時間：2023-09-20 18:19:24
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一、成長型企業(yè)財務風險現(xiàn)狀及原因分析
（一）成長型企業(yè)財務風險現(xiàn)狀 成長型企業(yè)是指在較長的時間內(nèi)，擁有挖掘潛力資源的能力，并可以維持快速增長的態(tài)勢，且具有良好發(fā)展前景的企業(yè)。通過這個定義可以知道成長型企業(yè)具有時期長（至少3年）、發(fā)展迅速、具有挖掘潛力資源的能力三個特點。
（1）籌資風險方面?；I資風險方面主要表現(xiàn)為自有資本不足、外部融資困難，資本結構不合理等方面。企業(yè)在其快速發(fā)展階段，企業(yè)內(nèi)部所積累的理論一般處于較低水平，造成這種現(xiàn)象的原因主要是因為收益增長較資產(chǎn)增長來說具有一定的滯后性，因此，企業(yè)在一定時期內(nèi)會存在資產(chǎn)收益率較低的現(xiàn)象。又由于成長型企業(yè)用于內(nèi)部積累的資金有限，因此，會制約企業(yè)的快速發(fā)展。另外，企業(yè)內(nèi)部資本機構不合理，這主要表現(xiàn)在負債資本的比例安排問題方面。
（2）投資風險方面。投資風險方面主要表現(xiàn)為投資方向非相關多元化、投資項目決策失誤兩個方面。一是投資方向非相關多元化，許多成長型企業(yè)沒有一個明確的戰(zhàn)略發(fā)展目標，結果投資分散化；二是投資項目決策失誤，很多企業(yè)為了保持競爭優(yōu)勢，不被市場所淘汰，因此想要使自己的生產(chǎn)技術領先，因此，不斷更新設備、進行技術改造、研發(fā)新產(chǎn)品等，這些均需要高額的投資，并且回收周期很長，這就使資金無法有效運轉(zhuǎn)，使得企業(yè)的資金斷裂，面臨投資風險。
（3）營運風險方面。營運風險方面主要表現(xiàn)為企業(yè)資金周轉(zhuǎn)緩慢，利用率低等現(xiàn)象。成長型企業(yè)由于資金較少，且資金回收周期長，所以存在資金流動率低、現(xiàn)金流動負債率低等現(xiàn)象，因此，企業(yè)的短期償債能力較低，一旦出現(xiàn)問題，企業(yè)就可能會遭遇財務危機。
（二）成長型企業(yè)財務風險原因分析
（1）外部原因分析。外部原因主要包括兩個方面：一是宏觀經(jīng)濟因素。近年來，我國企業(yè)發(fā)展迅速，要擴大規(guī)模，就會相應增加投入，所以對資金的需求量很大。但由于貸款困難，因此，即使是企業(yè)可以申請到貸款，也需要償還很高的利息，如果企業(yè)盈利，可以償還貸款，但是如果企業(yè)沒有盈利，那么企業(yè)還要償還高額的利息。因此，成長型企業(yè)面臨著很高的籌資風險。二是信貸歧視。許多商業(yè)銀行不愿貸給那些處于形成初期的成長型企業(yè)，而是選擇貸給大型企業(yè)。所以，根據(jù)上述兩個原因，處于創(chuàng)業(yè)時期的成長型企業(yè)想要發(fā)展起來則是非常困難的。
（2）內(nèi)部原因分析。內(nèi)部原因涉及到三個方面，一是企業(yè)戰(zhàn)略方面，我國的成長型企業(yè)在進行財務決策時通常是主觀決策的，而沒有利用理論知識來進行客觀分析，因此，經(jīng)常會引起決策失誤，使企業(yè)面臨財務風險；二是企業(yè)管理方面，目前，我國成長型企業(yè)的管理人員素質(zhì)普遍較低，缺乏對企業(yè)進行管理的能力、素質(zhì)有限，這種現(xiàn)象在家族式企業(yè)中尤為明顯；三是企業(yè)債務規(guī)模、期限結構安排不當，若企業(yè)投資規(guī)模大，就需要多進行籌資，反之，就需要少籌資，而處于發(fā)展階段、摸索階段的成長型企業(yè)對于籌資把握不當，經(jīng)常造成資金分配不合理現(xiàn)象的發(fā)生。
二、成長型企業(yè)財務風險控制體系構建及特征
（一）成長型企業(yè)財務風險控制體系構建 一個企業(yè)想要生存發(fā)展必須有良好的資金循環(huán)系統(tǒng)，能夠保證企業(yè)的現(xiàn)金流保持順暢的狀態(tài)，保持可供企業(yè)調(diào)動的現(xiàn)金處于充足狀態(tài)，因此，企業(yè)要對財務風險進行良好的控制，比如保持現(xiàn)金流流暢、安全，從而降低企業(yè)出現(xiàn)財務危機的概率，進而使得企業(yè)可以實現(xiàn)穩(wěn)定、長期的發(fā)展。因此，企業(yè)在進行經(jīng)營管理時的直接目標應該為現(xiàn)金流量最大化，而企業(yè)的最終目標則是企業(yè)價值最大化。針對我國的現(xiàn)狀，構建財務風險控制體系，如圖1。
（二）成長型企業(yè)財務風險控制體系特征 前文所構建的成長型企業(yè)財務風險控制體系主要是以財務風險方面的理論為基礎進行構建的，它主要有以下兩點主要特征。
（1）以現(xiàn)金流為控制對象。前文提到過企業(yè)的直接目標是使現(xiàn)金流實現(xiàn)最大化，因此，要以現(xiàn)金流為控制對象。目前，企業(yè)在進行管理時普遍采用價值管理這一管理工具，因此，企業(yè)的任何活動，比如制定企業(yè)戰(zhàn)略計劃、開展財務活動、財務規(guī)劃、薪酬設計、政策選擇、資產(chǎn)重組等，這些都需要企業(yè)進行高效的運作，并且時刻以控制現(xiàn)金流為直接目標，這樣，就可以實現(xiàn)價值鏈的有效管理，降低企業(yè)的運作成本，提高企業(yè)的利潤率，最終實現(xiàn)企業(yè)價值。因此，把現(xiàn)金流作為控制對象具有重要作用，不但可以為企業(yè)帶來利潤，還可以為企業(yè)長久發(fā)展做貢獻。
（2）風險管理流程處于重要地位?，F(xiàn)代企業(yè)管理中，風險管理處于重要地位，只有做好風險管理，把風險降到最低，才能降低企業(yè)在進行決策時的風險，才能避免企業(yè)因決策失誤遭受損失甚至破產(chǎn)。而在風險管理中，財務風險管理又處于重要地位，一個企業(yè)存在的前提就是有足夠的資金來維持企業(yè)的正常運轉(zhuǎn)與經(jīng)營，而且財務風險得到良好控制后，可以實現(xiàn)企業(yè)利潤的最大化，也就是實現(xiàn)企業(yè)的最終目標。因此，風險管理流程具有重要地位。風險管理流程主要包括四個步驟，一是環(huán)境分析，也就是對企業(yè)所處環(huán)境尤其是財務環(huán)境進行分析，判斷該環(huán)境是否適合進行投資或者進行銷售等；二是目標設定，主要是從企業(yè)這一宏觀層面來設定，只有企業(yè)層面的目標設定之后，其他部門、員工等微觀層面才有可能設定工作目標；三是風險識別，主要是指企業(yè)在進行風險時，要及時有效地判斷出企業(yè)面臨的風險，從而避免因為誤判遭受損失；四是風險控制，主要是在風險被識別之后采取的措施，主要是對風險進行預防以及風險發(fā)生后將損失最小化。
三、成長型企業(yè)財務風險控制建議
（一）預算控制方法方面 企業(yè)財務風險控制的方法很多，對于成長型企業(yè)而言，提出以下幾點建議。
（1）編制籌資及投資預算，加強資金的管理。每一個企業(yè)在進行生產(chǎn)活動時，尤其是長期投資活動，首先要做的就是制定資金籌集方案，并且對資金來源作好記錄。另外，在做好資金來源記錄時，還需要對這些資金的去向做好計劃，也就是編制預算，只有做好預算，才能避免企業(yè)因為亂投資而遭受損失。但是，對于我國的成長型企業(yè)來說，籌集資金屬于他們面臨的一個難題，因此，當成長型企業(yè)籌集到資金之后，一定要對每一筆資金都做到精打細算，要保證每一筆資金投資之后都能夠得到回報，因此，成長型企業(yè)在進行預算編制的時候，一定要選取科學的理論依據(jù)，并且要考慮周詳，爭取做到預算滿足全面、科學、節(jié)約的特點。另外，在之后的經(jīng)營過程中，要建立一個有效的監(jiān)管機制，保證資金按照預算合理有效地進行運作，只有這樣，才能夠?qū)⑵髽I(yè)的資金風險降到最低。
（2）編制預算要準確。一個企業(yè)的現(xiàn)金流量可以反映出該企業(yè)的資金流向以及經(jīng)營水平，因此，編制企業(yè)的現(xiàn)金流量預算具有重要意義，首先，編制企業(yè)的現(xiàn)金流量預算可以為企業(yè)管理人員提供參考，幫助其進行快速有效的判斷；其次，編制企業(yè)的現(xiàn)金流量預算可以有效地控制企業(yè)的運營成本，防止貪污浪費現(xiàn)象發(fā)生；再次，編制企業(yè)的現(xiàn)金流量預算可以培養(yǎng)企業(yè)良好的資金管理體系，為企業(yè)之后的發(fā)展打好基礎；最后，編制企業(yè)的現(xiàn)金流量預算可以對現(xiàn)金實現(xiàn)快速有效的管理。
（二）控制內(nèi)容方面 企業(yè)的現(xiàn)金流量從現(xiàn)金來源以及企業(yè)活動性質(zhì)的角度來劃分，可以分為：經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、投資活動現(xiàn)金流量以及籌資活動現(xiàn)金流量，因此，在進行預算控制時，需要從籌資風險、投資風險以及經(jīng)營風險三方面著手。
（1）經(jīng)營風險控制。企業(yè)在進行生產(chǎn)經(jīng)營中所面臨的財務風險主要包括采購風險、生產(chǎn)風險以及銷售風險三個方面。因此，成長型企業(yè)在進行企業(yè)經(jīng)營時，應做到以下幾點：一是運用適時制對存貨進行管理。傳統(tǒng)的庫存管理觀念是使庫存成本降到最低，他們認為為了保證企業(yè)的正常運營，比如生產(chǎn)、銷售，儲存貨物在企業(yè)管理中，是必不可少的一部分，因此，為了使企業(yè)利益最大化，傳統(tǒng)的管理思想要求將庫存成本降到最低。但是現(xiàn)代的庫存管理觀念是零庫存，也就是將庫存量降到最低，也就是企業(yè)的倉庫規(guī)模縮小，企業(yè)的存貨減少，企業(yè)只有在使用原材料或者銷售產(chǎn)品之前才會進行存儲，并且隨著地價的飛速上漲，企業(yè)會選擇減少倉庫面積或者使用第三方倉庫等。二是縮短應收賬款周轉(zhuǎn)期，加強應收賬款管理。企業(yè)的應收賬款具有兩面性，一方面，企業(yè)具有應收賬款說明企業(yè)的銷售業(yè)績可觀，且存在應收賬款可以使存貨減少，這樣就會降低存貨成本，增強企業(yè)的競爭能力；另一方面，應收賬款不在企業(yè)的現(xiàn)有資金范圍內(nèi)，一旦企業(yè)面臨財務危機，而應收賬款又無法收回，則可能會導致企業(yè)破產(chǎn)。因此，成長型企業(yè)應該加強對客戶的信用調(diào)查和評估、將銷售收現(xiàn)額作為銷售人員業(yè)績考核的終極指標、定期做好應收賬款的分析以及加強拖欠款項的催收。三是延長應付賬款周轉(zhuǎn)期，減緩現(xiàn)金流出的速度。應付賬款屬于企業(yè)購買原材料或者設備后，沒有立即付款造成的，因此，在購買產(chǎn)品與付款這一短期時間內(nèi)，企業(yè)可以進行短期投資，獲取利潤。同時，延長應付賬款的周轉(zhuǎn)期，可以降低現(xiàn)金流動的速率，這樣，就可以緩解企業(yè)，尤其是成長型企業(yè)所面臨的資金短缺的問題。
（2）投資風險控制。目前，我國的成長型企業(yè)普遍資金短缺，在這種條件下，資本投資并非一個明智的選擇，因此，選擇去做投資的成長型企業(yè)需要謹慎考慮，一旦投資決策失誤，就有可能使企業(yè)面臨巨額的債務，出現(xiàn)現(xiàn)金流量呈現(xiàn)負數(shù)的現(xiàn)象。所以，成長型企業(yè)在進行投資時應該注意以下兩點：一是確定企業(yè)戰(zhàn)略定位，加強現(xiàn)金流戰(zhàn)略性管理；二是科學決策，選擇創(chuàng)造價值的投資項目。
（3）籌資風險控制。籌集資金是成長型企業(yè)獲取資金的一個重要來源，只有不斷籌集資金才能夠滿足其快速發(fā)展的需要，比如在企業(yè)成立初期，企業(yè)需要在設備、技術、員工等方面投入大量資金，而當企業(yè)逐漸成長壯大之后，有需要更換設備、開發(fā)技術、進行員工培訓等，這些同樣需要大量的資金投入，因此，成長型企業(yè)能夠保持成長的前提便是擁有足夠的資金支持，因此，為了保證企業(yè)的資金充足，可以采取以下幾點。一是力爭取得銀行支持，獲得貸款；二是企業(yè)內(nèi)部籌集；三是努力尋求政府資助；四是引入風險投資；五是積極爭取上市融資。
參考文獻：
關鍵詞:記賬;會計基礎
1 企業(yè)記賬的成效與意義
據(jù)調(diào)查,很多企業(yè)在實施記賬度前,大部分中小企業(yè)會計核算工作不規(guī)范,財務管理較混亂,透明度不高。比較突出的,一是銀行賬戶多,貨幣資金管理混亂,公款私存私借、白條抵庫現(xiàn)象嚴重。二是各類票據(jù)多,收支憑證亂,普遍存在使用自制收支票據(jù)的現(xiàn)象,大量的收支憑證要素不齊。三是違規(guī)賬目多,會計核算及檔案管理混亂,自行設置會計科目,記流水賬及不編制會計報表。四是違規(guī)問題多,財務收支混亂,收入不入賬,私設“小金庫”、“賬外賬”,擴大報銷范圍和標準。有的財會人員只管付款,不管審核憑證,只管記賬,不管監(jiān)督,且認為企業(yè)主要領導批的就有效。而在會計記賬制度后,以往的狀況大為改觀。對于加強財務管理、控制腐敗蔓延、切斷腐敗源頭具有十分重要意義。
1.1 推進了財務工作的規(guī)范化
據(jù)部門統(tǒng)計,實施會計記賬制度前,中小企業(yè)與基層組織財務管理一直是我國群眾投訴和上訪的熱點,高峰時每年多達上百起,實施會計記賬制度后,此類投訴和上訪事件大幅減少,更好地促進了干群關系的融洽和社會政治的穩(wěn)定。
1.2 提高了財會隊伍的素質(zhì)
過去,很多中小企業(yè)財會人員從行政到個人待遇都隸屬本企業(yè),必然導致會計監(jiān)督不力的局面。尤其是當企業(yè)領導的意圖與會計法規(guī)相沖突時,會計人員出于個人利益極易屈從于村干部的意志,不按會計制度辦事,有意進行錯誤的會計處理。改變財政資金的使用范圍和用途實施會計記賬制度后,會計通過業(yè)務部門推薦和考試,向社會公開招聘,一批優(yōu)秀的中青年走上了會計工作崗位,改變了過去中小企業(yè)會計隊伍長期存在老齡化、文化低、無資格甚的狀況。同時,由于會計人員與企業(yè)分離,不拿企業(yè)的工資、不分享企業(yè)的收益,抓工作理起氣壯,從體制上保障了財會人員能夠嚴格執(zhí)法,維護了財經(jīng)紀律的嚴肅性。
2 當前企業(yè)記賬存在的問題
2.1 記賬發(fā)展的外部環(huán)境不好
隨著社會的發(fā)展和進步,我們提倡企業(yè)把“企業(yè)價值最大化”作為企業(yè)的財務控制目標。投資者建立企業(yè)的目的,在于創(chuàng)造盡可能多的財富。但是很多企業(yè)財務管理人員的理財觀念滯后、理財知識欠缺、理財方法落后,缺乏掌握知識的主動性和創(chuàng)新精神。同時,企業(yè)管理模式也較為陳舊、落后,所有權與經(jīng)營權的高度統(tǒng)一,并且對于財務管理的理論方法缺乏應有的認識和研究,致使其職責不分,越權行事,造成財務管理混亂,財務監(jiān)控不嚴。會計信息失真等。
2.2 記賬機構不合法
目前我國存在大量的未辦理營業(yè)執(zhí)照和記賬許可證的不合法群體,他們游離于工商局和財政局監(jiān)督以外,和客戶關系為“你情我愿”的利益關系,國家執(zhí)法部門不能有效進行監(jiān)督控制,擾亂了記賬市場,干擾了法律的嚴肅性。他們業(yè)務素質(zhì)的參差不齊,也不能保證會計行業(yè)的水準符合法律規(guī)定。
2.3 會計基礎工作不規(guī)范
當前多數(shù)企業(yè)記賬會計基礎工作不規(guī)范,比如人員配備不規(guī)范,會計人員素質(zhì)(包括職業(yè)道德、會計專業(yè)知識水平)有待于進一步提高。同時會計核算不按要求來做、不規(guī)范,原始憑證審核過于形式、原始憑證上單位負責人未審批簽名,會計資料存在數(shù)據(jù)失真現(xiàn)象比如很多企業(yè)在記賬委托過程中,記賬對象提供的會計原始單據(jù)的真實性得不到驗證,導致了財務和報表的失真。給信息使用者造成一定的判斷失誤,給國家造成巨大損失。
2.4 范圍過于廣泛
由于存在的為數(shù)過多的合法和不合法中介記賬機構和個人,面對收取越來越低廉的服務費的惡性競爭,記賬機構不得不接受超出法律規(guī)定會計業(yè)務范圍的事項,諸如管理發(fā)票、出納業(yè)務。設賬外賬等,導致責權不分,企業(yè)內(nèi)控失衡,過多依賴機構。造成管理卜的漏洞,容易出現(xiàn)法律糾紛。同時由于業(yè)務量大,處理會計工作往往只求效率不看質(zhì)量,甚至會計處理程序上出現(xiàn)明顯的過錯,無監(jiān)督復核人員復核。造成許多諸如原材料負數(shù),累計折舊和應付工資等核算不實現(xiàn)象,致使委托單位信息失真,在社會上引起不良影響。
3 規(guī)范企業(yè)記賬的措施
3.1 加強制度規(guī)范
建立和完善各項財務管理制度,是開展記賬工作的保證。為此我們要要完善會計記賬機構的內(nèi)部控制制度、國家和社會的外部控制制度體制,做到事前、事中和事后控制全部到位,嚴格遵守法定的記賬業(yè)務范圍,內(nèi)部配備專職制度復核人員,以保證業(yè)務質(zhì)量,避免摻假、造假事件發(fā)生,財政局等國家職 能部門要定期對記賬機構進行法律監(jiān)督,以促進記賬機構通過借助外部監(jiān)督的作用,促使內(nèi)部監(jiān)督機制的完善,對存在的問題和不足之處加以改進和糾正。
3.2 積極做好監(jiān)督
一是對企業(yè)制訂的財務審批制度的合法合規(guī)性進行審核和監(jiān)督。企業(yè)擬訂的財務審批制度,首先要符合財政及主管部門現(xiàn)行的財務會計制度;其次要經(jīng)企業(yè)股東大會討論通過。二是加強對企業(yè)開支的監(jiān)督。上級單位會計核算中心對企業(yè)辦理報賬的每一項開支都要進行認真審核。對各項支出業(yè)務,必須確認其支付憑證的合規(guī)性、合法性和有效性,以及審批手續(xù)(經(jīng)手人、證明人、審批人)完善,方能支付。要切實把好審核關,定期公開公布財務事項,真正做到財務公開。三是政府、財政、審計等部門要對企業(yè)核算中心實行再監(jiān)督。從制度上、機制上保證企業(yè)資金的安全與有效。
3.3 協(xié)調(diào)與企業(yè)的關系
企業(yè)財政部門著重從二個方面科學地處理好與記賬業(yè)之問的利益分配關系。首先是服務與監(jiān)督的關系:把為企業(yè)提供準確、及時、可靠會計記賬服務,作為財政執(zhí)行監(jiān)督管理職能的前提。實實在在的服務減輕了企業(yè)的負擔。從而使服務和監(jiān)督融為一體。贏得企業(yè)的理解和支持。其次是保證與控制的關系:保證企業(yè)機構正常運轉(zhuǎn)和事業(yè)發(fā)展的資金需要,保證及時撥付款項。控制非計劃開支、專項開支,避免挪用和違規(guī)。第三是用款與管賬的關系。企業(yè)仍是獨立的會計主體,在存款額內(nèi)可自主地辦理支出業(yè)務,企業(yè)負責人依然直接審批核定所有支出憑證。
3.4 提高會計從業(yè)人員素質(zhì)
關鍵詞：中英會計 差異比較 啟示
一、研究背景及意義
筆者長期從事基礎會計、財務會計和Bookkeeping（英國簿記）的教學工作，通過比較發(fā)現(xiàn)，中英會計存在很多差異：首先，英國會計教學選擇的是業(yè)務比較簡單的商品流通企業(yè)，而我國會計教學則選擇業(yè)務相對復雜和充實的工業(yè)企業(yè)；其次，關于所有者權益這一內(nèi)容，英國會計分別從獨資、合伙和公司制三種企業(yè)組織形式進行教學，而我國會計一般是按公司制企業(yè)來進行教學……。本文對比分析了中英會計在會計循環(huán)、賬簿設置、會計要素、會計科目、現(xiàn)金折扣核算、壞賬核算等六個方面的差異，并對雙語會計課程Bookkeeping如何教學提出了個人建議，與各位同仁商榷，以期推動我國高職雙語會計教學的發(fā)展。
二、中英會計差異比較
（一）會計循環(huán)比較。英國會計的會計循環(huán)（Accounting Cycle）如下：（1）Analyzing（分析交易事項）；（2）Journalizing（在日記賬中編制會計分錄）；（3）Posting（過賬）；（4）Unadjusted Trial Balance（調(diào)整前試算平衡表）；（5）Adjustments（調(diào)整分錄）；（6）Adjusted Trial Balance（{整后試算平衡表）；（7）Preparing Statements（會計報表）；（8）Closing Entries（結賬分錄）；（9）Post-Closing Trial Balance（結賬后試算平衡）。詳見圖1。
我國的會計循環(huán)也稱為會計賬務處理程序，主要步驟如下：（1）原始憑證的分析及審核；（2）記賬憑證的編制及審核；（3）日記賬、總賬及明細賬的登記；（4）試算平衡表的編制；（5）對賬、調(diào)整賬項及結賬；（6）編制財務報表。詳見圖2。
從會計循環(huán)上看，中英會計在總體上是相似的，都是從分析經(jīng)濟業(yè)務開始，接著登記賬簿，最后編財務報表。但也存在以下三方面差異：
1.在英國會計中，試算平衡表非常重要，有三次試算平衡，分別是調(diào)整前、調(diào)整后和結賬后；而我國會計只有兩次試算平衡：調(diào)整前和調(diào)整后。
2.英國會計不存在記賬憑證，會計分錄是在日記賬中完成的，日記賬是登記分類賬的依據(jù)；而我國會計中，會計分錄是在記賬憑證中完成的，記賬憑證是登記分類賬的依據(jù)。
3.英國會計循環(huán)的最后一步是編制結賬后的試算平衡表，而我國會計循環(huán)的最后一步是編制財務報表；雖然中英會計都編制結賬分錄，但編制的時間點是不一樣的：英國會計是在編制財務報表之后將所有的收入和費用類賬戶的余額轉(zhuǎn)入“收益匯總（Income Summary）”，而我國會計是先把收入和費用類賬戶的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”，再編制財務報表。
（二）賬簿設置比較。英國會計按賬簿用途的不同，分別設置日記賬、分類賬及備查賬。其中，日記賬包括普通日記賬（General Journal）和特種日記賬。普通日記賬又稱為分錄簿，是用來序時并全面登記經(jīng)濟業(yè)務（即編制會計分錄）的賬簿，接著將普通日記賬中的會計分錄過賬到總分類賬和明細分類賬；特種日記賬是專門記錄某一類經(jīng)濟業(yè)務的日記賬，分為四種：現(xiàn)金收入日記賬（Cash Receipt Journal）（這里的現(xiàn)金相當于我國會計中的庫存現(xiàn)金和銀行存款之和）、現(xiàn)金支出日記賬（Cash Payment Journal）、購貨日記賬（Purchases Journal）和銷貨日記賬（Sales Journal）。
我國會計也設置了日記賬、分類賬和備查賬。日記賬包括庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬，分類賬包括了總賬和明細賬，備查賬是對未能在日記賬和分類賬中登記的事項進行補充說明。我國會計的分錄是在記賬憑證中完成的，然后從記賬憑證過賬至分類賬，由此可以看出我國會計的記賬憑證與英國會計的普通日記賬的作用基本相同。
中英會計在賬簿設置方面，均設置了日記賬、分類賬和備查賬。但也存在一些差異：
1.我國會計僅設置了庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬，而英國會計除此之外，還設置了特種日記賬進行專門核算。英國會計的日記賬包含了所有業(yè)務，設置更為齊全。
2.英國會計的分錄是在普通日記賬中完成的，而我國會計是在記賬憑證中完成會計分錄的。
（三）會計要素比較。英國會計將要素分為兩類十項：第一類包括資產(chǎn)、負債、權益（或凈資產(chǎn)）三個要素，用于描述某一時點（Time Point）的財務狀況；第二類包括了業(yè)主投資、派給業(yè)主款、綜合收益、營業(yè)收入、費用、利得、損失共七個要素，用于描述一定期間內(nèi)（Certain Period）的交易和事項的情況。
我國《企業(yè)會計準則》將會計要素分為六類：資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。
中英會計要素都包括了資產(chǎn)、負債、所有者權益、收入、費用，但還存在一些差異：
1.我國會計包含了6個會計要素，英國會計的要素數(shù)量較多，包括了10個會計要素，英國會計對要素的歸類更加的具體、明細。
2.所有者權益方面。我國會計只設置了一個所有者權益，而英國會計對此設置了三個要素：所有者權益、業(yè)主投資和派給業(yè)主款。因為英國的經(jīng)濟更為發(fā)達，企業(yè)的權益數(shù)量更多，變化更為復雜，企業(yè)的投資者也更多，他們都需要詳細了解權益的變化。因此，除了常規(guī)報表，英國會計還特別強調(diào)權益變動表的編制。
3.對利得和損失的處理不同。英國會計區(qū)分了收入和利得、費用和損失，并將它們設置成單獨的會計要素；我國會計對此也進行了區(qū)分，但未將利得和損失單獨設置成會計要素，而是將其包括在利潤要素中。英國會計未設置利潤要素，而是設置了綜合收益要素。
（四）會計科目比較。英國會計的科目，除了一些固定的科目，如：采購（Purchases）、銷售（Sales）等，其他大部分的科目，往往比較具體、簡潔，企業(yè)可根據(jù)實際情況靈活設定會計科目，比如可將辦公用品、機器設備、房屋、辦公費、租賃費、工資費用等直接作為會計科目記錄在分錄里。但有的時候也很比較籠統(tǒng)，比如存貨不像我國設置原材料、庫存商品等科目核算，而是直接通過“Inventory”核算。此外，英國會計對于往來賬，一般是直接以對方企業(yè)的名稱作為賬戶的名稱。
我國會計科目的設置非常的統(tǒng)一、規(guī)范，既設置總賬科目，又設置明細科目。我國的會計科目在使用時必須按照國家統(tǒng)一的規(guī)定，尤其是總賬科目不能有半點差異，以便會計信息的統(tǒng)一、可比，這是因為我國的會計準則和會計制度的制定權在政府，強制性色彩較為明顯。
而英國會計的科目設置則相對靈活，因為英國的會計準則和會計制度的制定權在民間，更為自由，這與英國自由的文化氛圍也是一脈相承的。英國會計科目具體、簡潔，大大減少了總賬與明細賬平行登記的工作，減輕了會計人員的工作量。
（五）現(xiàn)金折扣核算的比較。我國會計對現(xiàn)金折扣未設置專門賬戶，而是在“財務費用”下設置了“現(xiàn)金折扣”。當企業(yè)銷貨給予對方現(xiàn)金折扣時，借記“財務費用――現(xiàn)金折扣”科目，而當企業(yè)購貨享受現(xiàn)金折扣時，貸記“財務費用――現(xiàn)金折扣”科目，從而抵減財務費用。
對于現(xiàn)金折扣，英國會計設置了專門的賬戶。當企業(yè)銷貨給予對方現(xiàn)金折扣時，借記 “折扣費用（Discount Allowed）”；企業(yè)購貨享受現(xiàn)金折扣時，貸記“折扣收入（Discount Received）”。期末，折扣收入列示在收入類項目，而折扣費用列示在費用類項目。
（六）壞賬核算比較。我國《企業(yè)會計準則》規(guī)定壞賬損失通過備抵法核算，應收賬款和其他應收款在期末應提取“壞賬準備”。壞賬的核算主要涉及以下幾步處理：（1）計提壞賬準備時，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。（2）確認壞賬時，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”科目。（3）轉(zhuǎn)銷的壞賬又收回時，借記“應收賬款”科目，貸記“壞賬準備”科目；同時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”科目。
英國對壞賬的核算與我國有很大不同，表現(xiàn)在：（1）計提壞賬準備時，貸記“可疑債務準備（Provision for doubtful debts）”科目。（2）確認壞賬時，借記“壞賬（Bad Debts）”科目，貸記“應收賬款”科目，并將壞賬計入當期損益。（3）轉(zhuǎn)銷的壞賬又收回時，分為兩種情況：當轉(zhuǎn)銷和收回壞賬在同一會計年度，借記“應收賬款”科目，貸記“壞賬”科目，并借記“銀行存款”科目， 貸記“應收賬款”科目；如果收回壞賬是在轉(zhuǎn)銷以后年度，設“壞賬收回（Bad Debts Recovered）”賬戶，借記“應收賬款”科目，貸記“壞賬收回”科目，并借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”科目。
三、啟示及結論
中英會計存在很大差異，這是兩國政治、經(jīng)濟及文化的差異造成的。筆者認為，中英會計各有優(yōu)點，表現(xiàn)如下：
（一）我國會計的嚴謹性和規(guī)范性是值得推崇的。我國會計的嚴謹性和規(guī)范性在會計科目的設置上表現(xiàn)得尤為明顯。我國會計科目的設置是按照會計準則和會計制度的要求，科目非常的統(tǒng)一、規(guī)范，既設置總賬科目，也設置明細科目；會計科目，尤其是總賬科目在使用時必須嚴格按照國家統(tǒng)一的規(guī)定，不允許有半點差異，便于會計信息的統(tǒng)一、可比。這是因為我國會計準則和會計制度的制定權在政府，強制性色彩較為明顯；會計人員如果對經(jīng)濟內(nèi)容的歸屬把握不準確，就會記錯賬戶。
（二）英國會計所提供的會計信息更具相關性和可理解性。主要表現(xiàn)在以下幾方面：
1.我國會計包含了6個會計要素，英國會計的要素數(shù)量較多，包括了兩類十項，共10個會計要素，英國會計對要素的歸類更加的具體、明細。
2.我國會計僅設置了庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬，而英國會計除此之外，還設置了特種日記賬進行專門核算，英國會計的日記賬包含了所有業(yè)務，設置更為齊全。英國會計的日記賬設置，對深化我國會計改革有重要的啟示：可借鑒英國的做法，強化日記賬在我國賬簿體系中的地位，設置普通日記賬和特種日記賬，甚至可以考慮用日記賬代替記賬憑證。這樣企業(yè)根據(jù)原始憑證填制普通日記賬和特種日記賬，簡化了會計核算程序，克服了會計核算中賬證分離的現(xiàn)象，便于會計核算與監(jiān)督。
3. 我國會計對現(xiàn)金折扣沒有設置專門賬戶，而是在“財務費用”下設置了“現(xiàn)金折扣”明細賬。英國會計對現(xiàn)金折扣專門設置了賬戶。我國會計對現(xiàn)金折扣的做法雖不影響利潤，但期末“財務費用――現(xiàn)金折扣”反映的是借貸相抵后的余額，不能清晰地反映企業(yè)給予的折扣費用或享受的折扣收入的金額，削弱了會計信息的相關性。而英國會計對現(xiàn)金折扣的處理更能反映經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)，更能體現(xiàn)會計信息的相關性和可理解性。
4.我國會計把提取壞賬準備、確認壞賬、轉(zhuǎn)銷的壞賬又收回都計入“壞賬準備”，導致“壞賬準備”賬戶信息反映模糊。英國會計把提取壞賬準備計入“可疑債務準備”；確認壞賬計入“壞賬”； 轉(zhuǎn)銷的壞賬又收回，根據(jù)收回壞賬年度的不同，計入“壞賬”或“壞賬收回”。期末損益表中，這三個賬戶單獨列示，有助于報表使用者做出更正確的決策，也有利于企業(yè)加強對應收賬款的管理。可見，相比我國對壞賬的核算方法，英國會計所提供的會計信息更具相關性和可理解性。
（三）對高職雙語會計課程Bookkeeping教學的思考。中英會計的差異加大了學生學習Bookkeeping課程的難度，學生往往會把中英會計的處理方法搞混。此外，Bookkeeping教材全英文，教師在課堂上也大量使用英文，這對于本身英語基礎不好的學生，難度很高，有的學生反映教學內(nèi)容枯燥、難理解。對此，筆者提出以下幾點思考：
1.形成英國會計的思維模式，通過對比教學加深對英國會計處理方法的理解。筆者認為：在Bookkeeping課程教學中，要打破我國會計的框框，幫助學生形成英國會計的思維模式。這要求教師在教學中，不光講授Bookkeeping的處理方法，還要帶領學生了解英國的政治、濟和文化，了解英國會計不同于我國會計的原因，幫助學生在Bookkeeping的課堂上，以英國會計的思維模式處理業(yè)務。同時，對于中英會計的差異，充分使用對比分析的方法，鼓勵學生歸納，教師在此基礎上總結提升。
2.明確Bookkeeping課程在本質(zhì)上是一門會計專業(yè)課，幫助學生抓關鍵詞（Key Words）。筆者在Bookkeeping的第一堂課，就告知學生該課是一門會計專業(yè)課，不是“英譯漢”，也不是用英文來講我國會計，該課教學的核心是英國的會計理論與實務知識，英語只是教學交流的語言，英語基礎不好的學生，只要方法得當，仍然可以學好該課。教學中，筆者不糾結于每一個單詞的中文解釋，不要求學生能大段地翻譯，更不會對學生的英語單詞拼寫及語法耿耿于懷，而是把大量的時間放在會計理論與會計實務的教學上，以提高學生會計基本功為核心，至于學生在學習中碰到的語言難關，教會學生抓關鍵詞（Key Words），這樣即使英文一般的學生也可以把該課學得很好。
3.多種教學方法有機結合，提高課堂教學的效果。為提高課堂教學的效果，筆者堅持因材施教，采用講授教學、滲透教學、案例討論、對比分析、小組合作等教學方法：對于會計業(yè)務操作問題采用講授、練習以及案例相結合的方法；對于中英會計差異采用對比分析的方法；對于專業(yè)詞匯、術語等采用講授、案例、自主探究、one by one等方法；對于會計賬務處理程序、模擬實習等采用小組合作、情境模擬和案例分析等方法；對于中英會計處理相同的內(nèi)容采用滲透教學法，如在基礎會計和財務會計教學中，滲透部分Bookkeeping的專業(yè)術語和會計知識，也可將較為復雜的知識滲透到后續(xù)的專業(yè)課教學中。專業(yè)課的滲透教學，能大幅度降低雙語教學的難度，從而提高了課堂教學的效果。
總之，中英會計在會計理論與會計實務方面存在很大差異，英國會計有很多方面值得我國會計借鑒，從而推動我國會計進一步的發(fā)展和完善；Bookkeeping課程教學效果的提高，還需要教師不斷更新教學理念，研究教學模式、探討教學方法。
參考文獻：
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[2]孫敬平.中英會計實務差異比較與啟示[J].會計之友，2013，（11）.
一、問題的由來
總賬系統(tǒng)是用友財務軟件UFERP―M8.11系列產(chǎn)品的核心產(chǎn)品，它既可單獨使用，也可與其它系列產(chǎn)品同時使用。每屆會計期末，會計都要做好結賬工作。所謂結賬，就是對分類賬各賬戶的記錄，分別加計本期發(fā)生額和期末余額，并將其余額分別結清或結轉(zhuǎn)下期，以使本期各賬戶的記錄告一段落。具體包括兩個方面：其一，結清損益類賬戶，即將本期實現(xiàn)的收入和發(fā)生的費用轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，并據(jù)以計算本期的損益；其二，結轉(zhuǎn)資產(chǎn)、負債及所有者權益類賬戶，即將這類賬戶的余額結轉(zhuǎn)下期，以便作連續(xù)記載。會計循環(huán)共有六個階段，結賬是它的第五個階段，也是編制會計報表的前提。不論在手工會計處理中，還是在計算機會計處理中，都有結賬的過程，以符合會計制度的要求，因此總賬系統(tǒng)提供了結賬功能，而且規(guī)定每月進行一次，已結賬的月份不能再填制憑證。但在實際工作中，我們常常會遇到象在編制報表之前屬于本月未處理完的會計憑證、或者憑證做錯需進行試算平衡而已結賬等問題，該如何應對呢？筆者結合多年的教學經(jīng)驗和探索，發(fā)現(xiàn)可用財務軟件來“反結賬”。
二、利用財務軟件實現(xiàn)“反結賬”的含義及其原理
所謂“反結賬”，簡單地說就是對結賬的反向運用。通過用友財務軟件實現(xiàn)“反結賬”，是筆者在財務工作與教學實踐中探索出來的拓展會計電算化軟件功能的實用方法。具體地說，它是運用財務軟件的總賬系統(tǒng)模塊中可激活“恢復記賬前狀態(tài)功能”這一原理，來解決目前因使用財務軟件對已結賬的月份，在未進行報表處理之前，卻不能再填制會計憑證、修改憑證、取消憑證審核、取消簽字和試算平衡等問題。利用財務軟件實現(xiàn)“反結賬”方法的開發(fā)，對于會計電算化實際工作和財務軟件教學都有實用價值。
三、利用財務軟件“反結賬”方法的實際操作
（一）啟動Windows98/2000系統(tǒng)，單擊“開始”菜單，在“程序”項下的“用友財務及企管軟件UFERP―M8.11”菜單下，單擊“財務系統(tǒng)”項下的“總賬”。屏幕出現(xiàn)“注冊[總賬]”界面（如圖1），輸入相關信息（假如，賬套：[888]嶺南公司；會計年度：2006；操作日期：2006-03-02；用戶名：[001]李小丑；密碼：110），單擊[確定]按鈕，屏幕出現(xiàn)“總賬系統(tǒng)”界面。
（二）在“總賬系統(tǒng)”界面，單擊［月末處理］模塊下的［月末結賬］選項，屏幕出現(xiàn)“結賬”界面，選取欲反結賬的月份（假如2006.02已結賬），按下[CTRL+SHIFT+F6]組合鍵，屏幕出現(xiàn)“確認口令”界面，輸入賬套主管（[001]李小丑）的口令（密碼），單擊[確認]按鈕，系統(tǒng)可自動取消已結賬的月份（如2006.02，原來的“√”被去掉了），單擊[取消]按鈕，退出“結賬”界面。
（三）在“總賬系統(tǒng)”界面，單擊［月末處理］模塊下的［試算并對賬］選項，屏幕出現(xiàn)“對賬”界面，選是否對賬的月份（假如為2006.02），按下[CTRL+H]組合鍵，可激活“恢復記賬前狀態(tài)功能”（如圖2），單擊[確定] 按鈕，退出“對賬”界面。
（四）在“總賬系統(tǒng)”界面，單擊系統(tǒng)“憑證”主菜單下的“恢復記賬前狀態(tài)”命令，屏幕出現(xiàn)“恢復記賬前狀態(tài)”界面（如圖3）。選“最近一次記賬狀態(tài)”項，單擊[確定]按鈕，計算機系統(tǒng)自動對原始憑證進行恢復（這一操作可能需要一定時間，請您耐心等待），屏幕出現(xiàn)“提示信息”界面，單擊[確定]按鈕（表示恢復記賬完畢）。
（五）在“總賬系統(tǒng)”界面，單擊“填制憑證”模塊，進入“填制憑證”界面，可進一步對屬于本期未處理完的會計憑證進行填制。
【關鍵詞】復式記賬 財產(chǎn) 受托責任觀 決策有用觀
財務會計目標是財務會計概念框架的邏輯起點，用來指引整個概念框架和會計準則體系的構建。這樣看來，在道理上應該先有會計目標，之后才在其基礎上建立起會計準則體系。而現(xiàn)實當中，人們先制訂了一系列的具體會計準則，在操作過程中發(fā)現(xiàn)這些準則有相互不協(xié)調(diào)的地方，再反過來建立一套理論，即財務會計概念框架（以會計目標為邏輯起點），試圖“修補”這些具體會計準則。這樣一來，會計目標是原本會計應該達到的（即內(nèi)生的），還是之后為了需要而“外生”的，就有些模糊了。本文從復式記賬這一會計本身特點出發(fā)，演繹的“推導”出現(xiàn)代會計目標，即“會計是什么樣？它能達到什么目標？”，并和現(xiàn)代會計目標的兩種典型觀點（受托責任觀和決策有用觀）實現(xiàn)契合，之后對這兩種會計目標的觀點做進一步的分析。
一、復式記賬及其報表結構
復式記賬是財務會計的基本方法，它是指一筆經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生后需要記錄時，同時在相關聯(lián)的兩個或兩個以上的賬戶中，以相等的金額進行登記的一種記賬方法。1494年意大利傳教士盧卡•巴其阿勒在其所著的《算術•幾何•比與比例概要》中，第一次系統(tǒng)總結了當時流行的復式簿記的原理和運用方法，之后復式記賬法在世界各國廣為流傳，發(fā)展到今天成為世界通用的會計記賬方法。
與單式記賬不同，復式記賬要求一筆經(jīng)濟業(yè)務發(fā)生之后，必須在兩個或者兩個以上的賬戶中進行記錄。比如巴其阿勒在其著作中提出，商人開始經(jīng)營時需要做的第一個“會計分錄”是：將他所擁有的現(xiàn)金金額同時記入“現(xiàn)金”和“資本”兩個賬戶[i]。之后在商人的經(jīng)營活動中，每一筆業(yè)務也都需要同時反映在兩個賬戶之中。這樣記賬，使經(jīng)濟業(yè)務在不同的賬戶里相互對應相互平衡，從而可以及時反映會計記錄的錯漏，給商人們帶來好處。
復式記賬經(jīng)歷了五百年的發(fā)展完善，現(xiàn)在已經(jīng)形成了比較完善的賬戶體系和記賬程序，成為世界通用的會計記賬方法。下面僅就現(xiàn)代復式記賬的最終結果——會計報表展開分析。
現(xiàn)代復式記賬經(jīng)過日常處理主要產(chǎn)生兩張重要的報表：資產(chǎn)負債表和利潤表。資產(chǎn)負債表的結構主要依據(jù)會計恒等式“資產(chǎn)＝負債＋所有者權益”，左側列示主體的資產(chǎn)，右側上方列示主體的負債下方列示其所有者權益。這種結構形式有什么意義呢？我們可以把資產(chǎn)理解為主體現(xiàn)存的那些資源和實物，這些東西來源于負債（所有權歸別人）和所有者權益（所有權歸自己）。這種理解也就是“資產(chǎn)占用＝資產(chǎn)來源”觀點。不過，站在主體的角度我們還可以這樣理解：一個主體到底自己“擁有”多少財產(chǎn)？負債是它要還給別人的，應該從財產(chǎn)中扣除，主體真正擁有的財產(chǎn)是“資產(chǎn)－負債”，這些財產(chǎn)是主體的所有者擁有的財富。在復式記賬方法下，這些財產(chǎn)被同時記錄到報表的兩方，即主體的財產(chǎn)（資產(chǎn)－負債）方和所有者權益方。這樣，資產(chǎn)負債表的結構就變成了“資產(chǎn)－負債＝所有者權益”，或者說“主體擁有的財產(chǎn)＝所有者權益”。
在持續(xù)經(jīng)營的前提下，上述“主體擁有的財產(chǎn)＝所有者權益”右側的“所有者權益”是由兩部分組成的：主體成立時的投入和主體存續(xù)期間所產(chǎn)生的經(jīng)營成果。對于主體成立的投入，由于投入的時間跨度相對較短投入方式也較簡單，較容易知道其投入數(shù)額。而對于主體存續(xù)期間的經(jīng)營成果，由于時間跨度較大經(jīng)濟業(yè)務比較繁多和復雜，其數(shù)額就相對較難確定了。利潤表的作用就是計算主體在一定期間了經(jīng)營的成果。利潤表的大體結構就是一定期間的“收入”，扣除這個期間的“費用”，剩下的是主體經(jīng)過這段期間的經(jīng)營實際獲得（增加）的財產(chǎn)。（當然，現(xiàn)代企業(yè)利潤表的結構更加復雜，但究其初始狀態(tài)，我們可以進行合理的推測和簡化。）
上述形式的兩張報表有什么意義呢？在經(jīng)濟學中，我們可以認為人是“理性經(jīng)濟人”，人們追求效用（utility）最大化，而效用最大化往往體現(xiàn)為財產(chǎn)的增加。人們希望自己的財產(chǎn)增加而不是減少，并且關注自己財產(chǎn)的變化。如何知道自己的財產(chǎn)變化情況？會計記賬是一個基本的方法。從原始社會的結繩記事到單式記賬再到復式記賬，會計記賬都在反映人們“有什么”、“有多少”、“有什么變化”。所以可以說，會計記賬的一個動因就是人們希望知道自己財產(chǎn)的變化情況。
對照上述復式記賬的兩張報表，我們可以知道復式記賬是如何通過報表反映財產(chǎn)變化的。主體的擁有的財產(chǎn)就是“資產(chǎn)－負債”，在復式記賬下，這些財產(chǎn)必須嚴格的通過平衡關系來明確其產(chǎn)生及變化原因。財產(chǎn)的變化是由過去的經(jīng)營造成的，經(jīng)營成果先在利潤表中計算，再過入資產(chǎn)負債表表達?？梢哉f，復式記賬報表的這種結構，就是要通過日常的詳細記錄把財產(chǎn)的現(xiàn)狀和變化情況“硬算出來”。正如美籍會計學家井尻雄士所說，“復式簿記迫使人們以一套適當?shù)馁~戶，來‘算的’現(xiàn)狀，……從過去算得現(xiàn)在的會計，不是碰巧的、隨意的完成的，而是完全的、有系統(tǒng)的完成的，因為不然的話，兩方就失去平衡了”。[ii]
復式記賬是至今為止最完善的記賬方法，相對之前的記賬方法而言，復式記賬是一種全面系統(tǒng)的反映財產(chǎn)變化的記賬方法。如果使用了復式記賬，就可以按照它的規(guī)則自然而然的得出財產(chǎn)變化的情況。也就是說，反映財產(chǎn)的變化，已經(jīng)不僅僅是個人主觀的愿望，而是已經(jīng)由復式記賬確定為一種必須執(zhí)行的“制度”。
二、復式記賬的會計目標——受托責任觀
人們關心自己財產(chǎn)的變化情況，復式記賬是一種全面系統(tǒng)的反映財產(chǎn)變化的記賬方法?，F(xiàn)在我們來考察一下個人財產(chǎn)經(jīng)營的一些情況。
個人財產(chǎn)按其經(jīng)營者的不同可以分為兩種情況：個人財產(chǎn)由自己經(jīng)營和個人財產(chǎn)由他人經(jīng)營。如果個人財產(chǎn)由個人自己經(jīng)營，他必定會十分關心自己的財產(chǎn)增值情況而在經(jīng)營過程中精打細算處處小心。此時復式記賬的這種“強制反映”似乎還不是必須的，因為在這種情況下，一個先進的記賬方法（復式記賬）和其他記賬方法（如單式記賬），只是在反映的精確度上有差別，不存在“故意造假”的可能。但是如果個人財產(chǎn)不由自己而由他人經(jīng)營，此時就形成了一種“委托”關系。作為財產(chǎn)所有者的委托方將自己的財產(chǎn)委托給作為經(jīng)營者的受托方時，相應的信息不對稱和問題就產(chǎn)生了。此時復式記賬的“強制反映”制度就非常必要。經(jīng)營者必須要按照復式記賬的要求，全面反映財產(chǎn)和財產(chǎn)的變化，這就提高了經(jīng)營者造假的難度，一定程度上降低了問題發(fā)生的可能性，客觀上降低了所有者損失的風險。這樣，復式記賬實際上充當了反映經(jīng)營者受托責任的手段，因此可以說反映受托責任是復式記賬本身演繹出來的財務會計目標，它與受托責任觀是一致的，也正如美國會計學家井尻雄士所說，“經(jīng)管責任是復式簿記制的核心”[iii]。
沿著前文的思路，現(xiàn)代會計目標的受托責任觀可以闡述如下：現(xiàn)代企業(yè)的主要形式是公司，公司的典型特點是所有權和經(jīng)營權分離。所有者的財產(chǎn)投入或者匯集到公司這一主體當中，由經(jīng)營者進行管理，這正是上面提到的“個人財產(chǎn)由他人經(jīng)營”。這種情況下，首先，所有者關心自己財產(chǎn)的變化，他就只能關心公司的財產(chǎn)進而知曉自己財產(chǎn)的變化；其次，所有者很擔心經(jīng)營者不能擔負起替自己管好財產(chǎn)的責任，他就會通過一些途徑來了解經(jīng)營者到底做的怎么樣，會計正好充當了這一角色。所以說，會計的作用或者目標就是反映受托責任。
綜上可以看出，由于復式記賬，會計本身已經(jīng)內(nèi)在的要求必須嚴格“算出”財產(chǎn)的變化，降低了受托方造假的可能，增強了反映受托責任的有效性，會計方法本身也就體現(xiàn)了會計的目標。而在現(xiàn)代公司制的企業(yè)組織形式下，受托責任更加重要并成為客觀上對會計的要求。因此，受托責任觀的會計目標，是會計內(nèi)在制度和外在要求的統(tǒng)一。
三、從受托責任觀到?jīng)Q策有用觀
從會計本身的角度看，復式記賬的內(nèi)在要求是反映受托責任，建立在復式記賬基礎上的現(xiàn)代會計及會計報表，當然還是始終如一的堅持反映受托責任。從現(xiàn)代公司治理結構看，所有者和經(jīng)營者分離，反映受托責任更加重要更加具有現(xiàn)實意義。所以，反映受托責任是會計理所當然的目標。但是，“受托責任觀要能夠得到明確的履行，一般要求有明確的委托關系”[iv]，也就是說，把財產(chǎn)交給他人經(jīng)營這種關系的雙方是比較明確和清晰的?，F(xiàn)代公司規(guī)模龐大，所有者分散，這種委托關系就顯得很模糊，所有者很難有效的根據(jù)經(jīng)營者受托責任的完成情況對其施加影響。此時，所有者就從“委托方”的角色轉(zhuǎn)變成了“投資者”的角色。財產(chǎn)所有者不能主動的影響公司經(jīng)營者的行為，但他可以決定是繼續(xù)選擇原有的經(jīng)營者還是改選其他的經(jīng)營者，這樣來間接的對經(jīng)營者受托責任的履行情況表示自己的意見，這就是買賣股票的決策。會計信息在投資者決策時扮演了重要的角色，正是在這個意義上，決策有用觀成為財務會計目標的另一經(jīng)典觀點。
可見，決策有用觀是受托責任觀的自然延續(xù)，二者共同的基礎是人們對自己財產(chǎn)的關心，其實質(zhì)是一致的，而二者表象上的主要差別起因于財產(chǎn)的所有權與經(jīng)營權的分離，并隨著分離程度逐漸加大而不斷發(fā)展。當財產(chǎn)的所有權和經(jīng)營權沒有分離時，無論是反映受托責任還是提供決策有用信息，會計的目標都是不明顯的；當所有權與經(jīng)營權出現(xiàn)了分離，首先讓財產(chǎn)所有者關注的，是經(jīng)營者受托經(jīng)營自己財產(chǎn)的效果及其誠信問題，此時會計的作用或者所會計目標強烈的表現(xiàn)為反映受托責任；當所有權與經(jīng)營權分離的程度達到難以辨別誰是財產(chǎn)所有者或者財產(chǎn)所有者難以對經(jīng)營者的受托責任履行情況施加有效影響時，財產(chǎn)所有者只能實現(xiàn)由強勢“委托方”向弱勢“投資者”的轉(zhuǎn)變，此時的會計目標又強烈的表現(xiàn)為提供決策有用信息。也就是說，財產(chǎn)所有權和經(jīng)營權的分離程度逐漸加大，會計目標在表象上逐漸從受托責任觀向決策有用觀演變（但二者實質(zhì)上是一致的）。
四、小結及對我國財務會計目標的思考
會計目標其實也就是會計的作用，復式記賬是人們用來記錄和反映自己財產(chǎn)變化情況的有效工具，當個人財產(chǎn)的所有權和經(jīng)營權分離時，這種反映更加重要，由此得出的會計目標即為受托責任觀。受托責任觀是會計內(nèi)在制度和外在要求的統(tǒng)一。決策有用觀是受托責任觀的自然延伸，二者的基礎是財產(chǎn)所有者對自己財產(chǎn)的關心，但是這種關心在不同的財產(chǎn)所有權和經(jīng)營權分離程度有不同的表現(xiàn)，當兩權分離程度不高時，受托責任觀得到體現(xiàn)，而兩權分離程度越高，決策有用觀表現(xiàn)的越明顯。
我國現(xiàn)實情況有兩個特點：一是財產(chǎn)國有化程度高。理論上財產(chǎn)所有者是國家，經(jīng)營者由國家委派，看似沒有兩權分離。但是由于國家作為財產(chǎn)所有者的不具體性，以及經(jīng)營者與財產(chǎn)經(jīng)營成果高度不相關性，使得我國企業(yè)的委托問題更加嚴重。這種情況下，會計作為反映受托責任的手段，意義更為重大。因此，我國財務會計目標應強化受托責任觀。二是資本市場尚不健全。資本市場不健全，投資者一方面需要通過會計信息了解投資者財產(chǎn)的經(jīng)營情況，另一方面也需要會計信息作為決策依據(jù)來審慎進行投資決策，而會計信息的完善又能促進資本市場的發(fā)展。因此，在充分強調(diào)會計目標受托責任觀的同時，也要提出決策有用觀，這是基于我國資本市場現(xiàn)狀又展望未來發(fā)展的合適提法。[v]
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[i]參見【美】r•g•布朗 k•s•約翰斯頓，林志軍 李若山 李松玉譯，《巴其阿勒會計論》，立信會計圖書用品社，1988.8。
[ii]參見【美】井尻雄士，婁爾行譯，《三式記帳法的結構和原理》，立信會計圖書用品社，1989.1，p12－p13。
[iii]參見【美】井尻雄士，婁爾行譯，《三式記賬法的結構和原理》，立信會計圖書用品社，1989.1，p12。
[iv]轉(zhuǎn)引自葛家澍 杜興強，《財務會計概念框架與會計準則問題研究》，中國財政經(jīng)濟出版社，2003.12，p107。
[v] 財政部于2005年6月3日的《企業(yè)會計準則——基本準則（征求意見稿）》中提出，“企業(yè)會計應當如實提供有關企業(yè)財務狀況、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量等方面的有用信息,以滿足有關各方的信息需要,有助于使用者做出經(jīng)濟決策,并反映管理層受托責任的履行情況”，體現(xiàn)了我國的財務會計目標。
參考文獻：
[1]【美】r•g•布朗 k•s•約翰斯頓，林志軍 李若山 李松玉譯．巴其阿勒會計論[m]．上海：立信會計圖書用品社，1988．
[2]【美】井尻雄士，婁爾行譯．三式記帳法的結構和原理[m]．上海：立信會計圖書用品社，1989．
我在這家公司的財務部主要的實習內(nèi)容包括出納工作和會計工作，其中有記賬憑證的制作，記賬憑證的釘制，銀行電匯單的填寫，對銀行對賬單的記錄，計算印花稅等等。
記賬憑證是由會計人員對審核無誤的原始憑證或匯總原始憑證，按其經(jīng)濟業(yè)務的內(nèi)容加以歸類整理，作為登記賬簿依據(jù)的會計憑證.記賬憑證按其反映的經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容或者按其反映的內(nèi)容是否與貨幣資金有關可分為收款憑證，付款憑證和轉(zhuǎn)賬憑證.會計人員填制記賬憑證要嚴格按照規(guī)定的格式和內(nèi)容進行，除必須做到記錄真實，內(nèi)容完整，填制及時，書寫清楚之外，還必須符合下列要求:摘要欄是對經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容的簡要說明，要求文字說明要簡煉，概括， 以滿足登記賬簿的要求，應當根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務的內(nèi)容，按照會計制度的規(guī)定，確定應借應貸的科目. 科目使用必須正確，不得任意改變，簡化會計科目的名稱，有關的二級或明細科目要填寫齊全，記賬憑證中，應借，應貸的賬戶必須保持清晰的對應關系，一張記賬憑證填制完畢，應按所使用的記賬方法，加計合計數(shù)， 以檢查對應賬戶的平衡關系，記賬憑證必須連續(xù)編號，以便考查且避免憑證散失，每張記賬憑證都要注明附件張數(shù)，以便于日后查對.這家公司用的財務軟件是用友財務軟件，所以日常憑證的制作都是用電腦完成的，具體操作方法
1、記賬憑證的摘要欄是對經(jīng)濟業(yè)務的簡要說明，又是登記賬簿的重要依據(jù)，必須針對不同性質(zhì)的經(jīng)濟業(yè)務的特點，考慮到登記賬簿的需要，正確填寫，不可漏填或錯填.
2、必須按照會計制度統(tǒng)一規(guī)定的會計科目，根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務的性質(zhì)，編制會計分錄，填入借方科目和貸方科目欄，二級或明細科目是指一級科目所屬的二級或明細科目，不需要進行明細核算的一級科目，也可以不填二級或明細科目欄.
一、會計核算形式發(fā)生了變化
在手工方式下，會計核算形式是將記賬憑證的內(nèi)容按會計科目登記到日記賬、明細賬以及總賬中。因此，圍繞如何減少登賬，特別是登記總賬的工作量而產(chǎn)生了不同的會計核算形式，分別是記賬憑證核算形式，多欄式日記賬核算形式，科目匯總表核算形式，匯總記賬憑證核算形式以及日記總賬核算形式等五種。這樣，一方面各有側重地反映會計信息，同時，發(fā)揮總分類賬對明細分類賬的統(tǒng)轄作用，通過各賬之間的核對發(fā)現(xiàn)可能出現(xiàn)的記賬錯誤，及時加以糾正。但這些核算形式，只能在一定程度上減少或簡化轉(zhuǎn)抄的工作而不能完全避免，這就決定了這些處理形式不可避免地帶有手工處理的局限性。計算機處理采用憑證文件核算形式，即在系統(tǒng)內(nèi)建立“臨時憑證文件”用以存放未記賬的憑證，建立“歷史憑證文件”用以存放已記賬的會計憑證，并不設其他的日記賬及明細賬文件，需要時可根據(jù)設定的條件從“憑證文件”中建立索引讀取，分別以總賬、日記賬或明細賬的形式隨時輸出。
二、賬薄的概念與分類的變化
所謂賬簿是指根據(jù)會計憑證序時、分類記錄經(jīng)濟業(yè)務的簿籍，按其性質(zhì)和用途可以分為序時賬簿，分類賬簿和備查賬簿。手工會計中賬簿屬于數(shù)據(jù)存儲。一張新憑證產(chǎn)生后，將其數(shù)據(jù)按會計科目、金額及方向進行轉(zhuǎn)抄、登記到相應的日記賬或分類賬中。而電算化改變了這種處理過程：首先是賬簿的概念發(fā)生了變化，電算化后的會計賬簿只不過是根據(jù)記賬憑證按會計科目進行歸類、統(tǒng)計的中間結果，在電算系統(tǒng)內(nèi)部根本不存在手工意義下的各種賬簿；其次，會計賬簿劃分為日記賬，總賬及明細賬的必要性已不存在。電算化以后，只要選定一個會計科目，軟件系統(tǒng)就可將涉及到該科目的所有業(yè)務全部篩選出來形成所謂的賬簿，不管這個科目是現(xiàn)金類還是存款類，是總賬科目還是明細科目，而且只要對篩選的結果按日期進行排序或索引，所有的賬都可按日記賬的形式輸出。
三、記賬規(guī)則發(fā)生了變化
在手工核算的前提下，日記賬、總賬要使用訂本賬，明細賬要使用活頁賬，通過設置不同的賬簿來相互牽制、相互核對。憑證、賬簿記錄不能空行、隔頁，錯誤之處要用劃線更正法和紅字沖銷法更正。電算化會計形成的賬頁是打印輸出的，可裝訂成活頁式，不可能是訂本式，打印輸出的一般是日記賬、總賬和報表。明細賬記載的各種會計資料只需計算機查詢功能就可完成、顯示或者在需要時打印出來。只要輸入的憑證正確，軟件系統(tǒng)可以迅速完成手工條件下的各種賬務處理功能。人們更多的是依賴電算化系統(tǒng)建立各種輔助賬，以便更詳細地反映和控制經(jīng)濟活動。對于賬簿記錄錯誤的處理，不再采用手工方式下的改錯法，但為了保證監(jiān)督審核，一般規(guī)定，凡是已經(jīng)審核過的數(shù)據(jù)不得更改。如果出現(xiàn)錯誤，采用輸入“沖銷憑證”的方法加以更正，類似于紅字更正法，以便留下修改的痕跡。
四、內(nèi)部控制制度發(fā)生了變化
內(nèi)部控制的形式發(fā)生了變化：手工核算形式下會計人員按不同的分工，各司其職，組織會計工作的運轉(zhuǎn)。而電算化會計中的人員，除會計專業(yè)人員外，還有系統(tǒng)管理員和操作員等，按新的分工形式完成會計工作的運作。原手工操作下的一些內(nèi)部控制措施在電算化后已沒有存在的必要，如編制科目匯總表、憑證匯總表等試算平衡的檢查；憑證的借貸平衡審查；余額、發(fā)生額的平衡檢查，都由計算機來完成。因此，會計電算化后的內(nèi)部控制分為以組織控制措施為主的一般控制和以計算機控制程序為主的系統(tǒng)控制。
內(nèi)部控制制度內(nèi)容的變化：傳統(tǒng)的手工會計處理系統(tǒng)的內(nèi)部控制是建立在不相容的職務互相分離的基礎上。電算化后，由于計算機技術和會計知識的高度集中，導致會計職責的集中，原手工操作下不宜合并的崗位，采用電算化后可以合并，某些會計人員可能既從事數(shù)據(jù)的輸入、處理，又負責數(shù)據(jù)的輸出、報送，他們可能熟悉數(shù)據(jù)來源的相互關系、數(shù)據(jù)如何處理、分配及輸出的使用等方面知識，同時也熟知內(nèi)部控制的缺陷，這就有可能使他們在未經(jīng)批準的情況下，直接對使用中的程序和數(shù)據(jù)庫進行非法的刪改處理，增加了人為出現(xiàn)錯誤與弊端的可能性，所以，有必要增加新的可行的內(nèi)部控制措施。
內(nèi)部控制的重點也發(fā)生了變化：會計電算化后的內(nèi)部控制的重點將放在原始數(shù)據(jù)輸入計算機的控制、會計信息的輸出控制、人機交互處理的控制、計算機系統(tǒng)之間連接的控制幾方面。按不同的職責劃分操作權限，設置操作密碼，杜絕未經(jīng)授權的人員操作計算機軟件。建立計算機硬件和軟件的日常維護以及在排除故障時的管理措施，保證會計數(shù)據(jù)的完整性。
五、審計內(nèi)容隨之發(fā)生了改變
電算化以后，同樣需要審計的監(jiān)督職能，所不同的只是審計內(nèi)容和方法發(fā)生了很大變化。在電算化會計信息系統(tǒng)中，會計事項由計算機按程序自動進行處理，如果系統(tǒng)的應用程序出錯或被非法篡改，計算機只會無條件地按給定的錯誤程序和方法處理有關會計事項，而這些則是肉眼不可見的，這就增加了審計風險和審計難度。電算化會計信息系統(tǒng)的特點及其固有的風險，決定了審計的內(nèi)容要增加對計算機系統(tǒng)處理和控制功能的審查。在會計電算化條件下，審計人員要花費較多的時間和精力來了解和審查計算機系統(tǒng)的功能，以證實其處理的合法性、正確性和完整性，保證系統(tǒng)的安全可靠。
關鍵詞：紅字沖銷法 問題 對策
一、紅字沖銷法的含義及具體操作
紅字沖銷法又稱紅字更正法、赤字沖銷法，翻開任何一本教材，對于紅字沖銷方法的使用情況一般都是以下兩種：
（一）紅字沖銷法之“全部更正”（將錯誤的金額全部沖銷）
在記賬后，經(jīng)核對發(fā)現(xiàn)由于原記賬憑證上會計科目名稱寫錯或應借、應貸的方向記錯而造成賬簿記錄錯誤。
目前大部分教材對于這種情況在采用紅字沖銷法更正錯誤時一般進行如下操作：首先用紅字填制一張與原錯誤的記賬憑證內(nèi)容完全相同的記賬憑證，在憑證的“摘要”欄注明“注銷*月*日*字*號憑證”字樣，并據(jù)此紅字憑證登記入賬，在賬簿的“摘要”欄注明“沖銷*月*日錯賬”，“憑證”欄寫上憑證的“字、號”，將原有錯誤記錄沖銷。后用藍字重新填制一張內(nèi)容正確的記賬憑證，在“摘要”欄注明“訂正*月*日*字*號憑證”字樣，并依此記賬憑證登記入賬，在賬簿的“憑證”欄寫入該憑證的“字、號”，在“摘要”欄注明“更正*月*日錯賬”，將正確內(nèi)容記載下來。
例如：2014年5月10日30號憑證，管理部門李某報銷差旅費2000元，李某在出差前預借差旅費2000元，財務人員填寫記賬憑證時誤將差旅費2000元計入銷售費用科目，財務人員在當年5月20日發(fā)現(xiàn)該憑證是錯誤的。
此題若采用紅字沖銷法中的全部更正法，則處理方法是在5月20日，財務人員用紅字填寫一張與原有錯誤記賬憑證一樣的記賬憑證，將原錯誤記賬憑證全部沖銷，在摘要欄注明“注銷月5日10日30號憑證”，借記銷售費用 2000元紅字，貸記其他應收款――李某 2000元 紅字，在賬簿的“摘要”欄注明“沖銷5月10日錯賬”，“憑證”欄寫上相應憑證的字號，將原有錯誤記錄沖銷。再填寫一張正確的藍字記賬憑證，借記 管理費用 2000元，貸記 其他應收款――李某 2000元，依此記賬憑證登記入賬，在賬簿的“憑證”欄寫入該憑證的“字、號”，在“摘要”欄注明“更正5月10日錯賬”，將正確內(nèi)容記載下來。
（二）紅字沖銷法之“局部更正”（就是將錯誤的金額局部沖銷）
在記賬或記賬后，在核對時發(fā)現(xiàn)原記賬憑證上所記載的金額大于經(jīng)濟業(yè)務的實際金額，造成賬簿記錄中金額錯誤。
目前大部分教材對于這種情況在采用紅字沖銷法更正錯誤時一般進行如下操作：首先按多記金額用紅字填制一張記賬憑證，其中使用的會計科目，應借應貸方向應與原記賬憑證相同，并在“摘要”欄注明“沖銷*月*日*字*號憑證多記金額”，并據(jù)以用紅字金額登記入賬，在賬簿的“摘要”欄注明“沖銷*月*日賬上多記金額”，將原記錄中多記的金額沖銷。
例如：假設上例中財務人員在5月10日記賬時科目并沒有記錯，只是誤將管理費用2000元記為20000元，即多記管理費用金額18000元。
此題若采用紅字沖銷法中的局部更正法，則處理方法是填制一張記賬憑證，在摘要欄注明“沖銷5月10日30號憑證多記金額”，借記 管理費用 18000元紅字，貸記 其他應收款――李某 18000元紅字。同時，在賬簿的“摘要”欄注明“沖銷5月10日賬上多記金額”，將原記錄中多記的金額18000元沖銷。
二、紅字沖銷法實際運用過程中存在的問題
（一）紅字沖銷法本身操作的多樣性導致的不合理性
1、增加了初學者的負擔
目前會計教材關于錯賬更正的方法有劃線更正法、紅字沖銷法和補充登記法三種，由于財政部頒布的《會計基礎工作規(guī)范》關于錯賬更正的具體賬務處理解釋不夠詳盡，面對復雜多變的錯賬環(huán)境，初學者往往對每種錯賬更正方法的適用范圍一籌莫展，其中，紅字沖銷法的運用更是一大難點。初學者既要學會紅字沖銷法的更正步驟，又要分清是采用紅字沖銷法中的“全部更正法”還是“局部更正法”，操作起來往往捉襟見肘。
2、紅字沖銷法之“局部更正法”的賬務處理難以反映經(jīng)濟業(yè)務全貌
如上所述，在記賬或記賬后，在核對時發(fā)現(xiàn)原記賬憑證上所記載的金額大于經(jīng)濟業(yè)務的實際金額的采用紅字沖銷法之“局部更正法”。這樣的處理，原始憑證的數(shù)據(jù)被人為分成兩部分來進行記錄，兩次填制的記賬憑證金額都與原始憑證金額不符，不能反映原經(jīng)濟業(yè)務的全貌和錯賬更正的來龍去脈，若涉及銀行存款科目的，日記賬金額與銀行對賬單上記錄不符，雖然余額正確，但不利于財務人員以后核對賬目。
（二）將同一張記賬憑證中“部分”錯誤會計科目的沖銷理解為紅字沖銷法
在某些教材及現(xiàn)實錯賬更正過程中，往往會出現(xiàn)會計科目一方有誤，只更正錯誤的會計科目的情況，并且把這種更正方法也認為是紅字沖銷法。比如，某教材在介紹紅字沖銷法時出了如下例題：采購部門劉明采購材料回來，報銷差旅費2968元，交回現(xiàn)金532元。編制的會計分錄是
借：銷售費用 2968
現(xiàn)金 532
貸：其他應收款 ――劉明 3500 并入賬。該教材的解析和答案中認為，此業(yè)務是借方部分科目用錯，應計入管理費用，用紅字沖銷法更正錯賬。但其只用藍字編制了一張如下的會計分錄：
借：管理費用 2968
貸：銷售費用 2968
筆者認為，此種更正方法既不能稱為紅字沖銷法也欠合理性。首先它不符合紅字沖銷法的操作程序，即沒有紅字沖銷“所有”借貸科目的，其次，只填一張藍字憑證雖然可以減少登賬工作量，但確使業(yè)務對應關系反映不清，無法在一張記賬憑證上反映經(jīng)濟業(yè)務全貌。
（三）紅字沖銷法的適用范圍并沒有最大化
在錯賬更正的三種方法中，有一種是補充登記法，根據(jù)《會計基礎工作規(guī)范》的解釋，它適用于在記賬或結賬以后，經(jīng)核對發(fā)現(xiàn)記賬憑證中適用的會計科目，應借應貸方向沒有錯誤，只是所記金額小于應記金額，并已據(jù)此登記入賬，造成賬簿記錄相應出錯的情況。
具體做法是：按照少記金額填寫一張與原記賬憑證中的會計科目應借應貸方向完全相同的記賬憑證，在“摘要欄”注明“補充*月*日*字*號憑證少記金額”，依此憑證過入相應的賬簿中，在賬簿的“摘要”欄注明“補充*月*日少記金額”。
筆者認為，為了反映經(jīng)濟業(yè)務的全貌，便于理解和以后查賬，一筆經(jīng)濟業(yè)務所產(chǎn)生的原始憑證應總括反映在一個會計分錄中比較妥當，而補充登記法則使一筆經(jīng)濟業(yè)務在兩個分錄中反映。如果用紅字沖銷法，不但能解決這個問題，而且還可以使初學者免去一種不必要的錯賬更正方法的學習。
三、完善紅字沖銷法的幾點建議
（一）嚴格規(guī)范紅字沖銷法處理程序
筆者認為應該在理論和實務中規(guī)范紅字沖銷法的操作程序，不能將一個分錄中部分科目的沖減或補充理解為紅字沖銷法，使初學者在理解和判定上出現(xiàn)差錯。
（二）取消紅字沖銷法之局部更正法
無論是從減輕初學者負擔考慮還是為了完整反映經(jīng)濟業(yè)務全貌考慮，建議取消紅字沖銷中的局部更正法，即只要是紅字沖銷法所適用的錯賬，無論是會計科目錯誤還是所記金額大于應記金額的錯誤，都應該將原有錯賬全額沖銷，再填制一張正確的記賬憑證。
（三）取代補充登記法
與補充登記法相比，紅字更正法從表面上看，好像比較麻煩，需要填制兩張記賬憑證，但這種處理方法有一個最大的優(yōu)點：就是能保證經(jīng)濟業(yè)務的整體性和完整性，能全面反映經(jīng)濟業(yè)務的來龍去脈，并且還便于查賬。同時，在教學過程中，如果將錯賬更正方法簡化為只有紅字更正法和劃線更正法兩種還可以使學生從紛繁復雜的錯賬更正方法中解脫出來，減輕學生的負擔。
總之，通過對紅字沖銷法的完善，可以更好的應對復雜的錯賬環(huán)境，使紅字沖銷法操作不再多樣性，某些條件下可以兼容其他錯賬更正方法，減輕初學者負擔，便于理解和后期查賬效率的提高。同時，還可以考慮紅字沖銷法使用范圍更大的擴展，使其不僅僅局限于“已經(jīng)登記入賬的記賬憑證，在當年內(nèi)發(fā)現(xiàn)填寫錯誤時”這種情況，甚至可以考慮將以前年度不重要的錯賬也納入紅字沖銷法中進行更正。
參考文獻：
[1]許凌云.“建議取消補充登記法”[J].中國西部科技，2011年10（中旬）第10卷第29期總第262期
關鍵詞：會計電算化 反審核 反記賬 反結賬 逆向操作
中圖分類號：F234 文獻標識碼：A
文章編號：1004-4914（2011）01-176-02
會計電算化在我國的迅速普及和飛速發(fā)展使我國的會計工作發(fā)生了巨大的變化，它的實施在會計工作效率的提高、工作質(zhì)量的改善、工作職能的轉(zhuǎn)變、會計人員素質(zhì)的提高等方面起到了積極的促進作用。當我們在談到會計電算化發(fā)展的同時，必然要提及與之密切聯(lián)系的財務軟件的發(fā)展，會計電算化的發(fā)展實質(zhì)上是依托于財務軟件的發(fā)展而發(fā)展起來的。為了迎合財會人員的實際工作需要，解決和糾正會計核算工作中出現(xiàn)的差錯問題，財務軟件產(chǎn)品中都提供有“反審核、反記賬、反結賬”的逆向操作功能。逆向操作功能的使用確實給財會工作帶來了諸多方便，它在更正會計核算中的工作差錯，減少系統(tǒng)中可能留存的大量的冗余會計信息，保證會計電算化核算的準確性，提高會計基礎工作質(zhì)量方面起到正面的積極作用，但同時也產(chǎn)生了一些負面的效應。
一、“逆向操作”功能的基本內(nèi)涵
“反審核、反記賬、反結賬”的逆向操作功能能夠?qū)崿F(xiàn)對會計工作差錯的“無痕跡”修改。所謂“無痕跡”修改，即對會計數(shù)據(jù)進行修改時不留下任何曾經(jīng)修改過的線索和痕跡。
1.反審核。在會計電算化條件下，財會人員根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務填制的記賬憑證需要經(jīng)過審核人員的審核后才能進行記賬，在記賬前，若發(fā)現(xiàn)“已審核但未記賬的記賬憑證”有誤，可通過“反審核”操作予以更正。“反審核”，又稱“取消審核”，它是審核的逆向操作，就是將已經(jīng)審核的會計憑證取消審核標記，使之恢復到審核前的狀態(tài)，以便對其進行修改或增刪操作。
以下以用友財務軟件為例，介紹在會計電算化環(huán)境下“逆向操作”功能的操作步驟及方法。
對于“已審核但未記賬”的錯誤憑證，不能直接在記賬憑證上進行修改，而應首先由審核操作員執(zhí)行“總賬系統(tǒng)”“憑證”“審核憑證”功能命令，進行“取消審核”（也稱為“反審核”）操作后退出；然后由填制憑證操作員進入總賬系統(tǒng)，在“填制憑證”功能中，調(diào)出該張錯誤憑證進行修改，修改完成后保存退出；最后由審核操作員再次進入總賬系統(tǒng)，執(zhí)行“總賬系統(tǒng)”“憑證”“審核憑證”命令，重新對該張已修改過的憑證進行“審核”操作，否則，系統(tǒng)不允許進行記賬操作。
2.反記賬。無論在手工會計還是在電算化會計中，都要根據(jù)已審核的記賬憑證登記賬簿，稱之為“記賬”，而“反記賬”又稱“倒記賬”，則是將已經(jīng)登記入賬的會計數(shù)據(jù)予以取消，使之恢復到記賬前的狀態(tài)，它是記賬的逆向操作。
對于“已記賬但未結賬”的錯誤憑證，可利用系統(tǒng)提供的“反記賬、反審核”功能，即取消“記賬”、“審核”后直接修改。具體而言，首先在“總賬系統(tǒng)”窗口中，執(zhí)行“期末”“對賬”命令，打開“對賬”操作窗口，此時按下快捷鍵“Ctrl＋H”鍵，即可激活“恢復記賬前狀態(tài)”功能，然后退出“對賬”窗口；執(zhí)行“憑證”“恢復記賬前狀態(tài)”命令，系統(tǒng)彈出“恢復記賬前狀態(tài)”操作窗口，在“恢復方式”中選擇恢復記賬前狀態(tài)的方式（系統(tǒng)提供兩種恢復記賬前狀態(tài)方式：一種是將系統(tǒng)恢復到最后一次記賬前狀態(tài)；另一種是將系統(tǒng)恢復到本月月初記賬前狀態(tài)，不管本月記過幾次賬），輸入主管口令，然后單擊“確定”按鈕，系統(tǒng)將恢復為記賬前狀態(tài)；最后，按照“反審核”的操作方法，調(diào)用錯誤憑證進行修改。憑證修改無誤后再進行“審核憑證”和“記賬”功能的操作。
3.反結賬?！胺唇Y賬”又稱作“倒結賬”或“環(huán)境恢復”，就是將已復核記賬并已結轉(zhuǎn)下月的會計賬簿數(shù)據(jù)恢復到以前月份各會計賬簿的發(fā)生額和余額的狀態(tài)，即對已經(jīng)完成結賬操作的月份的賬返回到結賬前的狀態(tài)，以便增加新的憑證或修改原有憑證。
對于“已結賬”的錯誤憑證，可利用系統(tǒng)提供的“反結賬、反記賬、反審核”功能，執(zhí)行“總賬”“期末”結賬”命令，進入“結賬”窗口，選擇要取消結賬的月份，按“Ctrl＋Shift＋F6”鍵，系統(tǒng)彈出“確認口令”窗口，讓擁有結賬權限的操作員，在該窗口中輸入口令，然后單擊“確認”按鈕，系統(tǒng)將快速地取消結賬操作，使各種賬簿記錄恢復到未結賬前的狀態(tài)。最后，按照“反記賬、反審核”的操作方法，調(diào)用錯誤憑證進行修改。憑證修改無誤后再進行“審核憑證”、“記賬”和“結賬”功能的操作。
二、“逆向操作”功能的可行性
在會計電算化環(huán)境下，執(zhí)行“反審核、反記賬、反結賬”的逆向操作功能，對解決和糾正會計核算工作中出現(xiàn)的差錯具有一定的可行性。
1.避免系統(tǒng)內(nèi)保存大量的冗余會計信息。在會計電算化條件下，記賬憑證是由財會人員根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務在系統(tǒng)內(nèi)編制錄入完成的，因而難免會出現(xiàn)會計科目使用錯誤，摘要、金額、輔助核算信息等錄入不正確的情況，如果沒有“反審核、反記賬、反結賬”的逆向操作功能，則不能在原錯誤憑證上進行修改更正，只能采用“紅字沖銷法”或“補充登記法”予以更正。“紅字沖銷法”是將原錯誤憑證以紅字的方式從系統(tǒng)賬簿中沖銷掉，然后再編制一張藍字的正確的憑證重新進行記賬結賬；“補充登記法”是針對憑證中的記載金額小于應記金額的錯誤憑證的更正方法。在執(zhí)行“記賬”操作后發(fā)現(xiàn)記賬憑證中會計科目等信息無誤，只是所記金額小于應記金額，這時可采用“補充登記法”，將其差額部分填制一張更正后的憑證，然后再執(zhí)行“審核”和“記賬”操作，將不足金額補充登記入賬。如果當期出現(xiàn)的會計差錯較多時，采用“紅字沖銷法”和“補充登記法”會導致系統(tǒng)內(nèi)保存大量的冗余會計信息。
在電算化會計系統(tǒng)投入使用初期，尤其在試運行期間，大量的錯誤憑證被登記入賬非常容易發(fā)生。如果沒有“逆向操作”功能，則只能編制大量的更正憑證予以更正，從而導致賬簿中保留有大量無用的冗余信息，影響對會計信息的使用。也不利于審計工作的進行，當審計人員查到一筆又一筆的錯賬時，它們也許在后續(xù)的憑證中進行了更正，這種情況大量出現(xiàn)時，會使審計人員產(chǎn)生麻痹思想，影響審計工作的效率和查錯能力。如果有“逆向操作”功能就可以把錯誤憑證全部修正后再重新記賬結賬，賬簿中的冗余信息就可以大大減少，賬簿信息就會簡潔明了，便于利用。
2.在一定程度上確保部分會計數(shù)據(jù)的安全性。在記賬過程中，由于斷電或非法操作等原因使登賬發(fā)生中斷，導致記賬錯誤，此時可調(diào)用“反記賬”功能，執(zhí)行“恢復記賬前狀態(tài)”命令，將數(shù)據(jù)恢復到記賬前的狀態(tài)，待調(diào)整完成后再重新記賬，這在一定程度上確保了部分會計數(shù)據(jù)的安全。同理，在系統(tǒng)結賬后，如果出現(xiàn)由于非法操作或計算機病毒等原因造成數(shù)據(jù)被破壞的情況，也可使用“反結賬”功能，取消結賬，使數(shù)據(jù)恢復到結賬前的狀態(tài)，會計數(shù)據(jù)的安全性可以得到一定程度的保障。
3.有利于培訓與實踐教學。在對在職會計人員的后續(xù)電算化崗位培訓，以及職業(yè)院校在對職業(yè)生進行專業(yè)的電算化崗位實踐教學過程中，財務軟件中的“逆向操作”功能從實驗練習的角度來看是必不可少的重要角色。學員在教學練習中不可避免會出現(xiàn)大量的錯誤操作，導致形成大量的錯誤數(shù)據(jù)信息，而在電算化信息系統(tǒng)中一旦進行了記賬或者結賬，所有的數(shù)據(jù)都會轉(zhuǎn)為后臺存儲，前臺只能瀏覽不可修改，這給教學輔導帶來很大障礙。要想準確找到操作過程中的錯誤所在，讓教師“對癥下藥”，進行指導和更正，就必須利用“逆向操作”功能再現(xiàn)學員的錯誤操作。同時，目前市面上絕大多數(shù)教學軟件為企業(yè)財務軟件的演示版，也就是說學員在課堂上學習和練習的軟件還是具有相對的真實性的，這就要求教師要重視細節(jié)演示，提高考核標準，這樣學員在學習完畢后才能做到以最短的時間符合崗位要求。那么，在課堂上需要重復演示或練習相關操作步驟。在總賬系統(tǒng)模塊中憑證的處理是教學和培訓的重難點內(nèi)容，學員在練習中經(jīng)常出現(xiàn)大量的錯誤憑證，這就需要利用“逆向操作”功能予以更正。因此，“逆向操作”功能給教學帶來很大便利，它們的施行讓操作過程可以逆轉(zhuǎn)，便于學員進行提高熟練程度的練習。所以，無論是從電算化實務工作的角度，還是從教學實驗的角度來說，“逆向操作”功能都有一定的可取性。
三、“逆向操作”功能存在的弊端
1.與會計核算軟件基本功能規(guī)范的要求相違背?！稌嫼怂丬浖竟δ芤?guī)范》第十七條規(guī)定：“會計核算軟件應當提供對已經(jīng)輸入但未登賬記賬憑證的審核功能，審核通過后即不能再提供對機內(nèi)憑證的修改……?！钡谑藯l規(guī)定：“發(fā)現(xiàn)已經(jīng)輸入并審核通過或者登賬的記賬憑證有錯誤的，可以采用紅字憑證沖銷法或者補充憑證法進行更正；記賬憑證輸入時，紅字可用“－”號或者其它標記表示?！边@些詳細而又具體的規(guī)定要求對會計工作出現(xiàn)差錯時保留“有痕跡”的修改，正確反映更正會計事項來龍去脈的完整痕跡記錄，以便對更改會計事項的目的和內(nèi)容進行審核查驗，明確責任，保證會計審計的有據(jù)可查，有案可稽，防止會計造假行為的發(fā)生。
所謂“有痕跡”的修改，即留下曾經(jīng)修改的線索和痕跡，賬務系統(tǒng)中往往是通過保留錯誤憑證和更正憑證的方式留下修改痕跡的。
從上面對“逆向操作”功能基本內(nèi)涵的闡述來看，財務軟件所提供的“反審核、反記賬、反結賬”的功能將錯誤的憑證和賬簿記錄完全從系統(tǒng)中“擦除掉”，實質(zhì)上是對會計工作的差錯實現(xiàn)了徹底的“無痕跡修改”，可見它違背了《會計核算軟件基本功能規(guī)范》有關會計差錯更正方法的規(guī)定，使得會計審計稽核工作無從下手，無據(jù)可查。
2.導致會計造假，給內(nèi)控工作造成困難?！澳嫦虿僮鳌惫δ転樽黾儋~、提供虛假會計信息等經(jīng)濟違法犯罪行為提供了技術支持。由于“反審核、反記賬、反結賬”功能的使用，使得財會人員為同一單位做幾套賬、編制幾套會計報表變得輕而易舉。如果單位缺乏嚴密的內(nèi)控監(jiān)督機制，別有用心的財會人員可以在處理經(jīng)濟業(yè)務時蓄意留下伏筆，待過一段時間后，利用“逆向操作”功能篡改數(shù)據(jù)，且實現(xiàn)“無痕跡的修改”，使得會計造假更為隱蔽。
在傳統(tǒng)的手工做賬的環(huán)境下，如果發(fā)生會計造假，審計稽核人員可以通過墨跡或筆跡較容易地識別和鑒定。而目前的財務軟件對執(zhí)行“逆向操作”功能更改的會計事項沒有提供完整的、真正意義上的有痕跡的修改記錄。盡管系統(tǒng)在操作日志中有一些相應的上機日志記錄，但這些上機日志又同時具備了清除的功能。這樣就給會計、審計監(jiān)督工作和防范違法犯罪行為增加了技術難度。
3.造成會計人員工作的隨意性。由于“逆向操作”功能的存在，財會人員在會計核算工作中相對于手工環(huán)境下多少帶有一定的隨意性。在一定程度上，會計工作差錯的多少是財會人員工作能力和業(yè)務素質(zhì)高低的一種體現(xiàn)。在會計電算化環(huán)境下，當財會人員出現(xiàn)會計差錯時，一味地依賴于“逆向操作”功能，盡管多次使用此功能都能實現(xiàn)“無痕跡修改”，體現(xiàn)不出財會人員能力素質(zhì)的高低，這顯然削弱了財會人員嚴肅認真的工作態(tài)度。
四、對“逆向操作”功能的完善措施
1.加強技術監(jiān)控，規(guī)范和限制“逆向操作”功能的使用范圍。盡管執(zhí)行“逆向操作”功能存在一定的負面效應，但完全禁用逆向操作是不可取的。對于“已記賬”不管是否“已結賬”的錯誤憑證，原則上應按《會計核算軟件基本功能規(guī)范》第十八條的規(guī)定，采用“紅字憑證沖銷法”或者“補充憑證法”進行更正。但當本月出現(xiàn)會計差錯較多或會計數(shù)據(jù)混亂時，在系統(tǒng)管理員和會計主管授權的前提下，可執(zhí)行逆向操作以修正和恢復會計數(shù)據(jù)。在執(zhí)行逆向操作時，系統(tǒng)應自動出現(xiàn)提示信息，要求操作人員填寫相應的上機操作日志記錄，如：執(zhí)行該操作的原因、目的、責任人員、修改數(shù)據(jù)的來龍去脈等信息，且將上機操作日志記錄自動保存到系統(tǒng)數(shù)據(jù)庫當中。若不填寫操作日志記錄，系統(tǒng)不允許執(zhí)行逆向操作功能。這就需要財務軟件在開發(fā)時增設一些特定的功能，加強對“逆向操作”的技術監(jiān)控，規(guī)范和限制其功能的使用范圍。
執(zhí)行逆操作時，系統(tǒng)內(nèi)要保留有自動的操作日志且不可更改及清除，數(shù)據(jù)庫內(nèi)要保留“有痕跡”的修改記錄，且定期打印出來并以紙質(zhì)或磁介質(zhì)形式存檔，相當于將修改的數(shù)據(jù)留下了有案可稽、有據(jù)可查的證據(jù)。
2.加強授權管理，避免濫用“逆向操作”功能。當出現(xiàn)會計差錯時，執(zhí)行“逆向操作”功能的操作員必須同時得到系統(tǒng)管理員及會計主管授權才能實施，或者在得到授權許可的前提下仍需由兩名以上的操作員同時操作，且需要各自輸入口令，通過利用牽制機制來避免會計數(shù)據(jù)被非法篡改。另外，還應規(guī)定進行數(shù)據(jù)處理的當月使用“逆向操作”功能的次數(shù)，若超過規(guī)定使用的次數(shù)，本月將禁用此項功能，這在一定程度上杜絕了財會人員工作態(tài)度的隨意性。這些規(guī)定的實施需要財務軟件開發(fā)相應的加強執(zhí)行逆向操作授權管理方面的功能系統(tǒng)，以確保執(zhí)行逆向操作的嚴肅性。
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