增的預(yù)算收入科目，這對事業(yè)單位的財務(wù)風(fēng)險管控與政府債務(wù)規(guī)模的了解可以有直觀的分析與判斷。投資收益從二級科目調(diào)整到一級科目，充分體現(xiàn)了對該科目的重視，也反映了當(dāng)前對事業(yè)單位投資管理的嚴(yán)格要求與國有資產(chǎn)保值增值的指標(biāo)體現(xiàn)。2.隨著事業(yè)單位服務(wù)與參與市場經(jīng)濟程度的加深，事業(yè)單位業(yè)務(wù)人員與財務(wù)人員要增強對收入綜合管理的認識，對各類收入的構(gòu)成進行梳理，并整理出各業(yè)務(wù)歸口管理部門（單位）緊密相關(guān)的責(zé)任單元，確保收入的真實、有效。對財務(wù)管理部門而言，應(yīng)設(shè)置專人核算收入，并且對收入的核算提出相應(yīng)的要求，一方面要與各類業(yè)務(wù)部門保持密切聯(lián)系，對各類經(jīng)濟合同要全面掌握相關(guān)簽訂與實施情況，掌握收入確認的形式要件；另一方面要根據(jù)單位的業(yè)務(wù)開展情況與經(jīng)費使用情況，對各類收入按要求進行準(zhǔn)確的處理，并結(jié)合合同規(guī)定與經(jīng)濟業(yè)務(wù)的實質(zhì)，在收入確認時處理好預(yù)收賬款和應(yīng)收賬款，在資金流入流出時進行相應(yīng)沖銷，并注意登記臺賬與進行賬齡分析。
四、結(jié)語
新《政府會計制度》的實施是政府會計制度改革的重要進展，對事業(yè)單位的收入核算也提出了相應(yīng)的挑戰(zhàn)。當(dāng)前，事業(yè)單位的財務(wù)人員應(yīng)深入分析新制度的相關(guān)規(guī)定，區(qū)分與原制度的區(qū)別，并在雙體系的模式下做好相關(guān)的會計處理，提升會計信息可比性，使事業(yè)單位的財務(wù)與經(jīng)濟狀況能夠得到良好的體現(xiàn)。在實際工作中不斷總結(jié)經(jīng)驗，使事業(yè)單位的會計核算與計量工作質(zhì)量得到不斷提升。
參考文獻：
[1]錢嘉琪.淺析政府會計制度對事業(yè)單位財務(wù)管理影響[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財務(wù),2020(17):37-38.
【關(guān)鍵詞】高校 會計制度 改革
根據(jù)財政部頒布的《預(yù)算會計核算制度改革要點》，在我國延續(xù)多年的由總預(yù)算會計和單位預(yù)算會計組成的預(yù)算會計體系將由財政總預(yù)算會計、行政單位會計和事業(yè)單位會計組成的新體系所取代。財政部根據(jù)這三種預(yù)算會計的特點及實際情況分別制定相應(yīng)的會計制度加以規(guī)范。
一、高校財務(wù)會計制度的概念
按會計辭典的解釋，會計制度，是進行會計工作所必須遵守的規(guī)則、辦法和程序的總稱。根據(jù)這個解釋，高校財務(wù)會計制度，就應(yīng)該是高等學(xué)校進行財務(wù)會計工作必須遵守的規(guī)則、辦法和程序的總稱。
高校財務(wù)會計制度的作用。高校財務(wù)會計制度，是為了實現(xiàn)該校的發(fā)展建設(shè)目標(biāo)，加強學(xué)校調(diào)控，強化財務(wù)會計管理的手段；是國家財經(jīng)工作方針、政策、法令、規(guī)章等在高等學(xué)校的具體體現(xiàn)，它是社會主義法制在高校的重要組成部分。
二、當(dāng)前高校會計制度存在的若干問題
根據(jù)現(xiàn)行的高校財務(wù)會計制度，來對高校人才培養(yǎng)成本進行核算和賬務(wù)處理是比較難的，筆者設(shè)想，應(yīng)在高校的財務(wù)部門設(shè)立成本會計組，也可以依托現(xiàn)行的會計核算部門進行成本會計核算。
（一）高校收支核算不能形成配比
從事業(yè)收入看，高校收入來源除財政撥款外，主要是收取學(xué)費和教學(xué)科研收入，按照國家規(guī)定學(xué)校獲得的這部分收入應(yīng)當(dāng)繳入財政預(yù)算外資金專戶，不計人事業(yè)收入。但現(xiàn)行會計制度沒有規(guī)定收入確認的時間，高校收取的學(xué)費、住宿費等教學(xué)、科研收入全部上繳財政專戶，財政部門甚至在當(dāng)年都不能及時返還，在會計年度高校收入與支出無法配比，影響了高校資金運作，高校在財政專戶即使存款很多也不能形成支出。
（二）高校資產(chǎn)核算方法不科學(xué)
在固定資產(chǎn)上，高校會計制度首次引進了“資產(chǎn)”概念，并規(guī)定“資產(chǎn)是指高等學(xué)校占有或者使用的能以貨幣計量的經(jīng)濟資源，包括各種財產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利”。但會計科目設(shè)計及其核算內(nèi)容與“資產(chǎn)”這一會計要素本身不相吻合，高校在購建固定資產(chǎn)時，實際上這是資產(chǎn)價值形態(tài)的轉(zhuǎn)換，并沒有發(fā)生耗費和損失，而按“會計制度”規(guī)定直接列支，對已經(jīng)存在的經(jīng)濟資源就作為“耗費或損失”來處理，高校固定資產(chǎn)只有與虛設(shè)的固定基金相對應(yīng)，這實際上使固定資產(chǎn)核算游離于會計核算系統(tǒng)之外。這既虛列支出，又不利于資產(chǎn)管理。
（三）會計科目設(shè)計與核算不能全面反映經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容
現(xiàn)行高校會計制度中設(shè)計的會計科目及其核算內(nèi)容都無法涵蓋高校發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，例如，高校房改資金收支業(yè)務(wù)、融資貸款業(yè)務(wù)等，不可能做到“大收大支、全收全支”。由教育投資主體多元化帶來的同一所高校由兩個以上的投資主體共同投資、共擔(dān)風(fēng)險、共享利益如何體現(xiàn)其各自的權(quán)利與義務(wù)呢？現(xiàn)行高校會計制度均無法反映。
三、完善高校會計制度的建議與對策
（一）改收付實現(xiàn)制為權(quán)責(zé)發(fā)生制
在權(quán)責(zé)發(fā)生制會計下，能通過非現(xiàn)金資產(chǎn)、負債、營業(yè)收入、費用、溢余和損失的核算，而把某一個體的經(jīng)營活動和影響它的交易、事項和情況，與它的現(xiàn)金收入、現(xiàn)金支出聯(lián)系起來。故權(quán)責(zé)發(fā)生制會計能提供有關(guān)某一個體資產(chǎn)和負債及其變動的信息，從而滿足非贏利組織報表使用者的信息需求，這是僅限于現(xiàn)金收支的收付實現(xiàn)制會計所不能提供的。從這個意義上說，非贏利組織會計包括高等院校會計的會計基礎(chǔ)應(yīng)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而不是收付實現(xiàn)制。采用權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)，有助于高校教育活動收入成本正確計量，真實反映學(xué)校財務(wù)運行狀況和財務(wù)成果，同時又能有效地將高校支出與收系起來并形成配比，促進高校支出的“代際公平”，為以績效管理為導(dǎo)向的高校改革創(chuàng)造條件。
（二）建立資產(chǎn)及其價值補償核算體系
根據(jù)高校固定資產(chǎn)的類別，應(yīng)采取有所區(qū)別的資產(chǎn)補償核算方法。對房屋和建筑物、專用設(shè)備與一般設(shè)備，應(yīng)采取折舊的辦法。企業(yè)固定資產(chǎn)管理，從資產(chǎn)評估（歷史成本與公允價值）、減值處理到計提折舊已有一套成熟的核算方法和管理辦法，是很科學(xué)的，高校應(yīng)予采用。對文物和陳列品以及圖書，則應(yīng)采取設(shè)置基金的辦法。因此，需要增加“固定資產(chǎn)折舊”科目，將“修購基金”的明細科目名稱改為“圖書、陳列品基金”，并按不同渠道提取資金，實現(xiàn)固定資產(chǎn)的價值補償，滿足高等學(xué)校人才培養(yǎng)成本核算的要求。
（三）改進完善高校會計報告體系
現(xiàn)行高校會計制度給出了“資產(chǎn)負債表”“收人支出表”“支出明細表”三張基本報表，這是需要的，但僅靠這三張會計報表提供會計信息是遠遠不能滿足要求的。建議增加“財務(wù)狀況變動表”、“現(xiàn)金流量表”和“成本核算報表”等基本報表，給會計信息的使用者提供有助于高校內(nèi)部管理和決策的會計信息，提供有助于有關(guān)部門評估學(xué)校規(guī)模、辦學(xué)條件的信息以及評價辦學(xué)效益和領(lǐng)導(dǎo)業(yè)績的信息。
改革高等學(xué)校會計制度可吸收這一觀點，目前高校成本核算也不宜過細，否則靠加工出來的相關(guān)數(shù)據(jù)核算成本將影響成本的真實性和可比性。實際上，政府預(yù)算科目中“人員支出”、“對個人和家庭的補助支出”屬于高校經(jīng)常性成本中的人員性成本，“公用支出”屬于高校經(jīng)常性支出中的非人員性成本；學(xué)校征地、基本建設(shè)和固定資產(chǎn)購置支出則屬于資本成本。
四、結(jié)論
面對當(dāng)前高校會計制度存在的問題，要采取有效的改革措施對其進行管理與控制，加強高校會計制度的改革是當(dāng)前高等教育財務(wù)管理中的重要任務(wù)，要積極地開展相關(guān)調(diào)研，為高校會計制度的改革提供一定的參考價值。
參考文獻：
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一、權(quán)責(zé)發(fā)生制引入的模式分析
（一）單基礎(chǔ)會計模式如果一個會計主體只使用一種會計基礎(chǔ)、設(shè)置相應(yīng)的一套賬戶進行日常賬戶記錄，并編制相應(yīng)基礎(chǔ)的會計報表，則稱為單基礎(chǔ)會計模式。比如我國現(xiàn)行政府會計采用的就是單基礎(chǔ)會計模式，即采用修正的收付實現(xiàn)制進行日常記錄，編制的報表也同樣是以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的、反映預(yù)算收支的收支報表和資產(chǎn)負債表。單基礎(chǔ)模式最大的好處是使得政府會計在會計、報告和預(yù)算中保持一致，具有一定合理性和易操作性。然而，單基礎(chǔ)模式所形成的一套會計賬戶無法滿足在預(yù)算收支表和資產(chǎn)負債表同時進行確認和反映的情況，比如，向國外的貸款，目前只能在預(yù)算收支表上確認支出，卻無法在資產(chǎn)負債表上確認債權(quán)。由于預(yù)算收支表與資產(chǎn)負債表的會計基礎(chǔ)的一致性，使得無法滿足管理人員對基于修正收付實現(xiàn)制的預(yù)算信息和基于權(quán)責(zé)發(fā)生制的財務(wù)信息的雙重需要。當(dāng)然，單基礎(chǔ)會計模式并不是嚴(yán)格意義上的“單基礎(chǔ)”，在現(xiàn)實生活中一般呈現(xiàn)的是“一種基礎(chǔ)為主、多種基礎(chǔ)并存”的格局。因為我國的政府支出機構(gòu)眾多，層次級別也很多，各自的具體情況差別較大。有些領(lǐng)域使用權(quán)責(zé)發(fā)生制較難，有些領(lǐng)域則顯得容易的多。因此，這些并存的不同會計基礎(chǔ)常常出現(xiàn)在中央政府與地方政府之間，收入確認與支出確認之間，財務(wù)報告與預(yù)算系統(tǒng)之間等。因此，有學(xué)者建議，我國政府會計可以在記賬時采用修正的收付實現(xiàn)制，而在編制報表時將報表調(diào)整成權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的報表，如同企業(yè)會計報表中包括了調(diào)整后的現(xiàn)金流量表一般。但是，收付實現(xiàn)制報告調(diào)整成權(quán)責(zé)發(fā)生制報告，需要相應(yīng)的記錄，或者證據(jù)，這樣做不僅違背了賬表一致的會計程序，調(diào)整的數(shù)據(jù)是否具有客觀性、真實性還值得考證。也就是說，權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上調(diào)整成收付實現(xiàn)制報告容易，但反其道行之就比較難了。這種在收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)上“附加”權(quán)責(zé)發(fā)生制報告的做法，在根本上采用的還是單基礎(chǔ)會計模式。因為在這個過程當(dāng)中，從計量、確認到報告始終采用的是一套賬戶，使用的是一種會計基礎(chǔ)，只是在最后將收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)的報告調(diào)整成權(quán)責(zé)發(fā)生制的報告而已，這與雙基礎(chǔ)會計模式還是有本質(zhì)區(qū)別。
（二）雙基礎(chǔ)會計模式 如果在一個會計主體下使用兩種會計基礎(chǔ)進行日常賬戶記錄，形成兩套獨立的賬戶，并且編制不同會計基礎(chǔ)的兩套會計報表，則稱為雙基礎(chǔ)會計模式。比如，在近期出臺的高校會計征求意見稿中，通過設(shè)置“預(yù)算收入”、“預(yù)算支出”、“本期結(jié)余”、“累計結(jié)余”四個預(yù)算會計科目，與財務(wù)會計科目進行平行核算。相應(yīng)的，預(yù)算會計科目最后匯總為預(yù)算收支表，而財務(wù)方面的報表為資產(chǎn)負債表和收入費用表，征求意見稿中，資產(chǎn)負債表由原來的“資產(chǎn)+支出=負債+凈資產(chǎn)+收入”形式改為以修正權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的“資產(chǎn)=負債+凈資產(chǎn)”，收入支出表也相應(yīng)的改為收入費用表，報告的是以修正權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的收入和支出，這樣能夠準(zhǔn)確的提供相關(guān)的財務(wù)和成本信息。由此可見，雙基礎(chǔ)會計模式最大的優(yōu)點在于克服在單基礎(chǔ)會計模式下權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實現(xiàn)制兩種會計信息的混淆；而在這種模式下通過在一個會計主體下設(shè)置兩套不同的賬戶、報告，分別采用不同的會計基礎(chǔ)，也必然造成一個會計主體下兩種不同會計體系的形成――政府財務(wù)會計體系和預(yù)算會計體系。近年來，關(guān)于雙基礎(chǔ)模式下會計體系的劃分的研究越來越多，陳立齊（2004）認為，隨著權(quán)責(zé)發(fā)生制的加大，難免會導(dǎo)致政府會計與傳統(tǒng)的現(xiàn)金制預(yù)算越來越分離，而這種分離的理論根源在于預(yù)算注重收入和支出的流量，而會計的出發(fā)點是資產(chǎn)和負債的存量。Christiaens（1999）也認為，實際上會計系統(tǒng)不應(yīng)該混合，每個系統(tǒng)的規(guī)則不應(yīng)該主導(dǎo)其他會計系統(tǒng)。 在“大總分類賬”中，三種會計系統(tǒng)各自保持各自的規(guī)則， 并滿足不同會計信息需要，具體如表1所示。張琦（2007）主張，我國未來的政府會計改革既要以提供完整的財務(wù)信息為目標(biāo)，但又不能削弱會計系統(tǒng)的預(yù)算管理功能為代價，將政府會計系統(tǒng)劃分為以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的政府財務(wù)會計系統(tǒng)與以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算系統(tǒng)，發(fā)揮兩類不同會計系統(tǒng)各自的優(yōu)勢功能?？傊?，雙基礎(chǔ)模式在我國政府會計領(lǐng)域的實施和發(fā)展是對傳統(tǒng)模式的一種挑戰(zhàn)，這種模式不僅引發(fā)人們對政府會計體系改革的思考，也引發(fā)了人們對中國未來權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的思考。
二、政府會計雙基礎(chǔ)模式發(fā)展思考
（一）目前的政府會計環(huán)境決定了仍應(yīng)夯實收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)我國政府會計面臨的環(huán)境很多，比如財政管理改革、財務(wù)壓力、全球改革壓力、制度安排等。其中，財政管理改革應(yīng)該是我國當(dāng)前最主要、也是最核心的環(huán)境之一。從2000年開始，我國開始陸續(xù)實行部門預(yù)算、政府采購制度、國庫集中收付制度和政府收支分類改革等。部門預(yù)算的編制模式導(dǎo)致了信息需求的變化，客觀上要求包括收入、支出、債務(wù)發(fā)行和其他信息在內(nèi)的功能強大的政府會計和報告系統(tǒng)；集中性的政府采購改革需要增強支出控制力度，增加采購的透明度、規(guī)范政府及其所屬機構(gòu)的支出行為；國庫集中收付制度更是需要通過國庫對預(yù)算會計系統(tǒng)進行追蹤和監(jiān)督財政交易；財政收支分類改革根據(jù)重新劃分收入和支出，用不同方式、不同側(cè)面對政府收支活動進行了清晰的反映，說明了政府資金的來源和用途。這些財政改革都需要對財政資金實行集中管理和控制，強調(diào)對預(yù)算資金的完整、全面的管理，準(zhǔn)確反映政府收支活動的全貌，并了解資金占用和使用情況。盡管采用雙基礎(chǔ)模式將形成以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主的政府財務(wù)會計與以收付實現(xiàn)制為主的預(yù)算會計兩套體系，但這兩套體系的發(fā)展優(yōu)先順序完全取決于我國政府會計對預(yù)算信息和財務(wù)信息的需求程度。筆者認為，目前我國政府會計改革的源動力主要來自預(yù)算管理系統(tǒng)的需要，其中，國庫集中收付制度、部門預(yù)算改革、政府收支分類改革和政府采購制度都需要管理部門對政府預(yù)算資金進行包括撥款、付款在內(nèi)的監(jiān)管，需要對資金實行全程性和全面性的追蹤和核算。我國所進行的一系列財政管理改革都顯示了我國政府強調(diào)對資金的集中化控制，最為關(guān)心的是預(yù)算資金的安全，其次才強調(diào)預(yù)算資金的使用效果。因此，現(xiàn)階段我國政府會計即使是向雙基礎(chǔ)制發(fā)展，但仍應(yīng)優(yōu)先發(fā)展和著重發(fā)展預(yù)算會計體系。
（二）形成“兩種會計基礎(chǔ)為主，各種會計基礎(chǔ)并存”的格局與單基礎(chǔ)會計模式一樣，雙基礎(chǔ)會計模式形成的各自體系中也會存在其他多種會計基礎(chǔ)并存的格局。比如，在以修正收付實現(xiàn)制為主的預(yù)算會計體系中需要引入承諾制會計基礎(chǔ)，以克服收付實現(xiàn)制所反映的信息“滯后”的缺陷。承諾基礎(chǔ)與權(quán)責(zé)發(fā)生制所采用的“正式的法定責(zé)任”概念不同，其使用的是一種“支出意向”概念，有時甚至在作出決定或者承諾時就記錄為支出。根據(jù)這種基礎(chǔ)所記錄的會計信息雖然比“法定義務(wù)”可靠性上要稍差，但是所記錄的時間顯然要比權(quán)責(zé)發(fā)生制要早，更比收付實現(xiàn)制要早。但是，承諾基礎(chǔ)的引入也會給管理當(dāng)局造成困惑。因為政府部門在承諾購買之初就予以記錄，也就是這筆支出并沒有實際發(fā)生而使其在會計中提前“發(fā)生”了，造成實際支出信息失真的情況。因此，筆者建議，承諾制所反映的“支出”可以在備查賬里進行反映，不在預(yù)算支出表里確認，而是以披露的方式予以公示。
（三）解決雙基礎(chǔ)模式的協(xié)調(diào)整合與成本問題 雙基礎(chǔ)模式雖然使得收付實現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制彼此獨立發(fā)展，然而，雙基礎(chǔ)模式畢竟是在一個會計主體下進行的，兩個系統(tǒng)之間的會計信息必然具備可比性。筆者認為，雙基礎(chǔ)模式下設(shè)置的收支賬戶的分類方面可以采用統(tǒng)一的財政收支分類的方式，也就是兩種系統(tǒng)所采用的賬戶分類盡可能保持一致。雙基礎(chǔ)模式的全面應(yīng)用還缺乏理論支持和實踐經(jīng)驗，改革過程中還要考慮發(fā)生的成本和可操作問題。但如果兩套賬戶通過電算化程序運行將使得會計人員工作變得輕松。比如，通過計算機自動識別哪項交易應(yīng)記入哪個系統(tǒng)，會計人員只要輸入會計分錄，最后自動生成財務(wù)會計體系和預(yù)算會計體系的兩類報告，同時滿足使用者對財務(wù)信息和預(yù)算信息的不同要求。
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關(guān)鍵詞：政府會計；政府會計改革；政府會計基本準(zhǔn)則
一、基本準(zhǔn)則的創(chuàng)新與突破
（一）政府會計體系的轉(zhuǎn)變
目前的預(yù)算會計體系已經(jīng)不能滿足政府績效評價、財政透明度、利益相關(guān)者等方面的需求。雖然預(yù)算會計體系在實施運用過程中有不斷的改進和完善，但仍然缺乏一個完整科學(xué)的標(biāo)準(zhǔn)體系?；緶?zhǔn)則的出臺有利于引導(dǎo)政府會計體系由預(yù)算會計體系向現(xiàn)代政府會計體系轉(zhuǎn)變，“二元系統(tǒng)論”者認為現(xiàn)代政府會計體系由政府財務(wù)會計和政府預(yù)算會計構(gòu)成，由于核算基礎(chǔ)的不同，應(yīng)當(dāng)分別編制財務(wù)報告和決算報告。建立參照企業(yè)會計系統(tǒng)的“四元系統(tǒng)”（包括政府管理會計、政府成本會計）是我國政府會計改革長期目標(biāo)。當(dāng)前政府會計改革的重點是建立“二元系統(tǒng)”，只有建立起一套科學(xué)規(guī)范合理的政府會計體系，才能真正反映政府受托責(zé)任履行情況，為會計信息使用者提供及時、有效、合理的會計信息。
（二）會計核算模式的創(chuàng)新
現(xiàn)行預(yù)算會計制度的核算對象分為資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出五大會計要素。這樣的分類給政府會計核算和信息報告帶來了不便，特別影響行政事業(yè)單位財務(wù)報告的科學(xué)性和真實性，因而有必要加以改進?！痘緶?zhǔn)則》在過去會計要素劃分上有所改進，第一次提出了收入和費用兩個要素，但與當(dāng)前的預(yù)算會計中的收入和支出有所區(qū)別，主要起到反映公共部門運行成本、資產(chǎn)管理效率的作用。會計核算模式的創(chuàng)新，既能滿足基于不同確認基礎(chǔ)的會計報表需求還能反映公共部門活動所包涵的會計核算對象，政府會計要素的重新界定具有科學(xué)合理性和普遍適用性。
（三）政府會計報告的轉(zhuǎn)變
我國目前的政府會計信息過于分散不集中，不能滿足政府會計信息使用者的需求，信息披露形式的不合理進一步阻礙了財政運行的透明度。對內(nèi)部信息需求者來說沒有充分的根據(jù)來做出政府決策，對外部使用者而言，不能摸清政府財務(wù)活動實際運行情況。《基本準(zhǔn)則》除了要求編制過去的決算報表外，還應(yīng)編制反映政府財務(wù)狀況的資產(chǎn)負債表以及反映政府營運成本績效情況的收入費用表和反映政府現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物的現(xiàn)金流量表，符合情況的還需要編制政府合并財務(wù)報表。綜合財務(wù)報告制度有利于規(guī)范政府財務(wù)信息的披露和利用，有利于加強政府財務(wù)報告的規(guī)范性和系統(tǒng)性，可以滿足不同信息使用者的需求。
（四）政府會計規(guī)范模式的轉(zhuǎn)變
目前，我國政府會計規(guī)范采用的是會計制度規(guī)范模式，會計制度主要是解釋會計科目、記賬制度、記賬程序以及財務(wù)報告的內(nèi)容，側(cè)重于具體業(yè)務(wù)規(guī)范。由于我國傳統(tǒng)預(yù)算會計體系和會計制度的弊端，三套政府會計制度自成體系、缺乏銜接，導(dǎo)致政府會計制度不能整體反映政府資產(chǎn)負債狀況和營運業(yè)績，而且現(xiàn)有的政府會計制度規(guī)范模式與國際規(guī)范模式存在脫軌現(xiàn)象?；緶?zhǔn)則的頒布和出臺，表明我國開始采用政府會計準(zhǔn)則規(guī)范模式，突破了長期以來單一預(yù)算會計制度規(guī)范模式，開啟了我國政府會計的準(zhǔn)則時代。規(guī)范模式的轉(zhuǎn)變可以借鑒企業(yè)會計規(guī)范模式轉(zhuǎn)變進程，模式轉(zhuǎn)變可以分兩步走：第一步是實現(xiàn)近期改革目標(biāo)即建立“準(zhǔn)則+制度”的混合模式，第二步實現(xiàn)長期改革目標(biāo)即建立與國際政府公共部門會計準(zhǔn)則相接近的準(zhǔn)則規(guī)范模式。
二、基本準(zhǔn)則實施的相關(guān)建議
（一）加快政府會計體系建設(shè)
政府會計改革是一項龐大的系統(tǒng)工程，既涉及到一系列法律法規(guī)的修訂和完善，也涉及到具體準(zhǔn)則、應(yīng)用指南等的制定與出臺?；緶?zhǔn)則僅是政府會計體系的一小部分，是建設(shè)政府財務(wù)會計體系的開端，可以借鑒企業(yè)會計體系，積極起草制定政府會計具體準(zhǔn)則及應(yīng)用指南。具體準(zhǔn)則的制定才能體現(xiàn)基本準(zhǔn)則的意義，應(yīng)用指南的跟進才能更好的理解和運用具體準(zhǔn)則。加強政府會計學(xué)術(shù)探討，充分發(fā)揮各界力量，提出問題解決問題，積極解決政府會計改革中的“硬骨頭”。規(guī)劃出各項措施的時間軸，穩(wěn)扎穩(wěn)打，循序漸進，讓政府會計改革在穩(wěn)中求進，力求在現(xiàn)有的基礎(chǔ)上建立一套健全完善的政府會計體系。
（二）注重政府會計人員的培養(yǎng)
在具體準(zhǔn)則出臺前先做好政府相關(guān)人員知識理念的更新和培訓(xùn)工作，尤其要加強對政府會計人員專業(yè)知識的培訓(xùn)和考核工作。更應(yīng)該重視加強政府會計教育問題，努力克服人才瓶頸問題。加強政府會計專業(yè)人才的培養(yǎng)既需要高校的努力也需要政府部門的重視和推動。高校是培養(yǎng)政府會計人才的孵化器，要充分發(fā)揮好高校的作用，注重引進政府會計方面的師資力量，做到教學(xué)與實踐相結(jié)合，培養(yǎng)一批復(fù)合型人才使之能勝任政府部財務(wù)會計與審計等方面工作。政府部門既要注重對人才的吸收也要重視政府會計在職人員的培養(yǎng)與后續(xù)教育，倡導(dǎo)終身學(xué)習(xí)理念。
（三）引入注冊會計師審計
政府部門引入注冊會計師審計（外部審計）制度有利于完善國家財政監(jiān)督和治理體系的構(gòu)建，有助于防范當(dāng)局債務(wù)風(fēng)險，滿足社會民眾對政府財務(wù)信息和財政活動透明度的需求，讓民眾充分享有政府財務(wù)信息的知情權(quán)和參與權(quán)。
首先要推動外部審計的制度化建設(shè)，制度的設(shè)計需要法律法規(guī)的支撐，積極出臺相關(guān)的法律法規(guī)為外部審計提供法律依據(jù)。可以先在小范圍試點時機成熟再推廣運用，同時賦予注冊會計師相應(yīng)的權(quán)利，保證政府審計的順利實施，以獲得充足、合理的審計證據(jù)以發(fā)表審計意見。其次，審計服務(wù)購買主體大部分是被審計對象，容易造成虛假審計報告，而且當(dāng)前審計服務(wù)主要運用于政府投資審計和企事業(yè)單位財務(wù)審計等少數(shù)領(lǐng)域，因此加強注冊會計師審計的獨立性及其工作的監(jiān)管和事后評價，從而保證政府審計質(zhì)量。再次，高效運用審計結(jié)果，是發(fā)揮注冊會計師審計作用的意義所在，建立有效的結(jié)果利用機制，不僅能發(fā)揮外部審計的監(jiān)督作用，更有助于形成外部審計、內(nèi)部審計、政府審計三大審計協(xié)調(diào)統(tǒng)籌關(guān)系，提升審計的有效性、合理科學(xué)性，讓政府活動在陽光下運行。（作者單位：重慶工商大學(xué)）
參考文獻：
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關(guān)鍵詞：新《財政總預(yù)算會計制度》；變化；對策
2015年10月，財政部對原《財政總預(yù)算會計制度》進行了重新修訂，這是在我國深入開展財稅體制改革背景下，進行的較大范圍的制度完善和修訂工作。此次修訂是一次將預(yù)算會計與財務(wù)會計相結(jié)合的嘗試，對促進形成我國更加透明、更加完整的政府財務(wù)信息以及推進政府信息公開制度的實施等有重要的幫助。對于新制度，需要財政總預(yù)算會計核算人員熟悉并掌握會計科目的設(shè)置與核算規(guī)則的變化內(nèi)容，調(diào)整會計系統(tǒng)設(shè)置與基礎(chǔ)資料的收集工作，形成有效的應(yīng)對措施。
一、新制度中的主要變化內(nèi)容
（一）組織會計核算業(yè)務(wù)的思路變化
新制度是根據(jù)《會計法》和最新的《預(yù)算法》的相關(guān)內(nèi)容進行修訂的，目的是能夠全面反映各級政府的財政資金收支情況和資產(chǎn)的使用存量情況。新制度重點借鑒了財務(wù)會計中權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算基礎(chǔ)，在會計業(yè)務(wù)核算中增加了“雙分錄”的核算規(guī)則，從而及時地反映政府債權(quán)、債務(wù)的變化情況。例如本級政府財政向下級政府財政轉(zhuǎn)貸外債資金時，債務(wù)責(zé)任仍然由下級政府負責(zé)，本級政府只是暫時性墊支。這樣就產(chǎn)生了應(yīng)收項目，具體會計核算分錄應(yīng)記為：借記“債務(wù)轉(zhuǎn)貸支出”科目，貸記“其他財政存款”科目；而對應(yīng)地借記“應(yīng)收外債轉(zhuǎn)貸款”科目，貸記“資產(chǎn)基金—應(yīng)收外債轉(zhuǎn)貸款”科目。財政總預(yù)算會計突破性地引用了這種核算規(guī)則，不僅清晰地反映出政府現(xiàn)金流的變化過程，而且也更加準(zhǔn)確地反映出政府的資產(chǎn)負債情況，有利于提高政府財務(wù)信息的質(zhì)量。
（二）新增了“國庫現(xiàn)金管理存款”科目
新制度中新增了“國庫現(xiàn)金管理存款”科目，用以核算財政部門存放在商業(yè)銀行中的財政資金，并與放置在國庫中的存款資金相區(qū)別。財政部門的財政資金放置在商業(yè)銀行中，是因國庫集中支付制度改革之后，財政部門將原下?lián)茴A(yù)算單位的資金收歸到財政單一賬戶中，僅下發(fā)用款額度的集中支付形式而出現(xiàn)的。這種財政資金管理模式有兩方面好處，一方面規(guī)范了預(yù)算單位的用款行為，提高了財政部門的監(jiān)督控制程度；另一方面，財政部門會集中大量現(xiàn)金可以有效地進行財政資金的調(diào)撥，提高財政資金的利用效率。而這項業(yè)務(wù)因商業(yè)銀行的存款利息會產(chǎn)生回收差額，應(yīng)將差額作為本級財政的一項收入處理，所以，本次修訂特別規(guī)范了這項活動的會計核算工作。當(dāng)財政資金轉(zhuǎn)入商業(yè)銀行時，借記“國庫現(xiàn)金管理存款”，貸記“國庫存款”；當(dāng)存款收回國庫時，按照收回的金額，借記“國庫存款”，按照原存款的本金部分，貸記“國庫現(xiàn)金管理存款”，并將兩者的差額貸記“一般公共預(yù)算本級收入”。
（三）增加了借款、債券發(fā)行和投資業(yè)務(wù)的核算
隨著政府經(jīng)濟活動范圍的拓展，同級財政除了正常財稅資金的收付業(yè)務(wù)之外，還存在對外借款、發(fā)行地方政府性債券以及政府股權(quán)投資等業(yè)務(wù)。本次修訂也針對這些業(yè)務(wù)內(nèi)容，設(shè)置了相關(guān)科目與核算規(guī)則。其中將原制度中的“暫存款”科目核算內(nèi)容分為專門核算對外借款的“借出款項”與核算其他日常管理活動形成的內(nèi)部借款的“其他應(yīng)收款項”科目。內(nèi)、外不同目的的借款事項分開來核算，有利于直觀掌握政府的債權(quán)結(jié)構(gòu)，便于有效實施財政管理。針對政府債券業(yè)務(wù)，新增了“應(yīng)付短期政府債券”、“應(yīng)付長期政府債券”科目和“應(yīng)收地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”、“應(yīng)付地方政府債券轉(zhuǎn)貸款”科目，分別用于核算政府發(fā)行的長短期債券以及地方政府債券轉(zhuǎn)貸款業(yè)務(wù)。這些修訂內(nèi)容適應(yīng)了加強我國地方政府性債務(wù)的管理要求，滿足了地方政府性債務(wù)置換等業(yè)務(wù)核算的需要。在政府股權(quán)投資核算業(yè)務(wù)中，增加了“股權(quán)投資”和“應(yīng)收股利”科目，并且按照權(quán)益法進行核算，核算政府投資于各類組織機構(gòu)中的股權(quán)權(quán)益。這三方面的制度內(nèi)容修訂，適應(yīng)了我國當(dāng)前政府活動的新趨勢，并有效借鑒利用財務(wù)會計權(quán)責(zé)發(fā)生制的核算優(yōu)勢，來全面反映政府資產(chǎn)負債情況的變動，減少了收付實現(xiàn)制下財務(wù)信息的不全面與數(shù)據(jù)滯后性的不利影響，提升了我國財政信息的時效性和有用性。
二、加強總預(yù)算會計核算工作的對策
（一）適應(yīng)“雙分錄”核算規(guī)則的工作思路
適應(yīng)“雙分錄”的會計核算思路，需要財務(wù)人員熟悉并掌握“雙分錄”的核算規(guī)則，并且建立起對應(yīng)的核算業(yè)務(wù)核查機制，防止出現(xiàn)操作差錯。首先，各級政府要加強組織財政部門學(xué)習(xí)新財政總預(yù)算會計的制度內(nèi)容，特別是了解權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)下的應(yīng)收應(yīng)付項目的業(yè)務(wù)核算，使得基層核算人員能夠熟練掌握核算技巧，并能實現(xiàn)準(zhǔn)確核算。其次，做好會計核算系統(tǒng)的升級工作。財政部門要及時與軟件公司溝通，對系統(tǒng)內(nèi)的核算規(guī)則和內(nèi)容進行必要的調(diào)整，保證與新制度實現(xiàn)對接。最后，建立必要的核算核查監(jiān)督機制和措施。新制度實施初期，可能會出現(xiàn)業(yè)務(wù)操作不規(guī)范或者遺漏的情況，必要的核查和監(jiān)督活動將有效降低會計核算差錯。財政部門可以將經(jīng)驗豐富的財務(wù)人員組成專家組，對容易出現(xiàn)問題的關(guān)鍵核算環(huán)節(jié)進行重點檢查，以保證核算內(nèi)容的準(zhǔn)確性。
（二）規(guī)范財政部門的理財活動
新增了“國庫現(xiàn)金管理存款”科目，以及規(guī)范了相應(yīng)業(yè)務(wù)的核算規(guī)則，有利于財政部門開展理財活動，增加一般預(yù)算收入。隨著全面實施國庫集中支付制度，財政部門有更多的資金留存在國庫中，如何更好地利用起來，一直是財政部門關(guān)心的問題。財政部門可以利用這次會計制度修訂的契機，積極尋求理財機會，拓寬財政收入來源?？梢岳蒙虡I(yè)銀行的定期、債券等投資理財形式，通過合理計劃年度內(nèi)本級以及各下屬預(yù)算單位的用款額度變化，結(jié)合預(yù)算收入的進度等，科學(xué)組織理財活動。同時，按照資金使用制度的規(guī)定，報經(jīng)必要主管部門的同意，符合相應(yīng)的制度要求。這樣不僅可以增加財政收入，彌補一般預(yù)算收入的不足，同時也盤活了財政存量資金，提高了資金的使用效率。
（三）加強新業(yè)務(wù)的學(xué)習(xí)
面對借款、政府債券發(fā)行和政府股權(quán)投資等核算新規(guī)則的應(yīng)用，財政部門首先要完善內(nèi)部會計核算系統(tǒng)的升級工作，按照新要求在系統(tǒng)中增設(shè)新科目，并且捋順科目之間的邏輯關(guān)系，同時按照項目名稱設(shè)置二級明細科目，以方便日后的財務(wù)管理工作與查詢工作。其次，使用這些負債類、權(quán)益類科目對于財政部門的財務(wù)人員是一次新的挑戰(zhàn)，因此，財政部門要加強財務(wù)人員對這些核算規(guī)則的學(xué)習(xí)，并且加強與政府債務(wù)管理部門的溝通，了解業(yè)務(wù)信息和業(yè)務(wù)特點，并設(shè)計必要的控制程序，提高權(quán)益類、負債類業(yè)務(wù)的核算準(zhǔn)確性。另外，隨著地方政府性債權(quán)、債務(wù)類業(yè)務(wù)的增多，財政部門需要強化相關(guān)基礎(chǔ)性資料和數(shù)據(jù)的收集與整理工作，建立起與相關(guān)部門的溝通與核對機制，保證基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)的完整性。財政總預(yù)算會計制度的修訂，對規(guī)范財政會計核算行為，準(zhǔn)確全面地反映政府收支活動，以及債權(quán)、債務(wù)結(jié)構(gòu)情況有重要的幫助。除了本文提到的核算規(guī)則、國庫現(xiàn)金管理、借款管理、政府債務(wù)發(fā)行以及政府股權(quán)投資等業(yè)務(wù)的核算變化外，還有增加財務(wù)報告附注的要求。報表附注能夠更加清晰地反映出政府的或有事項，對提高政府財務(wù)報告的可讀性有重要的作用。因此，各級財政部門的財務(wù)人員需要認真了解并熟悉這些變化內(nèi)容，通過加強財政總預(yù)算會計核算工作，不斷提高政府財務(wù)信息的質(zhì)量，促進政府的各項活動順利開展。
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【關(guān)鍵詞】 會計 核算 內(nèi)容 分析
引言
我國現(xiàn)行預(yù)算會計確立了五個會計要素，即資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和支出。其中，資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)三個要素構(gòu)筑資產(chǎn)負債表，所以也稱為資產(chǎn)負債表要素；收入和支出兩個要素構(gòu)筑收入支出表，所以也稱為收入支出表要素。下面就對預(yù)算會計要素有關(guān)問題進行探討。
1. 關(guān)于負債表的三個要素
在資產(chǎn)負債表三個要素資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)中，資產(chǎn)、負債是所在組織（營利組織一企業(yè)、非營利組織一財政、行政和事業(yè)單位）共有的會計要素，而凈資產(chǎn)是預(yù)算會計有的。它們之間的關(guān)系等式為：資產(chǎn)=負債+凈資產(chǎn)。在預(yù)算會計中，資產(chǎn)、負債和凈資產(chǎn)（企業(yè)會計中稱為所有者權(quán)益）三個要素有著不同于在企業(yè)會計中的特點。主要表現(xiàn)如下：
1.1行政事業(yè)單位的資產(chǎn)通常不使用“擁有或控制”這一企業(yè)會計常用的確認標(biāo)準(zhǔn)，而使用“占用或使用”這一標(biāo)準(zhǔn)來確認資產(chǎn)。因為行政事業(yè)單位的資產(chǎn)具有取得的無償性和使用的非經(jīng)營性或非盈利性的特點（除了事業(yè)單位的附屬企業(yè)和已納入企業(yè)會計核算體系的事業(yè)單位），凡是行政單位的資產(chǎn)尤其是固定資產(chǎn)通常由政府直接提供的，而不需由行政單位用其業(yè)務(wù)收入去購買。
1.2預(yù)算會計中資產(chǎn)有限定性和非限定性之分。資產(chǎn)的限定性，是指資產(chǎn)的提供者（包括撥款人和贈與人）對所提供的資產(chǎn)規(guī)定一定的限制，撥款人和贈與人通常是以通過法規(guī)、行政命令或協(xié)議等方式對其所提供的資產(chǎn)附加限制，接受資產(chǎn)的非營利組織必須給予以遵守。從時間角度看，限定性有暫時性限定和永久性限定之分。與此相對應(yīng)，其他資產(chǎn)可歸為非限定性資產(chǎn)。資產(chǎn)的限定性是非營利組織區(qū)別于營利組織的一個獨特方面。
1.3非營利組織的負債主要表現(xiàn)為流動負債。如財政總預(yù)算會計的負債主要表現(xiàn)為高信用的國債以及因財政周轉(zhuǎn)金的融通而形成的借入財政周轉(zhuǎn)金和因體制結(jié)算而形成的與上級往來等流動負債；由于國家規(guī)定行政事業(yè)單位都不得以發(fā)行債券的方式來籌集長期資金，同時銀行也一般只對其提供短期借款而基本上很少提供長期貨款，所以行政事業(yè)單位的負債主要是流動負債。因而非營利組織基本不存在資本結(jié)構(gòu)問題及利用杠桿作用問題，但是這卻是以盈利為目的的經(jīng)營性組織企業(yè)必須考慮的問題。
1.4預(yù)算會計中資產(chǎn)與負債的差額采用“凈資產(chǎn)”稱謂，這與國際通行的用法一致。企業(yè)會計中與之相對的概念是“所有者權(quán)益”，它是各種投資者對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)；同時，它也是與債權(quán)人權(quán)益相聯(lián)系的概念，它們共同構(gòu)成"權(quán)益"概念。顯然預(yù)算會計中的這個差額沒有上述明確的所有者權(quán)益特征。因而在預(yù)算會計中采用"凈資產(chǎn)"命名以區(qū)別于企業(yè)會計的"所有者權(quán)益"命名是很有必要的，也是非常合適的。
2. 結(jié)余核算要則
預(yù)算會計中收入支出表的等式關(guān)系為：收入-支出=結(jié)余。其中，收入要素與營利組織的收入要素有著顯著的差別，而支出要素是其特有的，"結(jié)余"沒有作為一個會計要素。具體分析如下；
2.1非營利組織的收入具有以下非凡性 從性質(zhì)看，非營利組織取得的收入是為了補償支出，而不是為了營利；提品或勞務(wù)等活動的價格或收費標(biāo)準(zhǔn)不完全按照市場經(jīng)濟價值規(guī)律來決定，甚至無償提供或免費服務(wù)。即非營利組織就其所提供的產(chǎn)品或勞務(wù)通常取得較低的收入或者甚至不取得收入；政府撥款一方面是為非營組織的存續(xù)發(fā)展，另一方面含有補貼性質(zhì)。即有些撥款屬于對低價格、低收費服務(wù)的一種彌補。從口徑看，非營利組織的收入是大口徑的而完全不同于營利組織小口徑收入概念。非營利組織的收入不僅包括業(yè)務(wù)收入，還包括投資利益、利息收入、捐贈收入和政府性的各類撥款等。
從限定看，非營利組織的收入有限定性與非限定性之分。如，接受的捐款，若捐款人關(guān)于這筆款項有規(guī)定的使用要求或期限，那么這筆接受的捐贈收入就屬于限定性的收入。
2.2非營利組織的支出要素在設(shè)計上，需要與收入要素相配合。同時支出與企業(yè)會計的費用相比在許多方面有非凡性。
從功能和目的看，非營利組織的支出有著財政資金再分配以及按照預(yù)算向所屬單位撥出經(jīng)費的性質(zhì)。
從口徑看，與收入的大口徑相一致，非營利組織的支出也是大口徑的。非營利組織的支出不僅包括費用性支出（狹義費用），還包括資本性支出。
從限定看，與限定收入與非限定性收入的區(qū)分相一致，非營利組織的支出也可分為限定性支出和非限定性支出，這也是資財提供者的規(guī)定要求使然。
從成本核算看，非營利組織的產(chǎn)品、勞務(wù)、項目等，需要單獨核算成本的，可以另外單獨核算處理，這并不否認支出要素的內(nèi)涵與外延。
2.3結(jié)余是非營利組織在一定期間收入與支出相抵后的差額。由于非營利組織不以營利為目的，其收入與支出的確認口徑與企業(yè)收入與費用的確認口徑有著明顯的差別。非營利組織的結(jié)余與企業(yè)利潤相比，有著明顯的非凡性，主要表現(xiàn)如下：①非營利組織的收入與支出通常也有差額，這個差額并不表現(xiàn)為利潤（或虧損），而表現(xiàn)為結(jié)余（或負結(jié)余）。但非營利組織并不追求這個余額，而是客觀以予以反映，以提供有用的會計信息。②在性質(zhì)上，非營組織的結(jié)余表現(xiàn)凈資產(chǎn)的變動，其屬性為凈資產(chǎn)，而企業(yè)的利潤表現(xiàn)為所有者權(quán)益的變動。③企業(yè)利潤存在分配問題并且（正）利潤必須履行納稅義務(wù)。非營利組織的結(jié)余一般不存在分配問題。非營利組織正結(jié)余不需履行納稅義務(wù)，負結(jié)余實質(zhì)上是對凈資產(chǎn)的沖減。④非營利組織的結(jié)余沒有明確的方向性，而企業(yè)利潤表現(xiàn)為貸方余額。⑤非營利組織的結(jié)余有限定性與非限定性只分。限定性結(jié)余是限定性收入與限定性支出相抵后的結(jié)余，非限定性結(jié)余是非限定性收入與非限定性支出相抵后的結(jié)余。
正因為如此，結(jié)余是否作為非營利組織的一個獨立會計要素，存在不同觀點。
贊成把結(jié)余作為一個獨立會計要素的觀點認為，如同企業(yè)會計的收入、費用和利潤三要素構(gòu)成企業(yè)“損益表”的基礎(chǔ)一樣，收入、支出和結(jié)余三要素構(gòu)成了預(yù)算會計的第二等式：收入-支出=結(jié)余，可以作為“收入支出表”的基礎(chǔ)，以系統(tǒng)完整地反映非營利組織的收支情況及其結(jié)果。而且關(guān)心非營利組織收支情況及其結(jié)果的會計信息使用者，也當(dāng)然希望能提供有關(guān)結(jié)余的信息。
不贊成把結(jié)余作為一個獨立會計要素的觀點認為，其一，結(jié)余的本質(zhì)屬性為凈資產(chǎn)，其作為獨立要素的經(jīng)濟意義不大。其二，對非營利組織來說，重要的是年度預(yù)算的執(zhí)行情況。結(jié)余作為一個要素，平時無法反映出收支結(jié)余情況的真實結(jié)果，即沒有實際的內(nèi)容。其三，結(jié)余作為預(yù)算的執(zhí)行結(jié)果，有很大的不確定性，可能有，也可能沒有；可能是貸方余額，也可能是借方余額。那么連余額的方向性都無法確定，作為要素是不合適的。當(dāng)然，最終結(jié)余沒有作為獨立要素。而實際上，不將結(jié)余作為獨立會計要素并不影響預(yù)算收支以及結(jié)余的核算和對預(yù)算執(zhí)行的檢查分析。
隨著財政部2014年10月制定了《財政部關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》（以下簡稱《指導(dǎo)意見》），2016年6月制定了《管理會計基本指引》，管理會計改革熱潮已經(jīng)來臨。長期以來，事業(yè)單位一直注重財務(wù)會計的建設(shè)而忽視管理會計體系建設(shè)，事業(yè)單位建立管理會計體系不但是貫徹黨的十和十八屆三中全會提出的深化會計改革的要求，也是推進行政事業(yè)單位加強預(yù)算績效管理，提高財務(wù)管理水平的重要途徑。
一、財務(wù)會計與管理會計的區(qū)別與聯(lián)系
財務(wù)會計與管理會計同為會計的兩大分支，長期以來人們重視財務(wù)會計的研究而忽略管理會計，在實際工作中也更多的運用財務(wù)會計，二者最根本的區(qū)別是對內(nèi)提供決策所需的信息還是對外提供決策所需的信息，對內(nèi)稱為管理會計，對外稱為財務(wù)會計。盡管財務(wù)會計與管理會計有所區(qū)別，但二者之間又是相互聯(lián)系、相互補充關(guān)系。
（一）服務(wù)對象方面
財務(wù)會計側(cè)重“外部會計”的同時也為內(nèi)部服務(wù)，管理會計側(cè)重“內(nèi)部會計”的同時也在為外部服務(wù)，財務(wù)會計提供的資金、成本、利潤等財務(wù)指標(biāo)，對企業(yè)內(nèi)部的管理者也同樣適用，是他們制定決策、編制計劃不可缺少的，同樣，企業(yè)外部投資人、債券人不但關(guān)注財務(wù)指標(biāo)，也需要了解管理會計提供的信息，可見，管理會計和財務(wù)會計在服務(wù)對象上雖有明顯區(qū)別，但也有一些交叉服務(wù)現(xiàn)象。
（二）資料來源方面
財務(wù)會計要取得會計憑證，設(shè)置會計科目和賬簿，要記賬、整理、匯總單位發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，而管理會計并非直接取得會計憑證，而是取得會計核算資料，為管理者提供會計信息與決策支持系統(tǒng)。
（三）職能定位方面
財務(wù)會計的職能是對過去發(fā)生的事項進行反應(yīng)監(jiān)督，而管理會計更多對未來的生產(chǎn)活動進行規(guī)劃控制，是對財務(wù)管理的進一步管理，二者職能方面有所區(qū)別。
二、事業(yè)單位管理會計現(xiàn)狀
管理會計起源于西方，萌芽于20世紀(jì)初，經(jīng)歷了三個發(fā)展階段，我國管理會計相關(guān)理論引入較晚，起初很多學(xué)者更多關(guān)注理論研究，實踐應(yīng)用落后。隨著管理會計理論研究的不斷深入，一些管理會計工具方法，如績效評價方法中的全面預(yù)算管理、平衡計分卡，成本管理方法中的作業(yè)成本法，標(biāo)準(zhǔn)成本法等在我國很多企業(yè)得到了較好的應(yīng)用。但對于行政事業(yè)單位而言，管理會計仍呈現(xiàn)各自探索階段，應(yīng)用效果較差。
（一）缺乏系統(tǒng)的理論體系
目前，我國管理會計尚未形成較完整的理論系統(tǒng)及標(biāo)準(zhǔn)，理論研究趕不上實踐發(fā)展的需要，雖然有些單位能夠利用管理會計的部分職能指導(dǎo)單位的發(fā)展，提高內(nèi)部管理水平，但總體來說，我國很多事業(yè)重視財務(wù)會計的應(yīng)用，單位管理會計應(yīng)用較少，部分事業(yè)單位甚至管理會計應(yīng)用空缺，極大的影響了事業(yè)單位的發(fā)展。
（二）缺乏專業(yè)的管理會計人才
由于我國管理會計起步較晚，管理人才匱乏，尤其是具有國際管理經(jīng)驗的高級管理人才更是難求，一直以來，我國比較注重財務(wù)會計領(lǐng)域的發(fā)展，大多數(shù)院校注重培養(yǎng)財務(wù)會計方面的人才，這樣的人才進入企事業(yè)單位，也較多關(guān)注單位財務(wù)會計方面工作，更注重財務(wù)會計的“記錄價值”，記賬、報賬等工作做得較好，但不能有效的運用管理會計方法為單位管理者提供有效的決策信息，單位的內(nèi)部管理水平受到較大限制。
（三）缺少有力的信息支撐
我國管理會計信息化領(lǐng)域發(fā)展較慢。隨著我國經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型，越來越多企業(yè)開始運用全面預(yù)算管理軟件、作業(yè)成本法軟件等一些管理軟件來加強企業(yè)的管理會計信息化，但事業(yè)單位管理會計信息化系統(tǒng)建設(shè)亟待推進，目前事業(yè)單位管理會計信息化工具大部分是會計軟件中自帶的部分管理功能，工作人員也只是簡單的運用這些軟件中的核算功能，專門針對事業(yè)單位的管理會計信息軟件目前市場上處于空白狀態(tài)，事業(yè)單位管理體系構(gòu)建受到了極大的阻礙。
三、事業(yè)單位管理會計構(gòu)建切入點
根據(jù)事業(yè)單位的特點，構(gòu)建事業(yè)單位管理會計系統(tǒng)，應(yīng)以預(yù)算管理作為切入點，總體思路是：以預(yù)算管理基本內(nèi)容為基礎(chǔ)，將預(yù)算管理職能與行政事業(yè)單位的業(yè)務(wù)活動聯(lián)系起來，以資金管控為核心的內(nèi)部控制體系嵌入到預(yù)算管理系統(tǒng)以實現(xiàn)對風(fēng)險的控制，同時與預(yù)算會計系統(tǒng)銜接起來[1]。
（一）與預(yù)算管理相結(jié)合
預(yù)算管理是事業(yè)單位履行其職能和完成工作目標(biāo)的一種重要手段，包括預(yù)算編制，預(yù)算執(zhí)行，預(yù)算監(jiān)督、預(yù)算績效評價等，事業(yè)單位將預(yù)算管理與管理會計相結(jié)合，一是管理會計系統(tǒng)提供單位內(nèi)部預(yù)算管理的各類信息供相關(guān)決策者使用，促進財務(wù)與業(yè)務(wù)部門的融合，二是運用管理會計工具對預(yù)算績效目標(biāo)的實現(xiàn)程度及效果，財務(wù)管理狀況和資產(chǎn)配置、使用、處置及收益等管理情況與績效目標(biāo)對比，查找資金使用和管理中的薄弱環(huán)節(jié)，為事業(yè)單位管理部門提供決策信息。
（二）與內(nèi)部控制相結(jié)合
內(nèi)部控制是行政事業(yè)單位為了防范和管控經(jīng)濟活動風(fēng)險而建立起來的一種內(nèi)部管理系統(tǒng)，控制的過程就是信息產(chǎn)生、傳遞、反饋的過程，它涉及到單位的方方面面，內(nèi)部控制的有效實施，能夠督促內(nèi)部管理會計制度的貫徹執(zhí)行，為管理會計的決策分析提供有力支撐，管理會計通過對財務(wù)數(shù)據(jù)的統(tǒng)計分析來評價事業(yè)單位內(nèi)部控制的效果，二者相互結(jié)合，相互促進。
四、加快發(fā)展事業(yè)單位管理會計的幾點建議
（一）注重理論學(xué)習(xí)，提高管理人員素質(zhì)
我國已進入管理會計發(fā)展的春天，隨著財政部《關(guān)于全面推進管理會計體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》、《管理會計基本指引》等一系列政策文件的出臺，為我國管理會計發(fā)展規(guī)劃了藍圖，指明了方向。事業(yè)單位會計人員應(yīng)抓住這個契機，加強管理會計理論知識的學(xué)習(xí)，用理論指導(dǎo)實踐，通過理論知識的學(xué)習(xí)，用管理會計的思維去工作，更好地為單位管理者提供決策依據(jù)。
事業(yè)單位的發(fā)展需要人才，事業(yè)單位應(yīng)注重管理會計人才的培養(yǎng)，可以通過資格考試、在職培訓(xùn)等多種形式，促進單位管理會計人才的成長，打造一支專業(yè)知識過硬的管理會計人才隊伍，切實幫助事業(yè)單位提升管理會計水平。
（二）加快信息系統(tǒng)建立，提升管理會計信息化水平
《指導(dǎo)意見》提出，建設(shè)管理會計體系的首要任務(wù)就是要建設(shè)管理會計信息系統(tǒng)，保證會計信息的完整性和相關(guān)性。事業(yè)單位應(yīng)加快管理信息系統(tǒng)建立，建立單位內(nèi)部財務(wù)和業(yè)務(wù)部門暢通聯(lián)系的信息平臺，通過平臺的應(yīng)用，不但可以將預(yù)算編制、執(zhí)行、決策分析發(fā)送到平臺上，使業(yè)務(wù)部門一目了然，了解資金動態(tài)。同時，業(yè)務(wù)部門將項目情況發(fā)送到平臺上，財務(wù)部門也可以掌握業(yè)務(wù)部門的項目進展情況，通過預(yù)算執(zhí)行與項目進展情況的對比分析，發(fā)現(xiàn)預(yù)算執(zhí)行中的問題并提出改進建議，進一步提高財政資金使用效益。