時間：2023-08-01 17:08:04
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關鍵詞：深基坑支護；施工技術；安全管理
近年來，高層建筑的大量涌現(xiàn)，大型地下商場、地鐵車站等多層地下場所的興建比比皆是，這無疑對深基坑支護工程的施工技術及安全管理提出了嚴峻的考驗。本文從深基坑支護工程面臨的現(xiàn)狀、施工技術和安全管理三個方面對其進行分析。在施工中，遵循相關規(guī)范和設計要求，重視安全管理，技術與管理相結合，是高質量深基坑支護工程的根本。
一、深基坑支護工程面臨的現(xiàn)狀
現(xiàn)階段，隨著深基坑工程數(shù)量、規(guī)模、分布的急劇增加，所面臨的問題也很多。目前面臨的現(xiàn)狀主要有以下幾個方面。
（一）基坑越來越深
在過去，即使是在大城市地下1～2層都不是很普遍?，F(xiàn)在在大城市和沿海城市，特別是在特區(qū)，地下3？4層很平常，甚至多達5～6層，基坑深度大都多大于10m。
（二）地質條件越來越差
深基坑工程的施工地點只能根據(jù)城市規(guī)劃的需要，順其自然，而地質條件往往很差。尤其在一些沿海經(jīng)濟開發(fā)區(qū)，現(xiàn)象比較突出往往填海、填湖現(xiàn)象普遍，工程地質條件十分差。
（三）施工環(huán)境越來越復雜
在城市中，土地的使用越來越密集，在為高大建筑或地下多層場所施工時，不僅要考慮施工工程本身的穩(wěn)定與安全，還要考慮到周圍復雜的環(huán)境因素。
（四）深基坑支護方法多
隨著深基坑支護的廣泛應用，當前深基坑支護工程已發(fā)展到一個新時期，面臨的問題和困難也在不斷變化，在應對新條件、、新材料、新工藝時，有些支護方法往往無法滿足要求，這就需要深基坑技術盡快提高和完善。
（五）管理不完善
深基坑支護工程必須要達到設計、規(guī)范要求，遵循設計原則和方案，但有施工單位為了降低造價和成本，加快施工進度，設計的比較粗糙，降低工程造價，甚至隨意調整支護結構，最后往往導致深基坑支護施工時安全事故時有發(fā)生，不僅對工期進度造成影響，更有可能造成財產(chǎn)的損失和人員的傷亡。
（六）工程事故隱患較大
深基坑支護工程自身具有許多不確定性，從開挖到完成地面以下的全部工程，常常經(jīng)歷許多不利條件，因此事故往往具有突發(fā)性?；又ёo一旦失效，不僅會造成經(jīng)濟損失，影響建設進度，更是對居民的人身安全造成嚴重威脅。
二、深基坑支護工程的施工技術
對于深基坑的土方開挖，當施工現(xiàn)場不具備放坡的條件，放坡方法不能夠保證施工的安全性，并且通過放坡方法以及加設臨時的支撐已不能夠滿足施工的需要時，一般多會采用支護結構進行臨時的支擋，以保證基坑土壁的穩(wěn)定。為了保證地下結構可以順利的施工，以及基坑周邊環(huán)境的安全，在深基坑支護工程施工前，應綜合考慮施工場地的地質條件和降排水條件，結合基坑開挖的深度、施工的條件、施工的季節(jié)，以及周邊環(huán)境對基坑的影響作用，編制一份詳盡的、切實可行的施工方案。深基坑的支護方法有排樁或地下連續(xù)墻、水泥土樁墻、逆作拱墻或采用上述型式的組合方法等等。
（一）排樁或地下連續(xù)墻
一般由圍護墻、支撐以及防滲帷幕等組成的。排樁可以根據(jù)項目的情況選為懸臂式的支護結構、拉錨式的支護結構、內撐式的支護結構以及錨桿式的支護結構。地下連續(xù)墻可以與內支撐、逆作法或者半逆作法相結合來使用。此方法在施工時振動小、噪音低，墻體的剛度大，防滲性能好，對周圍的地基擾動小，可以形成一個具有很大承載能力的連續(xù)墻。
（二）水泥土樁墻
水泥土樁墻法是依靠其自身的重量和剛度來保護基坑壁的，一般不需要設支撐，在特殊的情況下，經(jīng)過采取措施后也可以局部加設支撐。水泥土墻法包括高壓旋噴樁墻、深層攪拌水泥土樁墻等類型。其適用條件為，基坑側壁的安全等級最好為二、三級；在水泥土樁施工的范圍內，地基土的承載力最好不要大于150kPa，基坑的深度也最好不要大于6m。
（三）逆作拱墻
當基坑平面的形狀適宜的時候，可以選用拱墻作為基坑的圍護墻。拱墻有圓形閉合拱墻、橢圓形閉合拱墻和組合拱墻三種方式。對于組合拱墻來說，可以將局部拱墻被視為兩鉸拱。該方法所適用條件是，基坑側壁的安全等級最好為三級；場地為淤泥或者淤泥質土壤時，不宜采用逆作拱墻法來支護；拱墻軸線的矢跨比最好不要小于1/8，基坑的深度不宜大于12m；地下水位高于基坑的底面時，應該采取降水或截水等措施。
三、深基坑支護工程的安全管理問題
（一）深基坑支護設計的管理
深基坑支護設計方案很重要，它直接影響支護工程的成敗，好的設計方案應當經(jīng)濟合理、安全可靠、施工技術可行。這對深基坑支護的設計人員提出了高要求，在深基坑支護施工之前，工程人員應對設計方案進行反復審核，及時與設計人員溝通，在進行施工組織時，確保工序的各個組成部分、各道工序協(xié)調合理有效地展開。
（二）深基坑支護工程安全監(jiān)理
對于施工的管理部門來說，深基坑安全監(jiān)理要按照國家現(xiàn)有的安全法律、法規(guī)執(zhí)行。監(jiān)理人員需要對設計給予必要的關注，對施工單位提交的設計進行認真的審核，審查施工承包單位編制的深基坑施工方案以及相應的應急預案，發(fā)現(xiàn)與法律、法規(guī)及安全標準不符之處，要書面要求施工承包單位整改或調整，并進行申報，批準后方可施工。
在施工過程中，安全監(jiān)理依靠信息化施工管理，督促承包商按照施工方案和應急預案施工，落實各工序安全防護措施，定期組織安全專項檢查，發(fā)現(xiàn)問題督促及時整改，一旦發(fā)現(xiàn)違章行為或安全事故隱患，要責令其停止施工，并報告相關單位消除安全隱患，防止安全事故的發(fā)生。
（三）深基坑支護施工安全管理對策
1. 工程施工中，不但管理人員要具備相應的管理能力，熟悉各工序的質量控制點和操作程序。操作人員也應具有相應崗位執(zhí)行能力，確保操作人員的操作水平和方法，這樣才更能達到工程質量的目標。
2. 加強過程控制。在操作過程中，施工人員由于某些原因，沒有按照操作規(guī)范進行作業(yè)，這往往就容易導致事故的發(fā)生。而且，施工的器械以及材料質量的好壞對施工人員的安全也存在著潛在的安全隱患，使用前應做好全面的檢查，去除安全隱患。例如：噴射砼質量的好壞和厚度，取決于噴射操作手的操作方法，而其關鍵也是噴嘴與受噴面的距離、噴嘴移動和水量的調節(jié)。
3. 加強對土方開挖工序的組織與管理。深基坑支護工程開挖施工過程中，應精心安排開挖施工流程，安排擋土支護的施工時間，以便有效地控制基坑已開挖部分的無支護暴露時間，減少土體被擾動的時間和范圍，達到利用尚未被挖動的土體還能在一定程度上控制其自動位移的潛力。因此科學地安排土方開挖施工順序和進度，充分利用此相關性，有助于控制支護結構的基坑周土體的位移。
4. 及時記錄和反饋信息。對開挖過程實施跟蹤監(jiān)測，在開挖過程中，及時對開挖進度進行跟蹤監(jiān)測，掌握深基坑支護結構和基坑周圍土體移動的動態(tài)，以便隨時科學調整影響施工的因素，采取相應措施，從而優(yōu)化設計和施工，確保施工過程可以安全、順利進行。于此同時，施工監(jiān)測記錄的信息同樣有利于資料的積累，為今后改進設計方案和施工技術提供可靠有效的依據(jù)。
5. 突發(fā)事件的處理。深基坑支護工程是―個周期長、參與人員多的過程，在施工過程中隨時隨刻都可能會發(fā)生不可預見事件。常見的突發(fā)事件有：基坑支護局部出現(xiàn)裂縫、沉降；相鄰工地施工的影響；出現(xiàn)持續(xù)多日的暴雨；地下存在障礙物妨礙基坑支護結構等等。因此在深基坑支護的專項施工方案中，應該添加有完善的應急預案。一旦基坑出現(xiàn)異常變化，應該立刻啟用應急預案，并同相關單位匯報，研究解決辦法，把危險與風險降到最低。
參考文獻：
[1] 龔曉南主編，深基坑工程設計施工手冊。北京：中國建筑工業(yè)出版社，1998.
關鍵詞：深基坑；施工方案
1工程概況
某下穿主線道路的地道橋結構采用單箱雙室的鋼筋混凝土結構，暗埋段結構長480m，總寬19m側墻0.7m，中墻厚0.6m，單室凈寬8.5m?？偢?.1m，頂板厚0.7m，底板厚0.8m。地基處理采用80cm厚片石拋填擠淤+30cm厚級配碎石墊層+10cm厚C20混凝土墊層，處理后的地基承載力不低于180kPa。兩端各設20m長的遮光段，為U槽鋼筋混凝土結構，頂部設遮光橫梁。
該工程對城市舊城區(qū)交通及周邊居民日常出行產(chǎn)生巨大不利影響，導致交通疏導組織難度大；業(yè)主要求該項目在3個半月內完工并通車；施工場地狹窄受限，各市政管線種類繁雜，密布其中，施工相互交叉；環(huán)保要求高，各種噪聲、粉塵控制難度大；該地段水文地質情況為高水位、軟土地段，鄰近的大部分建筑為6層普通磚混建筑結構，老建筑大多建于1990年左右，新的一些建筑多建于2000年左右。北端西側房屋離暗埋段地道橋邊距離僅為10m，該樓為6層磚混結構的商業(yè)用房。周邊有大量市政地下管線且部分管線無法遷改，給基坑施工及周邊建筑物、市政管線安全運行帶來極大的難度與風險。
2深基坑支護方案的分析
2.1拉森Ⅳ型鋼板樁+基坑坑外錨拉+雙圍檁+內支撐
2.1.1支護結構技術參數(shù)、施工內容及造價
基坑周邊刷坡及樁頂土方下挖2.5m～3m減載，使最終基坑開挖深度降低至5.5m，采用12m長滿打拉森Ⅳ型鋼板樁，橫向外側6m處縱向@5m布置插打同類型鋼板樁設錨拉點，采用2根規(guī)格15.24mm預應力鋼絞線配套OVM15-2錨具張拉（單根張拉力15t）成錨固自穩(wěn)結構、樁身上部及1/2處設置鋼圍檁使用雙拼Ⅰ36a型鋼，樁身1/2處采用鋼管內支撐609×16@5000mm待安裝后在活絡端逐根施加軸力35t，降水采用管井降水至基坑底部以下。經(jīng)計算基坑每延米造價約0.45萬元。
2.1.2方案優(yōu)缺點
優(yōu)點：適用土層范圍廣，周邊無建筑物影響的地段。屬常規(guī)施工，進度較快，費用較低。施工用電量小，主體結構施工完畢，圍檁、內支撐及鋼板樁可拆除拔出后周轉利用。缺點：對周邊環(huán)境影響較大，基坑內外同步降水周期較長，插打設鋼板樁時噪聲大，對居民生活有很大影響。在較短時間內一次性投入各類周轉材料種類多數(shù)量較大。土方開挖分層分段施工，受下層圍檁和內支撐施工及占用空間影響，后期土方開挖進度慢，泥砂易滲水排出導致止水效果差，對周邊建筑穩(wěn)定易產(chǎn)生較大安全隱患，在橫穿的雨污水管處無法打設鋼板樁，支護及后錨反拉預應力結構寬8m，施工進度為1.2個月，沿線需改遷5條市政管線，改遷工程量大，占用大量施工場地導致可利用場地狹窄，現(xiàn)場各類機械布置穿行困難、回轉空間小，極大影響其他項目同步施工。
2.2鉆孔灌注樁+止水帷幕+單排水平內支撐
2.2.1支護結構技術參數(shù)、施工內容及造價
鋼筋混凝土C25灌注樁800@1000mm（配筋率1.1%），樁長18m。三軸水泥土攪拌樁650@450mm。C25混凝土冠梁尺寸為1000mm×600mm并預埋支撐連接鋼板，設置單排內支撐鋼管609×16@6000mm，掛網(wǎng)噴射C30混凝土δ50mm。支護樁采用單排鋼筋混凝土灌注樁，止水帷幕采用單排三軸水泥土攪拌樁套接一孔法連續(xù)施工，冠梁采用鋼筋混凝土結構，內支撐安裝后逐根施加軸力30t，樁間土防護采用掛網(wǎng)噴射混凝土，外部采用管井降水，內部降水采用隨土方開挖設集水坑明排抽水。隨土方開挖掛網(wǎng)噴射混凝土。經(jīng)計算基坑每延米造價約1.13萬元。
2.2.2方案優(yōu)缺點
優(yōu)點：基坑支護體系安全系數(shù)高，支護效果好。屬剛性支護結構，適合深度超過15m、主體結構施工周期長的深基坑支護項目。缺點：占用大量施工場地，需倒運并排放大量泥漿，工序多，機械施工耗電量大，投入機械人力較多，為保證止水效果需配套施工三軸攪拌樁作為止水帷幕，支護結構臨建工程結構寬達1.7m，施工進度為1.5個月，并且沿線需改w2條市政管線，費用極高經(jīng)濟上不合理，方案難合理通過，橫向雨污水管處無法打設樁基。
2.3SMW工法樁+單排內支撐
2.3.1支護結構技術參數(shù)、施工內容及造價
三軸水泥土攪拌樁850@600mm，樁長18m。內插H型鋼H700×350×25×25@1200mm，型鋼長19.5m，按隔一插一的方法布置。C25混凝土冠梁尺寸為1200mm×800mm，單排內支撐鋼管609×16@4800mm。采用單排三軸水泥土攪拌樁套接一孔法連續(xù)施工，在干燥狀態(tài)下涂抹減摩劑，待攪拌樁完成30min內，由導向軌定位、插入H型鋼，接頭相互錯開，使其形成地下連續(xù)支護墻體。后施工鋼筋混凝土冠梁并預埋支撐連接鋼板，鋼管內支撐分節(jié)制作采用法蘭盤螺栓連接，待安裝后在活絡端逐根施加軸力35t，土方開挖分層分段開挖到位，根據(jù)支護結構變形監(jiān)測情況及時對支撐進行二次施加軸力至50t～60t。待主體結構施工完成、基坑回填完畢后拆除內支撐。液壓千斤頂起拔器夾持H型鋼頂升松動后振動錘拔除。經(jīng)計算基坑每延米造價約0.63萬元。
2.3.2方案優(yōu)缺點
優(yōu)點：適用土層范圍廣，對周邊環(huán)境影響小，無須開槽及鉆孔，無泥漿等廢棄物產(chǎn)生，止水擋土合二為一，連續(xù)施工止水效果好，分段施工施工縫容易處理，投入機械人力相對較少，工序相對簡單，成樁質量可靠。型鋼插樁可適當調整位置以避開雨污水管位置，及時對基坑降水，土方開挖遇水可明排水處理，主體施工完畢H型鋼可回收再利用。缺點：機械施工用電量較大，型鋼插樁定位精度高，需掌握好插樁時間。屬柔性支護結構，不適合超過15m的深基坑。
2.4支護控制方案選擇
在深基坑開挖過程及開挖成型后，基坑周圍的支護組織控制工作是整個基坑工程的重點項目。具體實施時，應采取以下幾點方案：①基坑邊開挖、邊支護，兩種工作共同進行時，由于空間不足而導致兩者不能同時進行施工，因此在共同工作時，支護工作可采用人機結合式的施工方法進行施工，既可提高施工速度，又可提高施工后的美觀性；②基坑支護時，由于支護結構屬于隱蔽工程，因此相關施工人員經(jīng)常在此分項工程中進行偷工減料施工，最終造成支護結構不能起到原有的設計效果，從而對后續(xù)施工產(chǎn)生較大的安全隱患，同時對所施工的建筑造成相應的質量不穩(wěn)定的情況；③基坑開挖時與支護施工同步進行，對開挖施工的質量及開挖進度進行管理，避免產(chǎn)生挖掘工作由不同的施工隊伍進行施工，防止產(chǎn)生因施工工序不銜接而產(chǎn)生安全隱患及施工質量不達標的情況。同時，由不同的施工隊伍進行施工時，若出現(xiàn)質量問題或其他事故時，相應的責任較難追究；④進行支護施工時，選擇合理的支護系統(tǒng)及支護材料、排水系統(tǒng)、支撐系統(tǒng)等，確保安全施工及施工質量。
結語
綜上所述本文對常見的深基坑方案做出了比較并指出了其利弊，希望能有效解決了在城市復雜環(huán)境下市政工程深基坑施工的諸多技術問題。深基坑開挖過程中，選擇合理的施工方案，并對其施工質量進行控制，對開挖過程中所存在的問題進行分析，且提出相應的處理建議，為以后相關施工項目提供相應的理論參考。
參考文獻
一、資產(chǎn)減值準備技術認定的條件
（一）應收賬款認定減值的條件
1.在下列情況下，應當全額提取壞賬準備：
（1）債務單位已經(jīng)撤銷；
（2）債務單位破產(chǎn)；
（3）債務方資不抵債；
（4）債務方現(xiàn)金流量嚴重不足；
（5）由于發(fā)生嚴重的災害導致債務方停產(chǎn)而在短期內無法償還債務的；
（6）債務方欠債期超過3年。
2.在下列情況下，不能全額提取壞賬準備：
（1）當年發(fā)生的應收賬款；
（2）計劃對應收款項進行重組；
（3）與關聯(lián)方發(fā)生的應收賬款；
（4）已逾期，但無確鑿證據(jù)表明不能收回的應收款項。
3.對于預付賬款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預付賬款性質，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應當將原計入預付賬款的金額轉入其他應收款，并按規(guī)定計提壞賬準備。
4.對于持有的未到期應收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)不能收回或收回的可能性不大時，應將其賬面余額轉入應收賬款，并計提相應的壞賬準備。
（二）短期投資認定減值的條件
在期末短期投資的市價低于賬面價值時，應提取減值準備。
（三）存貨認定減值的條件
1.當存在以下一項或若干項情況時，應將存貨賬面價值全部轉入當期損益：
（1）已霉爛變質的存貨；
（2）已過期且無轉讓價值的存貨；
（3）生產(chǎn)中已不再需要，并且已無使用價值和轉讓價值的存貨；
（4）其他足以證明已無使用價值和轉讓價值的存貨。
2.當存在下列情況之一時，應當計提存貨跌價準備：
（1）市價持續(xù)下跌，并在可預見的未來無回升的希望；
（2）企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價格；
（3）企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應新產(chǎn)品的需要，而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；
（4）因企業(yè)所提供的商品或勞務過時，或消費合偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導致市場價格逐漸下跌；
（5）其他足以證明該項存貨實質上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
（四）固定資產(chǎn)認定減值的條件
對存在下列情況之一的固定資產(chǎn)，應當全額計提減值準備：
（1）長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且已無轉讓價值的固定資產(chǎn)；
（2）由于技術進步等原因，已不可使用的固定資產(chǎn)；
（3）雖然固定資產(chǎn)尚可使用，但使用后產(chǎn)生大量不合格品的固定資產(chǎn)；
（4）已遭毀損，以致于不再具有使用價值和轉讓價值的固定資產(chǎn)；
（5）實質上已經(jīng)不能給企業(yè)帶來利益的固定資產(chǎn)。
（五）在建工程認定減值的條件
1.長期停建并且預計在3年內不會重新開工的在建工程；
2.所建項目無論在性能上，還是在技術上已經(jīng)落后，并且給企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益具有很強的不確定性；
3.其他足以證明在建工程已經(jīng)發(fā)生減值的情況。
（六）長期投資認定減值的條件
1.對有市價的長期投資可以根據(jù)下列跡象判斷是否應當計提減值準備：
（1）市面上持續(xù)2年低于賬面價值；
（2）該項投資暫停交易1年或1年以上；
（3）被投資單位當年發(fā)生嚴重虧損；
（4）被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損；
（5）被投資單位進行整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。
2.對無市價的長期投資可以下列跡象判斷應否計提減值準備：
（1）被投資單位經(jīng)營的或環(huán)境的變化，如稅收、貿(mào)易等法規(guī)的頒布或修訂，可能導致被投資單位出現(xiàn)巨額虧損；
（2）被投資單位所供應的商品或提供的勞務因產(chǎn)品過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，從而導致被投資單位財務狀況發(fā)生嚴重惡化；
（3）被投資單位所在行業(yè)的生產(chǎn)技術等發(fā)生重大變化，被投資單位已失去競爭能力，從而導致財務狀況發(fā)生嚴重惡化，如進行清理整頓、清算等；
（4）有證據(jù)表明該項投資實質上已經(jīng)不能再給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的其他情形。
（七）無形資產(chǎn)認定減值的條件
1.當存在下列一項或若干項情況時，應當將該項無形資產(chǎn)的賬面價值全部轉入當期損益：
（1）某項無形資產(chǎn)已被其他新技術等所代替，并且該項無形資產(chǎn)已無使用價值和轉讓價值；
（2）某項無形資產(chǎn)已超過法律保護期限，并且不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益；
（3）其他足以證明某項無形資產(chǎn)已經(jīng)失去使用價值和轉讓價值的情形。
2.當存在下列一項或若干項情況時，應計提無形資產(chǎn)減值準備：
（1）某項重大無形資產(chǎn)已被其他新技術等所代替，使其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟利益的能力受到重大不利影響；
（2）某項無形資產(chǎn)的市價在當期大幅度下跌，在剩余攤銷年限內預期不會恢復；
（3）某項無形資產(chǎn)已超過法律保護期限，但仍然具有部分使用價值；
（4）其他足以證明某項無形資產(chǎn)實質上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。
（八）委托貸款認定減值的條件
企業(yè)應當對委托貸款本金進行定期檢查，并按可收回金額低于委托貸款本金的差額計提減值準備。
二、資產(chǎn)減值準備審計案例分析
（一）短期投資減值準備審計案例
［案例線索］注冊會計師李文審計大華公司會計報表時，了解到大華公司短期投資的期末計價采用成本與市價孰低法，并按分類比較法計提短期投資跌價準備。但審計中發(fā)現(xiàn)，在大華公司短期投資中其所持的H股票占整個短期投資的70%.
［案例分析］《企業(yè)會計制度》第五十二條規(guī)定：企業(yè)應當在期末對各項短期投資進行全面檢查。短期投資應按成本與市價孰低計量，市價低于成本的部分，應當計提短期投資跌價準備。
企業(yè)在運用短期投資成本與市價孰低時，可以根據(jù)其具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準備，如果某項短期投資比重大（如占整個短期投資10%及以上），應按單項投資為基礎并確定計提的跌價準備。
據(jù)此，大華公司選定以分類比較法計提跌價準備時，由于所持的H股票占整個短期投資的70%，應單獨對其按單項比較法計提減值準備，其余各項再按分類比較法計提跌價準備。
（二）應收款項減值準備審計案例
［案例線索］注冊會計師吳生審計興興公司會計報表時，發(fā)現(xiàn)該公司應收款項有下列情況：
1.應收賬款——A公司賬面余額為20萬元，已提取壞賬準備2萬元，年底興興公司得知，A公司由于意外火災導致資產(chǎn)嚴重損失，以致于企業(yè)不得不停產(chǎn)，短期內無法償還該債權。興興公司根據(jù)A公司狀況，作出了如下會計處理：
借：壞賬準備
200 000
貸：應收賬款
200 000
并且補提壞賬準備：
借：管理費用
180 000
貸：壞賬準備
180 000
2.應收賬款——B公司賬面余額80萬元，屬于2001年當年度新發(fā)生的賬款，興興公司對此項應收賬款計提30%的壞賬準備。
3.應收賬款——C公司賬面余額40萬元，賬齡不到2年，已提2000元的壞賬準備，2001年末興興公司認定該債權難于收回，全額計提壞賬準備，并補提壞賬準備398000元。
4.應收賬款——D公司賬面余額60萬元，已提壞賬準備6000元，審計人員了解D公司是興興公司的控股子公司，2001年末興興公司全額計提壞賬準備，并補提壞賬準備594000元。
5.其他應收款——E公司賬面余額為10萬元，該公司已經(jīng)嚴重資不抵債。
6.預付賬款——F公司賬面余額5萬元，因經(jīng)營管理不善已宣告破產(chǎn)。
7.應收票據(jù)——G公司賬面余額6萬元，該票據(jù)雖然未逾期，但G公司因發(fā)生嚴重的經(jīng)營虧損；償還債務的可能性不大。
［案例分析］《企業(yè)會計制度》第五十三條規(guī)定：企業(yè)應當在期末分析各項應收款項的可收回性，并預計可能發(fā)生的壞賬損失。對預計可能發(fā)生的壞賬損失，計提壞賬準備。企業(yè)計提壞賬準備的由企業(yè)自行確定。企業(yè)應當制定計提壞賬準備的政策，明確計提壞賬準備的范圍、提取方法、賬齡的劃分和提取比例，按照法律、行政法規(guī)的規(guī)定報有關各方備案，并備置于企業(yè)所在地。壞賬準備計提方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應當在會計報表附注中予以說明。
據(jù)此，對照前述資產(chǎn)減值準備認定的基本條件，注冊會計師應建議興興公司對上述事項進行如下會計調整處理：
1.對于債務方A公司由于嚴重的自然災害導致停產(chǎn)而在短時間內無法償還的債務，興興公司應當對其全額計提壞賬準備，并根據(jù)公司管理權限，經(jīng)股東大會或董事會批準作為壞賬損失后，方可沖銷提取的壞賬準備和應收賬款。因此，正確的會計處理為：
補提A公司應收賬款壞賬準備為：
借：管理費用
180 000
貸：壞賬準備
180 000
然后，經(jīng)股東大會或董事會批準作壞賬損失沖銷。經(jīng)過批準后，方可作如下賬務處理
借：壞賬準備
200 000
貸：應收賬款
200 000
2.對于債務方B公司當年新發(fā)生的應收賬款不能全額計提壞賬準備，而且在無確鑿證據(jù)表明應收賬款發(fā)生了較大損失時，不能計提較大比例的壞賬準備（一般提取比例大于或等于40%的為較大比例）；對于某些金額較大的應收賬款不能計提壞賬準備，而且如果計提壞賬準備的比例較?。ㄒ话愣?，5%或低于5%為較小比例），還要在報表附注中說明理由。興興公司對此應收賬款提取了刀%的壞賬準備，而又無確鑿證據(jù)支持此較大比例，河能被注冊會計師視為秘密準備，即利用計提壞賬準備的機會，有意來調節(jié)企業(yè)利潤。因此，注冊會計師應首先建議興興公司沖回已計提的30%壞賬準備，然后，根據(jù)實際情況制定一個合理的計提比例，比如5%，調整對B公司應收賬款的壞賬準備。其正確的會計處理為：
借：管理費用
4 000
貸：壞賬準備
4 000
3.《企業(yè)會計制度》規(guī)定，當債務方欠債期限超過3年時，才能全額計提壞賬準備。如果逾期未超過三年又無確鑿證據(jù)證明不能收回的應收賬款，不能全額計提壞賬準備。因此，注冊會計師應建議興興公司根據(jù)企業(yè)實際情況，制定一個合理的計提壞賬比例，比如10%，減除已計提的部分，本期應補提壞賬準備為：400 000×10%－2 000＝38 000（元），興興公司正確的會計處理為：
借：管理費用
38 000
貸：壞賬準備
38 000
4.《企業(yè)會計制度》規(guī)定，當債權人計劃對應收賬款進行重組，或與關聯(lián)方發(fā)生的應收款項，如果無確鑿證據(jù)表明應收款項不能收回，不能全額提壞賬準備。D公司為興興公司的控股公司，在沒有確鑿證據(jù)表明該項應收款項不能收回時，不能全額提取壞賬準備，注冊會計師應建議興興公司予以糾正。
5.《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)除了應收賬款計提壞賬準備外，還應對其他應收款提取壞賬準備；對于企業(yè)的預付賄款，如有確鑿證據(jù)表明其不符合預付賬款性質，或因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無望再收到所購貨物的，應當將原計入預付賬款的金額轉入其他應收款，并按規(guī)定計提壞賬準備。企業(yè)持有的未到期的應收票據(jù)，如有確鑿證據(jù)表明不能夠收回或收回的可能性不大時，應將其賬面余額轉入應收賬款，并計提相應的壞賬準備。據(jù)此，注冊會計師應建議興興公司對其他應收款、預付賬款、應收票據(jù)按規(guī)定補提壞賬準備，并進行相應的會計處理。
（三）存貨減值準備審計案例
［案例線索］H公司是一家上市公司，注冊會計師在進行年度會計報表審計時了解到該公司對存貨的期末計價采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，2001年H公司經(jīng)年未盤點，認定有關存貨及其會計處理的信息資料如下：
1.庫存商品A：賬面余額10萬元，已提取跌價準備5000元，該商品市價持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望。H公司對該商品全額補提跌價準備。
2.庫存商品B：賬面余額6萬元，無跌價準備，該商品不再為消費者所偏愛，從情況，其市價將會持續(xù)下跌。H公司全額提取跌價準備。
3.庫存商品C：賬面余額20萬元，已提取跌價準備2萬元，由于此類商品的更新?lián)Q代，該商品已經(jīng)落伍，目前已經(jīng)形成滯銷。H公司全額補提跌價準備。
4.庫存商品D：賬面余額50萬元，無跌價準備，目前該商品供銷兩旺，未發(fā)現(xiàn)減值情況。H公司按10%提取跌價準備5萬元。
5.庫存商品E：賬面余額20萬元，無跌價準備，該商品市價持續(xù)下跌，并且在可預見的未來無回升的希望。H公司未計提跌價準備。
6.庫存原材料F：賬面余額15萬元，無跌價準備，現(xiàn)有條件下使用該原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品成本大于產(chǎn)品的銷售價格。H公司未計提跌價準備。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計制度》第五十四、五十五、六十二條的規(guī)定，并依據(jù)本文前述認定資產(chǎn)減值準備的基本條件進行分析，庫存商品A、B、C均不應全額計提跌價準備。A商品只是市價下跌，價值減少，但仍有一定的使用價值和轉讓價值。B商品雖然不為消費者所偏愛，但也只是價值下跌，還未到完全喪失價值的程度。C商品即使已經(jīng)滯銷，但起碼還有轉讓價值。所以，注冊會計師應建議H公司首先根據(jù)各種存貨的物理狀況及減值情況，推斷出其期末應提足的跌價準備數(shù)額，然后與已提取的跌價準備比較，按其差額補提存貨跌價準備。
對于商品D，由于沒有任何減值的跡象，H公司按10%的比例計提了5萬元的跌價準備，沒有根據(jù)。注冊會計師應建議H公司調賬，沖回所提取的跌價準備。
對于商品E和原材料F的處理則不同，這兩項存貨實際上已經(jīng)發(fā)生了減值，而H公司卻未計提相應的跌價準備，注冊會計師應建議H公司根據(jù)具體情況確定計提減值準備的數(shù)量，并作相應的調賬處理。
（四）固定資產(chǎn)減值準備審計案例
［案例線索］注冊會計師李文審計大華公司2001年度會計報表時，了解到該公司固定資產(chǎn)的期末計價采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，2001年末該公司部分固定資產(chǎn)有關資料及會計處理情況是：
1.設備A：賬面原值40萬元，累計折舊4萬元，減值準備為零，該設備生產(chǎn)的產(chǎn)品為大量的不合格品。大華公司按設備資產(chǎn)凈值補提減值準備36萬元。
2.設備B：賬面原值10萬元，累計折舊零，減值準備零，該設備因長期未使用，在可預見的未來不會再使用，經(jīng)認定其轉讓價值為1萬元。大華公司全額提取減值準備。
3.設備C：賬面原值200萬元，累計折舊50萬元；已提取減值準備150萬元，該設備上年度已遭毀損，不再具有使用價值和轉讓價值，在上年已全額計提減值準備，大華公司本年度又計提累計折舊2萬元。
4.設備以賬面原值30萬元，累計折舊3萬元，已提取減值準備2萬元，該設備未發(fā)現(xiàn)減值跡象。大華公司從謹慎原則出發(fā)，從本年度起每年計提減值準備2萬元。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計制度》第五十九、六十二、六十三條的規(guī)定及認定資產(chǎn)減值準備的基本條件，注冊會計師對大華公司上述固定資產(chǎn)會計事項提出以下審計意見：
1.對于設備A，當企業(yè)的固定資產(chǎn)由于使用而產(chǎn)生大量不合格品時，企業(yè)應當計提全額減值準備。該設備的固定資產(chǎn)原值40萬元，已提累計折舊4萬元，凈值為36萬元，所以大華公司補提36萬元的減值準備是正確的。
2.對于設備B，只有當企業(yè)的固定資產(chǎn)由于長期閑置不用，在可預見的未來不會再使用，且無轉讓價值的情況下，方可計提全額準備，而大華公司的該設備雖然由于閑置不用已無使用價值，但仍有轉讓價值1萬元，因此，不符合全額計提減值準備的條件，大華公司全額計提減值準備的做法將會使企業(yè)的費用多計、利潤少計、固定資產(chǎn)的價值虛減。應沖回所計提的減值準備，同時考慮該項調整對當期利潤及所得稅的。
3.對于設備C，企業(yè)的固定資產(chǎn)在遭受毀損，以致于不再具有使用價值和轉讓價值時，應在按規(guī)定程序核準報廢處理前，全額計提減值準備。而且在對資產(chǎn)計提了全額減值準備后不再計提折舊，應及時對其進行處理。大華公司不僅未對此設備進行處理，反而計提了2萬元的累計折舊。此做法將會使企業(yè)費用虛計、利潤少計。注冊會計師應建議首先將計提的累計折舊沖回，并按規(guī)定程序處理該設備，同時考慮該項調整對當期利潤及所得稅的影響。
4.對于設備D，如果企業(yè)的固定資產(chǎn)無任何減值的跡象，不能擅自計提減值準備。大華公司這種做法將會使企業(yè)的費用多計、利潤少計、資產(chǎn)的價值虛減。所以，注冊會計師應建議調整沖回，同時考慮該項調整對當期利潤及所得稅的影響。
（五）無形資產(chǎn)減值準備審計案例
［案例線索］注冊會計師吳生審計華為公司會計報表時，了解到該公司2001年度有關無形資產(chǎn)的狀況及會計處理情況：
1.專利權A：賬面余額100萬元，計提減值準備為零，該專利權已超過規(guī)定的保護期限，但能給企業(yè)帶來利益。華為公司全額計提了減值準備。
2.專有技術B：賬面余額60萬元，計提減值準備為零，該專有技術已被其他新的技術所代替，其為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟利益的能力受到重大不利影響。華為公司經(jīng)分析，認定該專有技術雖然價值受到重大影響，但仍有20萬元左右的剩余價值，并計提了40萬元的減值準備。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計制度》第六十、六十二條的規(guī)定及認定資產(chǎn)值準備的基本條件，注冊會計師對華為公司上述無形資產(chǎn)會計事項提出以下審計意見：
1.對于專利權A，因為只有當無形資產(chǎn)已經(jīng)超過了法律保護期限，并且已不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益時，才能全額計提減值準備，而專利權A雖然已超過了法律保護期限，但仍有一定的經(jīng)濟價值。華為公司對專利權A全額計提減值準備，將會使企業(yè)多計費用、少計利潤，虛增了無形資產(chǎn)價值。因此，注冊會計師應建議華為公司首先沖回已計提的減值準備，并客觀地分析其剩余價值，聘請有關專家確認其價值，相應計提合理的減值準備。同時考慮該項調整對當期利潤及所得稅的影響。
2.對于專利技術B，由于企業(yè)的無形資產(chǎn)在被新技術所代替時，如果已無使用價值和轉讓價值則全額計提減值準備，如僅僅是其創(chuàng)造經(jīng)濟利益的能力受到重大影響而仍有一定價值時，則應當分析其剩余價值，認定其本期應計提的減值準備。所以，注冊會計師應認可華為公司對專利技術B的分析及會計處理。
（六）長期投資減值準備審計案例
［案例線索］注冊會計師李文審計大華公司會計報表時，了解到2001年度該公司部分長期投資的狀況及會計處理情況：
1.股票A：賬面余額15萬元，已提減值準備2萬元，該股票投資的期末市價為11萬元。大華公司當年計提減值準備2萬元。
2.股票B：賬面余額16萬元，米計提減值準備，被投資方當年發(fā)生嚴重的虧損，該股票投資的期末市價為12萬元，大華公司當年計提減值準備4萬元。
3.股票C：賬面余額15萬元，已提減值準備12萬元，被投資方經(jīng)營狀況開始好轉，該股票投資的期末市價為16萬元，大華公司為此調整沖減長期投資減值準備13萬元。
［案例分析］根據(jù)《企業(yè)會計制度》第五十七、六十二條的規(guī)定及認定資產(chǎn)減值準備的基本條件，注冊會計師對大華公司上述長期投資會計事項提出以下審計意見：
股票A的市價已經(jīng)持續(xù)兩年低于賬面價值；股票B的發(fā)行方發(fā)生了嚴重經(jīng)營虧損，對照《企業(yè)會計制度》規(guī)定的長期投資減值準備認定條件，這些投資均應計提減值準備。所以注冊會計師對大華公司這些投資事項的會計處理均應認可。
但是，被投資方由于經(jīng)營得力，經(jīng)營狀況有所好轉，使得股票C的市值有所恢復，經(jīng)分析其市價已經(jīng)恢復到16萬元，超過了其原有的賬面余額15萬元，按照計提減值準備的，企業(yè)應當沖減以前所提取的減值準備12萬元，而不能認定其超過賬面余額的部分1萬元。大華公司的做法顯然違背了謹慎性原則對可能收益不予以認定的規(guī)定，虛計了當期收益。注冊會計師應建議該公司作沖減投資收益1萬元的調整處理，同時考慮該項調整對當期利潤及所得稅的影響。
（七）在建工程減值準備審計案例
［案例線索］注冊會計師李文審計興興公司2001年度會計報表時，了解到該公司為擴大生產(chǎn)規(guī)模，于2000年初開始建造的新廠房，工程開工一年后，因資金困難無法繼續(xù)施工到2001年末已停工1年，預計在未來3年內資金困難仍得不到解決，工程仍會停滯不前。在這種情況下，興興公司認定該項工程已經(jīng)發(fā)生了減值，經(jīng)認定，該工程目前掛賬成本為200萬元，預計可變現(xiàn)價值為150萬元。因此，興興公司2001年度末作如下會計處理：
借：營業(yè)外支出
500 000
貸：在建工程減值準備
500 000
高校作為人才培養(yǎng)的主要基地，擔負著培養(yǎng)高素質人才的重任，能否培養(yǎng)出滿足需要的審計人才，是衡量審計教學論文成敗的關鍵。筆者認為，審計專業(yè)教學論文辦法改革的當務之急，一要明確審計人才培養(yǎng)目標；二要轉變傳統(tǒng)教學論文觀念；三要應用新的案例教學論文辦法。案例教學論文作為一種全新的教學論文辦法，如何在審計專業(yè)教學論文中充分利用，以提高教學論文質量，值得我們探討和思考。
一、明確審計人才培養(yǎng)目標
我國高等審計專業(yè)的教育目標是：“培養(yǎng)能在企事業(yè)單位、師事務所、管理部門、單位、機構從事審計實際工作的高級專門人才”。按照這一要求，我們長期以來把教育目標定位在培養(yǎng)從事審計職業(yè)的工作者。然而，隨著經(jīng)濟的發(fā)展和環(huán)境的變化，審計作為一種職業(yè)在工作范圍、服務本質和上迅速擴張，出現(xiàn)了審計畢業(yè)學生與需求的不適應性。原因在于：所需要的不僅僅是合格的審計人員，而且需要具有良好職業(yè)道德修養(yǎng)和豐富的知識技能、善于發(fā)現(xiàn)問題、解決問題的復合型人才?；谝陨闲枰?，筆者認為審計專業(yè)教育教學論文目標應是培養(yǎng)他們作為一名審計人員所應具備的能力、創(chuàng)新能力、實踐能力、創(chuàng)業(yè)能力和職業(yè)道德修養(yǎng)，使其具有終生學習的能力，以適應審計環(huán)境的變化，而不是訓練學生在畢業(yè)時即成為一名專業(yè)審計人員。
審計學科具有很強的性、實踐性及其與相關學科的滲透性。審計專業(yè)教學論文工作注重培養(yǎng)學生的創(chuàng)新精神、實踐能力和創(chuàng)業(yè)能力，努力實現(xiàn)高素質審計創(chuàng)新人才的培養(yǎng)目標；教育部大力實施“高等學校教學論文質量和教學論文改革工程”，強調以質量建設為核心，積極推進高等教育的質量建設和人才培養(yǎng)工作。隨著經(jīng)濟的不斷發(fā)展，對審計人才的要求也越來越高，一方面由于經(jīng)濟環(huán)境的日益復雜，機和技術的廣泛應用，審計的難度增大，審計風險大增；另一方面，對會計信息質量和及時性的要求越來越高，進而提高了對審計工作質量客觀性和公正性的要求。面對日益復雜的業(yè)務，審計人員不僅要系統(tǒng)掌握本專業(yè)知識，具備從事本專業(yè)的工作能力，而且還要具備適應未來復雜多變的會計、審計環(huán)境的能力和運用所學的知識解決新問題的能力；同時還要求審計人員具備較高的職業(yè)道德水準和團隊互助精神。培養(yǎng)一批理論知識、實踐能力、綜合素質協(xié)調發(fā)展和適應能力強、知識結構完整、職業(yè)道德素質高的審計人才，是審計教育工作的主要目標。
二、改革審計教學論文傳統(tǒng)模式
審計作為一門綜合性很強的應用型學科，有著獨特的教學論文，而我國高校審計專業(yè)教學論文辦法，還是傳統(tǒng)的以教師講授為主的講授法，課堂教學論文基本上是以教師為中心、以教材為中心，重理論、輕實踐，忽略了教師和學生的充分交流，學生缺少主動提出新問題的探索能力。盡管大多數(shù)教師很清楚素質教育的重要性，但在實際教學論文工作中，往往還是走“填鴨式、滿堂灌”的老路子，嚴重壓縮了學生的思維空間，導致學生走向工作崗位不能很快適應審計環(huán)境及審計業(yè)務的需要。這種傳統(tǒng)教學論文模式不能很好地順應審計專業(yè)教學論文規(guī)律，直接制約著審計專業(yè)教學論文改革，未來審計人員綜合素質的提高，它已不適應教育發(fā)展的要求，必代之以先進的、合理的、適合學生發(fā)展的、能夠培養(yǎng)學生應用能力、實踐能力的辦法，案例教學論文法的實施勢在必行。
由于審計行業(yè)是一個高智力行業(yè)，對審計人員與一般財會人員在專業(yè)素質方面具有更高的要求，集中體現(xiàn)在審計工作的全過程對審計職業(yè)判斷的依賴性，而職業(yè)判斷的依賴性又很大程度上依賴于審計人員的專業(yè)實踐經(jīng)驗，這種職業(yè)的特點使得審計專業(yè)教學論文比其他學科更加注重基于實踐的案例教學論文。根據(jù)聯(lián)合國教科文組織對各國有關專家意見的調查，案例研究對能力、人際關系能力的培養(yǎng)、知識的傳授、學生對知識的接受程度、知識保留的持久性方面都具有獨特的作用。隨著教育教學論文觀念的更新和知識信息時代的到來，審計教學論文改革已成為審計教育工作者面臨的重大課題，深入探索審計教學論文規(guī)律，廣泛實施案例教學論文辦法，以便在教學論文辦法和教學論文內容安排上適應全面培養(yǎng)審計專業(yè)高素質人才的需要。
三、運用審計案例教學論文
學校不能滿足學生到師事務所進行直接實習的要求，但可以積極采取間接實踐形式，如校內審計模擬操作、課堂案例教學論文等有效形式。案例教學論文法是指審計專業(yè)教師以案例為基本素材，提煉和采用審計實踐中的一些典型例子，對原理、和道理進行解釋，將審計理論知識描述以案例的形式呈現(xiàn)給學生，讓學生進入審計情境現(xiàn)場，通過學生的實際操作，從理論到實踐，再從實踐到理論，突破教學論文中的難點，提高學生發(fā)現(xiàn)、問題、解決問題的能力的一種專門技術辦法。案例教學論文主要不是研討理論本身，而是運用理論知識來解決實踐問題，它要求學生實現(xiàn)從理論到實踐體驗的飛躍，在于它不僅使學生能夠獲得知識，而且在運用知識解決問題的過程中受到多方面的鍛煉，它適合對審計專業(yè)學生實踐能力、能力的培養(yǎng)。
審計專業(yè)教師在應用案例教學論文法時，適當?shù)剡x用案例教學論文形式，可以根據(jù)不同的教學論文目的、不同的教學論文階段、不同的教學論文課程選用不同的審計案例教學論文模式。一般有以下三種：
（一）案例教學論文與理論教學論文相結合，以理論講述為主，再結合相關理論講案例。比如在講授《審計學原理》課程時，由于學生剛接觸專業(yè)知識，可以理論講授為主；教材中對審計業(yè)務約定書的講解，只是寫明應包括的和層次，學生學習時感到抽象，又不好掌握。教師如果將一份真實的審計業(yè)務約定書或帶有一些不完善、有毛病的審計業(yè)務約定書交給學生判斷，學生學習時就會感到直觀實際，教學論文效果明顯提高。
（二）以案例講述為主，將理論融于案例之中，通過對案例講授、分析和討論，歸納理論。比如在講授《效益審計》課程時，可以案例講述為主，將理論融于案例之中。如講解對企業(yè)進行財務報表延伸的效益審計時，教師可以先從案例庫中選用某單位連續(xù)三年真實合法的財務報表及有關資料，要求學生根據(jù)案例資料做好編制動態(tài)比較財務報表、測算各項評價指標、對比標準進行評價等多項工作；在此基礎上教師適當?shù)靥崾緦W生們自己分析，獨立完成上述業(yè)務操作過程；接著在小組相互交流，在班內討論，評選出學生完成情況的等級；最后由教師對這次實際業(yè)務的操作進行講評，總結出學生們的優(yōu)缺點及注意事項。
在整個教學論文過程中，通過案例分析來闡述審計理論知識，把抽象的理論寓于生動具體的案例之中，通過分析并提示學生思考，便于學生對審計理論知識的領悟和鞏固；不僅可以突破教學論文中的難點問題，克服死記硬背，而且通過學生的積極參與可以不斷培養(yǎng)、提高學生分析問題和解決問題的能力。
一、工程基本情況和審計目的
該主體工程為磚混結構住宅樓，實際建成建筑面積為14300平方米，包括土建、水、暖、電等工程。配套設備用房為地下一層479平方米。送審工程結算造價不僅包括上級批復的工程建設費用，而且包括該住宅樓工程戶外配套工程所發(fā)生的費用。
審計目的：了解工程前期管理及其投資計劃批復情況。施工招標管理情況。抽查核實工程施工結算，了解工程施工價款結算情況，了解工程竣工決算造價構成情況，了解工程批復計劃、概算執(zhí)行情況，了解工程資金渠道及其資金到位和資金缺口情況，了解工程管理中存在的有關問題和薄弱環(huán)節(jié)，提出改進建設。
二、審計案例分析
1審計思路和流程分析。主體工程采取邀請招標。工程招標計價方式采取綜合單價法，按(2004)《陜西省建筑工程工程量清單計價規(guī)則》計價。按照工程量清單招標原則——綜合單價固定不變原則，工程結算造價原則上等于工程竣工圖工程量乘以綜合單價加上措施項目費及其他項目費用和規(guī)費、稅金。但經(jīng)過審前發(fā)放審計調查工作記錄了解到，該工程在招標時，斜屋面鋼結構屋頂尚未出具正式施工圖，招標采取的是暫定價，且在基礎地基處理過程中發(fā)生較大設計變更，由樁基礎變更為大開挖基礎，因此招標中標報價中的工程量清單綜合單價不能完全適應工程竣工結算造價的計算。經(jīng)過審前調查及審計思路分析，確定了以合同為基礎。進行合同價調整、變更簽證造價審核、施工單位投標價與建設單位現(xiàn)場認價價差審核、甲供材料費用調整、前期油庫拆除費用審核、代繳城建稽查費審核，從而審核認定工程結算造價的審計思路和審計流程。這一審計思路流程的審計工作量。相對要少得多，且審計的具體工作內容相對要單純和簡單得多，對于不是從事土建工程專業(yè)的審計人員，也相對要容易人手得多。
2審計實施方案編制情況分析。由于本審計項目是對施工承包單位工程結算造價的審計。而不是工程項目竣工財務決算審計，故在編制審計實施方案時，側重于對工程結算造價的審計程序的設置，即重審價。而對于工程管理過程的審計則側重于圍繞有關工程結算造價的影響因素進行審計程序的設置。比如對影響工程結算造價的招標過程、工程資金渠道及其資金到位和資金缺口情況的審計。此外，為了讓管理層全面了解工程情況，對于工程前期管理及其工程投資計劃批復情況、工程竣工決算造價構成情況、概算執(zhí)行情況以及工程管理中存在的有關問題和薄弱環(huán)節(jié)也相應設置了必要的審計程序。
3工程造價審核原則分析。在審核過程中發(fā)現(xiàn)，主體工程的設計變更和簽證的工程量重新組價時，所套用的《2006版陜西省建筑、裝飾工程價目表》中的部分定額子目的人工費、材料費和機械費存在所取費用低于定額費用的情況。經(jīng)詢問了解，系因施工承包單位在工程投標報價時為了確保低價中標，在編制投標標書時在按定額計價取費的基礎上整體下壓了工程報價，并分攤到分部分項工程中所致。住宅樓室外配套工程也存在招標時人為壓低投標報價，而在送審工程結算報價中又以調增原預算漏報造價的形式增加送審工程結算造價的情況。鑒于存在低價中標的情況，故對該項工程結算造價有關套取定額或價目的審核，確定了“只調減，不調增”的審核原則，對于工程結算造價審核過程中發(fā)現(xiàn)的低于定額取費的情況，認可其所套取的費用，一律不按定額或價目表子目基價核增工程造價。對于配套工程送審工程結算中調增的原預算漏報的造價，也嚴格依據(jù)招標投標文件及中標合同的約定，不予認可，全部核減。
4工程造價主要審減情況分析及審計方略。
(1)合同價調整核減情況分析及審計方略。合同價調整核減是工程結算審計的重點，應特別關注招標文件、招標答疑紀要等文件及中標合同中對合同價及結算價款不能調增項目的約定。該工程結算審計合同價調整核減金額占全部核減金額的59.7％。其中核減合同價款約定不予調增的主體配套工程在招標時人為壓低投標報價，而在送審工程結算報價中調增原預算漏報造價28.3萬元，其占合同價調整核減金額的39.5％。
在審計中認真審閱招標文件及招標答疑紀要等文件。明確合同價的構成及結算價的調整和扣減項目。特別關注對設備主材提供方的約定以及結算金額的約定，對投標預留金的約定，對施工過程中尚不明確的基礎土方工程價款的約定及調整，對工程投標報價定的取費項目的具體規(guī)定和結算約定，對工程投標報價中限制取費項目的約定，對投標報價分包項目配合費的規(guī)定等。在明確合同價的構成及結算價的調整和扣減項目的基礎上，審查原投標預留金，審查中標單位實際支付的四項保險費，審查中標單位原投標資料中分包配合費報價和送審造價中分包配合費，審查前期拆除費用。審查甲供材料表，與招標文件中甲供材料表和招標答疑紀要補遺書記錄進行核對，分類復核甲供材料量，確認差異量、價等，審核認定中標合同調整價。
(2)變更簽證工程造價核減情況分析及審計方略。變更簽證工程造價是工程結算審計的又一重點，該工程結算主要是無簽證虛列工程造價，多計工程量等。
在審計中逐一與簽證單核對簽證工程量，防止無簽證虛列工程造價。重點復核金額大的簽證單核對簽證工程量，核對套用預算定額，核對工程子目名稱，核對工程量套取定額單位與定額是否一致，核對定額單價，復核計算合價，利用廣聯(lián)達工程造價管理系統(tǒng)核對材料表數(shù)據(jù)，復核土建工程變更簽證材料價差。利用廣聯(lián)達工程造價管理系統(tǒng)核查簽證工程項目子目的匯總類別，復核簽證工程人工土石方工程、一般建筑工程、電氣工程取費基數(shù)。利用廣聯(lián)達工程造價管理系統(tǒng)費用表并與招標文件相關取費規(guī)定核對，復核各項取費系數(shù)和取費。對于采取(2004)《陜西省建筑工程工程量清單計價規(guī)則》招標計價的工程變更，要復核變更簽證重新組價。審核重新組價依據(jù)是否合理，復核影響單價計算是否正確。對變更簽證費用。與變更簽證內容及其工程量、認價、重新組價投標報價清單綜合單價進行核對，審核認定變更簽證工程造價。復核稅金等。
對于變更簽證工程。還應到現(xiàn)場查驗尚能觀察到的設計變更工程內容是否屬實。
(3)主要材料報價認價差價審計分析及審計方略。對于施工單位參與投標報價的主要材料報價與認價價差屬于比較特殊的工程造價審核。原則上按照招投標資料和工程施工合同有關結算價及風險的規(guī)定對這部分差價應不予認可，但實際施工過程中卻存在無法避過的客觀因素。導致建設單位對超出施工單位投標報價的差價予以簽字認價的情況。對此，審計中應查閱招投標資料和工程施工合同有關結算價及風險的規(guī)定和甲方認價單，對高于投標報價的材料認價索取環(huán)境證據(jù)和有效證明憑據(jù)以取得充分的審計證據(jù)對主要材料報價認價差價進行審計認定以規(guī)避審計風險。
5工程管理存在問題分析。
(1)合同價的約定問題分析?！?004版陜西省建筑工程工程量清單計價規(guī)定》規(guī)定：“工程量變更引起的綜合單價調整，其相關綜合單價由承包人提出，經(jīng)發(fā)包人確認后作為結算的依據(jù)。”該工程施工中標合同的專用條款。對于發(fā)生設計變更、簽證工程量的價格適用的計價規(guī)范未明確進行約定；合同通用條款有關確定變更價款中規(guī)定“合同中沒有適用或類似于變更工程的價格。由承包人提出適當?shù)淖兏鼉r格，經(jīng)工程師確認后執(zhí)行?！钡摴こ虒嶋H發(fā)生設計變更引起的綜合單價調整時，施工方和建設方未對變更工程量如何計價進行預先約定。且變更簽證的工程計價基礎綜合單價需要重新組價，施工方也未及時提請建設方工程管理人員進行確認。審計建議，應重視和加強對合同的管理。在有關合同價款的約定方面應特別細致和周到，以避免因無預先約定而產(chǎn)生的結算風險。
(2)施工單位投標報價材料調整費用問題分析。送審工程結算中主要材料報價認價差價表送審造價，系投標人自主報價材料建設單位現(xiàn)場認價高于投標報價而增加的工程造價。投標人自主報價材料的投標報價在該工程招標時參與評標打分，其投標報價影響最后的中標結果。該工程中標合同，在專用條款中約定合同價款中包括材料費等費用價格的浮動及停窩工費用，且合同價中的風險費用由投標單位自行報價。因此，根據(jù)該工程采取的工程量清單招標原則——結算時單價不變以及招標答疑紀要和中標合同的約定。這部分費用應由施工單位承擔。但審計中調查了解到：送審工程結算中主要材料報價認價差價表差價系在工程施工過程中因材料價格上漲和因當?shù)卮迕裼绊懯┕ざ黄雀邇r采購當?shù)夭牧纤?。該部分材料單價雖屬投標人自主報價。但在施工過程中因周圍環(huán)境的特殊原因甲方愿意認價共同承擔因外部因素致使材料價格變化的風險。鑒于此反饋意見，審計要求送審單位提供能夠反映當時被迫多發(fā)生此費用的環(huán)境證據(jù)以及發(fā)包方同意以高于投標報價的價格進行結算的有效簽證文件。送審單位應審計要求提供了施工環(huán)境受當?shù)卮迕駠碌恼掌?，但認價單僅有甲方工程管理人員的簽字。審計認為：施工方和建設方均應嚴格履行合同約定的責任和義務：即使甲方愿以認價方式承擔因外部因素致使材料價格變化的風險，也應重新通過當初的招標組織和程序進行決策。而不應僅以甲方工程管理人員簽字的認價單作為有效依據(jù)。
我國水環(huán)境審計研究的總體評述
由于國外對水環(huán)境審計的研究較早，在研究方法和研究成果上明顯優(yōu)于我國，因此我國的研究大多是沿著國外水環(huán)境審計的文獻的方向與思路展開，這大大加快了我國水環(huán)境審計研究的進程；此外，研究過程比較注重學科的交叉性。環(huán)境審計的專業(yè)性和技術性強，決定了僅僅依靠財務知識很難準確進行環(huán)境效益審計，因此在對水環(huán)境審計的研究中引入了環(huán)境學、統(tǒng)計學、工程學等方面的知識，甚至還采用了因子分析法、模糊評價法等來探討水環(huán)境審計問題。然而由于水環(huán)境審計是新興的研究領域，目前我國水環(huán)境審計還未形成統(tǒng)一的水環(huán)境審計制度，審計標準體系還沒有建立完全，評價體系也有待進一步完善，這降低了水環(huán)境審計的規(guī)范性與可比性，嚴重制約水環(huán)境審計的發(fā)展。目前我國對水環(huán)境審計研究采用的方法大部分為規(guī)范研究，很少使用問卷調查、案例分析等實證分析的研究方法，缺乏對研究結果進行有效驗證，這對開展水環(huán)境審計的指導意義不大。
我國水環(huán)境審計的研究展望
（一）對比審計方式
強調的是一旦工程條件相同，技術人員便可以沿用過往審計項目預算進行對比解析，對于不同工程采用統(tǒng)一施工管理方案，就算是基礎單元和現(xiàn)場施工條件出現(xiàn)大面積變更，但是仍舊可以在過往指導方案基礎上，對不同部分采取相應計量、審計方式。如若兩類工程設計相同但是實際構筑面積存在差異，并且實體建筑面積之比與工程分部分項工程量比較貼近，這時候就可利用分項工程量比例進行工程單位平方米建筑面積造價評估。
（二）篩選審計模式
其作為統(tǒng)籌法的一種，主要是針對分部分項工程單位建筑面積工程量、價格數(shù)值挖掘，實現(xiàn)不同單方基本值表歸納指標，一旦說實際審查預算建筑標準和預設要求沖突，還可進行適當調整。雖然說建筑工程在建筑面積和高度上存在廣泛差異效果，但是不同分部分項工程造價、用工量在單位面積指標變化上不是很大，利用過去審計積累的數(shù)據(jù)進行匯總、優(yōu)質化篩選，并嘗試提煉單位建筑面積用工基本指標，相對地能夠推動審計結果確定效率。如果說某類分項經(jīng)濟指標超出基本數(shù)值范圍，就需要針對這部分工程進行詳細審計和適當調整。此類方式對于住宅工程或是不具備全面審計條件的工程項目非常適用，但是存在數(shù)據(jù)差錯期間仍需進一步審查。
二、工程造價司法鑒定模式解析
是指司法鑒定機構經(jīng)過委托過后，聯(lián)合國家規(guī)范法律文件和直轄市等地方政府頒布工程造價依據(jù)，進行特定建設項目合同文件以及竣工資料參考分析，使得工程既有價值得到適當穩(wěn)固。這類工作保留一定程度的技術性、政策性和經(jīng)濟性特征，有關鑒定事項內容十分復雜，異質化建設項目則應該聯(lián)合不同鑒定手段加以有機調試。
（一）概預算法
主要是依照司法鑒定程序和工程造價審理內部概預算原理，進行建設工程造價司法鑒定。此類手段需要時刻關注建筑工程造價糾紛滋生原因，能夠聯(lián)合相關鑒定材料與計價規(guī)則，進行工程造價、套用定額科學設置。其對于項目資料完整，遺留當事人雙方爭議問題的建筑項目、工程量和材料價格控制比較適用。
（二）市場比較法
對建設工程通過司法鑒定程序采用市場調查、典型案例分析和相關鑒定資料進行比較，估算出建筑工程造價的司法鑒定方法。這種鑒定方法，一般確定工程造價的大致范圍即大約數(shù)，而不是準確的確定結果，相當于傾向性鑒定意見。在鑒定項目資料欠缺而且計價依據(jù)不充分且建筑工程事實存在且沒有被改變或覆蓋的情況下，需要通過現(xiàn)場實測實量對此作出補充認定。雖然說建設工程造價司法鑒定和審計工作布置期間需要額外進行結構單元劃分，但是不管是建筑工程審計方式或是造價司法鑒定部門，都必須依照合同內容逐層調試，保證施工相關工程承包合同協(xié)議遵守和工程量清單計算科學性。之后聯(lián)合建筑工程量實際計算法則進行底稿細致核算，經(jīng)過工程量內容清楚布置過后，利用文字、圖像等記錄手段進行材料品質等重要資料保全，確保后期定額核算正確性，避免任何重復計算現(xiàn)象滋生。
專業(yè)代碼及名稱
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寫作基礎與應用
00333
鄉(xiāng)鎮(zhèn)資源開發(fā)與環(huán)境保護
07492
農(nóng)村政策法規(guī)
08114
財務管理學（一）
11383
鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)生產(chǎn)管理
07481
管理學基礎
11382
鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)經(jīng)營管理
07787
會計學原理
A090604 農(nóng)村財會與審計（專科）
03172
農(nóng)業(yè)經(jīng)濟學(二)
02827
農(nóng)村企事業(yè)會計
04534
財政與農(nóng)村金融
00944
審計
08114
財務管理學（一）
04540
寫作基礎與應用
07481
管理學基礎
07492
農(nóng)村政策法規(guī)
07787
會計學原理
B020104 財稅（獨立本科段）
03403
國有資產(chǎn)管理
00069
國際稅收
00062
稅收管理
00999
政府預算管理
00068
外國財政
B020110 國際貿(mào)易（獨立本科段）
11465
現(xiàn)代公司管理
B020157 財務會計與審計
（獨立本科段）
00974
統(tǒng)計學原理
00061
國家稅收
03703
國際會計與審計準則
00944
審計
04532
財務會計專題
03702
會計制度設計與比較
04534
財政與農(nóng)村金融
04533
管理與成本會計
04531
微觀經(jīng)濟學
06069
審計學原理
06270
技術經(jīng)濟學
B020177
投資理財（獨立本科段）
05175
稅收籌劃
07250
投資學原理
08592
房地產(chǎn)投資
12327
金融理財規(guī)劃
B020180 會展管理（獨立本科段）
03875
會展概論
03872
會展營銷
03878
會議運營管理
08884
會展經(jīng)濟學
03877
會展項目管理
08888
會展企業(yè)戰(zhàn)略管理
08889
會議酒店管理
08887
會展場館經(jīng)營與管理
08725
會展客戶關系管理
08890
會展管理信息系統(tǒng)
B020204 會計（獨立本科段）
00974
統(tǒng)計學原理
04531
微觀經(jīng)濟學
03703
國際會計與審計準則
B020208 市場營銷（獨立本科段）
07072
企業(yè)形象設計(CIS)
07353
管理學原理(一)
B020216 電子商務（獨立本科段）
03339
信息化理論與實踐
B020218 人力資源管理（獨立本科段）
00164
勞動經(jīng)濟學
00324
人事管理學
00463
現(xiàn)代人員測評
06183
工資管理
00294
勞動社會學
07484
社會保障學
11467
人力資源統(tǒng)計學
11366
人口與勞動資源
11365
勞動力市場學
11466
現(xiàn)代企業(yè)人力資源管理概論
11470
國際勞務合作和海外就業(yè)
11468
工作崗位研究原理與應用
11465
現(xiàn)代公司管理
11469
宏觀勞動力配置
11471
勞動爭議處理概論
B020222 物業(yè)管理（獨立本科段）
02659
房地產(chǎn)項目管理
05673
城市社區(qū)建設概論
00176
物業(yè)管理
05674
物業(yè)信息管理
05672
物業(yè)設備管理
05675
物業(yè)管理國際標準與質量認證
06569
物業(yè)管理實務
05676
城市環(huán)境保護
07519
公司管理學
B020229
物流管理（獨立本科段）
07006
供應鏈與企業(yè)物流管理
03361
企業(yè)物流
03365
物流運輸管理
03364
供應鏈物流學
07724
物流系統(tǒng)工程
07729
倉儲技術和庫存理論
07725
物流規(guī)劃
B020230 公共事業(yè)管理（獨立本科段）
03335
公共管理學
05724
公共衛(wèi)生管理
03331
公共事業(yè)管理
03312
勞動和社會保障概論
B020235 國際旅游管理
（獨立本科段）
00191
旅行社經(jīng)營與管理
00187
旅游經(jīng)濟學
00188
旅游心理學
04138
旅游文化
11403
中國旅游文學作品選
05034
旅游地理學
03529
國際旅游飯店管理
11404
旅游飯店設備管理
18960
禮儀學
11341
國際旅游學
11343
旅游會計學
11405
美食與菜系
11406
旅游資源開發(fā)與環(huán)境保護
B020236 會計電算化（獨立本科段）
08674
計算機網(wǎng)絡基礎
03703
國際會計與審計準則
02376
信息系統(tǒng)開發(fā)
B020256 項目管理（獨立本科段）
05060
項目范圍管理
05058
管理數(shù)量方法
04154
項目采購管理
05063
項目時間管理
05067
項目管理案例分析
05062
項目質量管理
05061
項目成本管理
05066
項目論證與評估
09413
項目管理概論
10427
項目人力資源與溝通管理
B020277 環(huán)境保護與管理
（獨立本科段）
04518
環(huán)境化學
04523
水污染控制工程（一）
02472
環(huán)境質量評價
02471
環(huán)境生態(tài)學
04525
環(huán)境微生物學
04526
環(huán)境工程導論
04521
大氣污染控制技術
04519
固體廢物管理
04528
城市生態(tài)與環(huán)境學
05580
環(huán)境保護
04527
環(huán)境規(guī)劃與管理
06270
技術經(jīng)濟學
B020279 工程管理（獨立本科段）
03303
建筑力學與結構
06087
工程項目管理
06289
工程招標與合同管理
04037
施工技術與組織
03823
建筑制圖
08263
工程經(jīng)濟學與項目融資
06936
建筑法規(guī)
06393
土木工程概論
08262
房地產(chǎn)開發(fā)與經(jīng)營
06962
工程造價確定與控制
B020282
采購與供應管理
（獨立本科段）
03613
采購與供應關系管理
03615
采購績效管理
03618
采購項目管理
03619
運作管理
B020309 現(xiàn)代企業(yè)管理
（獨立本科段）
08816
現(xiàn)代企業(yè)管理信息系統(tǒng)
05171
中小企業(yè)戰(zhàn)略管理
06092
工作分析
08819
企業(yè)管理咨詢與診斷
10425
企業(yè)內部控制
06093
人力資源開發(fā)與管理
07114
現(xiàn)代物流學
10422
電子商務運營管理
18960
禮儀學
10421
客戶服務管理
07481
管理學基礎
10424
資本運營與融資
10423
銷售業(yè)務管理
10426
團隊管理
B030203 社會工作與管理
（獨立本科段）
00285
中國福利思想
00279
團體社會工作
00283
社會行政
00282
個案社會工作
03335
公共管理學
05963
績效管理
00280
西方社會學理論
00281
社區(qū)社會工作
00278
社會統(tǒng)計學
00276
人類成長與環(huán)境
03346
項目管理
B040102 學前教育（獨立本科段）
00881
學前教育科學研究與論文寫作
00403
學前兒童家庭教育
00886
學前兒童心理衛(wèi)生與輔導
00399
學前游戲論
00884
學前教育行政與管理
00887
兒童文學名著導讀
00885
學前教育診斷與咨詢
B040107 教育管理（獨立本科段）
10488
班級管理學
00442
教育學（二）
10489
現(xiàn)代學校人力資源管理
10490
教育財政學
00459
高等教育管理
B040108 教育學（獨立本科段）
01281
中國教育史
00442
教育學（二）
00471
認知心理
00448
學校管理學
02018
數(shù)學教育學
01282
外國教育史
07824
語文教育學導論
B040110 心理健康教育
（獨立本科段）
00266
社會心理學（一）
02108
實驗心理學
00471
認知心理
03519
心理測評技術與檔案建立
05951
心理與教育統(tǒng)計
04269
人格心理學
04267
學習心理與輔導
B040302 體育教育（獨立本科段）
11123
社會體育學
00486
運動生理學
00497
運動訓練學
06743
運動醫(yī)學
11397
體育科研方法
00501
體育史
B050113 漢語言文學教育
（獨立本科段）
00821
現(xiàn)代漢語語法研究
00814
中國古代文論選讀
11344
中國近代文學史
11345
文體寫作
11495
古代漢語(二)
04579
中學語文教學法
11494
古代漢語(一)
11346
近代漢語
11347
唐詩宋詞研究
11501
中國當代文學史
B050206 英語教育（獨立本科段）
00841
第二外語(法語)
05187
中學英語教學法（小教）
07374
高級英語（一）
00840
第二外語（日語）
10101
美國文學選讀
06422
英語語言學
11416
翻譯
10100
英國文學選讀
11499
英語論文寫作
11488
基礎英語(二)
11487
基礎英語(一)
10876
英美報刊選讀
11489
基礎英語(三)
11497
高級英語(二)
11500
外語教學心理學
B050218 商務英語（獨立本科段）
05355
商務英語翻譯
05439
商務英語閱讀
05440
商務英語寫作
00840
第二外語（日語）
B050302 廣告學（獨立本科段）
00635
廣告法規(guī)與管理
00639
廣播電視廣告
00641
中外廣告史
00634
廣告策劃
00850
廣告設計基礎
00640
平面廣告設計
B050311 廣播電視編導
（獨立本科段）
01178
電視藝術概論
01180
電視采訪
01170
電視畫面編輯基礎
01171
電視攝影造型基礎
01183
電視文藝編導
01184
電視藝術片創(chuàng)作
01187
電視片結構
01179
非線性編輯
01185
廣播新聞節(jié)目創(chuàng)作
01186
電視節(jié)目包裝與編排
01181
電視節(jié)目導播
B050408 音樂教育（獨立本科段）
06955
中國音樂史
04366
曲式與作品分析
11419
和聲學（二）
11427
歌曲作法(二)
11422
音樂作品欣賞(二)
11421
外國音樂史
B050410 美術教育（獨立本科段）
00747
美術教育學
11330
設計學
00745
中國畫論
00744
美術鑒賞
B050418 數(shù)字媒體藝術（獨立本科段）
00504
藝術概論
05710
多媒體技術應用
07759
Visual Basic程序設計
B050437 藝術設計（獨立本科段）
09235
設計原理
04026
設計美學
10177
設計基礎
B050443 服裝設計與工程
（獨立本科段）
03907
西洋服裝史
03908
服裝材料學
03911
服裝國際貿(mào)易
03902
服裝發(fā)展簡史
03918
服飾流行分析
03916
服裝消費心理學
03915
服裝連鎖店管理
03910
服裝工業(yè)工程
07541
服飾文化
03919
服裝市場調查與分析
B070102 數(shù)學教育（獨立本科段）
02014
微分幾何
【關鍵詞】 會計指標關聯(lián)變動； 敏感會計指標； 非敏感會計指標； 粉飾路徑； 修正路徑
一、經(jīng)營業(yè)績粉飾必然引發(fā)會計指標關聯(lián)變動
從利潤角度出發(fā)，企業(yè)利用創(chuàng)造性會計手法改變會計利潤時，復式計賬方式必然會影響到兩個以上會計賬戶；而從現(xiàn)金流量角度出發(fā)，企業(yè)無法人為改變現(xiàn)金流量凈額，只能操縱現(xiàn)金流量在不同項目之間循環(huán)，即企業(yè)進行某項會計指標粉飾的同時，不可避免地會引發(fā)會計指標之間的關聯(lián)變動。
二、會計指標敏感性分類
（一）敏感會計指標
敏感會計指標指對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績具有獨立評價意義的會計指標?！皟衾麧櫋笔欠从称髽I(yè)經(jīng)營成果的綜合性會計指標，“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”則是反映企業(yè)財務狀況最重要的動態(tài)安全性會計指標。因此，對于報表使用者來說，“凈利潤”和“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”是最敏感的會計指標。此外，由于“主營業(yè)務收入”是企業(yè)凈利潤最主要也是最重要的源泉，具備評價經(jīng)營業(yè)績的獨立性，所以“主營業(yè)務收入”也是敏感程度極高的會計指標。
（二）非敏感會計指標
非敏感會計指標同時具備兩個特征：一是需借助敏感會計指標才能對企業(yè)經(jīng)營業(yè)績進行評價，包括資產(chǎn)、負債、投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量、籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量四類會計指標。這些會計指標影響的是企業(yè)的資產(chǎn)總量和資本結構，在不借助敏感會計指標的情況下難以直觀地反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)績，因而不具有評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的“獨立性”。二是從利潤角度看，通過折舊和利息的計提影響凈利潤，其固定資產(chǎn)和長期負債資本（非敏感會計指標）的增加變動金額由凈利潤（敏感會計指標）在當期和以后多個會計年度分期消化（累計折舊和財務費用的分期計提），因此對當期凈利潤會計指標的影響金額（凈利潤減少金額）遠小于其本身的增加變動金額（為凈利潤粉飾提供可能）。從現(xiàn)金流量角度看，難以直接評價投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量（非敏感會計指標）對經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量（敏感會計指標）的支持度（為經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量粉飾提供可能）。由此可見，這些會計指標不具有評價企業(yè)經(jīng)營業(yè)績的“敏感性”。
（三）特殊非敏感會計指標
由于應收賬款經(jīng)常作為利潤粉飾的手段而日益受到報表使用人的關注，其指標敏感程度亦日益增強。但由于應收賬款會計指標的分析需借助“主營業(yè)務收入”與“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”，其本身不具備評價經(jīng)營業(yè)績的獨立性，因此應收賬款仍屬非敏感會計指標，只不過是敏感程度最高的非敏感會計指標。
三、會計指標敏感性分類的理論假設前提及意義
現(xiàn)行會計準則基于交易觀而非價值觀，這為企業(yè)出于經(jīng)營業(yè)績粉飾目的而通過不形成實質價值的交易規(guī)避會計準則提供了可能。在企業(yè)真實價值總量不變的情況下，企業(yè)不可能粉飾所有的會計指標，通常以不可避免地引發(fā)非敏感會計指標的異常關聯(lián)變動為路徑粉飾敏感會計指標，外部審計師可通過審計非敏感會計指標關聯(lián)變動是否具備財務合理性來論證企業(yè)經(jīng)營業(yè)績（敏感會計指標）的公允性。
四、“凈利潤”會計指標粉飾及審計關注
利潤與現(xiàn)金流量時間上的不同步性導致企業(yè)可以采取創(chuàng)造性會計手法粉飾某一段時期的凈利潤，由于凈利潤和現(xiàn)金流量凈額在較長時期內總量相等，因此企業(yè)當期對凈利潤會計指標的粉飾金額必定會在以后會計年度修正，即企業(yè)只能平滑不同會計年度的凈利潤。
案例1：甲是一家電腦銷售公司，虛構了一筆100萬元的銷售業(yè)務，形成100萬元的應收賬款。
案例分析：這是最常見也是最主要的利潤粉飾手法，安排關聯(lián)交易、虛構主營業(yè)務收入（敏感會計指標）、增加應收賬款（非敏感會計指標）、調節(jié)凈利潤（敏感會計指標），將權責制會計基礎的缺陷利用到了極致。
1.對利潤表的影響：甲公司當期增加主營業(yè)務收入100萬元，增加凈利潤75萬元（不考慮永久性差異對所得稅的影響）。以后會計年度通過計提壞賬準備和確認壞賬損失分期增加管理費用100萬元，沖抵凈利潤75萬元。
2.對資產(chǎn)負債表的影響：甲公司當期增加應收賬款100萬元（假設當期計提壞賬準備的金額很小，在此忽略不計），以后會計年度核銷應收賬款100萬元。
3.粉飾路徑：主營業(yè)務收入——（應收賬款）——凈利潤。
4.引起關聯(lián)變動的非敏感會計指標：應收賬款。
5.修正路徑：提取壞賬準備、確認壞賬損失——管理費用——分期沖抵凈利潤。
6.審計關注：由于在凈利潤粉飾路徑中，應收賬款起著轉化器的作用，因此當被審計單位應收賬款出現(xiàn)巨額增加時，應重點關注銷售合同、生產(chǎn)規(guī)模、庫存商品流轉是否存在舞弊，以證實是否有真實的庫存商品流出企業(yè)，以及進行必要的應收賬款函證。此外，應重點關注企業(yè)以后會計年度應收賬款的整體變現(xiàn)率是否處于正常水平。
五、“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”會計指標粉飾及審計關注
在不改變現(xiàn)金流量凈額的前提下，企業(yè)依據(jù)可控的交易意圖，通過交易安排操縱現(xiàn)金流量從“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”項目流入，從“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量”項目流出，同時夸大經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量（敏感會計指標）記錄和投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量（非敏感會計指標）記錄。
案例2：甲是一家電腦銷售公司，乙是一家建筑工程公司。甲銷售一批電腦給乙，在公允價格基礎上加價100萬元；乙承建甲一項在建工程，同樣在公允價格基礎上加價100萬元。
案例分析：這是最主要的現(xiàn)金流量粉飾手法（伴隨利潤粉飾），在保持現(xiàn)金流量凈額不變的情況下，利用事實關聯(lián)交易的價格彈性和交易意圖的可控性，操縱現(xiàn)金流量在經(jīng)營活動項目（流入）和投資活動項目（流出）之間循環(huán)。
1.對現(xiàn)金流量表的影響：甲公司當期增加“經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量——銷售貨物、提供勞務收到的現(xiàn)金”100萬元，同時增加“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量——購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”100萬元。
2.對利潤表的影響：甲公司當期虛增主營業(yè)務收入100萬元，虛增凈利潤75萬元。以后會計年度通過計提固定資產(chǎn)折舊增加管理費用或計入生產(chǎn)成本100萬元，沖抵凈利潤75萬元。
3.對資產(chǎn)負債表的影響：甲公司當期增加在建工程100萬元，以后會計年度轉為固定資產(chǎn)100萬元，并通過計提累計折舊分期沖減固定資產(chǎn)賬面價值100萬元。
4.粉飾路徑：主營業(yè)務收入——（銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金——購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金——在建工程——固定資產(chǎn)）——凈利潤。
5.引起關聯(lián)變動的非敏感會計指標：購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金，在建工程，固定資產(chǎn)。
6.修正路徑：現(xiàn)金流量角度：當期通過“投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量——購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”轉出現(xiàn)金流量；利潤角度：計提固定資產(chǎn)累計折舊——制造費用——生產(chǎn)成本——庫存商品——主營業(yè)務成本——分期沖抵凈利潤。
7.審計關注：應特別關注被審計單位關聯(lián)方確認的透明度（是否存在未在財務報告中披露的事實關聯(lián)方），與事實關聯(lián)方的交易是否具有商業(yè)實質，以及價格是否公允。由于在經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量和凈利潤粉飾路徑中，在建工程、固定資產(chǎn)起著“轉化器”的作用，因此當固定資產(chǎn)投資規(guī)模顯著擴大時，應對在建工程價值進行審計評估。此外，應充分關注以后會計年度凈利潤會計指標是否因累計折舊的負擔存在下滑跡象，即固定資產(chǎn)投資收益率是否穩(wěn)定。