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第1篇

[ 摘要] 本文通過對會計目標(biāo)兩種觀點的對比分析, 結(jié)合我國目前會計環(huán)境的現(xiàn)會計畢業(yè)論文狀, 指出我國近期的會計目標(biāo)應(yīng)以“受托責(zé)任觀”為主; 但隨著我國資本市場的高度發(fā)展與完善, 在不久的將來, “決策有用觀”最終必將占據(jù)主導(dǎo)地位。

[ 關(guān)鍵詞] 會計目標(biāo); 受托責(zé)任觀; 決策有用觀

所謂會計目標(biāo)是指在一定的環(huán)境和條件下, 人們通過會計實踐活動所期望達到的目的和要求。因而, 會計目標(biāo)是會計研究的邏輯起點, 也是會計實踐活動的出發(fā)點和歸宿, 會計目標(biāo)理論研究也就成為會計理論研究與會計實務(wù)發(fā)展中的重要問題。目前關(guān)于會計目標(biāo)的研究, 會計理論界形成了兩大具有代表性的觀點: 受托責(zé)任觀與決策有用觀。本文在分析比較兩種觀點的基礎(chǔ)上, 結(jié)合我國會計環(huán)境的現(xiàn)狀, 對我國會計目標(biāo)究竟如何定位, 發(fā)表一下筆者個人的看法。一、會計目標(biāo)的兩種觀點及其關(guān)系分析關(guān)于會計目標(biāo)的研究, 是美國會計界從20 世紀70 年代開始的。20 世紀70 年代, 隨著西方新技術(shù)革命、行為科學(xué)、信息論、決策論、控制論的出現(xiàn)以及向會計領(lǐng)域的廣泛滲透, 以會計目標(biāo)為起點構(gòu)建會計理論體系的思路逐步占據(jù)了西方會計理論研究的主導(dǎo)地位。美國財務(wù)會計準則委員會(fsab) 于1973 年成立后, 于1978 年的第一份概念結(jié)構(gòu)公告“財務(wù)報表目標(biāo)”就是以目標(biāo)為內(nèi)容, 并以此為起點了7 份概念公告, 形成了現(xiàn)行的美國財務(wù)會計概念框架。2003 年7 月25 日, 美國證券交易委員會(sec)向國會提交了《按照2002 薩班納斯—奧克斯萊法案108(d) 條款要求, 對美國財務(wù)報告系統(tǒng)采用原則基礎(chǔ)的會計體系進行研究的報告》, 在報告中, sec 啟用了“目標(biāo)導(dǎo)向”的新概念。以上研究成果形成了兩個頗具代表性的流派:受托責(zé)任學(xué)派和決策有用學(xué)派。

1. 受托責(zé)任觀受托責(zé)任觀認為, 資源的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離后, 資源的受托方( 即管理當(dāng)局) 應(yīng)承擔(dān)合理有效地利用資源、并使其盡可能保值增值的責(zé)任, 因而, 確立的會計目標(biāo)應(yīng)有助于檢查和評價受托責(zé)任的履行情況。而最有效反映受托責(zé)任履行情況的信息是關(guān)于經(jīng)營凈收益的信息。因此, 它強調(diào)經(jīng)營凈收益的真實與準確, 注重信息的可靠性, 對向外部提供的信息有所取舍。

2. 決策有用觀決策有用觀認為, 資源的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離后, 在資本市場介入的情況下, 會使資源所有者對受托資源的管理淡化, 轉(zhuǎn)而更關(guān)注資本市場的平均風(fēng)險與報酬水平以及所投資企業(yè)在資本市場上的風(fēng)險與報酬。而受托方的管理重心也從有效管理受托資源轉(zhuǎn)向在資本市場上使報酬與風(fēng)險的比例達到最優(yōu)。因而, 會計目標(biāo)應(yīng)為信息使用者( 包括現(xiàn)在的和潛在的) 提供有助于其做出合理決策的信息。因此, 它注重信息的相關(guān)性, 更關(guān)注有關(guān)企業(yè)未來現(xiàn)金流動金額、時間分布及其不確定性的信息。為此, 還引入各種計量屬性, 提供大量的相關(guān)信息。

3. 兩種觀點的分析比較

(1) 兩種觀點的主要區(qū)別見表1。

(2) 兩種觀點的局限性。由以上兩種觀點不同點的比較可見, 不論是受托責(zé)任觀, 還是決策有用觀, 二者在運用時都存在一定的局限性, 具體表現(xiàn)如下:受托責(zé)任觀的局限性表現(xiàn)在: 由于受托責(zé)任觀強調(diào)會計信息的客觀性, 而對相關(guān)性沒有過多要求, 并且要求在觀點區(qū)別會計研究會計處理上采用歷史成本作為計價基礎(chǔ)。隨著市場經(jīng)濟的深入發(fā)展, 許多違背會計假設(shè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)層出不窮, 例如,企業(yè)的破產(chǎn)、清算和重組, 物價變動等等, 如果受托責(zé)任觀一直忽視經(jīng)濟環(huán)境的變化, 很少顧及除委托者以外的信息使用者的需求, 那么會計的服務(wù)職能將被弱化, 會計信息的質(zhì)量也將難以保證。決策有用觀的局限性表現(xiàn)在: 只有在資本市場發(fā)達的條件下, 決策者才可以利用相關(guān)的會計信息做出正確的決策, 實現(xiàn)收益最大化。但從我國資本市場的現(xiàn)狀來看, 全國的資本市場并未發(fā)揮其主要作用, 眾多的投資者僅僅通過過去已公布的會計信息來了解資本市場, 根本談不上決策。通過以上分析比較: 可以看出, 這兩種觀點的立論基礎(chǔ)都是相同的: 都是植根于委托理論, 運行在具體的經(jīng)濟環(huán)境下, 分析會計信息不同使用者的信息需求。受托責(zé)任觀評價受托責(zé)任的履行情況, 目的是要做出一個決策, 即是否需繼續(xù)維持這種委托關(guān)系。決策有用觀注重資本市場的風(fēng)險與報酬, 其實也是為了在資本市場上找到一些能使自己所投資本達到保值、增值的受托者。可以說,“受托責(zé)任觀”是“決策有用觀”的基礎(chǔ), “決策有用觀”是“受托責(zé)任觀”的延展。因此, 筆者認為, 這兩種觀點并非對立,兩種觀點的差異實質(zhì)在于社會經(jīng)濟環(huán)境不同, 會計信息使用者的范圍、需求發(fā)生了變化。在資本市場不發(fā)達或欠發(fā)達的條件下, 信息使用者主要通過已經(jīng)對外公布的會計信息來考察受托者對托付財產(chǎn)或資源的管理和經(jīng)營責(zé)任的履行情況。在資本市場高度發(fā)達并能有效運作的環(huán)境中,會計信息使用者仍然關(guān)心受托責(zé)任的履行情況, 而且更加關(guān)心會計信息的有用性, 使其確實發(fā)揮優(yōu)化資源配置的作用, 因而, 使得會計信息決策的作用舉足輕重。由此可見,經(jīng)濟環(huán)境是決定會計目標(biāo)定位的主要因素。

二、我國目前經(jīng)濟環(huán)境的基本特征

1. 國有經(jīng)濟在社會經(jīng)濟中占主導(dǎo)地位現(xiàn)階段我國微觀經(jīng)濟組織的主體仍然是國有及國有控股企業(yè), 而國有企業(yè)大多由國家獨資經(jīng)營; 國有控股企業(yè)又多數(shù)是國家一股獨大, 在建立現(xiàn)代企業(yè)制度時, 所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離并非通過資本市場, 而是采取委托人( 國家授權(quán)的國有資產(chǎn)投資機構(gòu)) 與受托人( 企業(yè)經(jīng)營者)直接接觸的形式進行。

2. 現(xiàn)代企業(yè)制度尚未全面建立我國目前的股份制企業(yè)基本上是由國有企業(yè)改組而來, 且股份有限公司只占一小部分, 多數(shù)是以有限責(zé)任公司形式組建的; 而在改制后的企業(yè)中, 有許多尚未建立起完善的公司治理結(jié)構(gòu), 董事會、監(jiān)事會形同虛設(shè)以及“內(nèi)部人控制”等并非個別現(xiàn)象。就目前的多數(shù)公司而言, 實際上還是換湯不換藥, 并不完全符合現(xiàn)代企業(yè)制度的要求。

3. 資本市場既不發(fā)達也不規(guī)范我國的上市公司只占大中型企業(yè)總數(shù)的極少部分, 就這些上市公司而言, 國有股一般占其股本總數(shù)的一半以上, 且不參與流通, 嚴格說來, 它們也并非資本完全自由流通的上市公司。更為重要的是, 由社會主義的經(jīng)濟性質(zhì)所決定, 國家必須保證對關(guān)系國計民生的企業(yè)行使控制權(quán),不允許占國民經(jīng)濟主導(dǎo)地位的國有企業(yè)的資本過于分散。因此, 在較長一段時間內(nèi), 我國資本市場在社會資源的配置中并不能占據(jù)主導(dǎo)地位。當(dāng)前我國的經(jīng)濟環(huán)境比較特殊, 雖然已經(jīng)成立了800多家上市公司, 但絕大多數(shù)是國有控股公司, 而國有股不上市流通; 資本市場還很不完善, 多數(shù)投資者進入市場并不是真正地為了投資, 而是為了投機。這種特殊的經(jīng)濟環(huán)境給我國會計目標(biāo)的研究帶來了一定困難, 因此, 應(yīng)注重研究方法的科學(xué)性, 只有運用科學(xué)的方法, 遵循實踐論、認識論、系統(tǒng)論的基本原理, 把邏輯思維與實證研究結(jié)合起來, 才能建立合理的目標(biāo)理論。

三、我國會計目標(biāo)的合理

--> 定位通過以上分析可知, 兩種觀點并不對立, 那么我們不妨認為: 我國社會主義市場經(jīng)濟條件下的會計目標(biāo)應(yīng)該是受托責(zé)任觀和決策有用觀并行。結(jié)合當(dāng)前我國資本市場尚不成熟, 還處于孕育階段, 國家及國有資產(chǎn)投資機構(gòu)是我國會計信息的主要使用者的現(xiàn)狀, 我國近期的會計目標(biāo)定位應(yīng)以受托責(zé)任觀為主。當(dāng)然會計目標(biāo)不是一成不變的,而是隨著社會經(jīng)濟條件的變化而變化。我國社會主義市場經(jīng)濟已經(jīng)過了多年的高速發(fā)展, 經(jīng)濟發(fā)展水平也有了顯著提高, 經(jīng)濟業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜, 會計信息使用者的范圍也不斷拓寬, 出現(xiàn)了多元化、多層次的會計信息需求, 這就使得決策有用觀應(yīng)用越來越廣泛。結(jié)合發(fā)達國家經(jīng)濟發(fā)展的歷程, 筆者認為在不久的將來, 我國的會計目標(biāo)的現(xiàn)狀必將被打破, 決策有用觀的主導(dǎo)地位必將隨著資本市場的高度發(fā)展與完善而確立。

主要參考文獻

[ 1] 葛家澍, 劉峰. 會計理論[m] . 北京: 中國財政經(jīng)濟出版社, 1998.