時間：2023-03-21 17:04:27
導(dǎo)語：在會計信息系統(tǒng)論文的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
【摘要】本文深入剖析了在會計信息系統(tǒng)中會計造假的各種手段，在此基礎(chǔ)上，探討了信息化環(huán)境下稅務(wù)稽查所要采取的策略。
關(guān)鍵詞：信息化會計造假稅務(wù)稽查稽查策略數(shù)據(jù)源造假
一、信息化環(huán)境下的會計造假手段
（一）信息系統(tǒng)加工規(guī)則造假
加工規(guī)則是信息系統(tǒng)自動化、高效率處理數(shù)據(jù)的前提，它規(guī)定了信息系統(tǒng)運行的環(huán)境，是系統(tǒng)功能發(fā)揮作用的基礎(chǔ)和必要條件。加工規(guī)則對信息系統(tǒng)的無障礙正常運行至關(guān)重要，它奠定了自動化運行的基礎(chǔ)和平臺。當(dāng)然也正是這些規(guī)則的設(shè)置，為造假者提供了可乘之機(jī)。下面筆者剖析一下這方面的典型造假手法。
1.多賬套造假。賬套是商品化財務(wù)軟件開發(fā)商基于通用化考慮，為兼顧不同行業(yè)、不同企業(yè)用戶的個性化需要，由購買者在軟件功能平臺的支持下，根據(jù)軟件預(yù)留的參數(shù)接口，由購買者自己定義和建立的核算與管理體系。造假者可以按不同的會計核算規(guī)則分別設(shè)置多個賬套并同時進(jìn)行核算。而來源于相同會計事項的原始數(shù)據(jù)，按不同的目標(biāo)或不同的信息使用對象依據(jù)不同的加工規(guī)則進(jìn)行加工，自然會產(chǎn)生差異很大的數(shù)據(jù)結(jié)果。如果沒有嚴(yán)格的內(nèi)部控制機(jī)制和外部稽查措施，那么這種多賬套造假在信息化環(huán)境下將橫行無忌。
2.模板造假。在信息系統(tǒng)中，許多重復(fù)有規(guī)律的數(shù)據(jù)加工操作是由計算機(jī)自動完成的。其基本思路是：根據(jù)數(shù)據(jù)加工規(guī)則，預(yù)先制作加工模板并保存起來，在需要進(jìn)行類似的數(shù)據(jù)加工時，由系統(tǒng)調(diào)用模板自動生成所需數(shù)據(jù)。由于模板的加工規(guī)則是由人來設(shè)置的，并且可以隨時修改維護(hù)，這就為造假者留下了巧妙的造假機(jī)會。不同的模板參數(shù)定義，會使加工后的數(shù)據(jù)結(jié)果大相徑庭。
在會計信息系統(tǒng)中，為充分利用信息系統(tǒng)自動化優(yōu)勢，通常將那些業(yè)務(wù)發(fā)生頻繁、業(yè)務(wù)性質(zhì)相同、科目對應(yīng)關(guān)系固定、金額計算有規(guī)律的轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)，通過定義憑證模板的形式預(yù)存起來。當(dāng)需要進(jìn)行相關(guān)轉(zhuǎn)賬處理時，由憑證模板自動生成相關(guān)業(yè)務(wù)憑證，如期末費用計提、攤銷，期間損益類科目余額結(jié)轉(zhuǎn)等。這種模板自動生成的憑證，其正確性與模板定義要素（特別是金額取數(shù)公式）密切相關(guān)。造假者可以通過修改模板定義要素進(jìn)行造假。例如，某企業(yè)某會計期間發(fā)生“制造費用———技改費”（科目編碼410504）100萬元，按實際工時數(shù)在三個生產(chǎn)車間按比例進(jìn)行費用分配：一車間分?jǐn)?0%，二車間分?jǐn)?5%，三車間分?jǐn)?5%。其中，二車間生產(chǎn)的是免稅產(chǎn)品。那么正確的轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)應(yīng)當(dāng)為：借：生產(chǎn)成本——一車間QM（410504，月）*0.2、———二車間QM（410504，月）*0.45、———三車間QM（410504，月）*0.35；貸：制造費用QM（410504，月）。但是，造假者為了調(diào)整應(yīng)稅產(chǎn)品和免稅產(chǎn)品的盈利水平以實現(xiàn)逃稅目的，可以改變轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)的設(shè)定。如將一車間的轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)定義為QM（410504，月）*0.45，而將二車間的轉(zhuǎn)賬取數(shù)函數(shù)定義為QM（410504，月）*0.2。這種參數(shù)的微調(diào)所導(dǎo)致的計稅結(jié)果是大不相同的。如果稽查人員不核對模板定義內(nèi)容而僅從賬面結(jié)果審查，顯然是很難察覺到這種“四兩撥千斤”的微妙技巧的。
3.程序造假。這種造假俗稱為在系統(tǒng)軟件中“開天窗”。它是指在軟件開發(fā)過程中，由設(shè)計者在系統(tǒng)軟件中直接“嵌入”特殊操縱程序并預(yù)留超級數(shù)據(jù)接口和密碼口，然后將程序與系統(tǒng)有機(jī)地設(shè)計為一體。例如：某企業(yè)在自己開發(fā)的軟件中，“嵌入”這樣的數(shù)據(jù)操縱程序，將記賬憑證“主營業(yè)務(wù)收入”科目登賬程序事先設(shè)置為：當(dāng)銷售收入超過20萬元時，將超過的部分打包轉(zhuǎn)移，不再記入“主營業(yè)務(wù)收入”科目，計算機(jī)只登記20萬元；有的系統(tǒng)在設(shè)計賬戶試算平衡程序時，不再匯總貸方數(shù)據(jù)，而將借方匯總數(shù)直接移至貸方，以造成借貸永遠(yuǎn)平衡的假象；還有的系統(tǒng)在設(shè)計固定資產(chǎn)折舊計提程序時，使折舊計提后的凈值保持不變或以操作者的意志進(jìn)行變化，以致系統(tǒng)可以一直提取折舊或按操作者掌控的年限計提折舊等。這種經(jīng)過精心設(shè)計而“固化”在系統(tǒng)軟件中的特殊程序，可以使加工的數(shù)據(jù)、加工的過程以及加工后的結(jié)果完全背離會計原則，同時，經(jīng)過系統(tǒng)“偽裝”后又很難露出破綻。
（二）信息系統(tǒng)內(nèi)部控制機(jī)制造假
內(nèi)部控制是會計信息系統(tǒng)安全、可靠和正確運行的保證。在手工會計環(huán)境下，人是系統(tǒng)的主要因素，所以在設(shè)計內(nèi)部控制機(jī)制時，幾乎都是以人為控制目標(biāo)展開的。但在會計信息系統(tǒng)中，由于數(shù)據(jù)處理技術(shù)的變化，使得系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)、運行機(jī)制等方面發(fā)生了根本性的變化。原來只以人為控制目標(biāo)的內(nèi)部控制機(jī)制，需要轉(zhuǎn)化為同時以人和信息系統(tǒng)為控制目標(biāo)的內(nèi)部控制機(jī)制。因此產(chǎn)生了以人為控制目標(biāo)的一般控制和以信息系統(tǒng)為控制目標(biāo)的應(yīng)用控制相結(jié)合的全面內(nèi)部控制機(jī)制。具體的措施是：根據(jù)信息系統(tǒng)的特點，首先建立完善的、體現(xiàn)信息系統(tǒng)特點的崗位責(zé)任制和內(nèi)部控制制度，在此基礎(chǔ)上，在系統(tǒng)的各個運行環(huán)節(jié)設(shè)置有效的密碼權(quán)限驗證機(jī)制和數(shù)據(jù)自動校驗機(jī)制，以及時發(fā)現(xiàn)操作權(quán)限及加工數(shù)據(jù)等方面的真實、有效性問題。
在上述內(nèi)部控制體系中，屬于應(yīng)用控制的機(jī)制一般被“固化”在系統(tǒng)軟件
的相關(guān)程序中，通常用于檢測那些違背會計規(guī)則或常規(guī)邏輯的問題。這些控制機(jī)制有一定的透明度和執(zhí)行剛性。而對那些貌似“合乎”會計規(guī)則或常規(guī)邏輯的問題，這些控制措施通常會顯得束手無策，而這往往又是會計造假和舞弊最容易被利用的環(huán)節(jié)。
在會計信息系統(tǒng)中，對人的控制（稱為一般控制），無論是在設(shè)計時還是在執(zhí)行時，通常都具有很大的柔性。它是系統(tǒng)最不容易被了解和檢測的部分，屬于系統(tǒng)基礎(chǔ)性的控制，也是應(yīng)用控制發(fā)生作用的前提。在操作層面上，一般控制通常被設(shè)計成四個層次：系統(tǒng)管理員（或稱超級用戶）、賬套主管、各崗位業(yè)務(wù)主管和普通操作員。在內(nèi)容級別上，一般控制通常又可分成功能級控制和數(shù)據(jù)級控制兩個層面。功能級控制屬于某崗位的“硬”權(quán)限，而數(shù)據(jù)級控制是對功能級權(quán)限的細(xì)化、分割和限制。應(yīng)當(dāng)說，一般控制的上述控制層次和內(nèi)容級別，以會計不相容崗位相分離為原則，將各要素進(jìn)行排列組合，共同構(gòu)成了信息化環(huán)境下會計信息系統(tǒng)有機(jī)的內(nèi)部控制體系。這種內(nèi)部控制體系的執(zhí)行，最終集中體現(xiàn)在象征各崗位權(quán)限的密碼權(quán)限上。需要說明的是，會計信息化環(huán)境中的自然人與系統(tǒng)“操作員”之間，從嚴(yán)格意義上來說并不是一個概念。操作員是系統(tǒng)各崗位權(quán)限密碼的“人”化，誰擁有了這一密碼，誰就是這一崗位的合法操作員。因此，如果把自然人與“操作員”混為一談或忽視密碼的作用，將會為系統(tǒng)舞弊與造假留下巨大的隱患。
（三）信息系統(tǒng)簿記機(jī)制造假
會計簿記具有記載和反映兩項職能，這兩項職能分別由賬戶和賬簿來完成，賬戶負(fù)責(zé)記載，賬簿負(fù)責(zé)反映。在會計信息系統(tǒng)中，信息存儲實現(xiàn)了電子數(shù)據(jù)庫化，會計簿記的兩項職能分別由兩個過程來完成：首先，它要把相關(guān)分類信息以電子數(shù)據(jù)庫的形式（有些可能被同時分散在多個數(shù)據(jù)庫中）記載在磁性介質(zhì)上。信息在電子數(shù)據(jù)庫中的存儲格式不同于傳統(tǒng)會計賬簿格式，人不可以直接識別。這只是完成了會計簿記的記載職能。其次，為滿足人們以賬簿形式進(jìn)行信息顯示查詢的需要，系統(tǒng)設(shè)計了人們所熟悉的賬簿格式顯示程序。當(dāng)需要時，由系統(tǒng)在瞬間從相關(guān)數(shù)據(jù)庫中進(jìn)行檢索、查詢和信息組織，然后以賬簿格式形式顯示出來，從而完成會計簿記的反映職能。從這個意義上說，我們看到手工環(huán)境下的賬簿是實實在在存在的實物，它的會計簿記記載與反映職能被有機(jī)統(tǒng)一在一起且不可分割。而在信息化環(huán)境下，本質(zhì)上只有賬戶（且以電子數(shù)據(jù)庫的形式存在）沒有“賬簿”，會計簿記的記載職能是由電子數(shù)據(jù)庫來實現(xiàn)的，而會計簿記的反映職能則可以通過多種形式（不一定仍采用傳統(tǒng)的賬簿格式）來完成。從創(chuàng)新視角看，只要是能提供信息需求者所關(guān)心的“信息元”內(nèi)容的，那么它無論采用何種格式和何種組織形式，本質(zhì)上講它都實現(xiàn)了“賬簿”意義上的反映職能。基于此，就不難理解在會計信息系統(tǒng)中所出現(xiàn)的賬簿格式可變、信息內(nèi)容可變甚至可以反映出未記賬憑證信息等諸多怪現(xiàn)象，也不難理解發(fā)生在信息化環(huán)境下，賬簿的“無痕跡修改”和“反復(fù)核、反記賬、反結(jié)賬”等功能了。上述這種簿記特征的變化，為信息化環(huán)境下的會計造假提供了方便。
1．無痕跡修改造假。會計信息化系統(tǒng)中的“憑證無痕跡修改”功能，通常與“反復(fù)核、反記賬、反結(jié)賬”功能相伴而生，它們均是會計數(shù)據(jù)電子數(shù)據(jù)庫化的特定產(chǎn)物。“反復(fù)核”是指在信息化環(huán)境下，可以將已經(jīng)審核過的會計憑證取消審核標(biāo)記，以便對其進(jìn)行無痕跡修改或增刪；“反記賬”又稱“倒記賬”，是指把一批已經(jīng)登賬的記賬憑證當(dāng)月的發(fā)生額從其各自賬簿中予以扣除，使賬簿恢復(fù)到該批憑證登賬前的狀態(tài)；“反結(jié)賬”又稱“倒結(jié)賬”或“環(huán)境恢復(fù)”，就是將已審核記賬并已結(jié)轉(zhuǎn)至下月的會計賬簿恢復(fù)到以前月份各會計賬簿的發(fā)生額和余額的狀態(tài)。有些會計軟件不僅可以進(jìn)行當(dāng)年各月的“反結(jié)賬”，甚至還可以進(jìn)行跨年度“反結(jié)賬”，即直接將會計賬簿恢復(fù)至指定年份、月份各賬簿未審核、未登賬前的發(fā)生額和余額的狀態(tài)。
2．會計核算目標(biāo)倒推造假。這種造假往往是先按造假目的設(shè)定一個造假目標(biāo)，比如目標(biāo)利潤，然后以此作為結(jié)果，向前邏輯推定相關(guān)的一系列收入、費用數(shù)據(jù)，然后經(jīng)反復(fù)測試，最終確定所要輸入的業(yè)務(wù)憑證數(shù)據(jù)。這種倒推造假，如果在手工環(huán)境下操作十分復(fù)雜，而在信息化環(huán)境下則易如反掌。
（四）信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)接口造假
1．賬務(wù)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)接口造假。對外報送的會計信息，最終都將在賬務(wù)系統(tǒng)被集中匯總處理后，傳遞至報表系統(tǒng)生成會計報表。這些信息一部分由賬務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部產(chǎn)生，而另一部分則來源于其他業(yè)務(wù)子系統(tǒng)，如工資、固定資產(chǎn)、應(yīng)收、應(yīng)付等系統(tǒng)。這些來源于其他業(yè)務(wù)子系統(tǒng)的業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)，一般通過數(shù)據(jù)接口程序被實時或分批地制作成業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)賬憑證（屬于外部機(jī)制憑證）輸入賬務(wù)系統(tǒng)，而這種制作過程通常是人工可控的。一般來說，由業(yè)務(wù)系統(tǒng)自動產(chǎn)生的原始轉(zhuǎn)賬數(shù)據(jù)應(yīng)當(dāng)是相關(guān)業(yè)務(wù)的真實反映。但是，正是由于人工“干預(yù)”機(jī)制的存在，使這一轉(zhuǎn)賬接口成了極易造假的環(huán)節(jié)。
造假者在業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)賬憑證生成與傳遞前，可對原始業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)匯總表進(jìn)行有目的的修改，使生成以及被傳遞的會計憑證與業(yè)務(wù)系統(tǒng)的業(yè)務(wù)背景不一致。如修改工資系統(tǒng)的人工費用分配表，修改固定資產(chǎn)系統(tǒng)的折舊費用分配表，修改應(yīng)收或應(yīng)付系統(tǒng)的往來業(yè)務(wù)匯總表等。
>整理提供盡管許多財務(wù)軟件在賬務(wù)系統(tǒng)中仍然保留了賬賬、賬證、賬表等核對功能，但由于這些功能通常只負(fù)責(zé)賬務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部勾稽關(guān)系的檢查，并不涵蓋系統(tǒng)之間的勾稽關(guān)系的檢查，所以，這種利用賬務(wù)與業(yè)務(wù)系統(tǒng)之間接口造假有一定的隱蔽性。
2．打印接口造假。會計信息系統(tǒng)的打印輸出，通常依序要經(jīng)過三個環(huán)節(jié)，即業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)源組織、屏幕格式顯示和打印機(jī)打印。由于信息化環(huán)境下的數(shù)據(jù)處理量極大，各種檢查人員通常很少會對輸出的信息進(jìn)行逐筆全面核查，基于此，造假者可以利用“障眼法”進(jìn)行打印接口造假。
接口造假1———數(shù)據(jù)源造假。即通過調(diào)整系統(tǒng)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)設(shè)置，使顯示出的證、賬、表數(shù)據(jù)直接背離原來的業(yè)務(wù)背景。如修改科目或其他重要對象元素的中文名稱，使屏幕顯示結(jié)果背離業(yè)務(wù)的內(nèi)涵或背景。在信息化環(huán)境下，所有與系統(tǒng)有關(guān)的對象都要進(jìn)行編碼。為方便人們辨別，系統(tǒng)保留對象編碼與名稱之間的對應(yīng)關(guān)系，編碼與對象之間是“固化”關(guān)系，但名稱與對象之間卻是“游離”可修改關(guān)系。那么，上述關(guān)系就為在信息輸出時使用“障眼法”提供了巧妙的造假機(jī)會。造假者可以在信息輸出前，通過修改或調(diào)整對象的名稱達(dá)到造假目的。
接口造假2———打印結(jié)果造假。即先輸入正確數(shù)據(jù)以生成真實的記賬憑證，而后只打印而不保存正確的記賬憑證，然后退出。再輸入不真實的數(shù)據(jù)后保存，經(jīng)會計信息系統(tǒng)處理后生成一套假的賬、表。在查賬時，雖然原始憑證與事先打印出的記賬憑證核對無誤，但提供的賬、表卻是假的。如果不將憑證匯總結(jié)果與賬、表仔細(xì)進(jìn)行核對或直接打開系統(tǒng)檢查，很難發(fā)現(xiàn)這種“障眼法”的破綻。
（五）信息系統(tǒng)共享數(shù)據(jù)源造假
會計信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)加工過程，是建立在一個統(tǒng)一的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)平臺之上的。原始數(shù)據(jù)只需錄入一次，就可以實現(xiàn)高度共享，即所謂的“數(shù)出一門”。而會計信息系統(tǒng)對會計數(shù)據(jù)的加工過程，基本上都是由計算機(jī)自動完成的，人為干預(yù)很少，因此只要原始數(shù)據(jù)錄入正確，一般不會發(fā)生數(shù)據(jù)庫之間的信息不符情況。但如果在錄入的數(shù)據(jù)源頭或在錄入后的數(shù)據(jù)加工源頭進(jìn)行造假，那么自動化加工的結(jié)果就不難想象了。在信息化環(huán)境下所謂“垃圾進(jìn)、垃圾出”正是這個意思。
二、信息化環(huán)境下的稅務(wù)稽查策略
1.“軟件系統(tǒng)質(zhì)量綜合評價”策略。在對會計信息系統(tǒng)進(jìn)行稅務(wù)稽查時，首先應(yīng)對軟件系統(tǒng)質(zhì)量有一個基本的綜合評價，這是稽查工作順利開展的基礎(chǔ)。對軟件系統(tǒng)的評價，除查看軟件的鑒定證書外，還要了解各個主要的子系統(tǒng)及模塊的功能、初始化內(nèi)容及其業(yè)務(wù)處理流程。稅務(wù)稽查人員可運用軟件分析技術(shù)，將企業(yè)會計信息系統(tǒng)的軟件運行業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)流程圖提煉出來，然后從多個角度對其進(jìn)行分析評價，從中尋找不合理的或特殊的會計數(shù)據(jù)處理流程和環(huán)節(jié)。另外，稽查人員還可以將一組數(shù)據(jù)輸入被審查企業(yè)的軟件系統(tǒng)，然后比較輸出的結(jié)果與事先計算好的結(jié)果是否有差異，也可從不同角度列舉各種有代表性的數(shù)據(jù)輸入系統(tǒng)，考察軟件的數(shù)據(jù)處理流程是否合法、有效，是否留有非法的可供篡改數(shù)據(jù)的路徑，數(shù)據(jù)的計算是否合乎邏輯等。經(jīng)過比對，軟件系統(tǒng)的技術(shù)性和數(shù)據(jù)的可靠性便一目了然，然后在此基礎(chǔ)上對系統(tǒng)進(jìn)行有針對性的業(yè)務(wù)稽查。
2.“宏觀及歷史指標(biāo)比對分析”策略。這是一種綜合性的稽查策略。在對會計信息系統(tǒng)及其數(shù)據(jù)結(jié)果進(jìn)行稽查時，可“先見森林，再見樹木”。即將企業(yè)當(dāng)期重要經(jīng)營指標(biāo)數(shù)據(jù)與企業(yè)所在行業(yè)以及企業(yè)歷年的同類數(shù)據(jù)進(jìn)行比對分析，以從宏觀角度洞察異常情況，進(jìn)而進(jìn)行重點稽查。這一策略的使用，往往能使稽查者對被稽查企業(yè)的系統(tǒng)和數(shù)據(jù)有一個宏觀的認(rèn)識和判斷，配合使用微觀的稽查技術(shù)和方法，能大大提高稽查的效率。
3．“系統(tǒng)規(guī)則稽查”策略。會計信息系統(tǒng)的自動化高效數(shù)據(jù)處理，總是以預(yù)設(shè)加工規(guī)則為前提的，同樣的原始數(shù)據(jù)因加工規(guī)則的不同而會有不同的處理結(jié)果，而規(guī)則是由人來制定的，并且許多參數(shù)和初始數(shù)據(jù)都是可以由操作者日后修改維護(hù)的。因此，在稅務(wù)稽查實務(wù)中，稽查者應(yīng)關(guān)注信息系統(tǒng)的加工規(guī)則，看其是否合理、合法，是否前后一致，是否有兩次維護(hù)修改的痕跡等。這些加工規(guī)則通常包括賬套參數(shù)、權(quán)限參數(shù)、基礎(chǔ)檔案、各模塊初始選項參數(shù)、自動轉(zhuǎn)賬模板參數(shù)及自動報表模板參數(shù)等。這種策略往往能使稽查者抓住稽查問題的源頭。
4．“人工干預(yù)口稽查”策略。為方便對軟件系統(tǒng)運行進(jìn)行實時有效的監(jiān)督和控制，系統(tǒng)設(shè)計者通常會為操作人員留下許多人工可“干預(yù)”的環(huán)節(jié)或接口，這些環(huán)節(jié)或接口通常會被造假者“巧妙而有目的”地利用而成為造假的“事故多發(fā)地帶”?？梢哉f，凡是能被人為操縱的環(huán)節(jié)與接口，都應(yīng)該是稽查者重點關(guān)注的地方。
5．“不輕信系統(tǒng)自動化加工結(jié)果和打印結(jié)果”策略。它指的是稅務(wù)稽查者不可輕易相信由系統(tǒng)自動化加工后產(chǎn)生的結(jié)果和打印出的結(jié)果。對于敏感性的稽查項目和數(shù)據(jù)，要親自打開會計信息系統(tǒng)進(jìn)行核對分析，有必要時還要親自查看其加工背景、加工規(guī)則和加工作業(yè)流程等，甚至要用演示數(shù)據(jù)對運行結(jié)果進(jìn)行測試比對。
6.“超級管理權(quán)”策略。《國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹〈中華人民共和國稅收征收管理法〉及其實施細(xì)則若干具體問題的通知》（國稅發(fā)［2003］47號）明確指出，稅務(wù)機(jī)關(guān)在保證納稅人會計信息系統(tǒng)安全性并保守納稅人商業(yè)秘密的前提下，有權(quán)對被稽查單位會計信息系統(tǒng)進(jìn)行查驗，對納稅人會計信息系統(tǒng)處理、儲存的會計記錄以及其他有關(guān)的納稅資料，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)進(jìn)入會計信息系統(tǒng)進(jìn)行檢查，并可復(fù)制與納稅有關(guān)的電子數(shù)據(jù)作為證據(jù)。那么，稅務(wù)稽查者就可依此要求企業(yè)的系統(tǒng)超級管理員提供系統(tǒng)的超級訪問密碼，然后利用超級管理員的權(quán)限對系統(tǒng)進(jìn)行超級“訪問”稽查：一方面，直接利用操作員身份登錄系統(tǒng)，進(jìn)行系統(tǒng)最高級的訪問審查；另一方面，利用超級管理員對所有操作員密碼的超級維護(hù)權(quán)（刪除操作員的未知密碼，重新賦予其新的初始密碼，并以此新密碼登錄該業(yè)務(wù)員的操作界面），對會計信息系統(tǒng)進(jìn)行業(yè)務(wù)級的特殊“訪問”檢查。
參考文獻(xiàn)
會計信息化相比傳統(tǒng)會計，首先其具備電算化的優(yōu)勢，即:能夠有效提高處理會計數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確度，具有實效性，能較大地提高會計核算的質(zhì)量，減輕財會工作者的勞動強(qiáng)度;同時，將財會管理由原先的事后管理變?yōu)槭轮锌刂?，并提供了事先預(yù)測的可能，有利于提高企業(yè)的經(jīng)營管理水平。而會計信息化系統(tǒng)在財務(wù)管理上，會計信息化同樣有電算化的上述優(yōu)勢，在集成了電算化的軟件的同時，更是整個企業(yè)資源配置的有效手段。首先會計信息化系統(tǒng)能夠?qū)崿F(xiàn)供應(yīng)鏈管理，以ERP系統(tǒng)為代表，其能夠?qū)κ袌龉┬琛⒍▎?、采購、產(chǎn)品出入庫等實現(xiàn)準(zhǔn)確的管理。其次，能夠為生產(chǎn)管控提供依據(jù)，生產(chǎn)部門可以根據(jù)ERP之類的會計信息系統(tǒng)的信息，編制生產(chǎn)計劃，對于原材料以及采購的零配件也能夠?qū)崿F(xiàn)可追溯的唯一的代碼化的管理。另外，不僅在物料、物流管理上會計信息化系統(tǒng)表現(xiàn)出色，在人力管理上，尤其是人工費用的核算等方面，以U8系統(tǒng)為代表，也在許多制造企業(yè)里有優(yōu)秀的表現(xiàn)。
2.會計信息化系統(tǒng)存在的安全風(fēng)險
在會計電算化與信息化帶來相比紙面會計更多的方便與快捷的同時，也潛藏著一些安全風(fēng)險。任何以計算機(jī)以及計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為媒介的信息系統(tǒng)，都不可避免地存在這類風(fēng)險。主要威脅的對象是會計信息化系統(tǒng)的硬件、軟件和數(shù)據(jù)三大方面。
2.1硬件使用維護(hù)風(fēng)險
(1)不正確的操作。由于當(dāng)前，會計從業(yè)者中對于計算機(jī)及計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)硬件有較深了解的并不多，因此在使用維護(hù)過程常常由于不正確的操作，引起硬件的損壞。比如，電源的錯誤接配、非正常開關(guān)機(jī)、敲打計算機(jī)、不合適的清潔方式等，都可能造成硬件損壞。(2)環(huán)境因素以及非人為因素。計算機(jī)系統(tǒng)內(nèi)部元器件較多，對于電壓、溫度、振動等都較為敏感，也可能由于間接原因?qū)е掠布p壞。計算機(jī)的主板需要穩(wěn)定的供電，如果供電電壓不穩(wěn)，可能會導(dǎo)致主板電容擊穿，或者線路燒毀。硬盤在運行時，如果有較大的振動，容易造成其讀寫的磁頭劃壞盤片，造成數(shù)據(jù)丟失。(3)不法分子破壞。也有一些不法分子，為了謀求非法利益，對硬件進(jìn)行破壞，也是潛在的風(fēng)險。其中，最常遭到破壞的就是計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)之間的連接線路，以及存儲數(shù)據(jù)的硬盤。
2.2軟件系統(tǒng)風(fēng)險
(1)非正確操作與非法操作，有可能使得系統(tǒng)軟件運行出錯或者被篡改導(dǎo)致系統(tǒng)風(fēng)險的產(chǎn)生。一般軟件運行有一些環(huán)境變量或者賬戶管理信息，這些是最容易由于胡亂操作而出現(xiàn)問題的。還有一些違法的操作人員或者其他人員，蓄意對軟件系統(tǒng)進(jìn)行破壞，試圖竊取或者篡改其中的機(jī)密。(2)計算機(jī)病毒的威脅。當(dāng)前，計算機(jī)病毒幾乎無處不再，尤其是U盤等便攜存儲設(shè)備的普及化，很容易由于隨意讀取外源的存儲設(shè)備而感染病毒。當(dāng)前的主流的殺毒軟件依靠的都是云殺毒，需要連接到殺毒軟件公司的病毒庫，才能將病毒掃描干凈。但是會計信息系統(tǒng)由于其機(jī)密性，往往都是局域網(wǎng)連接，離線殺毒往往不甚理想，因此計算機(jī)病毒的威脅是比較大的。(3)黑客攻擊。有一些精通網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的黑客專門利用木馬程序，盜取信息系統(tǒng)的登錄密碼等，這種犯罪行為，只能根據(jù)IP追蹤等方式確定作案人員，隱蔽性很高，難以防范。還有一些黑客惡意上傳病毒與垃圾文件，也會造成軟件系統(tǒng)崩潰。
2.3會計數(shù)據(jù)及商業(yè)泄密風(fēng)險
會計信息化系統(tǒng)的核心信息就是會計數(shù)據(jù)，這些數(shù)據(jù)是資金流動、結(jié)算和納稅的依據(jù)。其首要風(fēng)險，就是操作人員篡改資金數(shù)據(jù)。其次，會計信息化系統(tǒng)中還儲存著企業(yè)的銷的商業(yè)秘密。這些商業(yè)機(jī)密，包括供應(yīng)商信息、原材料采購價格、基本成本費用、定單、客戶數(shù)據(jù)等，一旦被泄漏，可能造成比直接資金損失更大的危害。
3.會計信息化系統(tǒng)風(fēng)險防范措施
3.1技術(shù)方面的防范措施
(1)硬件方面。應(yīng)該對存儲重要數(shù)據(jù)的服務(wù)器、主機(jī)等進(jìn)行一定的物理防護(hù)?？梢远ㄖ茖ｉT的存放箱存放主機(jī)和交換機(jī)等，上鎖管理，由專人負(fù)責(zé)。應(yīng)對斷電和電壓不穩(wěn)的問題，可以配備一些穩(wěn)壓電源和應(yīng)急電源。局域網(wǎng)計算機(jī)之間的連接網(wǎng)線，可以在建筑地面、墻面上，安裝封閉式的線路槽。另外，定期停機(jī)對主要的硬件設(shè)備進(jìn)行清潔作業(yè)。(2)軟件方面。定制軟件時，要求軟件公司提供相應(yīng)的培訓(xùn)教程，在軟件界面操作中，增加適當(dāng)?shù)奶崾竟δ?，以避免操作人員錯誤。加強(qiáng)軟件的賬戶信息管理與權(quán)限管理。相應(yīng)權(quán)限的財會人員，只能進(jìn)行相應(yīng)層級的操作，同時軟件中加強(qiáng)審核機(jī)制，關(guān)鍵操作，自動送達(dá)上層管理人員處，需要審核后才能生效。另外，軟件應(yīng)具備操作記錄功能。每一個用戶進(jìn)行的操作，應(yīng)該要都能根據(jù)時間進(jìn)行準(zhǔn)確的查詢，增加可追溯性，并且為落實責(zé)任提供依據(jù)。
3.2管理方面的防范措施
(1)嚴(yán)格實行賬戶分級授權(quán)管理，明確崗位責(zé)任。每一級別的財會人員，在登錄會計信息系統(tǒng)時，都有專有的賬戶名和密碼，不允許互相借用，其操作與考核以及績效掛鉤，杜絕其他人員使用專屬賬戶。(2)完善內(nèi)部監(jiān)督制度。系統(tǒng)操作人員與系統(tǒng)維護(hù)人員要明確分離，不能互相兼任。分級授權(quán)還要配合多級審查與審核制度，上級管理人員在審核與審查下級人員的操作時，只有允否權(quán)，沒有修改權(quán)。(3)建立并落實嚴(yán)格的操機(jī)程序。一是硬件啟動使用方面，比如外接設(shè)備與主機(jī)的開關(guān)機(jī)程序，主機(jī)的硬件的使用程序等。二是，軟件操作規(guī)程及數(shù)據(jù)管理。比如系統(tǒng)的登錄與操作規(guī)程，數(shù)據(jù)文檔的建立與管理，數(shù)據(jù)文檔的加密控制以及存放路徑、備份等，都應(yīng)該建立完善的制度，并且貫徹執(zhí)行。
3.3外部防范措施
建立專業(yè)的防火墻與過濾系統(tǒng)，防范黑客入侵，以及內(nèi)部人員訪問外網(wǎng)泄密。對于需要存取數(shù)據(jù)時，必須使用加密的便攜存儲設(shè)備。對內(nèi)部人員配發(fā)專門的加密U盤、移動硬盤等設(shè)備，除此之外的設(shè)備，無法在內(nèi)部計算機(jī)上讀取。定期對這些設(shè)備進(jìn)行統(tǒng)一的殺毒管理。
4.結(jié)語
關(guān)鍵詞：會計信息系統(tǒng) 保密性 安全性 財會人才
在現(xiàn)代企業(yè)管理系統(tǒng)中，會計信息系統(tǒng)是眾多管理信息系統(tǒng)環(huán)節(jié)中重要的組成部分。會計信息系統(tǒng)的結(jié)果對企業(yè)的財務(wù)經(jīng)營狀態(tài)有直觀且深入的展示，其本身的運轉(zhuǎn)狀況直接影響企業(yè)的經(jīng)營策略和計劃，對企業(yè)運轉(zhuǎn)有不可忽視的重要作用。國內(nèi)的本行業(yè)學(xué)者對會計信息系統(tǒng)已經(jīng)進(jìn)行過長時間的研究，有深刻的體會。但是當(dāng)前會計信息系統(tǒng)中仍然存在著不可忽視的問題，本文對主要問題進(jìn)行認(rèn)識和分析，并進(jìn)一步提出適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)措施。
一、會計信息系統(tǒng)基本理論
（一）會計信息系統(tǒng)的定義
會計信息系統(tǒng)（Accountant Information System）是基于計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)，通過系統(tǒng)的分析和設(shè)計來處理會計核算業(yè)務(wù)、輔助財務(wù)會計分析、預(yù)測和計劃制訂，最終是為加強(qiáng)財會決策和財會控制的現(xiàn)代會計系統(tǒng)。會計信息系統(tǒng)是企業(yè)的管理信息系統(tǒng)的子系統(tǒng)。
（二）會計信息系統(tǒng)的功能
會計信息系統(tǒng)通過人或者計算機(jī)軟件，對企業(yè)的資金流、物流以及會計信息流進(jìn)行管理，主要有以下幾個功能：
成本管理：對該系統(tǒng)部分進(jìn)行功能細(xì)分，其主要工作包含成本計劃、成本核算、成本分析和成本預(yù)測。
資金管理：同成本管理一樣，該部分功能進(jìn)行細(xì)分后包括資金盈缺分析、資金預(yù)測、資金風(fēng)險提示與籌資投資業(yè)務(wù)。
項目管理：會計信息系統(tǒng)作為企業(yè)信息管理系統(tǒng)的一部分，同樣具有項目管理的部分功能，主要包括成本計算、成本結(jié)轉(zhuǎn)以及簡單的項目庫存管理等功能。
預(yù)算管理：該部分功能主要包括假設(shè)建立、預(yù)算控制、預(yù)算目標(biāo)管理、預(yù)算體系搭建、預(yù)算調(diào)整及預(yù)算分析等功能。
二、會計信息系統(tǒng)存在的問題
（一）會計信息系統(tǒng)信息不健全
會計信息系統(tǒng)由于是自動化的管理系統(tǒng)，其主要作用是減少相關(guān)工作人員的工作量以及減少相關(guān)工作人員的需求量。隨著人員數(shù)量的減少，相關(guān)工作人員的工作職能也隨之需要改變。原會計處理系統(tǒng)的基礎(chǔ)上，相關(guān)工作人員同時需要擴(kuò)展計算機(jī)操作、計算機(jī)軟件的維護(hù)和word、excel甚至SPSS等統(tǒng)計軟件的熟練使用。隨著會計管理系統(tǒng)中人員的數(shù)量以及部分職能的轉(zhuǎn)變，同時需要更變與之相適應(yīng)的內(nèi)控制度。
許多企業(yè)的會計信息管理系統(tǒng)管理情況非?；靵y，人員工作分配中層次重疊，很多人員有工作上的重疊以及相關(guān)工作沒有具體人員負(fù)責(zé)的現(xiàn)象。人員分工的混亂，會計信息系統(tǒng)操作管理人員與相關(guān)系統(tǒng)軟件的維護(hù)人員沒有嚴(yán)格的權(quán)限區(qū)分制度，相關(guān)計算機(jī)管理系統(tǒng)中密碼公開甚至沒有密碼的現(xiàn)象，會導(dǎo)致無關(guān)人員或是別有用心的竊密人員輕易地拷貝或是篡改企業(yè)會計系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)。同樣在檔案管理中也有相同現(xiàn)象的產(chǎn)生，導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)信息泄密。
目前很多信息系統(tǒng)中常用的軟件只注重了其功能的設(shè)計以及使用中的簡易性，使用功能的通用性以及簡易性固然會為相關(guān)工作人員的工作提供便利性，但由于眾多的軟件中的保密措施的簡陋以及工作人員保密安全意識的疏忽，更加容易導(dǎo)致無意泄密或是網(wǎng)絡(luò)黑客對企業(yè)財務(wù)數(shù)據(jù)以及財務(wù)狀態(tài)的竊取，形成非常大的風(fēng)險。
綜上所述，財務(wù)分工工作的不明細(xì)，涉及財務(wù)管理工作的計算機(jī)以及軟件保密工作的疏忽，紙質(zhì)以及電子存儲材料中的數(shù)據(jù)極易受到破壞等現(xiàn)象，對會計信息系統(tǒng)的管理造成很大影響。
（二）會計信息系統(tǒng)人才缺失問題
我國電子信息管理系統(tǒng)的使用起步較晚，很多具有多年相關(guān)工作經(jīng)驗的人員已經(jīng)十分習(xí)慣原有的手工核算等工作流程。企業(yè)的管理層以及會計工作人員沒有意識到會計工作電子信息化的重要意義。而很多企業(yè)會使用計算機(jī)等電子信息設(shè)備來處理部分工作，但是并沒有建立完整的會計信息管理系統(tǒng)，這樣更容易導(dǎo)致工作的混亂以及數(shù)據(jù)的不安全。
很多企業(yè)中的電算化人員由原來的會計等工作人員經(jīng)過簡單的培訓(xùn)或是提供一些資料、設(shè)備等自行學(xué)習(xí)，這樣并不能改變會計工作人員的工作意識，也沒有建立系統(tǒng)的會計信息管理系統(tǒng)的系統(tǒng)知識。很多人員財會業(yè)務(wù)經(jīng)驗豐富，但是基礎(chǔ)的計算機(jī)操作知識都十分匱乏，則對操作難度更高的相關(guān)軟件達(dá)到完全無從下手的地步，頻頻出現(xiàn)故障，甚至導(dǎo)致工作效率會進(jìn)一步降低。目前很多企業(yè)中這個問題已經(jīng)相當(dāng)明顯，阻礙高效的企業(yè)運行，同時也阻礙了會計信息化知識系統(tǒng)的進(jìn)一步發(fā)展。
（三）外部環(huán)境的影響
20世紀(jì)80年代，國家大力推進(jìn)電算化的發(fā)展，相繼出臺了《關(guān)于大力發(fā)展我國會計電算化事業(yè)的意見》、《會計電算化管理辦法》等規(guī)章制度和有關(guān)會計軟件開發(fā)、評審及管理的相關(guān)規(guī)定，以促進(jìn)會計信息系統(tǒng)的健康發(fā)展。但是各種管理辦法中的部分相關(guān)工作規(guī)范，仍按照傳統(tǒng)的手工核算等方法制定，導(dǎo)致相關(guān)工作人員對電算化工作的理解不清晰，導(dǎo)致電算化工作的推廣進(jìn)展很慢。
隨著計算機(jī)軟件管理以及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在會計信息管理中的應(yīng)用，原本的工作模式和細(xì)節(jié)的工作步驟產(chǎn)生了非常大的改變。原本的手工記賬模式，要分為多步人工處理，每一步工作中產(chǎn)生的錯誤都可以被及時發(fā)現(xiàn)并在后續(xù)工作中得到修正，而信息化工作中，所有原始數(shù)據(jù)由工作人員錄入管理軟件中，由相關(guān)的統(tǒng)計軟件進(jìn)行自動化處理后，生成所需的會計報表等文檔，按照這個操作流程處理，復(fù)核、審查等工作也隨之被削弱。會計信息化后，相關(guān)工作人員數(shù)量減少，每次流程的操作只需要極少的人員經(jīng)手，如果內(nèi)控措施不到位，則加大了產(chǎn)生錯誤和工作人員舞弊的風(fēng)險。同時電子化的信息存儲于計算機(jī)中，沒有簽字、簽章等工作流程，導(dǎo)致工作責(zé)任難以分清。
三、會計信息系統(tǒng)現(xiàn)存問題的改進(jìn)措施
（一）健全會計信息系統(tǒng)信息
針對會計信息系統(tǒng)信息不健全的特點，為做好會計信息系統(tǒng)的基礎(chǔ)工作，首先要強(qiáng)調(diào)的是企業(yè)內(nèi)部嚴(yán)格的管理制度，制定崗位責(zé)任管理制度、操作管理制度、維護(hù)管理制度、機(jī)房管理制度、檔案管理制度、財務(wù)管理制度和電腦病毒的防治等制度的訂立和完善，然后要做好電子化財務(wù)信息的檔案管理工作，具體包括工作數(shù)據(jù)的備份、管理、存儲等。
企業(yè)內(nèi)控管理制度的嚴(yán)格分工，同時要加強(qiáng)數(shù)據(jù)的安全和保密性工作。軟件開發(fā)、維護(hù)的計算機(jī)工作人員與會計工作人員職能要嚴(yán)格分離，相關(guān)的系統(tǒng)、軟件、數(shù)據(jù)資料要嚴(yán)格加密，并定期更換密碼以加強(qiáng)保密工作。同時健全電腦病毒以及網(wǎng)絡(luò)黑客的防范措施，防止企業(yè)財會數(shù)據(jù)被篡改或是被竊取。
（二）加強(qiáng)會計人才培養(yǎng)
關(guān)于信息化會計管理系統(tǒng)的人員意識培養(yǎng)，要從兩方面著手進(jìn)行：
首先，企業(yè)的高層管理人員要完善對會計信息化系統(tǒng)的認(rèn)知，大力支持會計信息系統(tǒng)的實施以及運作。在企業(yè)內(nèi)部應(yīng)該專門設(shè)置負(fù)責(zé)財會管理的主管領(lǐng)導(dǎo)，對財會工作人員直接進(jìn)行管理，并由企業(yè)高層管理部門直接指定會計信息管理系統(tǒng)的具體工作。
第二個方面，具體的財會工作人員要加強(qiáng)自身信息化的意識，深入學(xué)習(xí)和了解計算機(jī)相關(guān)軟件的操作和處理流程，擺脫原本的財會處理意識，形成系統(tǒng)的會計信息化管理意識?，F(xiàn)今的大學(xué)中培養(yǎng)的財會管理人才已經(jīng)在陸續(xù)開始對計算機(jī)處理類的課程進(jìn)行學(xué)習(xí)，這為將來的信息化會計管理提供很好的前景。
（三）改善外部環(huán)境
會計信息化系統(tǒng)的逐步普及以及財務(wù)軟件功能性的增強(qiáng)，應(yīng)針對會計信息系統(tǒng)工作中出現(xiàn)的問題及現(xiàn)有的相關(guān)法律法規(guī)作進(jìn)一步完善，使會計信息系統(tǒng)走上規(guī)范化道路。
在企業(yè)內(nèi)部同樣應(yīng)當(dāng)制定與企業(yè)具體情況相適應(yīng)的財會規(guī)章制度，形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，保證工作人員的權(quán)限分離、相互制約，同時保證安全保密以及適當(dāng)?shù)膬?nèi)部防范。
參考文獻(xiàn)：
[1]胡蓉.當(dāng)前會計信息系統(tǒng)在內(nèi)部控制中存在的問題及其改進(jìn)措施[J].知識經(jīng)濟(jì)，2012：131-132
[2]論網(wǎng)絡(luò)金融會計信息系統(tǒng)存在的問題及解決方案
[3]趙紅梅.淺析我國企業(yè)會計電算化應(yīng)用現(xiàn)狀[J].China’s Foreign Trade， 2011，（06）： 64
[關(guān)鍵詞]知識經(jīng)濟(jì)；會計假設(shè)；會計本質(zhì)
知識經(jīng)濟(jì)是相對于農(nóng)業(yè)經(jīng)濟(jì)、工業(yè)經(jīng)濟(jì)的一個新時代概念。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)在1996年題為《以知識為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)》的報告中所提出的定義是：“知識經(jīng)濟(jì)是建立在知識和信息的生產(chǎn)、分配和使用上的經(jīng)濟(jì)”，其主要特征是以高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)化為基礎(chǔ)。以信息和通訊技術(shù)為條件。以人力資源和知識資本為首要生產(chǎn)要素等。知識將在社會生產(chǎn)和社會資源配置中發(fā)揮主體作用。并為社會創(chuàng)造出巨大的財富。人類經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展歷史中的任何一次變革都會引發(fā)會計的變革?！皶嬛饕沁m應(yīng)一定時期的商業(yè)需要而發(fā)展的，并與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展密切相關(guān)?！?M?查特菲爾德《會計思想史》)由于知識經(jīng)濟(jì)導(dǎo)致世界產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)從物質(zhì)型經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向知識和信息型經(jīng)濟(jì)，信息與通訊技術(shù)的空前發(fā)展和全球網(wǎng)絡(luò)的形成，將創(chuàng)造出許多過去完全想象不到的新產(chǎn)業(yè)、新產(chǎn)品、新技術(shù)、新服務(wù)。知識經(jīng)濟(jì)對會計理論的沖擊是全方位的，包括會計思想、會計目標(biāo)、會計管理體制、會計技術(shù)方法和會計政策規(guī)范。國內(nèi)學(xué)者在研究知識經(jīng)濟(jì)對會計影響時，往往多集中于闡述知識經(jīng)濟(jì)對傳統(tǒng)會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量四大假設(shè)的沖擊影響。研究的邏輯起點無非是從會計的內(nèi)、外部環(huán)境變化出發(fā)，闡述它的不適用性。有的學(xué)者如殷志剛、邱景忠提及到其對會計目標(biāo)、歷史成本、資產(chǎn)概念的沖擊。但都淺嘗輒止。對作為會計研究重要方面的會計本質(zhì)，卻很少有文章系統(tǒng)論述知識經(jīng)濟(jì)帶來的影響。
一、我國會計理論界對會計本質(zhì)的三種認(rèn)識
本質(zhì)是決定一事物區(qū)別于另一事物的根本屬性。會計本質(zhì)是由會計的內(nèi)在矛盾所決定的，是會計這一事物比較深刻的一貫的和穩(wěn)定的方面，它從整體上規(guī)定會計的性能和發(fā)展方向。會計本質(zhì)也是確定和解釋其他會計概念的依據(jù)，會計研究首先應(yīng)解決會計本質(zhì)問題。這一觀點從20世紀(jì)50年代就開始風(fēng)靡我國，并在會計研究實踐中得到廣泛應(yīng)用。目前存在于我國會計理論界的對會計本質(zhì)的三種認(rèn)識即“會計信息系統(tǒng)論”、“會計管理活動論”和“會計控制論”，這是對其進(jìn)行長期研究的邏輯起點。人們對會計本質(zhì)和內(nèi)涵的探討一直沒有停止過，迄今為止仍是三派鼎立，沒有能夠達(dá)成一致。隨著知識經(jīng)濟(jì)的到來和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的日新月異，會計信息使用者對信息需求的多樣化以及人們價值意識的轉(zhuǎn)變，都迫切要求我們對會計本質(zhì)重新加以思考。
(一)會計信息系統(tǒng)論
余緒纓教授自20世紀(jì)80年代從國外引進(jìn)并主張會計是一個信息系統(tǒng)，他認(rèn)為：“根據(jù)當(dāng)前的現(xiàn)實及其今后的發(fā)展，應(yīng)把會計看作是一個信息系統(tǒng)，它主要通過客觀而真實的信息，為管理提供咨詢服務(wù)”(金緒纓，1980，1982)。此后，這種觀點得到了葛家澍教授等人的支持。他們給會計所下的定義是：“旨在提高企業(yè)和各單位活動的經(jīng)濟(jì)效益，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理而建立的一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”(葛家澍等，1983)。
(二)會計管理活動論
“管理活動論”這一觀點是我國學(xué)者首創(chuàng)的提法，由楊紀(jì)琬教授利閻達(dá)五教授率先提出。1980年，在中國會計學(xué)會成立大會上。兩位教授合作發(fā)表了題為“開展我國會計理論研究的幾點意見――兼論會計學(xué)的科學(xué)屬性”的論文，首先提出了“會計的本質(zhì)是一種管理活動”的觀點，并認(rèn)為：會計管理在微觀經(jīng)濟(jì)中是企業(yè)管理的重要組成部分，是一種重要的價值管理；在宏觀經(jīng)濟(jì)中是國民經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。在社會主義條件下。企業(yè)的價值運動就是個別資金的運用，會計管理是對這種運動進(jìn)行管理的一種重要形式。
(三)控制活動論
“控制活動論”是20世紀(jì)90年代初為調(diào)和上述兩派的論戰(zhàn)而出現(xiàn)的一個新興學(xué)派，其代表人物是楊時展和郭道揚兩位教授。楊時展教授的會計控制論側(cè)重于會計微觀領(lǐng)域，其建立的基礎(chǔ)是受托責(zé)任觀，并在此基礎(chǔ)上提出了會計控制論。他認(rèn)為：自古以來，會計最根本的目的就在于反映、控制經(jīng)濟(jì)活動，離開現(xiàn)代會計這一控制系統(tǒng)的運行，要提高經(jīng)濟(jì)效益是根本不可能的。郭道揚教授的會計控制論側(cè)重于宏觀會計領(lǐng)域，他從會計史學(xué)視角出發(fā)，縱觀世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展的歷史與現(xiàn)狀，提出了現(xiàn)代會計的全面控制觀點。他認(rèn)為：會計是人類為實現(xiàn)對社會經(jīng)濟(jì)的控制所進(jìn)行的一項基本活動，因而現(xiàn)代會計的本質(zhì)是一個全面控制系統(tǒng)，必須把過去、現(xiàn)在與未來結(jié)合在一起；必須把事前、事中、事后的控制結(jié)合在一起。尤其到了現(xiàn)代社會，會計更是現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)控制工程中的重要組成部分，是信息社會中通過對包括財務(wù)信息在內(nèi)的經(jīng)濟(jì)信息的優(yōu)化與利用，以期對即定目標(biāo)的控制和最終目標(biāo)的實現(xiàn)。將會計界定為一種控制活動，優(yōu)勢在于：從外延和內(nèi)涵兩方面揭示了會計的本質(zhì)，闡明了現(xiàn)代會計是一個控制系統(tǒng)。并且將受托責(zé)任與會計控制系統(tǒng)相結(jié)合，同時明確了受托責(zé)任與決策的關(guān)系。
二、知識經(jīng)濟(jì)下對會計本質(zhì)三種觀點的辨析
(一)按照會計信息系統(tǒng)論的觀點，會計活動確實是生產(chǎn)制造信息的行為，但知識經(jīng)濟(jì)環(huán)境下這種信息的內(nèi)涵卻在不斷地擴(kuò)大
具體表現(xiàn)為：1、知識經(jīng)濟(jì)下，信息的使用者不僅要了解財務(wù)信息，還要了解企業(yè)的背景信息和前瞻性信息。另外，非財務(wù)信息的地位越來越重要，如企業(yè)的核心技術(shù)、管理團(tuán)隊的背景、產(chǎn)品的市場占有率、產(chǎn)業(yè)的競爭形式等，這些信息單純依靠財務(wù)信息是不能充分反映出來的，而這些信息往往只是信息使用者進(jìn)行決策時考慮的重要因素。2、在知識經(jīng)濟(jì)環(huán)境下誕生的新的信息記錄、采集、聚合、分析、整理、傳輸、公示技術(shù)等均產(chǎn)生了質(zhì)的飛躍，現(xiàn)在的網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、通訊技術(shù)、數(shù)據(jù)庫技術(shù)使海量的信息能夠得到處理，并且能夠即時為使用者所取得。大大提高了信息的質(zhì)量和時效性。3、知識經(jīng)濟(jì)下單純認(rèn)為會計是確認(rèn)、計量和傳遞經(jīng)濟(jì)信息的過程的看法只體現(xiàn)了會計的反映職能，忽略了監(jiān)督、預(yù)測和分析等控制職能。因為財務(wù)人員每天要依靠自己的職業(yè)判斷去分析確認(rèn)各種資產(chǎn)，選擇不同資產(chǎn)的計量屬性等等，這種判斷性決策本身就是一種管理活動。
(二)會計被界定為一種管理活動
會計是管理經(jīng)濟(jì)的一種工具，這是對會計本質(zhì)認(rèn)識上的一次質(zhì)的飛躍，它強(qiáng)調(diào)了會計具有反映和監(jiān)督的雙重職能，是我國進(jìn)行會計改革以來。體現(xiàn)在會計基本理論問題研究中的一個歷史性的進(jìn)步。在知識經(jīng)濟(jì)下。擴(kuò)大了企業(yè)管理的范圍。也深化了管理的內(nèi)涵。企業(yè)信息化程度的提高更加豐富了管理的手段。所以。原有的會計本質(zhì)的認(rèn)識有點模糊，范圍過大，無法區(qū)分會計管理和其他管理的界限。因為會計管理畢竟不同于企業(yè)的人力資源管理、戰(zhàn)略管理、生產(chǎn)管理、知識管理等等，會計管理也非財務(wù)管理，所以該概念應(yīng)該予以深化、細(xì)化。
(三)會計被界定為一項控制活動
控制只是會計所表現(xiàn)出的重要特征，它在逐漸成為會計的重要職能之一，但是并不能用控制去概括會計的本質(zhì)。知識經(jīng)濟(jì)的發(fā)展豐富了控制手段，擴(kuò)大了控制邊界。由于互聯(lián)網(wǎng)的高速發(fā)展，管理越來越扁平化，控制的界限早已超越地域的限制，使遠(yuǎn)程控制成為可能。所以，這種直接的控制技術(shù)的產(chǎn)生其實弱化了企業(yè)財務(wù)控制在企業(yè)經(jīng)營控制中的作用，片面地強(qiáng)調(diào)會計控制職能只會以偏概全。應(yīng)該對其加以深化。
【關(guān)鍵詞】會計的本質(zhì) 管理工具論 藝術(shù)論 信息系統(tǒng)論
一、前言
在中外會計界，人們對會計本質(zhì)的認(rèn)識歷來存在分歧。綜合起來，主要有以下幾種觀點：①管理工具論，認(rèn)為會計是管理經(jīng)濟(jì)活動的一種工具；②藝術(shù)論，認(rèn)為會計是一種記錄、分類和總結(jié)企業(yè)的交易并報告和解釋其藝術(shù)；③信息系統(tǒng)論，認(rèn)為會計是一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)；④管理活動論，認(rèn)為會計是一種經(jīng)濟(jì)管理活動，其本身具有管理的職能。在西方國家，會計理論界對會計本質(zhì)問題的研究不大重視。而在我國，在20世紀(jì)80年代未以前的三十多年里，會計本質(zhì)問題一直是會計理論界爭論的熱點。至今，仍有很多人認(rèn)為會計本質(zhì)是會計理論研究的邏輯起點?，F(xiàn)在對上述四種觀點進(jìn)行分別介紹：
二、管理工具論
顧名思義，持這種觀點的人認(rèn)為會計是一種管理經(jīng)濟(jì)的工具，它是一個獨立的方法體系，是從事會計的一種手段。我國在20世紀(jì)50至80年代盛行該觀點。長期從事會計實踐的經(jīng)驗使人們總結(jié)出了這種觀點，并把用于會計實踐，會計工作得以如此表現(xiàn)。
三、藝術(shù)論
持持這種觀點的人認(rèn)為，會計作為一種藝術(shù)，對一個企業(yè)的交易進(jìn)行記錄、分類和總結(jié)并報告其結(jié)果。這種觀點在20世紀(jì)70年代前的相當(dāng)長一段時期內(nèi)比較流行于在西方國家?！皶嬍且环N藝術(shù)，旨在將具有或至少部分具有財務(wù)特征的交易事項，以有意義的方式且以貨幣來表示，予以記錄、分類和匯總并解釋由此產(chǎn)生的結(jié)果”是美國注冊會計師協(xié)會所屬的名詞委員會于1953年發(fā)表的第一號“會計名詞以報”對會計所下的定義?！八囆g(shù)有一部分是科學(xué)，但藝術(shù)還包括的是會計人員運用其知識，以解決特定問題的那種創(chuàng)造性的技巧能力”是該公報對上述定義中涉及的“藝術(shù)”一詞進(jìn)行的解釋。會計是一種藝術(shù)，在這個意義上說。
四、信息系統(tǒng)論
會計被認(rèn)為是一個信息系統(tǒng)是在1966年的《論會計基本理論》中由美國會計學(xué)會提出的。所謂會計信息系統(tǒng)論，葛家澍教授等認(rèn)為是“旨在提高企業(yè)和各單位活動的經(jīng)濟(jì)效益，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理而建立的一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)”。
80年代的我國學(xué)術(shù)界把信息系統(tǒng)論與管理活動論共同列為兩大主流派觀點。具體來說，“會計作為信息系統(tǒng)，并不直接參與管理，而是通過提供會計信息為管理提供咨詢服務(wù)”“以提供信息為主的反映是最主要的職能，且將整個會計程序分為確認(rèn)、計量、記錄和報告四個環(huán)節(jié)，將會計目標(biāo)定位于’受托責(zé)任觀’和’決策有用觀’”是其兩大含義。因此會計是企業(yè)主要的信息來源，財務(wù)會計和管理會計是會計的兩大分支，會計是企業(yè)主要的信息來源。
五、管理活動論
閻達(dá)五教授與楊紀(jì)琬教授在1980年中國會計學(xué)會成立大會上，合作發(fā)表了題為《開展我國會計理論研究的幾點意見――兼論會計學(xué)的科學(xué)屬性》的學(xué)術(shù)論文，視會計為一種管理活動，首次提出了“會計管理”概念。成圣樹教授等人于1983年6月，撰文指出：會計是經(jīng)營管理的核心，是反映和控制經(jīng)濟(jì)活動并使之達(dá)到一定目的的一種能動行為，是有組織、具有管理職能的一種管理活動。會計管理理論初步形成的標(biāo)志是閻達(dá)五教授出版的《會計理論專題》和《責(zé)任會計的理論和實踐》兩本專著。
這種觀點把會計是一種管理經(jīng)濟(jì)的工具的看法和會計是一種應(yīng)用技術(shù)的看法一起否定了，反映和監(jiān)督是會計的雙重職能?！皶嬍且环N社會關(guān)系，是人們自覺運用經(jīng)濟(jì)規(guī)律并通過特定的技術(shù)程序管理實際經(jīng)濟(jì)活動的一個社會環(huán)節(jié)”“現(xiàn)代會計是經(jīng)濟(jì)管理的重要組成部分，本身具有經(jīng)濟(jì)管理的職能”是其具體表現(xiàn)。
會計核算方法、會計分析方法以及會計檢查等方法使得現(xiàn)代會計對經(jīng)濟(jì)活動的管理得以進(jìn)行。會計核算方法是用來反映和監(jiān)督會計對象的，由于會計對象的多樣性和復(fù)雜性，就決定了用來對其進(jìn)行反映和監(jiān)督的會計核算方法不能采用單一的方法形式，而應(yīng)該采用方法體系的模式來進(jìn)行，因此，會計核算方法具體由七種方法所構(gòu)成，形成了一個完整的、科學(xué)的方法體系，它們是；設(shè)置賬戶、復(fù)式記賬、填制和審核憑證、登記賬簿、成本計算、財產(chǎn)清查和編制會計報表。
“信息系統(tǒng)論”（認(rèn)為會計是一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)）和“管理活動論”（認(rèn)為會計是一種經(jīng)濟(jì)管理活動，其本身具有管理的職能）是目前在我們國家，對會計的本質(zhì)的兩大爭議的觀點。我認(rèn)為“管理活動論”的缺點是把會計與財務(wù)管理相混雜。而“信息活動論”的缺點是只考慮了財務(wù)會計，而忽略了管理會計。所以，會計的本質(zhì)可以將上述兩個觀點合二為一，即信息指導(dǎo)管理，管理反映信息的系統(tǒng)工程是會計的本質(zhì)。
關(guān)鍵詞：會計電算化 內(nèi)部控制 內(nèi)部審計
會計電算化，是把以電子計算機(jī)為代表的現(xiàn)代化數(shù)據(jù)處理工具和以信息論、系統(tǒng)論、控制論、數(shù)據(jù)庫以及計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)等新興理論和技術(shù)應(yīng)用于會計核算和財務(wù)管理工作中，以提高財會管理水平和經(jīng)濟(jì)效益，進(jìn)而實現(xiàn)會計工作的現(xiàn)代化。會計電算化對事業(yè)部門內(nèi)部控制制度產(chǎn)生深刻的影響， 對事業(yè)單位內(nèi)部控制制度提出了新要求。環(huán)境的改變必然要求有新的內(nèi)部控制系統(tǒng)與之相匹配， 以全新的方法去建立一套行之有效的內(nèi)部控制系統(tǒng)已是形勢所需。
一、會計電算化對內(nèi)部控制的影響
內(nèi)部控制制度是企事業(yè)單位在會計工作中為維護(hù)會計數(shù)據(jù)的真實性、業(yè)務(wù)經(jīng)營的有效性和財產(chǎn)的安全完整而制定的各項規(guī)章制度、管理方法等的總稱。會計電算化使事業(yè)單位內(nèi)部控制制度發(fā)生深刻變化，具體體現(xiàn)為：
（1）內(nèi)部控制環(huán)境的變化
事業(yè)單位計算機(jī)處理會計和財務(wù)數(shù)據(jù)后，單位的會計核算環(huán)境發(fā)生了很大的變化，會計部門的組成人員從原來由財務(wù)、會計專業(yè)人員組成，轉(zhuǎn)變?yōu)橛韶攧?wù)、會計專業(yè)人員和計算機(jī)數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的管理人員及計算機(jī)專家組成。會計部門不僅利用計算機(jī)完成基本的會計業(yè)務(wù)，還能利用計算機(jī)完成各種原先沒有的或由其他部門完成的更為復(fù)雜的業(yè)務(wù)活動，如銷售預(yù)測、人力資源規(guī)劃等。
（2）控制方式發(fā)生改變
計算機(jī)系統(tǒng)的內(nèi)部控制也由單一人工控制轉(zhuǎn)為人工和程序共同控制。例如，從前應(yīng)由會計人員處理的有關(guān)業(yè)務(wù)事項，現(xiàn)在可由其他業(yè)務(wù)人員在終端機(jī)上一次完成；以往應(yīng)由幾個部門逐步完成的業(yè)務(wù)事項，現(xiàn)在能集中在一個部門甚至由一個人完成。實行會計電算化后，單位的內(nèi)部控制是由會計人員通過會計軟件實施的，由會計人員和計算機(jī)來共同完成。
（3） 內(nèi)部控制的重點發(fā)生變化
實現(xiàn)會計電算化后，會計數(shù)據(jù)一般都集中由計算機(jī)數(shù)據(jù)處理部門進(jìn)行處理，而財務(wù)部門人員往往只負(fù)責(zé)原始數(shù)據(jù)的收集、審核和編碼，并對計算機(jī)輸出的各種會計報表進(jìn)行分析。這樣，會計系統(tǒng)內(nèi)部控制的重點就由對人的控制為主轉(zhuǎn)變?yōu)閷θ?、機(jī)控制為主。
（4） 內(nèi)部控制的范圍發(fā)生變化
傳統(tǒng)的內(nèi)部控制主要針對交易處理。計算機(jī)技術(shù)的引入，給會計工作增加了新的工作內(nèi)容，同時也增加了新的控制措施。由于系統(tǒng)建立和運行的復(fù)雜性，內(nèi)部控制的范圍相應(yīng)擴(kuò)大，包含了傳統(tǒng)手工系統(tǒng)所沒有的控制，如網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)安全的控制、系統(tǒng)權(quán)限的控制、修改程序的控制等，以及磁盤內(nèi)會計信息安全保護(hù)、計算機(jī)病毒防治、計算機(jī)操作管理、系統(tǒng)管理員和系統(tǒng)維護(hù)人員的崗位責(zé)任制度等。
（5）會計檔案發(fā)生變化
由各種紙質(zhì)的原始單據(jù)、憑證、賬簿、報表變?yōu)榇蛴≥敵龅母鞣N憑證、賬簿、報表和存儲在計算機(jī)軟盤、硬盤或其他介質(zhì)中的會計數(shù)據(jù)。
二、會計電算化對事業(yè)單位內(nèi)部控制制度的新要求
會計電算化使事業(yè)部門內(nèi)部控制制度發(fā)生深刻變化， 對事業(yè)單位內(nèi)部控制制度提出了新要求，具體體現(xiàn)為：
1. 要確保原始數(shù)據(jù)操作的準(zhǔn)確度
在電算化會計中， 確保輸入數(shù)據(jù)的精確度是最基本的前提。電腦中的原始數(shù)據(jù)必須是由人工事先進(jìn)行審核和輸入計算機(jī)的， 一旦原始數(shù)據(jù)在輸入中發(fā)生錯誤， 計算機(jī)無法識別， 只會將錯就錯地進(jìn)行各種計算工作。正因為會計電算化的這一固有弱點， 所以對內(nèi)部控制提出了一些新的具體要求: 一切數(shù)據(jù)的處理方法和過程都必須規(guī)范化， 并保持準(zhǔn)確性和相對的穩(wěn)定性， 這樣才能保證會計信息質(zhì)量的真實性、完整性和準(zhǔn)確性。為保證機(jī)房設(shè)備的安全， 計算機(jī)的正常運行， 會計數(shù)據(jù)和會計軟件的安全保密， 對應(yīng)用計算機(jī)的單位， 要求制訂硬、軟件管理制度， 修改會計核算軟件的審批和監(jiān)督制度。
2.要制定嚴(yán)格的操作管理制度
嚴(yán)格的操作管理制度，也是會計電算化對內(nèi)部控制提出的新要求。電算化功能和知識的高度集中導(dǎo)致了職責(zé)的集中， 特別是會計人員的職能開始從核算型向管理型轉(zhuǎn)移。某些人員既可從事數(shù)據(jù)的輸入， 又可負(fù)責(zé)數(shù)據(jù)的輸出和報送；未經(jīng)授權(quán)的人員有可能通過計算機(jī)和網(wǎng)絡(luò)瀏覽全部數(shù)據(jù)文件，復(fù)制、偽造、銷毀單位重要的數(shù)據(jù)。
3、規(guī)范檔案管理制度
手工條件下，會計數(shù)據(jù)和信息記錄在紙介質(zhì)的單、證、賬、表上，修改困難，修改會留有明顯痕跡，從而便于查證、控制。實行了電算化會計后， 傳統(tǒng)手工會計系統(tǒng)下的有形記錄大為減少， 憑證、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項的說明和賬簿等大多要依賴計算機(jī)方可錄入、閱讀或查詢，而且眾多信息都轉(zhuǎn)化為數(shù)字形式存儲在磁（光）介質(zhì)上，因此極易被篡改甚至偽造而不留任何痕跡。另外，電磁介質(zhì)易受損壞，所以會計信息也存在丟失或毀壞的危險。因此，如何使磁性介質(zhì)上的數(shù)據(jù)安全可靠、防止數(shù)據(jù)被非法修改是一個非常重要的問題。
4、網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的網(wǎng)絡(luò)控制能力
網(wǎng)絡(luò)技術(shù)無疑是目前IT發(fā)展的方向，電算化會計信息系統(tǒng)也不可避免受到其深遠(yuǎn)的影響，特別是Internet在財務(wù)軟件中的應(yīng)用對電算化會計信息系統(tǒng)的影響將是革命性的。網(wǎng)絡(luò)的廣泛應(yīng)用在很大程度上彌補(bǔ)了單機(jī)電算化系統(tǒng)的不足，使電算化會計系統(tǒng)的內(nèi)控制度更加完善。
三、加強(qiáng)事業(yè)單位會計電算化條件下內(nèi)部控制制度的措施
會計電算化系統(tǒng)的內(nèi)部控制是一項范圍大、程序復(fù)雜的系統(tǒng)工程，完善事業(yè)單位會計電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制的具體措施主要體現(xiàn)為：
1、加強(qiáng)對會計電算化的重視
《內(nèi)部會計控制規(guī)范》規(guī)定“單位負(fù)責(zé)人對本單位內(nèi)部會計控制的建立健全及有效實施負(fù)責(zé)”因此，要保證會計電算化內(nèi)部控制的事實，首要問題就是要求各級領(lǐng)導(dǎo)加強(qiáng)對會計電算化的重視，自覺強(qiáng)化對電算化內(nèi)部控制的認(rèn)識，更新管理觀念。會計電算化內(nèi)部控制的執(zhí)行程度很大程度上取決于領(lǐng)導(dǎo)層對會計電算化的重視程度。只有領(lǐng)導(dǎo)管理層真正認(rèn)識和重視會計電算化內(nèi)部控制的重要性，才能夠以身作責(zé)，從上到下組織力量去認(rèn)真貫徹和執(zhí)行，才能充分發(fā)揮會計電算化信息系統(tǒng)內(nèi)部控制作用。
2、會計數(shù)據(jù)準(zhǔn)確性控制
首先， 控制數(shù)據(jù)輸入的準(zhǔn)確性與可靠性。事 業(yè)單位可以建立起一整套內(nèi)部控制制度以便對輸入的數(shù)據(jù)進(jìn)行嚴(yán)格的控制，保證數(shù)據(jù)輸入的準(zhǔn)確性。數(shù)據(jù)輸入控制要求輸入的數(shù)據(jù)應(yīng)經(jīng)過必要的授權(quán)，并經(jīng)有關(guān)的內(nèi)部控制部門檢查；同時可以采用各種技術(shù)手段對輸入數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性進(jìn)行校驗，如總數(shù)控制校驗、平衡校驗、數(shù)據(jù)類型校驗、重復(fù)輸入校驗等。
其次，控制輸出數(shù)據(jù)的完整性與準(zhǔn)確性。數(shù)據(jù)輸出控制是單位為了保證輸出信息的準(zhǔn)確、可靠而采取的各種控制措施，包括輸出數(shù)據(jù)正確性控制與輸出結(jié)果的處理、分發(fā)控制。
3、會計操作系統(tǒng)的安全控制
這項控制是為了保證計算機(jī)系統(tǒng)的運行安全， 保證機(jī)房設(shè)備的安全， 保證會計數(shù)據(jù)和會計軟件安全保密， 避免由于外部環(huán)境因素導(dǎo)致系統(tǒng)運行錯誤的不安全隱患。其內(nèi)容主要包括接觸控制、實體安全控制、硬件安全控制、軟件安全控制、病毒的防范與控制等。
接觸控制是為了保證非系統(tǒng)維護(hù)人員不得接觸到程序的技術(shù)資料、源程序和加密文件，以減少程序被修改的可能性。實體安全控制涉及到計算機(jī)機(jī)房的環(huán)境、光和磁介質(zhì)等數(shù)據(jù)存儲體的存放和保護(hù)。硬件安全控制要求硬件設(shè)備的質(zhì)量必須有充分保證，為防萬一，關(guān)鍵性的硬件設(shè)備可采用雙系統(tǒng)備份。
4、會計操作人員的權(quán)限與職能控制
為建立相互監(jiān)督和相互制約的機(jī)制保障會計信息的真實、可靠，需要從制度上對操作人員的工作職責(zé)和工作權(quán)限加以規(guī)定， 制訂相應(yīng)的組織和管理控制制度， 明確職責(zé)分工， 加強(qiáng)組織控制， 實現(xiàn)操作人員職能控制制度的創(chuàng)新。會計電算化所要求的完善的人員職能控制制度就是職責(zé)分工。首先是將會計電算化部門與用戶部門的職責(zé)相分離， 明確規(guī)定每個崗位的職責(zé)， 以防止對處理過程的不適當(dāng)干預(yù)。
5.加強(qiáng)內(nèi)部審計
內(nèi)部審計通過檢查、評價內(nèi)部控制的健全、有效程度，來促成建立好的控制環(huán)境，它是單位內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要組成部分。電算化內(nèi)部審計是內(nèi)部會計控制的一種特殊形式，在會計電算化中，由于是會計人員操作電腦進(jìn)行大量數(shù)據(jù)運算，因而對內(nèi)部審計提出了更高、更嚴(yán)格的要求， 主要包括: 對會計資料定期進(jìn)行審計， 審查機(jī)內(nèi)數(shù)據(jù)與書面資料的一致性， 監(jiān)督數(shù)據(jù)保存方式的安全、合法性以及對系統(tǒng)運行各環(huán)節(jié)進(jìn)行審查等。加強(qiáng)內(nèi)部審計，可以對不妥或錯誤的賬表處理進(jìn)行及時調(diào)整， 可以監(jiān)督數(shù)據(jù)保存方式的安全性、合法性， 防止發(fā)生非法修改歷史數(shù)據(jù)的現(xiàn)象， 對系統(tǒng)運行各環(huán)節(jié)進(jìn)行審查， 防止出現(xiàn)漏洞。
6.加強(qiáng)會計隊伍建設(shè)
高素質(zhì)的會計隊伍是實施內(nèi)部控制的關(guān)鍵，會計電算化系統(tǒng)的應(yīng)用不僅要求會計人員具有良好的職業(yè)道德和專業(yè)素質(zhì)，更要具有計算機(jī)操作技能，嚴(yán)格和規(guī)范系統(tǒng)操作，因此需要加強(qiáng)具有扎實的會計專業(yè)基礎(chǔ)，熟練的外語與計算機(jī)水平等綜合能力的高水平的復(fù)合型人才的培養(yǎng)。會計人員應(yīng)持證上崗，并經(jīng)常對會計人員進(jìn)行計算機(jī)系統(tǒng)培訓(xùn)，提高會計人員對電算化系統(tǒng)的認(rèn)識和理解，了解會計電算化系統(tǒng)運行程序和內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)會計電算化警戒教育和日常操作技能，對電算化會計信息樹立良好的思想認(rèn)識和風(fēng)險防范意識，減少人為操作和系統(tǒng)運行出錯的可能性。
參考文獻(xiàn):
1、 加強(qiáng)事業(yè)單位會計電算化條件下內(nèi)部控制制度芻議 薛康蓉 沿海單位與科技 2007（8） 129-130
2、 淺談會計電算化條件下的內(nèi)部控制制度。秦華 財會月刊 2006（2）77-78
[關(guān)鍵詞]網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)會計時空觀會計假設(shè)缺陷會計系統(tǒng)變化
在我們跨入21世紀(jì)之際，由現(xiàn)代信息技術(shù)，特別是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)引發(fā)的全球信息化浪潮沖擊著傳統(tǒng)社會生活的每一個角落，網(wǎng)絡(luò)化、數(shù)據(jù)化、知識化已成為時代的主旋律。網(wǎng)絡(luò)時代改變了整個社會經(jīng)濟(jì)的生產(chǎn)結(jié)構(gòu)和勞動結(jié)構(gòu)，打破了傳統(tǒng)的企業(yè)管理模式和會計模式，由此，也動搖了傳統(tǒng)會計理論的框架，其中，首當(dāng)其沖的是改變了會計的時空觀。
一、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)與會計
現(xiàn)代社會經(jīng)歷的信息革命是人類歷史上文明發(fā)展的嶄新階段。隨著20世紀(jì)40年代末信息論、系統(tǒng)論、控制論的產(chǎn)生，經(jīng)典理論中關(guān)于宇宙"實體"和能量要素的觀念被物質(zhì)、能、信息三要素理論所取代。從信息角度對事物客體加以新的描述，已成為現(xiàn)代人的認(rèn)識和思維方式。[1]目前，微電子技術(shù)、現(xiàn)代通訊技術(shù)、生物工程、人工智能、CI設(shè)計等知識密集型產(chǎn)業(yè)的迅速倔起，形成了繼第一產(chǎn)業(yè)(農(nóng)業(yè))、第二產(chǎn)業(yè)(工業(yè))、第三產(chǎn)業(yè)(商業(yè))之后的第四產(chǎn)業(yè)，從而將人類社會從"工業(yè)文明"推進(jìn)到"信息文明"。在現(xiàn)代信息技術(shù)的催化下，全球的網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)已具雛形，網(wǎng)絡(luò)己不僅僅是信息傳遞的媒介，更為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動提供了新的場所，開創(chuàng)出一些全新的經(jīng)濟(jì)組織(如虛擬企業(yè))和經(jīng)營方式(如電子商務(wù))。因特網(wǎng)給世界經(jīng)濟(jì)上足了發(fā)條:以往建立一個公司直到其上市，通常需要幾年甚至十幾年時間，可是今天的網(wǎng)絡(luò)公司，從幾個人的小作坊搖身一變成為幾億美元的上市公司，只需十個月;電子計算機(jī)從50年代開始發(fā)展，40多年間，從286到386……到奔騰，芯片的發(fā)展速度呈現(xiàn)出每18個月翻一番，同時保持成本基本不變的趨勢，這就是著名的"摩爾定律"。因特網(wǎng)驅(qū)趕著IT業(yè)一路狂奔，加緊工作，不斷創(chuàng)新，因為18個月后"不成功便成仁"?？梢哉f，因特網(wǎng)己滲透到整個世界的每一角落，正深刻改變著經(jīng)濟(jì)社會的"游戲規(guī)則"。
會計是社會生產(chǎn)力發(fā)展的產(chǎn)物，"經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會計越重要"。會計作為社會經(jīng)濟(jì)計量的支柱，從內(nèi)容到形式總是體現(xiàn)著各個時代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要風(fēng)貌，它的不斷發(fā)展標(biāo)志著社會文明和經(jīng)濟(jì)管理的進(jìn)步。就信息文明對會計學(xué)科的影響而言，它便會計發(fā)展史經(jīng)歷了由會計電算化到會計信息化兩次重大變革。
會計電算化是以電子計算機(jī)替代人工記賬、算賬、報賬的過程，它的出現(xiàn)是會計技術(shù)手段上的一次"革命"。會計電算化的到來，把廣大會計工作人員從那種日夜埋頭于抄寫、計算、整理、匯總、核對等繁重的手工作業(yè)中解放出來，使他們得以騰出精力，逐漸由"核算型"轉(zhuǎn)向"管理型"，從而提高了會計工作的效率，促進(jìn)了會計工作的規(guī)范化，為整個管理規(guī)則的信息化和現(xiàn)代化奠定了基礎(chǔ)。值得注意的是，盡管手工會計系統(tǒng)的紙張、筆墨、算盤己被電子計算機(jī)所替代，但會計規(guī)則(如會計假設(shè)、會計原則)并沒有因使用計算機(jī)而改變。因此，有人將此時的電算化會計系統(tǒng)稱之為"手工會計系統(tǒng)的仿真"。[3]
近期來，現(xiàn)代信息技術(shù)、尤其是網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在會計領(lǐng)域的應(yīng)用和發(fā)展，預(yù)示著會計技術(shù)手段由會計電算化進(jìn)一步跨越到會計信息化階段。會計信息化的目標(biāo)是通過將會計與現(xiàn)代信息技術(shù)(主要是網(wǎng)絡(luò)技術(shù))的有機(jī)結(jié)合，對會計基本理論與方法、會計實務(wù)工作、會計教育等多方面均進(jìn)行全面發(fā)展，進(jìn)而據(jù)以建立滿足現(xiàn)代企業(yè)管理要求的會計信息系統(tǒng)。因此，會計信息化的本質(zhì)是會計與現(xiàn)代信息技術(shù)相融合的一個發(fā)展過程。作為會計發(fā)展史上的又一個里程碑，會計信息化是一次"質(zhì)"的飛躍，其意義在于:它不再是會計技術(shù)手段的簡單替代，或電子計算機(jī)的延伸，而是由此引發(fā)的對現(xiàn)行會計規(guī)則的挑戰(zhàn)，以及對傳統(tǒng)會計理論與方法的整合。對此，一些有識之士，適時提出"網(wǎng)絡(luò)財務(wù)"[4]或《網(wǎng)絡(luò)會計"的全新概念。
二、從網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)角度重新審視會計的時空觀
康德哲學(xué)認(rèn)為，宇宙本體之下，最基本的范疇是時間和空間。經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的時空觀意味著滿足人類需求的衡量:農(nóng)業(yè)文明，產(chǎn)品生產(chǎn)者就是自身產(chǎn)品的需求者，沒有商品交換，沒有產(chǎn)品的社會性，不需要也不可能跨越時間和空間去滿足他人需要;工業(yè)文明，產(chǎn)品變成商品，擴(kuò)大了人們的經(jīng)濟(jì)交往范圍。商品生產(chǎn)者投人資本進(jìn)行商品生產(chǎn)，資本是一種時間的等待，就是犧牲當(dāng)前的消費，投資于長遠(yuǎn)的利益。此外，為實現(xiàn)商品價值，需要通過動力型的生產(chǎn)力，也就是蒸汽機(jī)來跨越商品生產(chǎn)者與商品消費者之間的空間距離;信息文明，由于因特網(wǎng)，世界變成了一個地球村，此刻，時間和空間的距離又變小了。只要在線，發(fā)個隊IL，瞬間即可溝通信息，與地球另一邊的企業(yè)距離變得很近。如不上網(wǎng)，與隔壁企業(yè)的距離卻很遠(yuǎn)，這完全是另外一種意義上的時空概念。因特網(wǎng)的本質(zhì)就在于使時間和空間的距離為零，或近似于零，也就是便距離帶來的磨擦系數(shù)降低，減少科斯所說的交易成本，加速度地實現(xiàn)商品流通。[5]
目前，隨著信息文明的到來，會計所面臨的社會環(huán)境和經(jīng)濟(jì)環(huán)境與工業(yè)時代相比，發(fā)生了巨大變化。但現(xiàn)行的會計理論與方法仍局限于工業(yè)文明的層次，這種過時的思維模式如同機(jī)器上的固定齒輪，僵化呆板而又缺乏大局觀。如果從網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的角度重新審視，展示在我們面前的將是一片會計時空的新視野。
(一)網(wǎng)絡(luò)會計的空間觀對會計主體假設(shè)的影響
空間，是指運動著的物質(zhì)的伸張性和廣延性，一定的空間范圍對物質(zhì)運動的發(fā)展有制約和影響作用。傳統(tǒng)會計的主體假設(shè)從空間上限定了會計工作的具體范圍，在這一假設(shè)基礎(chǔ)上，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤等基本要素才有空間的歸屬。[6]在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)時代，企業(yè)作為會計主體，其外延不斷變化，至少表現(xiàn)在兩個方面:
1．模糊性。例如，已構(gòu)成母、子公司關(guān)系的企業(yè)集團(tuán)出現(xiàn)后，會計為之服務(wù)的主體已具有雙重性;再如，基于網(wǎng)絡(luò)的一種臨時性結(jié)盟組織(VIRTUALFIRMS虛擬公司)已不同于傳統(tǒng)意義上的企業(yè)組織，它借助于計算機(jī)網(wǎng)絡(luò)根據(jù)工作任務(wù)或市場變化的需要，可以迅速地進(jìn)行分合、重組，即其"主體"可能時而膨脹、時而縮小、甚至解散;[7]以及近期出現(xiàn)并快速發(fā)展的基金項目。如此，便會計核算的空間范圍處于一種模糊狀況。對于會計主體的這種模糊性，需要重新認(rèn)識和拓展會計主體假設(shè)的空間界限。
2．整合性。隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化和國際資木流動的加劇，企業(yè)間不斷進(jìn)行分化、重組、兼并，跨地區(qū)、跨行業(yè)、強(qiáng)弱聯(lián)合、強(qiáng)強(qiáng)聯(lián)合，成立企業(yè)集團(tuán)，乃至跨國集團(tuán)公司，會計主體呈不斷整合之勢。以往由于受傳統(tǒng)方式的空間局限，集團(tuán)型企業(yè)(總公司)對異地機(jī)構(gòu)(子公司、分公司)的會計核算和財務(wù)管理，在技術(shù)難度和管理成本上都是高昂的。因而，在一定程度上，制約了資本的流動和企業(yè)的整合?；诨ヂ?lián)網(wǎng)的會計系統(tǒng)突破了這一空間局限，無需遠(yuǎn)行，通過遠(yuǎn)程報表、遠(yuǎn)程監(jiān)控，使物理距離變成鼠標(biāo)距離，使其管理能力能夠輕易地延伸到全球的任何一個結(jié)點。從而，也使得"大企業(yè)變小"、"復(fù)雜機(jī)構(gòu)變得簡單明了"。從這個意義上來說，又縮小了會計為之服務(wù)的空間范圍。
(二)網(wǎng)絡(luò)會計的時間觀對持續(xù)經(jīng)營、會計分期假設(shè)的影響
時間，是指事物運動的持續(xù)性和順序性，是運動著的物質(zhì)存在的形式。時間是無限的，但具體事物運動的時間是有限的，它是一種不可再生的資源。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)和會計分期假設(shè)確立了會計工作的時間范疇，前者設(shè)定會計主體是一個"健康肌體"，后者的設(shè)定是為了便于對會計主體"健康狀況"的定期診斷。網(wǎng)絡(luò)會計對持續(xù)經(jīng)營、會計分期假設(shè)的突破表現(xiàn)在:
1．即時性。持續(xù)經(jīng)營假設(shè)設(shè)定了企業(yè)在未來的一定期間內(nèi)不會發(fā)生解體清算的前提條件，這是進(jìn)行資產(chǎn)計價和收入配比、費用分配的基礎(chǔ)。但現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)中的不確定因素不斷增加，隨時都可能導(dǎo)致企業(yè)解體，比如，按照"摩爾定律"IT業(yè)企業(yè)的生命周朔只有18個月;而短期的基金項目、網(wǎng)絡(luò)會計的虛擬公司是一種臨時性組織，從事的多是一次易，完成后即告解散，生命周期極短，顯示出即合即分的"即時性"特征。因此而引發(fā)對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的否定，縮短了會計的時間界限。
2．實時性。會計分期假設(shè)為定期報告企業(yè)財務(wù)狀況，確定經(jīng)營損益提供了前提，同時，它也是權(quán)責(zé)發(fā)生制、會計要素確認(rèn)與計量的依據(jù)。在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，計算機(jī)強(qiáng)大的運算和傳輸功能，使手工處理信息高成本的障礙被掃除。如果說PC時代的會計系統(tǒng)主要解決工作量問題，那么網(wǎng)絡(luò)會計將在此基礎(chǔ)上重點突破速度問題。時間上便會計核算從事后達(dá)到實時，財務(wù)管理從靜態(tài)走向動態(tài)，只要需要，無需顧及和等待會計期末，擊點鼠標(biāo)即可生成所需的會計信息，豐富了會計信息的內(nèi)容，提高了信息的質(zhì)量和價值。由此，可以滿足期貨業(yè)務(wù)、衍生金融工具的特殊需求，滿足廣大投資者(股民)的投資需求，去年11月，國際會計準(zhǔn)則委員會就了"因特網(wǎng)上的會計報告"的文件。網(wǎng)絡(luò)會計的實時性便會計分期假設(shè)消除了時間的斷點。
三、穿越網(wǎng)絡(luò)時空隧道的會計反思
會計的時空觀是構(gòu)架會計理論與方法的哲學(xué)。網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下，它的重大改變必將引起會計系統(tǒng)的一系列變化:
l．集成化。會計信息是對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的反映，其數(shù)據(jù)源于業(yè)務(wù)部門(如，人、財、物、供、產(chǎn)、銷)?；诨ヂ?lián)網(wǎng)的企業(yè)管理信息系統(tǒng)，將企業(yè)整個生產(chǎn)經(jīng)營活動的每個信息采集點都納入企業(yè)信息網(wǎng)之中，大量的數(shù)據(jù)通過網(wǎng)絡(luò)從企業(yè)各個管理子系統(tǒng)(如生產(chǎn)管理系統(tǒng)、庫存管理系統(tǒng)、人事管理系統(tǒng))直接采集，并通過公共接口，與有關(guān)外部系統(tǒng)(如銀行、稅務(wù)、經(jīng)銷商等)相聯(lián)結(jié)，便會計系統(tǒng)不再是信息的"孤島"，絕大部分的業(yè)務(wù)信息能夠?qū)崟r轉(zhuǎn)化，直接生成會計信息，會計數(shù)據(jù)處理呈集成化之勢。
2．簡捷化。由于電子計算機(jī)具有強(qiáng)大的運算功能，系統(tǒng)由計算機(jī)來執(zhí)行從會計憑證到財務(wù)報告全過程的信息處理，人工干預(yù)大大減少，客觀上消除了手工方式下信息處理過程的諸多技術(shù)環(huán)節(jié)，如平行登記、錯帳更正、過帳、結(jié)帳、對帳、試算平衡等。[8]再者，計算機(jī)又承擔(dān)起存貨計價、成本計算和計提折舊等繁雜的核算工作。因此，相對于手工會計而言，會計電算化的技術(shù)性及其復(fù)雜程度也大幅度降低，傳統(tǒng)的手工會計處理將逐漸退出歷史舞臺。
3．多元化。即:(1)收集與提供信息多元化。在經(jīng)濟(jì)社會一體化、數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化的基礎(chǔ)上，會計系統(tǒng)通過對企業(yè)內(nèi)外各個機(jī)構(gòu)、部門的信息接口轉(zhuǎn)換、接收貨幣形態(tài)的信息，同時亦可接收非貨幣形態(tài)的相關(guān)信息，其信息渠道更加寬敞;隨著多媒體技術(shù)的采用，電算系統(tǒng)除了提供數(shù)字化信息，也可提供圖形化信息(如財務(wù)分析、預(yù)測的直方圖、折線圖)以及語音化信息(如有聲財務(wù)分析報告);(2)處理信息方法多元化。電算化條件下，會計系統(tǒng)在主體認(rèn)定的計算方法(如固定資產(chǎn)折舊的直線法)的同時，如果需要亦可選用其他備選方法(如雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法)進(jìn)行計算，比較差異。為加強(qiáng)管理與考核，甚至可以啟用手工方式下所不得不放棄的核算方法，例如，零售企業(yè)的"售價數(shù)量金額核算法"、工業(yè)企業(yè)的"作業(yè)成本法"等全新的核算方法;此外，由于系統(tǒng)可以接收(或調(diào)用)大量非貨幣形態(tài)的相關(guān)信息，便于系統(tǒng)運用有關(guān)數(shù)學(xué)模型，進(jìn)行財務(wù)分析、預(yù)測和決策;(3)提供信息空間多元化。借助于信息處理方法多元化的結(jié)果，會計系統(tǒng)提供信息的空間非常廣闊，根據(jù)需要，有貨幣形態(tài)的信息，亦有非貨幣形態(tài)的相關(guān)信息(如職工的招聘與下崗、社會公益事項)，既有歷史信息(歷史成本)，也有現(xiàn)在信息(重置成本、公允價值)和未來信息(預(yù)定成本、目標(biāo)利潤)，最終的會計信息將擺脫現(xiàn)有模式，能夠滿足不同用戶的個性需要，用戶可以通過"菜單"或"會計頻道"，[9]選擇搭配會計信息的"套餐"或"節(jié)目"。
4．電子化。我國會計電算化的初級階段便會計手段由算盤到鍵盤，從賬本到磁盤。而網(wǎng)絡(luò)會計將便會計介質(zhì)繼續(xù)變化，迅速走向電子化，如各種發(fā)票、結(jié)算單據(jù)均以電子化的形式出現(xiàn)，會計數(shù)據(jù)流動過程中的簽字蓋章等傳統(tǒng)確認(rèn)手段失去意義。此外，隨著電子商務(wù)的興起，貨幣的"質(zhì)地"也將變化，不再是原來的紙幣或硬幣。網(wǎng)絡(luò)會計環(huán)境是一個集供應(yīng)商、生產(chǎn)商、經(jīng)銷商、用戶、銀行等機(jī)構(gòu)為一體的網(wǎng)絡(luò)體系，巴不存在貨款的直接交易，而代之以電子貨幣進(jìn)行網(wǎng)上結(jié)算。計算機(jī)信息處理的集中性、自動性，使傳統(tǒng)職權(quán)分割的控制作用近于消失，信息載體的改變及其共享程度的提高，又使手工系統(tǒng)以記賬規(guī)則為核心的控制體系失效。[10]對此，現(xiàn)代信息技術(shù)給企業(yè)的內(nèi)部控制賦予了新的內(nèi)涵:如口令控制、數(shù)據(jù)加密、職能權(quán)限管理、訪問時間權(quán)限管理、操作日志管理等。
5．開放化?；诨ヂ?lián)網(wǎng)的會計系統(tǒng)，大量的數(shù)據(jù)通過網(wǎng)絡(luò)是從企業(yè)內(nèi)外有關(guān)系統(tǒng)(如證監(jiān)會、銀行、企業(yè)的生產(chǎn)部廣]、人事部門等)直接采集。特別是企業(yè)外部的各個機(jī)構(gòu)、部門(如會計師事務(wù)所、財政、審計、稅務(wù)、銀行、證券監(jiān)管、保險監(jiān)管等)可根據(jù)授權(quán)，在線訪問，通過Intemet進(jìn)入企業(yè)內(nèi)部，直接調(diào)閱會計信息。瞬間溝通便會計信息系統(tǒng)由封閉走向開放，由數(shù)據(jù)的微觀處理逐步登上宏觀數(shù)據(jù)運作的殿堂。對此，企業(yè)會計信息系統(tǒng)必須注意系統(tǒng)的安全性，加強(qiáng)回叫設(shè)備(C/L「一BM旺DEVIC磅)以及防火墻(FI旺WML)等技術(shù)，防止網(wǎng)上泄密和惡意攻擊。[11]會計信息透明度的增強(qiáng)，有效地避免會計處理的"黑箱"操作，有利于對企業(yè)會計信息系統(tǒng)的社會監(jiān)督和政府監(jiān)督。
6．智能化。電算化會計系統(tǒng)可以理解為一個由人、電子計算機(jī)系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)、數(shù)據(jù)及程序等有機(jī)結(jié)合的應(yīng)用系統(tǒng)。它不僅具有核算功能，而且更具控制功能和管理功能，因此，它離不開與人的相互作用，尤其是預(yù)測與輔助決策的功能必須在管理人員的參與下才能完成。所以，會計信息化不再是一個簡單的模擬手工方式的"仿真型"或"傻瓜型"系統(tǒng)，而是一個人機(jī)交互作用的"智能型"系統(tǒng)。目前，隨著我國經(jīng)濟(jì)體制改革的深化，面對已經(jīng)來臨的全球化知識經(jīng)濟(jì)的浪潮，會計工作加快了由核算型向管理型的重心轉(zhuǎn)移。由此，要求會計系統(tǒng)必須放大功能，而網(wǎng)絡(luò)會計所表現(xiàn)出來的集成性、簡捷性、開放性、多元性、實時性等技術(shù)特征，為此提供了堅實的技術(shù)基礎(chǔ)。并且，在這種戰(zhàn)略性轉(zhuǎn)移的過程中又不斷推陳出新，例如，建立以會計為核心的"企業(yè)管理信息系統(tǒng)(EIP)"[lz]、"智能型會計專家系統(tǒng)"等，從而，又推動會計職能向更深的層次延伸。
綜上所述，在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，會計系統(tǒng)以計算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)等新型的信息處理工具置換了傳統(tǒng)的紙張、筆墨和算盤。而這種置換不僅僅是簡單的工具改變，也不再是手工會計的簡單模擬，更重要的是它所帶來的對傳統(tǒng)會計理念、理論與方法前所未有的、強(qiáng)烈的沖擊與反思，如果我們能夠認(rèn)識到這一點，充分發(fā)揮現(xiàn)代信息技術(shù)的潛能，將會引發(fā)又一場會計發(fā)展史上的大革命。
主要參考文獻(xiàn):
1(美)A沃爾勃特·信息經(jīng)濟(jì)學(xué)·吉林:吉林大學(xué)出版社·1992
2石子強(qiáng)·改變游戲規(guī)則·北京晚報，北京:北京晚報社，2000年2月15日
3薛云奎·電算化會計的局限:仿真手工·財會世界，北京:中國財經(jīng)報社，2000年2月24日
4王文京、胡迸平·網(wǎng)絡(luò)財務(wù)時代撲面而來·會計研究，1999;10:37一41
5奇平;無需遠(yuǎn)行，無需久等·南方周末，廣東:南方周末報社，1999年11月5日
6王世定·論會計假設(shè)·見:中國會計學(xué)會，1994年會計學(xué)論文選，北京:中國財經(jīng)出版社，1996:157一169
7雷光勇、黃斌·試論網(wǎng)絡(luò)公司及其對財務(wù)會計的影響·會計研究，1999;1:24一27
8劉志濤·會計電算化對會計理論和實務(wù)發(fā)展影響的研究·見:中國會計學(xué)會，中國會計學(xué)會重點科研課題文集，北京:中國財經(jīng)出版社，1998:33一48
9薛云奎·管理集成與會計頻道·會計研究，1999;11:30一36
10王朝磺·計算機(jī)的發(fā)展將導(dǎo)致會計革命·中國會計電算化，1999B刀一5
關(guān)鍵詞：會計管理 會計控制 會計監(jiān)督 內(nèi)部控制 財務(wù)管理
一、引言
眾所周知，我國會計理論界對會計本質(zhì)的觀點主要有“會計信息系統(tǒng)論”和“會計管理活動論”兩派，前者以葛家澍、余緒纓為代表，后者以已故會計學(xué)家楊紀(jì)琬、閻達(dá)五為代表?！皶嫻芾砘顒诱摗被趯媽嵺`的觀察和研究，認(rèn)為會計工作就是一種管理活動，并開創(chuàng)性地提出了“會計管理”概念。近年來會計本質(zhì)理論逐漸淡出人們的視線，但在實際工作中，人們?nèi)匀辉诟鞣N意義上使用“會計管理”概念。根據(jù)筆者的調(diào)查，在實踐和專業(yè)媒體上主要有以下幾種“會計管理”概念：把各級政府、各個行業(yè)、社會以及企業(yè)“對會計的管理”理解成“會計管理”； “內(nèi)部會計控制”或“會計控制”即“會計管理”； “會計管理”=“會計監(jiān)督”；還有會計從業(yè)人員把自己的會計工作看成是“會計管理”； “會計管理”=會計工作+治理層、管理層“對會計的管理”；在實際工作中，“會計管理”=“財務(wù)管理”。以上說明“會計管理”概念仍然活在會計實踐領(lǐng)域，另一方面也說明在理論上有認(rèn)識和厘清以上各種概念關(guān)系的必要。本文試圖通過比較“會計管理”、“會計控制”、“會計監(jiān)督”和“財務(wù)管理”經(jīng)典概念推出它們之間的區(qū)別與聯(lián)系，并分析“會計管理”、“會計控制”、“會計監(jiān)督”與內(nèi)部控制的關(guān)系，以幫助實際工作者和會計理論工作者澄清認(rèn)識、加深對會計核算、會計管理、財務(wù)管理以及會計控制的理解，還可以為企業(yè)制定會計核算、會計管理、會計控制制度框架提供理論指導(dǎo)。
二、相關(guān)概念及其關(guān)系辨析
（一）會計管理 “會計管理活動論”意義上的“會計管理”概念的提出要追溯到20世紀(jì)八十年代。在1980年在中國會計學(xué)會成立大會上閻達(dá)五教授與楊紀(jì)琬教授合作發(fā)表了題為《開展我國會計理論研究的幾點意見――兼論會計學(xué)的科學(xué)屬性》的學(xué)術(shù)論文，認(rèn)為會計是“人們管理經(jīng)濟(jì)的一種社會活動”(楊紀(jì)琬，閻達(dá)五，1980)，會計這一社會現(xiàn)象屬于管理范疇，是人的一種管理活動，并提出“會計管理”這一概念。他們進(jìn)一步研究并界定了“會計管理”的對象、職能、要素、目標(biāo)、過程等，認(rèn)為“會計管理是一種價值運動的管理”(楊紀(jì)琬，閻達(dá)五，1984)，“是通過收集、處理和利用經(jīng)濟(jì)信息，對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行組織、控制、調(diào)節(jié)和指導(dǎo)，促使人們權(quán)衡利弊，比較得失，講求經(jīng)濟(jì)效果的一種管理活動(閻達(dá)五，1985) ”“會計管理的要素包括管理者、管理目標(biāo)、管理方法、管理手段和管理客體”，目的是“提高經(jīng)濟(jì)效益”(閻達(dá)五，陳亞民，1989)。2003年閻達(dá)五教授進(jìn)一步指出會計管理分為事前管理、事中管理、事后管理，其職能包括預(yù)測、決策、預(yù)算、預(yù)報、核算、控制、分析、業(yè)績考評八項職能。本文認(rèn)為，會計核算過程與會計管理過程、會計核算內(nèi)容與會計管理內(nèi)容在實踐上不可分割，會計核算也是會計管理；在職能和程序上“會計管理本質(zhì)上不僅是以時間為線索逐一進(jìn)行的事前管理、事中管理和事后管理構(gòu)成的循環(huán)，更重要、更深刻的含義是一種由標(biāo)準(zhǔn)、記錄、對比分析和反饋構(gòu)成的會計控制循環(huán)?！笨傊?，會計管理指的是對價值運動的管理，其管理主體是會計人員，客體是價值運動，手段是會計信息和會計系統(tǒng)，職能是預(yù)算、反映、分析、反饋，目的是為了提高經(jīng)濟(jì)效益?，F(xiàn)實的會計系統(tǒng)是由會計信息處理流程、會計信息可靠性控制以及會計系統(tǒng)對經(jīng)濟(jì)活動的審核監(jiān)督綜合而成的。由（圖1）和（圖2）可以看出，會計不僅對外控制和監(jiān)督生產(chǎn)經(jīng)營活動，而且還對自身產(chǎn)生信息的過程進(jìn)行質(zhì)量控制，實踐中的信息控制包括流程控制、授權(quán)審批控制、職責(zé)分離控制等全程、全方位控制，信息處理過程與信息控制過程是交織在一起的。把會計系統(tǒng)當(dāng)做“黑箱”來考察系統(tǒng)對外的“作用力”，實際上是把經(jīng)濟(jì)組織當(dāng)做控制系統(tǒng)，把經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)的會計子系統(tǒng)當(dāng)做“控制器”的一部分來考察的。在控制論意義上，以上所反映的會計系統(tǒng)對再生產(chǎn)活動的管理過程也可以叫做“會計控制”，但是現(xiàn)實的會計系統(tǒng)并不是一個只接受和發(fā)出信號的“黑箱”，會計系統(tǒng)本身也有信息質(zhì)量控制系統(tǒng)、有監(jiān)督系統(tǒng)，有對內(nèi)對外的組織、協(xié)調(diào)職能（如職責(zé)分工、流程設(shè)計、原始憑證的傳遞等）和對內(nèi)對外的監(jiān)督職能（如原始憑證的審核、財產(chǎn)清查、對賬、稽核），也就是說，會計系統(tǒng)是一個“白箱”。本文認(rèn)為，“會計管理活動論”早期創(chuàng)立者實際上就是在這個意義上考察會計系統(tǒng)的，會計系統(tǒng)是一個“會計管理”系統(tǒng)而不是“會計控制”系統(tǒng)。本文認(rèn)為，“會計控制”應(yīng)專指內(nèi)部控制組成部分的“內(nèi)部會計控制”。 （圖3）中的“會計管理系統(tǒng)”即會計系統(tǒng)對內(nèi)的質(zhì)量控制子系統(tǒng)從屬于對外的控制、監(jiān)督、組織、協(xié)調(diào)子系統(tǒng)，后者是會計系統(tǒng)的功能，也是之所以把會計系統(tǒng)叫做會計管理系統(tǒng)的原因，會計管理的最終和主要目的不是為了對內(nèi)控制信息質(zhì)量而是對外管理以提高經(jīng)濟(jì)效益和效率。對外的組織、協(xié)調(diào)功能也從屬于對外的控制和監(jiān)督功能。由于會計系統(tǒng)不是執(zhí)法者，因此，監(jiān)督職能的地位又不如控制職能重要。在實際工作中，人們有時候又把政府(或有關(guān)部門)和企業(yè)內(nèi)部治理層、管理層對會計的監(jiān)督、組織、考核等叫做“會計管理”，實際上是企業(yè)外部和內(nèi)部有關(guān)機(jī)構(gòu)“對會計的管理”，顯然與“會計管理活動論”所說的“會計管理”即會計對經(jīng)濟(jì)活動的管理風(fēng)馬牛不相及。
（二）內(nèi)部控制與會計控制 兩者既有聯(lián)系又有區(qū)別。
（1）內(nèi)部控制發(fā)展歷程。比較常用且規(guī)范的會計控制即內(nèi)部會計控制，屬于內(nèi)部控制的構(gòu)成部分。內(nèi)部控制發(fā)展經(jīng)歷了內(nèi)部牽制階段(Internal Check)、內(nèi)部控制制度階段（Internal Control System）、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段（InternalControl Structure）、內(nèi)部控制框架階段(Internal Control Framework)和企業(yè)風(fēng)險管理框架階段（Enterprise Risk Management Framework）（該內(nèi)容是否屬于一個獨立的發(fā)展階段存在爭議，因此本文不做論述）?！皬脑嫉慕M織誕生開始，直到20世紀(jì)40年代，內(nèi)部控制的發(fā)展基本上停留在內(nèi)部牽制階段――內(nèi)部牽制的實踐。據(jù)史料記載，早在公元前3600年以前的美索不達(dá)米亞文化時期就已經(jīng)出現(xiàn)了內(nèi)部控制的初級形式內(nèi)部牽制的實踐（辛少穗，2007）?！痹诠虐捅葌悺⒐虐＜耙约肮糯袊汲霈F(xiàn)了實物保管、會計記錄、審計的分離制度。最早的內(nèi)部牽制是會計記錄與錢財保管的分離，會計記錄實際上是作為控制器的一部分出現(xiàn)的?！?0世紀(jì)40年代至70年代，內(nèi)部控制的發(fā)展進(jìn)入內(nèi)部控制制度階段?！薄?949年美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）所屬的審計程序委員會（CPA）發(fā)表了《內(nèi)部控制：系統(tǒng)協(xié)調(diào)的要素及其對管理部門和獨立公共會計師的重要性》（Internal Control： Element of Coordinated System and Its Importance to Management and the Independent Public Account）的特別報告，首次提出了內(nèi)部控制的定義：“內(nèi)部控制包括一個企業(yè)內(nèi)部為保護(hù)資產(chǎn)，審核會計數(shù)據(jù)的正確性和可靠性，提高經(jīng)營效率，堅持既定管理方針而采用的組織計劃及各種協(xié)調(diào)方法和措施?！笔且粋€由組織結(jié)構(gòu)、崗位職責(zé)、人員條件、業(yè)務(wù)處理程序、檢查標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部審計等要素構(gòu)成的較為嚴(yán)密的內(nèi)部控制系統(tǒng)。1972年，AICPA下屬審計準(zhǔn)則委員會的第1號《審計準(zhǔn)則公告》將內(nèi)部控制分為管理控制和會計控制,“會計控制是與資產(chǎn)安全、財務(wù)記錄可靠及下列事項提供合理保證的組織結(jié)構(gòu)、程序及記錄。交易的實施是依據(jù)管理當(dāng)局一般授權(quán)或特別授權(quán)；交易的記錄要滿足以下需要：能按GAAP或應(yīng)用于會計報告的其他標(biāo)準(zhǔn)來編制財務(wù)報表；保持資產(chǎn)的經(jīng)管責(zé)任；只能根據(jù)管理當(dāng)局的授權(quán)才能接近資產(chǎn)；帳面數(shù)定期與實際數(shù)相核對，并對差異采取恰當(dāng)行動（辛少穗，2007）?！?0世紀(jì)80年代至90年代初，內(nèi)部控制的發(fā)展進(jìn)入內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段?！?988年5月，AICPA了《審計準(zhǔn)則公告第55號》，認(rèn)為“企業(yè)內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為提供達(dá)到企業(yè)特定目標(biāo)的合理保證而建立的各種政策和程序。公告認(rèn)為內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)由控制環(huán)境、會計制度和控制程序三個要素構(gòu)成?！逼渲校瑫嬛贫仁莾?nèi)部控制結(jié)構(gòu)的關(guān)鍵要素，它“規(guī)定各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、分析、歸類、記錄和報告方法，旨在明確各項資產(chǎn)、負(fù)債的經(jīng)營管理責(zé)任（辛穗，2007）?！?992年9月美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）與美國會計學(xué)會（AAA）、財務(wù)執(zhí)行官協(xié)會（MAA）共同組成的資助組織委員會（COSO）了指導(dǎo)內(nèi)部控制實踐的綱領(lǐng)性文件――COSO研究報告《內(nèi)部控制――整體框架》（Internal Control――Internal Framework），并于1994年進(jìn)行了增補(bǔ)。這份報告提出了內(nèi)部控制的三項目標(biāo)和五大要素，標(biāo)志著內(nèi)部控制進(jìn)入一個新的發(fā)展階段。COSO委員會指出：“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、經(jīng)理階層以及其他員工實施的，為財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營活動的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性等目標(biāo)的實現(xiàn)而提供合理保證的過程”，同時指出內(nèi)部控制由控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控五要素構(gòu)成。至此，內(nèi)部會計控制與管理控制融為一體，內(nèi)部控制框架也成為內(nèi)容豐富、外延廣泛的內(nèi)部管理和控制體系，其廣延和豐富性表現(xiàn)在無論內(nèi)部控制的主體（董事會、經(jīng)理階層以及其他員工）、界限（組織界限）、目標(biāo)（財務(wù)報告的可靠性、經(jīng)營活動的效率和效果、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性），還是內(nèi)部控制的內(nèi)容和手段（“過程”和五個要素）涵義都非常豐富。借鑒COSO內(nèi)部控制框架內(nèi)容，我國于2008年5月22日由財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會聯(lián)合頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，認(rèn)為“內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的、旨在實現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略?！狈譃椤皟?nèi)部環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督”五個要素?？刂浦黧w是“董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工”，目標(biāo)是“合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”，內(nèi)容和手段也是“旨在實現(xiàn)控制目標(biāo)”的所有“過程”，也包含“五大要素”。顯然，這也是融合內(nèi)部會計控制和管理控制的一個外延非常廣泛的內(nèi)部管控體系。綜上所述，內(nèi)部控制是隨著經(jīng)濟(jì)組織的發(fā)展而不斷豐富完善的；內(nèi)部會計控制也從內(nèi)部牽制時期的“會計記錄”內(nèi)部控制制度時期的“內(nèi)部會計控制”內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)階段的“會計制度”內(nèi)部控制框架階段會計控制與管理控制融為一體，會計控制的職能越來越豐富、明確、延伸最后完全融于內(nèi)部控制整體。但是，為合理保證資產(chǎn)安全、財務(wù)會計信息真實完整而實行的控制始終是內(nèi)部控制的重要目標(biāo)之一，借鑒內(nèi)部控制制度時期的“會計控制”定義，我們?nèi)匀话褳閷崿F(xiàn)這部分目標(biāo)的職能稱為“會計控制”或“內(nèi)部會計控制”。在我國現(xiàn)行內(nèi)部控制框架中，內(nèi)部會計控制即為合理保證“資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整”而實行的控制。對資產(chǎn)安全的控制可以說是“會計系統(tǒng)”對資產(chǎn)的控制，這是會計自古以來就具備的職能；對財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整的控制是會計系統(tǒng)內(nèi)部和外部對會計信息的控制，這種控制的產(chǎn)生是因為會計信息對經(jīng)濟(jì)活動的控制和管理具有作用，對會計信息的控制也是為了實現(xiàn)“會計系統(tǒng)”對有關(guān)財產(chǎn)物資和經(jīng)濟(jì)活動的控制。所以：如果以會計系統(tǒng)為考察對象，則所謂組織內(nèi)部會計控制還可以分為會計系統(tǒng)內(nèi)部控制和會計系統(tǒng)外部控制；組織的“內(nèi)部會計控制”目的還是為了對外的“會計管理”“提高經(jīng)濟(jì)效率和效果”；會計系統(tǒng)內(nèi)部的自我信息質(zhì)量控制需要對經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合法性審核，因此這種控制與對經(jīng)濟(jì)活動的“合法合規(guī)”控制也不能截然分開。
（2）會計管理與內(nèi)部控制。由（圖4）可以看出，對會計信息質(zhì)量的控制包括會計系統(tǒng)內(nèi)部的控制，也包括會計系統(tǒng)外部對會計信息質(zhì)量和信息處理過程的控制，但這里都是在組織內(nèi)部來分析的，都屬于“內(nèi)部會計控制”。組織外部對會計信息質(zhì)量的控制不屬于本文考察的范圍，應(yīng)屬于外部“對會計的管理”或外部“對會計的監(jiān)督”。 如（圖5）和（表1）所示，此處所謂會計控制主要是對會計信息的控制，目的是會計信息質(zhì)量的真實完整，而“會計管理”主要是對貨幣反映的經(jīng)濟(jì)活動的管理，目的在于提高經(jīng)濟(jì)效益。但是二者又密不可分，會計管理是通過會計信息進(jìn)行的管理，會計信息的質(zhì)量就成為會計管理的關(guān)鍵，而企業(yè)對會計信息質(zhì)量的管理就是會計控制。不對會計信息質(zhì)量進(jìn)行控制，就無法進(jìn)行會計管理。在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營實踐中，會計管理與會計控制無法截然分開。比如，會計信息提供者既要進(jìn)行會計預(yù)算、核算、分析和反饋等會計管理工作，又要控制（并接受其他部門控制）會計信息的真實性。如會計核算過程既是信息處理過程，也是對會計信息質(zhì)量進(jìn)行控制的過程見（表2）。如（表3）所示，內(nèi)部控制中為合理保證法律、法規(guī)的遵守以及經(jīng)濟(jì)效率和效果的提高與會計監(jiān)督和會計管理內(nèi)容也存在著重疊。因為會計監(jiān)督的部分職能就是維護(hù)法律法規(guī)，會計管理的目的就是提高經(jīng)濟(jì)效率和效益。會計信息處理過程中包含對會計信息處理質(zhì)量的控制，會計系統(tǒng)本身對外部再生產(chǎn)過程具有“過程控制”職能（目的是提高經(jīng)濟(jì)效率和效益），同時現(xiàn)實的會計系統(tǒng)也具有對法規(guī)執(zhí)行活動的監(jiān)督職能，而這些職能就是會計系統(tǒng)的全部，所以會計系統(tǒng)就是會計管理系統(tǒng)，從定義上看，內(nèi)部控制的內(nèi)涵非常豐富，外延非常廣泛，所以，應(yīng)該說，會計管理是內(nèi)部控制的子系統(tǒng)。
內(nèi)部控制是為了合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整，提高經(jīng)營效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略而由由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的的過程；而會計管理是具有上述目的（主要是提高經(jīng)營效率和效果）的過程，且會計管理是由會計人員進(jìn)行的管理；
會計管理∈內(nèi)部控制
（三）會計監(jiān)督會計監(jiān)督概念爭議較大，通常認(rèn)為監(jiān)督往往與系統(tǒng)外部有關(guān)主體的執(zhí)法行為有關(guān)。按照《會計法》規(guī)范的“會計監(jiān)督”內(nèi)容，“會計監(jiān)督”有以下幾方面意義：一是會計人員對財務(wù)收支和財產(chǎn)物資的監(jiān)督；二是組織外部有關(guān)主體對會計信息、會計工作的監(jiān)督，包括政府和社會中介組織對會計信息、會計工作的監(jiān)督即組織外部“對會計的監(jiān)督”，也可以歸為外部“對會計的管理”，包括所謂政府“對會計的管理”（即實際工作中經(jīng)常說的政府“會計管理”），這超出了本文考察的對象；三是組織內(nèi)部對會計工作和會計信息的監(jiān)督，既包括會計系統(tǒng)外部對會計工作和會計信息的監(jiān)督，也有會計系統(tǒng)內(nèi)部對會計工作和會計信息的監(jiān)督（如《會計法》第28、29條規(guī)定），目的都是為了保證財務(wù)信息的真實完整。以上內(nèi)容除了企業(yè)外部對會計的監(jiān)督以外，其余內(nèi)容可以稱為“內(nèi)部會計監(jiān)督”，應(yīng)該屬于內(nèi)部控制的內(nèi)容。如（圖6）所示，組織內(nèi)部的會計監(jiān)督無論是對經(jīng)濟(jì)活動的監(jiān)督還是對會計的監(jiān)督，無論歸為會計控制還是會計管理都屬于內(nèi)部控制系統(tǒng)的子系統(tǒng)。
（四）財務(wù)管理 2010年注冊會計師考試輔導(dǎo)教材《財務(wù)成本管理》把財務(wù)管理定義為：“財務(wù)管理是基于企業(yè)在生產(chǎn)過程中客觀存在的財務(wù)活動和財務(wù)關(guān)系而產(chǎn)生的，是企業(yè)組織財務(wù)活動、處理財務(wù)關(guān)系的一項價值管理工作?！?010年中級會計師考試輔導(dǎo)教材《財務(wù)管理》把財務(wù)管理定義為：“財務(wù)管理是企業(yè)組織財務(wù)活動、處理財務(wù)關(guān)系的一項綜合性的管理工作?！倍颊J(rèn)為財務(wù)管理的內(nèi)容是“組織財務(wù)活動、處理財務(wù)關(guān)系”，其對財務(wù)活動和財務(wù)關(guān)系的界定也大同小異，財務(wù)管理的對象包括籌資、投資、運營資金和資金分配等方面，管理的手段就是，決策、計劃和控制，不需要全面系統(tǒng)地反映。在國外，美國人James C. Van. Horne在《現(xiàn)代企業(yè)財務(wù)管理》（1998）也認(rèn)為“財務(wù)管理是在一定的整體目標(biāo)下，關(guān)于資產(chǎn)的購置、融資和管理?！憋@然，財務(wù)管理是對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營一個方面進(jìn)行的直接管理，是對人、財、物、信息中“財”進(jìn)行的管理，如同生產(chǎn)管理、技術(shù)管理、勞動人事管理、設(shè)備管理、銷售管理一樣，是企業(yè)管理的一個子系統(tǒng)，但是由于資金與其他要素密切相關(guān)，所以對其的管理可能涉及許多部門，但這不能否定其“職能管理”的實質(zhì)，因為“人事管理”和“物資管理”也涉及很多部門，它們同樣也是一種職能式的具體管理。而會計管理是以貨幣為計量單位對企業(yè)經(jīng)營活動各個方面進(jìn)行的全面反映和全面管理，這是一種全面的、間接式的管理，即所謂“什么都管，什么都不管”（楊紀(jì)琬，1997）。但是，會計管理與財務(wù)管理又不是毫無關(guān)系，像其他職能部門的管理一樣，財務(wù)管理也必須運用會計信息進(jìn)行管理，無論是決策、計劃還是控制都需要運用會計信息，需要會計管理部門的反饋。所以，會計管理與財務(wù)管理既有區(qū)別也有聯(lián)系，如（圖7）所示。
三、結(jié)論
通過以上的研究可以得出如下結(jié)論：財務(wù)管理與會計管理、會計控制、會計監(jiān)督有聯(lián)系但沒有交集。會計管理、會計控制、會計監(jiān)督兩兩相互重疊、交叉，而三者又都是內(nèi)部控制的構(gòu)成部分。如（圖8）所示。這里所探討的會計管理、會計控制、會計監(jiān)督都是在組織內(nèi)部進(jìn)行，都屬于內(nèi)部控制的構(gòu)成部分，內(nèi)部控制可以涵蓋以上內(nèi)容，是因為現(xiàn)代內(nèi)部控制無論從目標(biāo)還是實施主體上來看外延都很廣。會計監(jiān)督、會計控制和會計管理的外部邊界并非圖中表現(xiàn)得那樣清晰，而是模糊的，這在上文的辨析中能夠明顯地看出來。它們與內(nèi)部控制也基本融為一體，這即是內(nèi)部控制“框架”的本來含義。會計管理與會計控制有交集，是會計系統(tǒng)內(nèi)部用于信息質(zhì)量控制的控制活動和會計部門對于資產(chǎn)安全控制的信息溝通及會計部門采取的其他控制活動如財產(chǎn)清查和核對制度。不同之處是會計控制還包括會計系統(tǒng)外部對會計信息質(zhì)量的控制，而且二者的主要目的不同：會計管理的主要目的在于提高經(jīng)濟(jì)效益，會計控制的主要目的就是為了控制會計信息質(zhì)量。會計監(jiān)督與會計控制的交集則在于組織內(nèi)部通過財產(chǎn)清查和余額核對對財產(chǎn)物資的監(jiān)督以及組織內(nèi)部有關(guān)部門和會計系統(tǒng)內(nèi)部對會計信息和會計工作的監(jiān)督。二者的不同之處主要在于會計監(jiān)督還包括組織外部對會計信息和會計工作的監(jiān)督。會計監(jiān)督與會計管理的交集是會計系統(tǒng)對經(jīng)濟(jì)活動的監(jiān)督和控制以及會計系統(tǒng)內(nèi)部對會計信息質(zhì)量的監(jiān)督控制。二者不同之處是會計監(jiān)督還包括會計系統(tǒng)外部甚至組織外部對會計信息質(zhì)量的監(jiān)督。三者共同的交集是會計系統(tǒng)內(nèi)部對會計信息質(zhì)量的控制，這個結(jié)論包含以下常識或觀點：沒有較高的會計信息質(zhì)量，無法進(jìn)行會計管理、會計控制和會計監(jiān)督，而會計系統(tǒng)內(nèi)部對會計信息質(zhì)量的控制是提高會計信息質(zhì)量的基礎(chǔ)；會計信息處理系統(tǒng)也是它們共同的基礎(chǔ)。沒有會計信息處理系統(tǒng)就談不上會計系統(tǒng)內(nèi)部對會計信息質(zhì)量的控制，當(dāng)然更談不上會計管理、會計控制和會計監(jiān)督；會計信息處理系統(tǒng)及其對會計信息的質(zhì)量控制是會計管理、會計控制、會計監(jiān)督的核心和基礎(chǔ)，從而也是內(nèi)部控制的重要構(gòu)成部分；會計信息質(zhì)量以及會計信息處理系統(tǒng)對于組織內(nèi)部的管理非常關(guān)鍵，所以會計管理、會計控制、內(nèi)部會計監(jiān)督系統(tǒng)是內(nèi)部控制系統(tǒng)的重要部分；會計系統(tǒng)的最終目的就是會計管理的目的，即通過對經(jīng)濟(jì)活動的管理提高經(jīng)濟(jì)效益、效率和效果。通常認(rèn)為監(jiān)督和控制都是管理職能的構(gòu)成部分，所以，從大的方面來看，會計管理、會計控制與會計監(jiān)督都可以稱為“會計管理”，并沒有可以截然分開的界限，它們逐漸交叉融合并與內(nèi)部控制也逐漸融合在一起（如內(nèi)部控制框架所述），這也許反映了企業(yè)管理和控制的一種趨勢。在實踐中，對以上概念的認(rèn)識和應(yīng)用需主要抓住以下要點：管理主體、管理客體、管理界限。能夠區(qū)分兩個基本問題就可以了：是“會計管理”還是“對會計的管理”？是會計系統(tǒng)內(nèi)部的管理、組織系統(tǒng)內(nèi)部的管理還是來自于組織系統(tǒng)外部的管理？
參考文獻(xiàn)：
［1］楊紀(jì)琬、閻達(dá)五：《開展我國會計理論研究的幾點意見》，《會計研究》1980年第l期。
［2］楊紀(jì)琬、閻達(dá)五：《會計管理是一種價值運動的管理》，《財貿(mào)經(jīng)濟(jì)》1984年第l0期。
［3］閻達(dá)五：《會計理論專題》，中央廣播電視大學(xué)出版社1985年版.
［4］閻達(dá)五、陳亞民：《發(fā)展會計理論，振興會計事業(yè)――“會計管理活動論”10年回顧》，《會計研究》1989年第6期。
［5］商思爭：《作為記錄的會計:會計管理活動論的歷史分析和邏輯證明》，《財會通訊（學(xué)術(shù)版）》2006年第11期。