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導(dǎo)語(yǔ)：在房地產(chǎn)會(huì)計(jì)計(jì)量的撰寫(xiě)旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；后續(xù)計(jì)量；公允價(jià)值；準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)態(tài)度
[中圖分類(lèi)號(hào)]F233[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1009-9646（2011）11-0022-02
我國(guó)財(cái)政部于2006年2月15日了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》。自此，投資性房地產(chǎn)適用第3號(hào)準(zhǔn)則，而自用房地產(chǎn)適用固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則。然而，自2007年1月1日準(zhǔn)則實(shí)施以來(lái)，截止2009年底全國(guó)僅有26家上市公司對(duì)其所擁有的投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式采用了公允價(jià)值計(jì)量，所占比例相當(dāng)?shù)汀?/p>
一、對(duì)產(chǎn)生現(xiàn)狀的原因分析
大部分學(xué)者認(rèn)為，導(dǎo)致上市公司對(duì)其所擁有的投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式采用公允價(jià)值計(jì)量的主要原因在于：一、公允價(jià)值計(jì)量的可靠性問(wèn)題；二、公允價(jià)值計(jì)量的可操作性問(wèn)題；三、公允價(jià)值模式的應(yīng)用增加了企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的不穩(wěn)定性等。筆者在這里認(rèn)為，除了以上涉及原因之外，最根本的問(wèn)題在于準(zhǔn)則指定機(jī)構(gòu)對(duì)于公允價(jià)值計(jì)量模式所持有的態(tài)度。
我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第3號(hào)規(guī)定：一、企業(yè)只有存在確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，才允許采用公允價(jià)值計(jì)量模式；二、企業(yè)一旦選擇公允價(jià)值模式，就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量；三、已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。
從以上規(guī)定我們可以發(fā)現(xiàn)，事實(shí)上我國(guó)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)對(duì)投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式采用公允價(jià)值計(jì)量仍持有保留態(tài)度，并更側(cè)重于成本模式。從具體的準(zhǔn)則規(guī)定來(lái)看，我國(guó)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更，只有存在確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，才允許采用公允價(jià)值模式，而IAS40側(cè)重于公允價(jià)值模式。與國(guó)外對(duì)公允價(jià)值運(yùn)用的開(kāi)放性態(tài)度相比（例如：我國(guó)投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則規(guī)定已采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式；而IAS40規(guī)定企業(yè)可以自愿變更會(huì)計(jì)政策，只要能夠?qū)κ马?xiàng)或交易進(jìn)行更恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)，但從公允價(jià)值模式變更為成本模式不大可能導(dǎo)致更恰當(dāng)?shù)牧袌?bào)――IASB并沒(méi)有完全禁止后續(xù)計(jì)量模式的轉(zhuǎn)換，從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)換為成本模式“不大可能”的表述留有余地），我國(guó)準(zhǔn)則對(duì)采用公允價(jià)值計(jì)量顯得更為保守。正因?yàn)槿绱?，?duì)于采用了公允價(jià)值計(jì)量模式的上市公司，監(jiān)管機(jī)構(gòu)也會(huì)加大監(jiān)管力度，而被監(jiān)管企業(yè)為了回避監(jiān)管，降低企業(yè)的管理成本，也會(huì)更加傾向于采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
二、公允價(jià)值是投資性房地產(chǎn)計(jì)量的最佳選擇
1.從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)的角度來(lái)考慮：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)是為利益相關(guān)者提供決策相關(guān)的信息，毋庸置疑，使用公允價(jià)值計(jì)量模式提供的會(huì)計(jì)信息對(duì)投資者來(lái)說(shuō)更具有信息含量
2.為了實(shí)現(xiàn)2012我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的等效的目標(biāo)，采用更積極的態(tài)度來(lái)支持公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)中的運(yùn)用更具有重要的意義。
三、總結(jié)
準(zhǔn)則指定機(jī)構(gòu)不應(yīng)為了避免可能造成的后果――企業(yè)可能利用公允價(jià)值進(jìn)行盈余管理，而對(duì)此采用消極甚至是否定的態(tài)度，而應(yīng)從財(cái)務(wù)準(zhǔn)則制定的出發(fā)點(diǎn)――為利益相關(guān)者提供與決策更加相關(guān)的信息的角度出發(fā)，積極鼓勵(lì)公用價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)中的運(yùn)用。
筆者認(rèn)為，公允價(jià)值的應(yīng)用是不可抵擋的歷史潮流，現(xiàn)有的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)更應(yīng)該考慮如何通過(guò)完善準(zhǔn)則，來(lái)推進(jìn)公允價(jià)值計(jì)量模式在投資性房地產(chǎn)中的使用，而不是通過(guò)限制使用來(lái)消極回避使用后可能帶來(lái)的負(fù)面影響。譬如進(jìn)一步明確公允價(jià)值計(jì)量披露的相關(guān)問(wèn)題，不僅包括公允價(jià)值的確定方法，還應(yīng)增加公允價(jià)值的估計(jì)假設(shè)、已經(jīng)可以采用公允價(jià)值計(jì)量而未用公允價(jià)值計(jì)量的原因披露等，使其披露更加規(guī)范，更加科學(xué)。這樣才更有利于實(shí)現(xiàn)2012我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則等效的目標(biāo)，更有利于保護(hù)投資者等利益相關(guān)者的切身利益。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：房地產(chǎn) 會(huì)計(jì)信息 質(zhì)量
近年來(lái)，隨著我國(guó)房地產(chǎn)業(yè)的快速崛起，房地產(chǎn)業(yè)已經(jīng)成為我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的重要支柱產(chǎn)業(yè)，在很大程度上決定了國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展質(zhì)量。從長(zhǎng)遠(yuǎn)的角度來(lái)講，房地產(chǎn)企業(yè)扭曲的會(huì)計(jì)信息必將是致命的錯(cuò)誤。我們必須嚴(yán)加防范，盡可能的保證房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠和安全，這對(duì)規(guī)范房地產(chǎn)企業(yè)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序具有非常重要的意義。
一、我國(guó)房地產(chǎn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量存在的問(wèn)題
（一）會(huì)計(jì)信息披露存在主觀虛假信息
導(dǎo)致了房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息失真，具體來(lái)說(shuō)，人們的整體認(rèn)知水平有限，加上會(huì)計(jì)方法的多樣化，使得房地產(chǎn)企業(yè)很容易對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行弄虛作假，尤其在當(dāng)前國(guó)家對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)的調(diào)控越來(lái)越嚴(yán)厲的時(shí)代，房地產(chǎn)企業(yè)為了獲得更多的生存機(jī)會(huì)，便不擇手段的編制虛假合同，從而造成會(huì)計(jì)信息的失真。此外，會(huì)計(jì)信息的提供者與使用者之間的信息不對(duì)稱(chēng)也是造成會(huì)計(jì)信息失真的重要原因。
（二）會(huì)計(jì)信息披露不夠準(zhǔn)時(shí)
長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)的很多房地產(chǎn)企業(yè)都沒(méi)有嚴(yán)格遵守信息披露制度中關(guān)于定期報(bào)告的相關(guān)規(guī)定，常常對(duì)各種不良會(huì)計(jì)信息延遲披露，而對(duì)各種有利會(huì)計(jì)信息提前披露，有的房地產(chǎn)企業(yè)常常將一些臨時(shí)報(bào)告會(huì)，在實(shí)際事項(xiàng)已經(jīng)發(fā)生了很長(zhǎng)一段時(shí)間后才進(jìn)行補(bǔ)充披露。這在一定程度上造成了我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)在會(huì)計(jì)信息披露上的混亂局面，不利于投資者的科學(xué)決策。
（三）會(huì)計(jì)信息披露不夠完整
房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)與房地產(chǎn)建設(shè)項(xiàng)目相關(guān)企業(yè)的交易信息披露不夠重視，會(huì)計(jì)信息披露不夠完整和細(xì)致；通過(guò)保護(hù)公司機(jī)密或商業(yè)秘密等借口，故意隱瞞對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)自身不利的會(huì)計(jì)信息。例如很多涉嫌違背國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策和制度法規(guī)的會(huì)計(jì)行為或重大經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)；對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目資金的投放去向以及利潤(rùn)構(gòu)成的會(huì)計(jì)信息披露不夠充分，在一定程度上損害了投資者的切實(shí)利益；未能對(duì)公司的償債能力進(jìn)行充分揭示，反而對(duì)企業(yè)的應(yīng)收賬款、對(duì)外擔(dān)保、負(fù)債等會(huì)計(jì)信息進(jìn)行選擇性的隱瞞；部分房地產(chǎn)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告中不能提供同期完整的數(shù)據(jù)和信息等。
（四）會(huì)計(jì)信息披露不夠標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范
根據(jù)相關(guān)法律法規(guī)和制度規(guī)范的規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)信息披露時(shí)，必須嚴(yán)格遵循會(huì)計(jì)信息披露制度中的相關(guān)規(guī)定，確保會(huì)計(jì)信息披露的標(biāo)準(zhǔn)型、規(guī)范性、合理性和合法性。然后很多房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息披露存在過(guò)于隨意或者違規(guī)違法的情況，在很大程度上影響了房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量和水平。例如，有的房地產(chǎn)企業(yè)的中期報(bào)告過(guò)于簡(jiǎn)單；會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中缺乏嚴(yán)謹(jǐn)性和嚴(yán)肅性；缺乏相關(guān)產(chǎn)業(yè)政策和市場(chǎng)信息的揭示，無(wú)法進(jìn)行相應(yīng)的財(cái)務(wù)分析與評(píng)價(jià)等。
二、我國(guó)房地產(chǎn)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量不佳的原因
（一） 房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營(yíng)的特殊性
首先是企業(yè)各期的業(yè)績(jī)信息可比性較差。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)從選址立項(xiàng)直至銷(xiāo)售移交的過(guò)程生產(chǎn)周期較長(zhǎng)，確認(rèn)收入的時(shí)間短則一年，長(zhǎng)則幾年，收入費(fèi)用配比原則在房地產(chǎn)業(yè)的運(yùn)用造成了困難，利潤(rùn)在不同時(shí)期會(huì)出現(xiàn)波動(dòng)較大的現(xiàn)象。其次，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中銷(xiāo)售收入的確認(rèn)隨意性較大，由于開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)值較高，往往采用預(yù)售和分期付款銷(xiāo)售的辦法，從而造成收款期與房屋交付期不一致。第三，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的現(xiàn)金流量與其它行業(yè)的現(xiàn)金流量有明顯的差異性，由于開(kāi)發(fā)期限較長(zhǎng)，其異步性更大。
（二）公司管理方面原因
首先，有很大一部分企業(yè)為了自身的利益和目的，置部分股東和投資者的利益于不顧，在會(huì)計(jì)信息披露中提供很多虛假信息，這不僅對(duì)股東和投資者的切身利益造成了損害，對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展也是非常不利的。同時(shí)，有的房地產(chǎn)企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)不合理，未能形成股東之間的相互制衡，無(wú)法充分發(fā)揮董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用，使得相關(guān)部門(mén)和人員無(wú)法為企業(yè)的會(huì)計(jì)信息披露行為進(jìn)行有效的監(jiān)管和引導(dǎo)。第三房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)人員自身素質(zhì)較低，且有時(shí)為了迎合上級(jí)的需要，也可能使計(jì)量的數(shù)據(jù)與實(shí)際情況不相符，使得會(huì)計(jì)信息失真。
（三）房地產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)信息披露的法律制度體系和監(jiān)管制度不夠完善
從整體上看，目前我國(guó)的會(huì)計(jì)信息披露體系還存在很多缺陷，無(wú)法保證房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露工作的高質(zhì)量開(kāi)展?，F(xiàn)有的制度和規(guī)范缺乏先進(jìn)性和前瞻性，在工作過(guò)程中缺乏靈活性，無(wú)法為會(huì)計(jì)信息披露的實(shí)際工作提供更多的參考依據(jù)，制度上的漏洞為房地產(chǎn)企業(yè)進(jìn)行會(huì)計(jì)操縱提供了可能；并且我國(guó)尚未建立科學(xué)的責(zé)任追究和懲罰機(jī)制，這就很難保證房地產(chǎn)企業(yè)在會(huì)計(jì)信息披露過(guò)程中的科學(xué)化、標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化。因此，房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的法律制度體系亟待加強(qiáng)和完善。此外，多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)部門(mén)形同擺設(shè)，無(wú)法保證會(huì)計(jì)審計(jì)的獨(dú)立權(quán)和自，而政府監(jiān)督、市場(chǎng)監(jiān)督、行業(yè)監(jiān)督以及與之相關(guān)的監(jiān)督管理依據(jù)不夠全面，使得很多監(jiān)督管理措施無(wú)法得到真正的貫徹和落實(shí)，不僅浪費(fèi)了大量的社會(huì)資源，也很難充分保證房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量。
三、提高我國(guó)房地產(chǎn)信息質(zhì)量的措施
（一）完善房地產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范體系
對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)的一些特殊事項(xiàng)相關(guān)具體準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度加以規(guī)范，建立更加完善、健全的會(huì)計(jì)信息披露標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，進(jìn)一步避免和減少房地產(chǎn)企業(yè)不作會(huì)計(jì)信息披露、暗箱操作、不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)等違規(guī)操作行為，促進(jìn)整個(gè)房地產(chǎn)業(yè)的更好發(fā)展，增加房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)信息的可比性和有用性。
（二）擴(kuò)大信息公開(kāi)內(nèi)容
房地產(chǎn)企業(yè)除了必須按現(xiàn)行有關(guān)規(guī)定披露信息外，還應(yīng)增加企業(yè)的預(yù)售情況及政策信息、土地儲(chǔ)備量及成本構(gòu)成信息、分項(xiàng)目的現(xiàn)金流量信息、質(zhì)量保證金及風(fēng)險(xiǎn)等披露信息。增加披露信息一方面可促使房地產(chǎn)企業(yè)提供真實(shí)公允的會(huì)計(jì)信息，提高風(fēng)險(xiǎn)的透明度，為房地產(chǎn)商品的質(zhì)量提供保證；另一方面可使投資者在財(cái)務(wù)報(bào)表信息不足的情況下，幫助他們更準(zhǔn)確、更全面地對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)作出評(píng)價(jià)，額外提供具有可比性的資料，也是治理信息失真的重要舉措。
（三）提高會(huì)計(jì)人員業(yè)務(wù)能力與職業(yè)道德素質(zhì)
房地產(chǎn)企業(yè)在執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，根據(jù)財(cái)政部頒布的《會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育暫行規(guī)定》，房地產(chǎn)企業(yè)每年可擬出學(xué)習(xí)計(jì)劃，組織并實(shí)施學(xué)習(xí)計(jì)劃，大力支持每一位會(huì)計(jì)人員參加學(xué)習(xí)培訓(xùn)和職稱(chēng)資格考試，提高其專(zhuān)業(yè)素質(zhì)，做到持證上崗?？梢暂o以合理的獎(jiǎng)懲制度，充分調(diào)動(dòng)單位負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員的嚴(yán)肅性和積極性，切實(shí)維護(hù)和創(chuàng)造穩(wěn)定良好的社會(huì)環(huán)境。
（四）完善房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部管理
房地產(chǎn)企業(yè)也需要按照國(guó)家的要求，及時(shí)轉(zhuǎn)變觀念，增強(qiáng)行業(yè)自律，以嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膽B(tài)度開(kāi)展會(huì)計(jì)工作。首先，企業(yè)應(yīng)改善內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，設(shè)立財(cái)務(wù)監(jiān)督部門(mén)專(zhuān)門(mén)負(fù)責(zé)對(duì)日常會(huì)計(jì)工作的把關(guān)，時(shí)刻監(jiān)督會(huì)計(jì)信息記錄、會(huì)計(jì)核算和信息披露。其次，企業(yè)應(yīng)改進(jìn)內(nèi)部控制系統(tǒng)，針對(duì)會(huì)計(jì)信息容易失真的環(huán)節(jié)實(shí)施改革，杜絕風(fēng)險(xiǎn)漏洞，抑制會(huì)計(jì)信息失真的根源。
（五）建立健全法律法規(guī)制度和監(jiān)管體系
由于房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)工作相當(dāng)復(fù)雜，涉及的面廣。同時(shí)，會(huì)計(jì)工作本身具有較強(qiáng)的技術(shù)性，且有自身的發(fā)展和工作規(guī)律。因而，房地產(chǎn)企業(yè)為了有效治理會(huì)計(jì)信息失真問(wèn)題，就應(yīng)該盡快制定符合會(huì)計(jì)工作的客觀規(guī)律，特別是關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的判定標(biāo)準(zhǔn)和判定方法要具有較強(qiáng)的可操作性。同時(shí)建立配套的內(nèi)部管理的會(huì)計(jì)管理體系，努力強(qiáng)化房地產(chǎn)行業(yè)的監(jiān)督機(jī)制，制定內(nèi)部稽查和財(cái)務(wù)監(jiān)察制度，健全社會(huì)監(jiān)督機(jī)制，提高會(huì)計(jì)監(jiān)督的權(quán)威性和全面性，充分突顯出社會(huì)審計(jì)的客觀公正作用，嚴(yán)肅處理有問(wèn)題的會(huì)計(jì)人員。
參考文獻(xiàn)：
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[3]宮國(guó)林，完善我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題的對(duì)策[J].市場(chǎng)周刊（理論研究），2011（9）
摘 要 房地產(chǎn)行業(yè)一直以來(lái)都是促進(jìn)我國(guó)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)，在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)中更是占據(jù)著極其重要的地位。隨著經(jīng)濟(jì)形式的不斷變化，我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)也隨之發(fā)生變化，逐漸走向國(guó)際化資本市場(chǎng)道路。然而由于房地產(chǎn)企業(yè)的特殊性，也使得其會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題極其嚴(yán)重。本文以房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題為出發(fā)點(diǎn)，首先介紹了房地產(chǎn)企業(yè)的主要特點(diǎn)，其次對(duì)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題進(jìn)行分析，最后對(duì)完善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題提出了具體的改進(jìn)措施。
關(guān)鍵詞 房地產(chǎn)企業(yè) 信息質(zhì)量 措施
一、房地產(chǎn)企業(yè)的主要特點(diǎn)
房地產(chǎn)企業(yè)是以開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)土地和房產(chǎn)為主，能夠自主經(jīng)營(yíng)并獨(dú)立核算的經(jīng)濟(jì)組織。房地產(chǎn)行為較為特殊，它既不屬于施工類(lèi)企業(yè)，也不屬于建筑類(lèi)企業(yè)，但是它所開(kāi)發(fā)的最終是向社會(huì)或個(gè)人實(shí)行有償出售與轉(zhuǎn)讓的，其主要特點(diǎn)有：
1.1 開(kāi)發(fā)周期較長(zhǎng)且環(huán)節(jié)復(fù)雜
房地產(chǎn)企業(yè)從立項(xiàng)開(kāi)始，經(jīng)歷招標(biāo)、施工、銷(xiāo)售、售后等多個(gè)環(huán)節(jié)，有時(shí)完成一個(gè)項(xiàng)目短則數(shù)月，長(zhǎng)則需要幾年的時(shí)間，與此同時(shí)，還要與房屋施工企業(yè)、材料供應(yīng)商等密切聯(lián)系。每個(gè)工作環(huán)節(jié)可以在相同的時(shí)間、地點(diǎn)進(jìn)行平行交叉作用，每個(gè)工作步驟相互之間也沒(méi)有明確的工作時(shí)間或地點(diǎn)分界，所以，在房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算過(guò)程中，不需要也無(wú)法準(zhǔn)確的計(jì)算每個(gè)工作環(huán)節(jié)的使用成本。
1.2 開(kāi)發(fā)投入金額大且風(fēng)險(xiǎn)高
房地產(chǎn)企業(yè)的開(kāi)發(fā)以土地和房產(chǎn)為主，所需投入的金額非常之巨大，通常在幾十萬(wàn)到上億元之間不等。與此同時(shí)，在房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)過(guò)程中還可能發(fā)生各種風(fēng)險(xiǎn)，比如：受到市政的規(guī)劃調(diào)整、受到土地的地價(jià)波動(dòng)、銀行貸款政策的變化、施工設(shè)計(jì)及質(zhì)量等問(wèn)題。
房地產(chǎn)行業(yè)本身就是一個(gè)高投入、高風(fēng)險(xiǎn)、高收益的行業(yè)，它要求企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)要全面的的考慮到多方面因素，充分的發(fā)揮出企業(yè)會(huì)計(jì)監(jiān)督與財(cái)務(wù)預(yù)警功能，并嚴(yán)格要求本企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員積極的參與到項(xiàng)目投資預(yù)測(cè)與決策當(dāng)中，做好房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目的可行性研究，確保該項(xiàng)目開(kāi)發(fā)順利。
1.3 開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品自身價(jià)值之高
房地產(chǎn)企業(yè)所開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品，屬于具有較高價(jià)值的產(chǎn)品，其在銷(xiāo)售過(guò)程中，多數(shù)采用預(yù)售或是分期付款銷(xiāo)售的辦法，收款期與所售房屋的交付使用期往往不能一致。所以，房地產(chǎn)企業(yè)的當(dāng)期收入確認(rèn)與其他生產(chǎn)企業(yè)相比較具有一定的特殊性。
1.4 開(kāi)發(fā)產(chǎn)品的銷(xiāo)售成本率差異較大
房地產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品供求具有特殊性，所以，房地產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品耗費(fèi)的材料、設(shè)備、人工等費(fèi)用水平在一般情況下，與產(chǎn)品的價(jià)格和產(chǎn)品開(kāi)發(fā)成本沒(méi)有直接的必然聯(lián)系。房地產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品在銷(xiāo)售時(shí)，通常是按照房屋的樓層或戶(hù)型為基本單位，在不同城市、不同地段所開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)產(chǎn)品，其之間的銷(xiāo)售成本率差異較大。
結(jié)構(gòu)相同的同一棟房屋，其低層的建筑施工成本小于高層建筑施工成本，但在銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)，卻正好相反；與此同時(shí)，結(jié)構(gòu)和面積都相同的同一棟房屋，雖然它們的開(kāi)發(fā)成本相同，但由于其朝向不同，它們之間的銷(xiāo)售成本率也存在很大的差導(dǎo)。
二、房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面存在主要問(wèn)題
2.1 確認(rèn)銷(xiāo)售收入時(shí)不夠嚴(yán)謹(jǐn)
房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行收入、費(fèi)用確認(rèn)時(shí)缺乏規(guī)范化，各期損益浮動(dòng)普遍差異較大。在項(xiàng)目的建設(shè)初期時(shí)，成本費(fèi)用普通高于當(dāng)期收入，而開(kāi)發(fā)項(xiàng)目與銷(xiāo)售結(jié)束后，把大量的預(yù)收款項(xiàng)或應(yīng)收款項(xiàng)全部都確認(rèn)為企業(yè)收入。企業(yè)在確認(rèn)為銷(xiāo)售收入后，不論是根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還是公認(rèn)的會(huì)計(jì)原則都注重實(shí)際收入的產(chǎn)生，比如：銷(xiāo)售產(chǎn)品時(shí)產(chǎn)品的所有權(quán)及相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的報(bào)酬的轉(zhuǎn)移、實(shí)現(xiàn)銷(xiāo)售收入后的具體售后工作、銷(xiāo)售收入的收取實(shí)質(zhì)等。然而我國(guó)的大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)對(duì)于銷(xiāo)售收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，多數(shù)以取得銷(xiāo)售收入的手續(xù)完成為準(zhǔn)，比如：房地產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品已經(jīng)發(fā)出、已經(jīng)收取了銷(xiāo)售產(chǎn)品的現(xiàn)金或已經(jīng)辦理了現(xiàn)金收取手續(xù)，并沒(méi)有考慮到實(shí)質(zhì)交易的完成過(guò)程。在這一方面，體現(xiàn)了我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)在確認(rèn)其銷(xiāo)售收入時(shí)還尚不夠規(guī)范。
2.2 各期之間的會(huì)計(jì)信息不可比
房地產(chǎn)企業(yè)的項(xiàng)目從開(kāi)發(fā)到確認(rèn)收入這個(gè)周期非常之長(zhǎng)，從企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的籌建期就需要投入大量的資金和管理費(fèi)用。而且由于一些工程項(xiàng)目還沒(méi)有完全完工，預(yù)售款項(xiàng)也不能確認(rèn)為企業(yè)的實(shí)際銷(xiāo)售收入，因此，在房地產(chǎn)企業(yè)中，會(huì)計(jì)理論關(guān)于收入費(fèi)用配比原則并不明確。房地產(chǎn)企業(yè)每年的損益表都因?yàn)轫?xiàng)目處于不同時(shí)期而波動(dòng)較大，房地產(chǎn)企業(yè)在項(xiàng)目建設(shè)期內(nèi)，其年度會(huì)計(jì)信息只能反映出當(dāng)期費(fèi)用的投入，并不能真實(shí)、準(zhǔn)確的反映出企業(yè)的具體經(jīng)營(yíng)情況，同時(shí)，也無(wú)法與同類(lèi)企業(yè)相比較。房地產(chǎn)企業(yè)在預(yù)收賬款中，除了列出賬齡余額外，還充分的反映出企業(yè)期初及期末余額、預(yù)計(jì)竣工時(shí)間等，其主要目的就是為了確保房地產(chǎn)企業(yè)所披露的信息中能夠全面的展現(xiàn)出房地產(chǎn)行業(yè)的特殊性。但是其具體實(shí)施并不理想。不同的房地產(chǎn)企業(yè)所采取的會(huì)計(jì)信息披露標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)核算方法也不一致。
2.3 企業(yè)會(huì)計(jì)人員的綜合素質(zhì)水平偏低
由于房地產(chǎn)企業(yè)的行業(yè)特殊性，對(duì)于會(huì)計(jì)人員的綜合水平要求偏高。會(huì)計(jì)人員不僅要對(duì)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理熟練掌握，還要對(duì)國(guó)家規(guī)定的相關(guān)會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有著正確的理解和把握。企業(yè)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷力是對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的直接影響因素。然而我國(guó)房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)人員與其他企業(yè)會(huì)計(jì)人員相同，并沒(méi)有接受過(guò)專(zhuān)業(yè)的房地產(chǎn)會(huì)計(jì)培訓(xùn)，對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性，還能很完全掌握，這也使得房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和提供會(huì)計(jì)信息時(shí)，存在一定的弊病。
三、完善房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題的改進(jìn)措施
3.1 建立健全房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范體系
近幾年來(lái)，隨著我國(guó)改革開(kāi)放的不斷深入，會(huì)計(jì)理論也隨之發(fā)生變化，各級(jí)政府財(cái)政部門(mén)和會(huì)計(jì)界的各學(xué)者們也開(kāi)始探討建立健全相關(guān)會(huì)計(jì)體系。房地產(chǎn)企業(yè)由于費(fèi)用、成本、收入等因素確認(rèn)的特殊性，應(yīng)根據(jù)其行業(yè)制定符合房地產(chǎn)企業(yè)管理的相關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范體系，對(duì)于房地產(chǎn)行業(yè)的特殊性，具有針對(duì)性。加強(qiáng)行業(yè)特殊事項(xiàng)的規(guī)定，完善相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或會(huì)計(jì)制度，使得房地產(chǎn)行業(yè)內(nèi)的會(huì)計(jì)核算實(shí)行規(guī)范和一致，提高房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息的可比性和實(shí)用性。
3.2 擴(kuò)大房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容
由于房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算特殊性，企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)信息也具有相應(yīng)的特殊性。因此，企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容也應(yīng)當(dāng)進(jìn)行擴(kuò)大和完善。其一，在企業(yè)現(xiàn)行利潤(rùn)表的基礎(chǔ)上，應(yīng)當(dāng)增加“預(yù)提的公共配套設(shè)施費(fèi)用”科目，反映出房地產(chǎn)企業(yè)在按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和收入費(fèi)用配比原則下，結(jié)轉(zhuǎn)商品房等產(chǎn)品時(shí)的銷(xiāo)售成本應(yīng)由開(kāi)發(fā)的產(chǎn)品來(lái)承擔(dān)相應(yīng)的配套設(shè)施費(fèi)用。其二，在該房地產(chǎn)項(xiàng)目尚沒(méi)峻工結(jié)束前，預(yù)售的收入不能直接進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，但產(chǎn)品的預(yù)售情況可以反映出企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況，因?yàn)楦鞣康禺a(chǎn)企業(yè)間采用的預(yù)售政策不同，且不同的預(yù)售政策又對(duì)各企業(yè)不同期財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果影響較大，導(dǎo)致投資者難以在財(cái)務(wù)報(bào)告中取得正確的預(yù)售會(huì)計(jì)信息。其三，由于房地產(chǎn)行業(yè)的特性性和高風(fēng)險(xiǎn)性，在對(duì)會(huì)計(jì)信息披露方面應(yīng)當(dāng)進(jìn)行充分的披露。建立健全房地產(chǎn)產(chǎn)品的質(zhì)量保證金制度，為房地產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品提供優(yōu)質(zhì)的質(zhì)量保證。且房地產(chǎn)企業(yè)的產(chǎn)品質(zhì)量保證金與其他行業(yè)企業(yè)產(chǎn)品的質(zhì)量保證金不同，其行業(yè)的保證金數(shù)額、保證期限都更大、更長(zhǎng)。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)該項(xiàng)目的具體實(shí)際情況來(lái)提取保證金，并將該保證金計(jì)入到工程成本之中，進(jìn)而提高企業(yè)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的能力。
3.3 完善房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)核算
我國(guó)大多數(shù)房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部核算制度都不夠完善。一個(gè)完善的會(huì)計(jì)規(guī)范體系，不僅僅只包括國(guó)家統(tǒng)一制定的企業(yè)會(huì)計(jì)制度，還應(yīng)當(dāng)包括企業(yè)根據(jù)自身經(jīng)營(yíng)情況和實(shí)際管理情況，所制定的企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)核算制定。主要包括：企業(yè)的會(huì)計(jì)核算基本管理制度及辦法、企業(yè)的成本核算制度及辦法、企業(yè)內(nèi)部成本費(fèi)用的分析考核制定及辦法等。只有制定和實(shí)施規(guī)范、合理的企業(yè)內(nèi)部制度才能更好的為房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展打下良好基礎(chǔ)，完善企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)核算，使得企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度更加完整化、系統(tǒng)化。
參考文獻(xiàn)：
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【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)；會(huì)計(jì)信息；問(wèn)題與對(duì)策
一、引言
房地產(chǎn)行業(yè)在我國(guó)現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)建設(shè)中具有舉足輕重的地位，可謂是“牽一發(fā)而動(dòng)全身”。如果房地產(chǎn)行業(yè)出現(xiàn)較大的波動(dòng)，則會(huì)影響到鋼鐵價(jià)格、家裝設(shè)計(jì)、農(nóng)民工就業(yè)等一系列問(wèn)題。如今國(guó)內(nèi)的房地產(chǎn)業(yè)發(fā)展勢(shì)頭較好，從依靠政府扶持向市場(chǎng)調(diào)節(jié)轉(zhuǎn)變，銷(xiāo)售方式也呈現(xiàn)按揭、預(yù)售、代銷(xiāo)等多樣化，在房地產(chǎn)行業(yè)大量資金增長(zhǎng)過(guò)程中，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量和準(zhǔn)確性是急需考慮的問(wèn)題。
二、我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)質(zhì)量的問(wèn)題
房地產(chǎn)行業(yè)與其他行業(yè)有所不同，它隨著銷(xiāo)售手段、房企狀況、業(yè)績(jī)信息等差異，在執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)具有一定的特殊性。但由于其行業(yè)特殊性，很多會(huì)計(jì)信息未能很好的貫徹會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的規(guī)定，造成房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量出現(xiàn)各種問(wèn)題。
1.銷(xiāo)售收入伴隨銷(xiāo)售方式改變
每個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)均會(huì)開(kāi)發(fā)多個(gè)項(xiàng)目，其項(xiàng)目建設(shè)期的實(shí)際成本費(fèi)用會(huì)大于預(yù)期費(fèi)用；隨著地價(jià)的增長(zhǎng)，后期項(xiàng)目建設(shè)成本遠(yuǎn)高于前期建設(shè)費(fèi)用，各期項(xiàng)目間的損益浮動(dòng)較大。當(dāng)房地產(chǎn)項(xiàng)目取到預(yù)售許可證后，根據(jù)其項(xiàng)目體量和行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，房產(chǎn)營(yíng)銷(xiāo)部門(mén)會(huì)不定期改變銷(xiāo)售策略，如總房款打折、限期墊付、贈(zèng)送設(shè)備平臺(tái)等，同一項(xiàng)目、同一樓層、同一房型、同一面積的房屋可能因銷(xiāo)售方法與售出時(shí)間不同，其總房款也不一樣。因房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)產(chǎn)品價(jià)值較高，購(gòu)買(mǎi)者多采用分期付款的方式，因此造成收款期與房屋交付期不一致?？傊康禺a(chǎn)企業(yè)的銷(xiāo)售收入與其營(yíng)銷(xiāo)手段、營(yíng)銷(xiāo)節(jié)點(diǎn)、付款方式有很大關(guān)系，且銷(xiāo)售收入確定的隨意性較大，將造成會(huì)計(jì)信息和質(zhì)量的問(wèn)題。
2.各期業(yè)績(jī)信息可比性較差
房地產(chǎn)企業(yè)從拿地到土地開(kāi)發(fā)短則一年，長(zhǎng)則三四年，其項(xiàng)目分為一期、二期乃至多期工程，項(xiàng)目在建設(shè)期投資數(shù)額巨大，大量費(fèi)用將計(jì)入到當(dāng)期損益中。項(xiàng)目在持續(xù)開(kāi)發(fā)和預(yù)售中，因可能采用分期或墊付的銷(xiāo)售形式，總房款不能按照預(yù)期期限收回，而且隨著項(xiàng)目的投資成本擴(kuò)大，房地產(chǎn)企業(yè)每年的損益表所反映的企業(yè)利潤(rùn)波動(dòng)較大，換句話來(lái)說(shuō)，其財(cái)務(wù)報(bào)表不能準(zhǔn)確的反映其財(cái)務(wù)狀況。證監(jiān)會(huì)為了房地產(chǎn)企業(yè)能夠真實(shí)的反映其會(huì)計(jì)信息，要求預(yù)收的房產(chǎn)款能夠體現(xiàn)出期初余額、期末余額、預(yù)售狀況等，但從近幾年的報(bào)表情況來(lái)看，各房企的核算方法不同所披露的信息標(biāo)準(zhǔn)也有所差異。
3.現(xiàn)金流信息披露不完全
房地產(chǎn)市場(chǎng)受政策影響較大，當(dāng)貸款、限購(gòu)、認(rèn)購(gòu)等政策松弛時(shí)，房地產(chǎn)銷(xiāo)售總量會(huì)呈現(xiàn)上升趨勢(shì)，因而所產(chǎn)生的銷(xiāo)售收入則會(huì)增加。房地產(chǎn)企業(yè)為了增加銷(xiāo)售和樹(shù)立品牌形象，在每個(gè)重要節(jié)點(diǎn)會(huì)舉辦各種活動(dòng)，其物資物料的開(kāi)支和活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流均以企業(yè)為單位，房地產(chǎn)企業(yè)從拿地、籌建、預(yù)售、活動(dòng)準(zhǔn)備等各個(gè)環(huán)節(jié)都需要耗費(fèi)大量人力、物力、財(cái)力，而所有的投資均通過(guò)銷(xiāo)售產(chǎn)生現(xiàn)金流入。因房地產(chǎn)行業(yè)項(xiàng)目開(kāi)發(fā)維持時(shí)間長(zhǎng)，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中現(xiàn)金流出與流入相對(duì)于其他企業(yè)具有更大的異步性。
三、完善我國(guó)房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量問(wèn)題的對(duì)策
近年來(lái)，為適應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制的改革，國(guó)家財(cái)政部與證監(jiān)會(huì)陸續(xù)出臺(tái)了一系列有利于會(huì)計(jì)改革的政策，對(duì)提升房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)信息具有一定積極作用。除此以外，從建立房地產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范體系、完善房地產(chǎn)行業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)核算、準(zhǔn)確反映房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息等方面也能更好的改善房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。
1.建立房地產(chǎn)行業(yè)的會(huì)計(jì)規(guī)范體系
會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是針對(duì)財(cái)務(wù)崗位職責(zé)和內(nèi)容所制定的，但建筑工程類(lèi)項(xiàng)目因籌建費(fèi)用大、期限長(zhǎng)、任務(wù)重，一個(gè)知名房地產(chǎn)項(xiàng)目的投建可能會(huì)促進(jìn)周邊區(qū)域經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，因此房地產(chǎn)行業(yè)對(duì)我國(guó)現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)建設(shè)具有舉足輕重的作用。針對(duì)其行業(yè)特殊性，因?qū)Ψ康禺a(chǎn)及相關(guān)工程建設(shè)行業(yè)會(huì)計(jì)信息做定向規(guī)范，一是更能夠準(zhǔn)確披露出房地產(chǎn)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況；二是也能夠保障房地產(chǎn)企業(yè)的既得利益。從大方向上要求房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息的規(guī)范性，是保障房企正常運(yùn)營(yíng)的基礎(chǔ)。
2.完善房地產(chǎn)行業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)核算
很多房企財(cái)務(wù)部門(mén)執(zhí)行的是國(guó)家統(tǒng)一的財(cái)會(huì)標(biāo)準(zhǔn)，并未根據(jù)企業(yè)現(xiàn)狀制定相應(yīng)的內(nèi)部會(huì)計(jì)核算制定，有些刻意避開(kāi)國(guó)家稅收政策，內(nèi)外賬不統(tǒng)一，重視企業(yè)征繳需要做的報(bào)表，忽略了財(cái)務(wù)內(nèi)部核算的規(guī)范性。無(wú)論籌建項(xiàng)目大小，都需要一個(gè)相對(duì)完善的會(huì)計(jì)內(nèi)部核算制度，它是真實(shí)反映企業(yè)會(huì)計(jì)信息的基礎(chǔ)。處理好房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)核算狀況，對(duì)促進(jìn)項(xiàng)目的順利進(jìn)行具有重要作用。
3.準(zhǔn)確反映房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息
準(zhǔn)確反映房地產(chǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息是改善會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)部門(mén)與其他部門(mén)有本質(zhì)區(qū)別，從每月、季度、年度報(bào)表中能夠體現(xiàn)出房地產(chǎn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流出與現(xiàn)金流入，若內(nèi)部會(huì)計(jì)信息存在偏差，那么將會(huì)影響到整個(gè)項(xiàng)目的建設(shè)與銷(xiāo)售。將每筆涉及銷(xiāo)售的會(huì)計(jì)信息真實(shí)、準(zhǔn)確、有效的記錄下來(lái)，并與其他項(xiàng)目籌建期的開(kāi)支做比較，就能夠反映出整個(gè)項(xiàng)目的利潤(rùn)額。
四、總結(jié)語(yǔ)
近年來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)制度逐步完善，陸續(xù)出現(xiàn)質(zhì)量成本會(huì)計(jì)、物價(jià)變動(dòng)會(huì)計(jì)、金融工具會(huì)計(jì)等分支，極大地提升了房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和有效性。針對(duì)如今房地產(chǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)賬目不清、數(shù)據(jù)不真及披露不完全等問(wèn)題，應(yīng)從會(huì)計(jì)制度、行業(yè)準(zhǔn)則、崗位職責(zé)等多方面加以規(guī)范，以達(dá)到改善房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的目的。
參考文獻(xiàn)：
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[2]單志麗，周高明；投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)處理的影響.[J].魅力中國(guó)；2014年10期.
關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn) 會(huì)計(jì)處理要求 影響 對(duì)策
在現(xiàn)階段我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)踐中，企業(yè)往往在會(huì)計(jì)核算中將投資性房地產(chǎn)等同于普通的固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)，采用折舊或攤銷(xiāo)的方式轉(zhuǎn)移投資房地產(chǎn)價(jià)值，無(wú)法準(zhǔn)確體現(xiàn)此類(lèi)資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值，也無(wú)法真實(shí)準(zhǔn)確反映企業(yè)的利潤(rùn)狀況和經(jīng)營(yíng)狀況，因此需要針對(duì)投資性房地產(chǎn)采取科學(xué)合理的會(huì)計(jì)處理方法，為企業(yè)管理者提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息，從而為企業(yè)決策提供科學(xué)的數(shù)據(jù)依據(jù)。
一、投資性房地產(chǎn)相關(guān)會(huì)計(jì)處理要求
（一）投資性房地產(chǎn)確認(rèn)
在投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定了投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、轉(zhuǎn)換、處置等內(nèi)容。投資性房產(chǎn)主要是指以賺取租金或進(jìn)行增值收益為目的，及兩者均有的持有房地產(chǎn)，其主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并計(jì)劃在增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物等。
（二）投資性房地產(chǎn)計(jì)量
投資性房地產(chǎn)主要有兩種會(huì)計(jì)計(jì)量方式，即為初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量。其中，初始計(jì)量是指初始投資房地產(chǎn)部分計(jì)量管理，只能使用成本計(jì)量模式，在投資性房地產(chǎn)初始計(jì)量中，明確規(guī)定了外購(gòu)和自行建造等方式獲得投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量。后續(xù)計(jì)量可以根據(jù)投資性房地產(chǎn)的具體情況，合理選擇成本計(jì)量模式和公允計(jì)量模式，成本計(jì)量模式主要針對(duì)固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量，公允計(jì)量模式則需要在進(jìn)行初始計(jì)量投資性房地產(chǎn)之后，再以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，此時(shí)不需再對(duì)計(jì)量情況進(jìn)行攤銷(xiāo)、折舊。另外值得注意的是在后續(xù)計(jì)量中，計(jì)量模式一經(jīng)選定，就不得隨意變更。
（三）投資性房地產(chǎn)與自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換
在使用成本計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，把原來(lái)作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，醒在轉(zhuǎn)換當(dāng)日按賬面余額進(jìn)行會(huì)計(jì)記賬，借記投資性房地產(chǎn)，貸記開(kāi)發(fā)產(chǎn)品，把原來(lái)自用的建筑物轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)在轉(zhuǎn)換當(dāng)日，按原價(jià)、減值準(zhǔn)備、累計(jì)攤銷(xiāo)等內(nèi)容分別計(jì)入投資性房地產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊、投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備等賬戶(hù)，當(dāng)反過(guò)來(lái)把投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用固定資產(chǎn)時(shí)，則把相應(yīng)內(nèi)容計(jì)入固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等賬戶(hù)。在使用公允價(jià)值計(jì)量模式基礎(chǔ)上，把原來(lái)作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，轉(zhuǎn)換公允價(jià)值借記固定資產(chǎn)，按賬面余額貸記投資性房地產(chǎn)，按差額記公允價(jià)值變動(dòng)損益。
（四）投資性房地產(chǎn)處置
投資性房地產(chǎn)處置主要是房地產(chǎn)的出售、轉(zhuǎn)讓、損毀、報(bào)廢。用成本計(jì)價(jià)模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)出售時(shí)，出售價(jià)款與房地產(chǎn)賬面價(jià)值的差額可確定為營(yíng)業(yè)外收入或支出，并計(jì)入當(dāng)期損益，用公允價(jià)值計(jì)價(jià)模式計(jì)量房地產(chǎn)出售時(shí)，可以將二者差額作為投資收益，并從公允價(jià)值變動(dòng)損益賬戶(hù)轉(zhuǎn)入投資收益賬戶(hù)。用成本價(jià)值計(jì)價(jià)模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)重組日投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值與賬面余額差異，計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或支出，以公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異作為資產(chǎn)損失，也計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入或支出。用公允價(jià)值計(jì)價(jià)模式計(jì)量債務(wù)重組時(shí)，在成本計(jì)價(jià)模式基礎(chǔ)上，還需要將投資性房地產(chǎn)從取得日到重組日期間的公允價(jià)值變動(dòng)額從公允價(jià)值變動(dòng)損益賬戶(hù)轉(zhuǎn)入投資收益賬戶(hù)。
二、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)處理的影響
（一）對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)的影響
在稅法的相關(guān)規(guī)定中，投資性房地產(chǎn)的折舊和攤銷(xiāo)費(fèi)用可以在企業(yè)納稅前進(jìn)行扣除，而在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定中，用成本計(jì)量模式進(jìn)行投資房地產(chǎn)計(jì)量時(shí)，在房地產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債時(shí)期，需要進(jìn)行資產(chǎn)折舊或攤銷(xiāo)計(jì)量提算，因此在企業(yè)財(cái)務(wù)管理過(guò)程中，雖然會(huì)產(chǎn)生賬面資產(chǎn)盈利數(shù)量減少，但是也有沖抵稅收的作用，有利于企業(yè)資產(chǎn)現(xiàn)金流出和資產(chǎn)所有者權(quán)益維護(hù)。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，在使用公允價(jià)值計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，企業(yè)賬面資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量會(huì)受到計(jì)量公允價(jià)值變化的影響，因此使用公允價(jià)值計(jì)量模式進(jìn)行投資性房地產(chǎn)計(jì)量，有利于企業(yè)更好的反映市場(chǎng)價(jià)值和運(yùn)營(yíng)能力。
（二）對(duì)企業(yè)稅收的影響
在使用成本計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，若企業(yè)計(jì)量折舊政策與稅法規(guī)定一致，企業(yè)則不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，若與規(guī)定不一致，企業(yè)只需要調(diào)整折舊額。在使用公允價(jià)值計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，企業(yè)納稅所得稅調(diào)整工作量相對(duì)較大，工作相對(duì)較復(fù)雜，企業(yè)需要根據(jù)稅法規(guī)定對(duì)折舊數(shù)額進(jìn)行計(jì)算調(diào)整，并將投資性房地產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債日內(nèi)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益，并及時(shí)調(diào)整相關(guān)損益情況。
三、完善投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的有效對(duì)策
（一）明確投資性房地產(chǎn)范圍的界定，制定更詳細(xì)的標(biāo)準(zhǔn)
我國(guó)的融資租賃多為動(dòng)產(chǎn)，不動(dòng)產(chǎn)融資租賃較少，并且沒(méi)有將經(jīng)營(yíng)租入的房地產(chǎn)承租方計(jì)入固定資產(chǎn)等賬戶(hù)，我國(guó)的投資性房地產(chǎn)范圍界定不夠準(zhǔn)確，會(huì)計(jì)人員在實(shí)際會(huì)計(jì)處理中判定難度較大，不利于提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和會(huì)計(jì)信息的可比性。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，融資租賃方式租入房地產(chǎn)和用經(jīng)營(yíng)租賃方式租入后轉(zhuǎn)租的房地產(chǎn)業(yè)務(wù)也隨著不斷發(fā)展，將這兩項(xiàng)業(yè)務(wù)納入投資性房地產(chǎn)核算范圍意義重大。另外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方需要根據(jù)市場(chǎng)發(fā)展趨勢(shì)，制定操作性更強(qiáng)的相關(guān)會(huì)計(jì)處理標(biāo)準(zhǔn)的同時(shí)加強(qiáng)對(duì)企業(yè)執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)情況監(jiān)督。
（二）提高公允價(jià)值的可信度，降低人為操作利潤(rùn)的可能性
要建立健全公允價(jià)值評(píng)估體系，建立嚴(yán)格的房地產(chǎn)評(píng)估制度，使用多種評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)確定投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值，明確規(guī)定特殊情況下如何進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量，企業(yè)需要加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)，培養(yǎng)職業(yè)素質(zhì)過(guò)硬，政治覺(jué)悟較高，工作經(jīng)驗(yàn)豐富的房地產(chǎn)評(píng)估師隊(duì)伍。企業(yè)還需要加強(qiáng)對(duì)投資性房地產(chǎn)評(píng)估的監(jiān)督，全方位的審查評(píng)估公司，監(jiān)督評(píng)估工作的順利展開(kāi)。
關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；公允價(jià)值；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
中圖分類(lèi)號(hào)：F23文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A
投資性房地產(chǎn)的核算范圍包括三類(lèi)：已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和已出租的建筑物。它應(yīng)與企業(yè)的自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)。作為一種特殊的資產(chǎn)，我國(guó)2006年頒布的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)其有單獨(dú)的會(huì)計(jì)處理說(shuō)明，而對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量的模式是新準(zhǔn)則的一大亮點(diǎn)，該計(jì)量模式下對(duì)企業(yè)資產(chǎn)、損益的核算與舊準(zhǔn)則有較大差異。
一、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理存在的不足
通過(guò)分析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理的分析，筆者發(fā)現(xiàn)以下不足之處，并提出改進(jìn)建議：
1、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式只能兩者選其一。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)可以采用成本和公允價(jià)值兩種后續(xù)計(jì)量模式，后者需符合一定條件才能采用，并且同一個(gè)企業(yè)只能選擇一種模式對(duì)全部投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量。一般來(lái)說(shuō)，公允價(jià)值更貼近資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，而公允價(jià)值的有效計(jì)量需要該資產(chǎn)存在活躍交易市場(chǎng)或者運(yùn)用相關(guān)估價(jià)技術(shù)可以獲取接近其價(jià)值的金額。對(duì)一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，其擁有的投資性房地產(chǎn)很可能只有一部分可以取得科學(xué)的公允價(jià)值，那么按照準(zhǔn)則的要求，該企業(yè)只能對(duì)全部投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，這樣將導(dǎo)致對(duì)部分本可以更真實(shí)地進(jìn)行價(jià)值反映的資產(chǎn)無(wú)法進(jìn)行科學(xué)計(jì)量，降低了會(huì)計(jì)信息的客觀性。
建議對(duì)投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的選擇可以進(jìn)行區(qū)別對(duì)待，對(duì)于符合公允價(jià)值計(jì)量的應(yīng)該選用公允價(jià)值計(jì)量模式，不符合條件的采用成本模式計(jì)量，一個(gè)企業(yè)可以存在兩種投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式。同時(shí)，對(duì)符合公允價(jià)值計(jì)量條件的不再是任由企業(yè)選擇，而是必須以此為計(jì)量方式，這樣有利于提高不同企業(yè)對(duì)同一業(yè)務(wù)核算的會(huì)計(jì)信息的可比性，減少企業(yè)操縱利潤(rùn)的空間。
2、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的變更。為了保證會(huì)計(jì)信息的可比性，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式已經(jīng)確定不得隨意變更，只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得且滿(mǎn)足公允價(jià)值模式的條件下，才允許從成本模式轉(zhuǎn)變?yōu)楣蕛r(jià)值模式計(jì)量。轉(zhuǎn)換時(shí)應(yīng)做會(huì)計(jì)政策變更處理，以轉(zhuǎn)換當(dāng)時(shí)的公允價(jià)值作為投資性房地產(chǎn)賬面價(jià)值入賬，記“投資性房地產(chǎn)――成本”，轉(zhuǎn)銷(xiāo)原投資性房地產(chǎn)賬面余額和計(jì)提的折舊、減值準(zhǔn)備，差額調(diào)整留存收益。會(huì)計(jì)政策變更應(yīng)該是追溯調(diào)整的觀念處理，即當(dāng)作一開(kāi)始便采用公允價(jià)值模式計(jì)量，但上述會(huì)計(jì)處理與追溯調(diào)整存在差異，“投資性房地產(chǎn)――成本”賬戶(hù)核算的是公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)的初始取得成本，而上述處理的結(jié)果是“投資性房地產(chǎn)――成本”核算后續(xù)計(jì)量模式轉(zhuǎn)換時(shí)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值。
建議成本模式轉(zhuǎn)換為公允價(jià)值模式時(shí)，以投資性房地產(chǎn)原始取得成本作“投資性房地產(chǎn)――成本”，資產(chǎn)取得至轉(zhuǎn)換模式之間的公允價(jià)值變動(dòng)記入“投資性房地產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)”，轉(zhuǎn)銷(xiāo)原投資性房地產(chǎn)賬面余額和計(jì)提的折舊、減值準(zhǔn)備，差額調(diào)整留存收益。
3、公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)的處置。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，出售、轉(zhuǎn)讓?xiě)?yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”，按該項(xiàng)投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”，貸記“投資性房地產(chǎn)――成本”，按累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)，借記或貸記“投資性房地產(chǎn)――公允價(jià)值變動(dòng)”。同時(shí)，將投資性房地產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入，借“公允價(jià)值變動(dòng)損益”，貸“其他業(yè)務(wù)收入”，雖然“公允價(jià)值變動(dòng)損益”、“其他業(yè)務(wù)收入”都是損益類(lèi)賬戶(hù)，上述處理不影響企業(yè)的利潤(rùn)，但我們知道，損益類(lèi)賬戶(hù)當(dāng)期都會(huì)轉(zhuǎn)銷(xiāo)，處置當(dāng)期以前已經(jīng)記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的金額已于發(fā)生當(dāng)期轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”，不存在余額。因此，要求處置時(shí)將投資性房地產(chǎn)累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)轉(zhuǎn)入其他業(yè)務(wù)收入并不合理。建議公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)處置時(shí)，將當(dāng)期已記入“公允價(jià)值變動(dòng)損益”的金額轉(zhuǎn)入“其他業(yè)務(wù)收入”，而不是從取得到處置的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)損益。
二、投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量模式在我國(guó)的運(yùn)用
2007年1月1日開(kāi)始執(zhí)行的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)于投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量通常采用成本模式，符合條件的可以采用公允價(jià)值模式。公允價(jià)值模式下，投資性房地產(chǎn)賬面余額以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值計(jì)量，由于我國(guó)房地產(chǎn)總體呈現(xiàn)升值形態(tài)，加之公允價(jià)值模式下不計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)，上述因素使得公允價(jià)值模式下的投資性房地產(chǎn)導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)和利潤(rùn)的增加，加大了利潤(rùn)的波動(dòng)性。以此推測(cè)，這可能導(dǎo)致有操縱利潤(rùn)以達(dá)到盈利目的公司的機(jī)會(huì)主義行為，采用公允價(jià)值模式計(jì)量。但事實(shí)上，截至2008年5月，我國(guó)1，000多家A股上市公司中只有10家采用了公允價(jià)值模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量。筆者認(rèn)為，如此少的上市公司采用該模式，有以下幾個(gè)方面的原因：
1、投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值模式計(jì)量的條件嚴(yán)格。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定投資性房地產(chǎn)必須同時(shí)滿(mǎn)足下述兩個(gè)條件才可以采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量：第一，投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；第二，企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值作出合理的估計(jì)。要采用公允價(jià)值計(jì)量，首先必須滿(mǎn)足計(jì)量對(duì)象的公允價(jià)值能獲得，但準(zhǔn)則還規(guī)定同一個(gè)企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。也就是說(shuō)，一個(gè)企業(yè)若想采用公允價(jià)值模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)，需企業(yè)擁有的全部投資性房地產(chǎn)都同時(shí)滿(mǎn)足上面兩個(gè)條件，因此限制了企業(yè)對(duì)該模式的采用。
2、公允價(jià)值獲得的難度較大。投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值是指在公平交易中，熟悉情況的當(dāng)事人之間自愿進(jìn)行房地產(chǎn)交換的價(jià)格應(yīng)當(dāng)反映資產(chǎn)負(fù)債表日的市場(chǎng)狀況。確定公允價(jià)值時(shí)可以參照活躍市場(chǎng)上同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)公開(kāi)報(bào)價(jià)；無(wú)法取得公開(kāi)報(bào)價(jià)的可以參照同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)最近交易價(jià)格，并考慮交易情況、日期等因素；也可以給予預(yù)計(jì)未來(lái)獲得的租金收益和相關(guān)現(xiàn)金流量予以計(jì)量。由于我國(guó)尚未形成市場(chǎng)化程度很高的投資性房地產(chǎn)交易市場(chǎng)，各地房地產(chǎn)價(jià)值的差異較大，影響因素各異，采用未來(lái)現(xiàn)金流預(yù)計(jì)方法又存在現(xiàn)金流估計(jì)不準(zhǔn)確、折現(xiàn)率確定難等問(wèn)題，所以投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值的確定難度較大，很多企業(yè)寧愿采用更簡(jiǎn)便、可觀察性更強(qiáng)的成本計(jì)量模式。
3、投資性房地產(chǎn)成本模式計(jì)量能降低稅賦及調(diào)節(jié)利潤(rùn)。投資性房地產(chǎn)采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量與固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量無(wú)實(shí)質(zhì)差異，每期需對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)，折舊攤銷(xiāo)金額計(jì)入“其他業(yè)務(wù)成本”，即可以作納稅抵減，減少當(dāng)期所得稅。而公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量模式不但不計(jì)提折舊攤銷(xiāo)，還要按資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值作投資性房地產(chǎn)的余額，公允價(jià)值上升將導(dǎo)致當(dāng)期利潤(rùn)增加，加大了當(dāng)期的所得稅。此外，在我國(guó)房地產(chǎn)普遍處于價(jià)格上升通道的背景下，采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)將公允價(jià)值上升的收益積蓄起來(lái)，平時(shí)以遠(yuǎn)低于公允價(jià)值的成本作賬面價(jià)值計(jì)量，企業(yè)需要調(diào)增利潤(rùn)的時(shí)候可以處置投資性房地產(chǎn)，處置收益作“其他業(yè)務(wù)收入”，這種調(diào)節(jié)對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)更具主動(dòng)性，作用更大。
三、投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值運(yùn)用建議
引用公允價(jià)值計(jì)量模式的初衷是提高會(huì)計(jì)信息的真實(shí)客觀性，但就目前的運(yùn)用狀況來(lái)看并未達(dá)到原來(lái)的目的。雖然公允價(jià)值計(jì)量投資性房地產(chǎn)可以更真實(shí)地反映資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，但若不同企業(yè)對(duì)同一業(yè)務(wù)采用不同的計(jì)量方法，也降低了會(huì)計(jì)信息的可比性。目前看來(lái)，公允價(jià)值模式在我國(guó)的應(yīng)用存在諸多問(wèn)題，需要進(jìn)一步完善。
1、降低公允價(jià)值會(huì)計(jì)信息的獲得成本。與成本模式相比，公允價(jià)值的取得成本要大很多，并且由于活躍市場(chǎng)的缺乏，估值技術(shù)的不完善，公允價(jià)值的準(zhǔn)確性也受到了質(zhì)疑。因此，應(yīng)培養(yǎng)規(guī)范的市場(chǎng)評(píng)估市場(chǎng)，加大對(duì)評(píng)估技術(shù)的研究，提高評(píng)估機(jī)構(gòu)的公信能力，從而降低公允價(jià)值這一會(huì)計(jì)信息的獲得成本，并且提高公允價(jià)值的真實(shí)性和說(shuō)服力。
2、提高管理者及從業(yè)人員素質(zhì)。與舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的各項(xiàng)規(guī)定更加體現(xiàn)了企業(yè)管理者和財(cái)務(wù)從業(yè)人員職業(yè)判斷的重要性。投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的選擇、公允價(jià)值的確定都不可避免地需要財(cái)務(wù)人員的專(zhuān)業(yè)判斷，不同選擇將對(duì)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性有重大影響。因此，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)管理者和從業(yè)人員的職業(yè)培訓(xùn)，提高其業(yè)務(wù)素質(zhì)。
3、加大監(jiān)管和懲罰力度，防止利潤(rùn)操縱。公允價(jià)值計(jì)量的引入導(dǎo)致多個(gè)利潤(rùn)操縱的可能性，為保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，防止利潤(rùn)操縱，我國(guó)應(yīng)建立更加完善的會(huì)計(jì)監(jiān)督管理體系，如加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，加大證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部門(mén)等國(guó)家機(jī)關(guān)的監(jiān)督力度和對(duì)利潤(rùn)操縱行為的懲罰力度等。
（作者單位：廣東物通實(shí)業(yè)投資有限公司）
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；成本模式；公允價(jià)值模式；對(duì)比
投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有的房地產(chǎn)。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)》對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量做出了明確規(guī)定，即企業(yè)的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量；而對(duì)于其后續(xù)計(jì)量則規(guī)定了兩種計(jì)量模式，即企業(yè)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量可以采取成本模式和公允價(jià)值模式，并且對(duì)兩種模式的運(yùn)用做了明確的規(guī)定。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。也就是說(shuō)，投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則適當(dāng)引入公允價(jià)值模式，在滿(mǎn)足特定條件的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)》；采用公允價(jià)值模式的，則不得從公允價(jià)值式轉(zhuǎn)為成本模式。采用兩種不同的計(jì)量模式對(duì)企業(yè)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，必然對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況等方面產(chǎn)生不同的結(jié)果。
1 后續(xù)計(jì)量模式的會(huì)計(jì)選擇
①成本模式。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債日，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)對(duì)已出租的建筑物或土地使用權(quán)進(jìn)行計(jì)量，并按期(月)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)；如果存在減值跡象的，還應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)》有關(guān)規(guī)定，進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)，其減值損失在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。②公允價(jià)值模式。只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，企業(yè)才可以采取公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)同時(shí)滿(mǎn)足下列條件：第一，投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；第二，企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出科學(xué)合理的估計(jì)。企業(yè)一旦選擇公允價(jià)值計(jì)量模式，就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)人當(dāng)期損益。
2 后續(xù)計(jì)量模式的會(huì)計(jì)處理
2.1 成本模式下的會(huì)計(jì)處理
例：2008年12月，a房地產(chǎn)公司購(gòu)入辦公樓一幢對(duì)外出租。12月15日a房地產(chǎn)公司與b公司簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同，約定自購(gòu)買(mǎi)日起將這辦公樓租給b公司，租期3年，每月由b公司支付租金10萬(wàn)元。a房地產(chǎn)公司12月5日實(shí)際購(gòu)入辦公樓，支付價(jià)款1 200萬(wàn)元，按照直線法計(jì)提折舊，使用壽命為20年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。2009年12月31日，這幢樓發(fā)生減值跡象，經(jīng)減值測(cè)試，其可回收金額為1000萬(wàn)元。a房地產(chǎn)公司采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
甲公司的帳務(wù)處理如下：①a房地產(chǎn)公司購(gòu)入辦公樓。借：投資性房地產(chǎn)——辦公樓1 200萬(wàn)元；貸：銀行存款1200萬(wàn)元。②每月計(jì)提折舊。1200÷20÷12=5(萬(wàn)元)。借：其他業(yè)務(wù)成本5萬(wàn)元；貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊5萬(wàn)元。③確認(rèn)租金。借：銀行存款10萬(wàn)元；貸：其他業(yè)務(wù)收入10萬(wàn)元。④計(jì)提減值準(zhǔn)備。1200-5×12-1000=140(萬(wàn)元)。借：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備140萬(wàn)元；貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備140萬(wàn)元。
2.2 公允價(jià)值計(jì)量模式下的會(huì)計(jì)處理
例：a企業(yè)是一家從事房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)開(kāi)發(fā)的企業(yè)。2008年8月，a企業(yè)與b企業(yè)簽訂租賃合同，約定將a企業(yè)開(kāi)發(fā)的一棟新辦公樓在開(kāi)發(fā)完成時(shí)租賃給b企業(yè)使用，期限為10年，且b企業(yè)每月支付a企業(yè)租金8萬(wàn)美元。當(dāng)年10月1日，該寫(xiě)字樓開(kāi)發(fā)完成并開(kāi)始起租，辦公樓成本1 800萬(wàn)元，由于該辦公樓地處繁華地帶，所在城區(qū)有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)，而且能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上獲得同類(lèi)房地產(chǎn)的市場(chǎng)報(bào)價(jià)，a企業(yè)決定采用公允價(jià)值模式對(duì)此辦公樓進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2008年12月31日，該辦公樓的價(jià)值為2 000萬(wàn)元。2009年12月31日，該辦公樓的公允價(jià)值為2 100萬(wàn)元。
a企業(yè)的賬務(wù)處理如下：①200s年10月1日，開(kāi)發(fā)完成辦公樓并出租。借：投
資性房地產(chǎn)——成本1800萬(wàn)元；貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品1800萬(wàn)元。②確認(rèn)租金。借：銀行存款8萬(wàn)元；貸：其他業(yè)務(wù)收入8萬(wàn)元。③2008年12月31日，公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)。借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200萬(wàn)元；貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益200萬(wàn)元。④2009年12月31日，公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)。借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)100萬(wàn)元；貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益100萬(wàn)元。
3 后續(xù)計(jì)量模式的對(duì)比
3.1 相同點(diǎn)
①在兩種后續(xù)計(jì)量模式下，企業(yè)外購(gòu)或自行建造的投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，都是按照企業(yè)實(shí)際取得的成本，借記“投資性房地產(chǎn)賬戶(hù)；貸記“銀行存款”、“在建工程”等賬戶(hù)。②在兩種后續(xù)計(jì)量模式下，企業(yè)確認(rèn)投資性房地產(chǎn)的租金收入時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”等賬戶(hù)；貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等賬戶(hù)。實(shí)際收到租金時(shí)，借記“銀行存款”等賬戶(hù)，貸記“應(yīng)收賬款”等賬戶(hù)。
3.2 不同點(diǎn)
①采用成本模式，應(yīng)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)。企業(yè)按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期(月)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等賬戶(hù)，貸記“投資性房地產(chǎn)——累計(jì)折舊(攤銷(xiāo))”賬戶(hù)。而采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不需對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)；而在資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
②采用成本模式，投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定對(duì)其進(jìn)行經(jīng)減值測(cè)試。如果發(fā)現(xiàn)投資性房地產(chǎn)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)分錄，借記“資產(chǎn)減值損失”等賬戶(hù)；貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶(hù)。
③成本模式下，企業(yè)只需調(diào)整折舊數(shù)額影響的所得稅納稅調(diào)整；公允價(jià)值計(jì)量模式下，企業(yè)既要對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異進(jìn)行調(diào)整，還要按稅法規(guī)定的折舊年限重新計(jì)算折舊調(diào)整數(shù)額。同時(shí)，還要隨著投資性房地產(chǎn)在以后年度資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值的變動(dòng)相應(yīng)調(diào)整利潤(rùn)表納稅數(shù)額?？傊?，采用公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量模式所得稅納稅調(diào)整的工作量及復(fù)雜性都比成本模式復(fù)雜。
④采用成本模式，企業(yè)的投資性房地產(chǎn)賬面余額保持不變，因需要對(duì)其計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)，甚至可能計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，使得資產(chǎn)賬面價(jià)值減少，費(fèi)用增加，進(jìn)而使當(dāng)期利潤(rùn)減少。而采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不必對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)，使得當(dāng)期費(fèi)用減少，相應(yīng)增加了當(dāng)期利潤(rùn)。此外，因近年來(lái)房地產(chǎn)大幅增值，以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整賬面價(jià)值，一方面會(huì)使資產(chǎn)賬面價(jià)值增加，同時(shí)因?qū)⒅毓涝鲋涤?jì)人當(dāng)期收益，此項(xiàng)收益雖無(wú)實(shí)際的現(xiàn)金流支撐，但卻構(gòu)成企業(yè)利潤(rùn)的一部分，因而大大提升了公司的盈利數(shù)額。總體上看，在房地產(chǎn)大幅增值的背景下，采用公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生有利的影響。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；成本模式；公允價(jià)值模式；對(duì)比
投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有的房地產(chǎn)?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)》對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量做出了明確規(guī)定，即企業(yè)的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量；而對(duì)于其后續(xù)計(jì)量則規(guī)定了兩種計(jì)量模式，即企業(yè)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量可以采取成本模式和公允價(jià)值模式，并且對(duì)兩種模式的運(yùn)用做了明確的規(guī)定。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，但有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式計(jì)量。也就是說(shuō)，投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則適當(dāng)引入公允價(jià)值模式，在滿(mǎn)足特定條件的情況下，可以對(duì)投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。同一企業(yè)只能采用一種模式對(duì)所有投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，不得同時(shí)采用兩種計(jì)量模式。根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對(duì)投資性房地產(chǎn)的計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)政策變更，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)》；采用公允價(jià)值模式的，則不得從公允價(jià)值式轉(zhuǎn)為成本模式。采用兩種不同的計(jì)量模式對(duì)企業(yè)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，必然對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況等方面產(chǎn)生不同的結(jié)果。
1 后續(xù)計(jì)量模式的會(huì)計(jì)選擇
①成本模式。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債日，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)》的有關(guān)規(guī)定，對(duì)對(duì)已出租的建筑物或土地使用權(quán)進(jìn)行計(jì)量，并按期(月)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)；如果存在減值跡象的，還應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)》有關(guān)規(guī)定，進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。已經(jīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備的投資性房地產(chǎn)，其減值損失在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。②公允價(jià)值模式。只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，企業(yè)才可以采取公允價(jià)值對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。采用公允價(jià)值模式計(jì)量的，應(yīng)同時(shí)滿(mǎn)足下列條件：第一，投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)；第二，企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上取得同類(lèi)或類(lèi)似房地產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值做出科學(xué)合理的估計(jì)。企業(yè)一旦選擇公允價(jià)值計(jì)量模式，就應(yīng)當(dāng)對(duì)其所有投資性房地產(chǎn)均采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的，不對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)人當(dāng)期損益。
2 后續(xù)計(jì)量模式的會(huì)計(jì)處理
1 成本模式下的會(huì)計(jì)處理
例：2008年12月，A房地產(chǎn)公司購(gòu)入辦公樓一幢對(duì)外出租。12月15日A房地產(chǎn)公司與B公司簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同，約定自購(gòu)買(mǎi)日起將這辦公樓租給B公司，租期3年，每月由B公司支付租金10萬(wàn)元。A房地產(chǎn)公司12月5日實(shí)際購(gòu)入辦公樓，支付價(jià)款1 200萬(wàn)元，按照直線法計(jì)提折舊，使用壽命為20年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。2009年12月31日，這幢樓發(fā)生減值跡象，經(jīng)減值測(cè)試，其可回收金額為1000萬(wàn)元。A房地產(chǎn)公司采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
甲公司的帳務(wù)處理①A房地產(chǎn)公司購(gòu)入辦公樓。借：投資性房地產(chǎn)——辦公樓1 200萬(wàn)元；貸：銀行存款1200萬(wàn)元。②每月計(jì)提折舊。1200÷20÷12=5(萬(wàn)元)。借：其他業(yè)務(wù)成本5萬(wàn)元；貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊5萬(wàn)元。③確認(rèn)租金。借：銀行存款10萬(wàn)元；貸：其他業(yè)務(wù)收入10萬(wàn)元。④計(jì)提減值準(zhǔn)備。1200-5×12-1000=140(萬(wàn)元)。借：資產(chǎn)減值準(zhǔn)備140萬(wàn)元；貸：投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備140萬(wàn)元。
2 公允價(jià)值計(jì)量模式下的會(huì)計(jì)處理
例：A企業(yè)是一家從事房地產(chǎn)經(jīng)營(yíng)開(kāi)發(fā)的企業(yè)。2008年8月，A企業(yè)與B企業(yè)簽訂租賃合同，約定將A企業(yè)開(kāi)發(fā)的一棟新辦公樓在開(kāi)發(fā)完成時(shí)租賃給B企業(yè)使用，期限為10年，且B企業(yè)每月支付A企業(yè)租金8萬(wàn)美元。當(dāng)年10月1日，該寫(xiě)字樓開(kāi)發(fā)完成并開(kāi)始起租，辦公樓成本1 800萬(wàn)元，由于該辦公樓地處繁華地帶，所在城區(qū)有活躍的房地產(chǎn)交易市場(chǎng)，而且能夠從房地產(chǎn)交易市場(chǎng)上獲得同類(lèi)房地產(chǎn)的市場(chǎng)報(bào)價(jià)，A企業(yè)決定采用公允價(jià)值模式對(duì)此辦公樓進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。2008年12月31日，該辦公樓的價(jià)值為2 000萬(wàn)元。2009年12月31日，該辦公樓的公允價(jià)值為2 100萬(wàn)元。
A企業(yè)的賬務(wù)處理①200s年10月1日，開(kāi)發(fā)完成辦公樓并出租。借：投資性房地產(chǎn)——成本1800萬(wàn)元；貸：開(kāi)發(fā)產(chǎn)品1800萬(wàn)元。②確認(rèn)租金。借：銀行存款8萬(wàn)元；貸：其他業(yè)務(wù)收入8萬(wàn)元。③2008年12月31日，公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)。借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)200萬(wàn)元；貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益200萬(wàn)元。④2009年12月31日，公允價(jià)值發(fā)生變動(dòng)。借：投資性房地產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)100萬(wàn)元；貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益100萬(wàn)元。
3 后續(xù)計(jì)量模式的對(duì)比
1 相同點(diǎn)
①在兩種后續(xù)計(jì)量模式下，企業(yè)外購(gòu)或自行建造的投資性房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)，都是按照企業(yè)實(shí)際取得的成本，借記“投資性房地產(chǎn)賬戶(hù)；貸記“銀行存款”、“在建工程”等賬戶(hù)。②在兩種后續(xù)計(jì)量模式下，企業(yè)確認(rèn)投資性房地產(chǎn)的租金收入時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”等賬戶(hù)；貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等賬戶(hù)。實(shí)際收到租金時(shí)，借記“銀行存款”等賬戶(hù)，貸記“應(yīng)收賬款”等賬戶(hù)。
2 不同點(diǎn)
①采用成本模式，應(yīng)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)。企業(yè)按照固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)的有關(guān)規(guī)定，按期(月)對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)，借記“其他業(yè)務(wù)成本”等賬戶(hù)，貸記“投資性房地產(chǎn)——累計(jì)折舊(攤銷(xiāo))”賬戶(hù)。而采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不需對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷(xiāo)；而在資產(chǎn)負(fù)債表日企業(yè)應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
②采用成本模式，投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定對(duì)其進(jìn)行經(jīng)減值測(cè)試。如果發(fā)現(xiàn)投資性房地產(chǎn)發(fā)生減值，應(yīng)當(dāng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。會(huì)計(jì)分錄，借記“資產(chǎn)減值損失”等賬戶(hù)；貸記“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等賬戶(hù)。
③成本模式下，企業(yè)只需調(diào)整折舊數(shù)額影響的所得稅納稅調(diào)整；公允價(jià)值計(jì)量模式下，企業(yè)既要對(duì)投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異進(jìn)行調(diào)整，還要按稅法規(guī)定的折舊年限重新計(jì)算折舊調(diào)整數(shù)額。同時(shí)，還要隨著投資性房地產(chǎn)在以后年度資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值的變動(dòng)相應(yīng)調(diào)整利潤(rùn)表納稅數(shù)額。總之，采用公允價(jià)值后續(xù)計(jì)量模式所得稅納稅調(diào)整的工作量及復(fù)雜性都比成本模式復(fù)雜。
④采用成本模式，企業(yè)的投資性房地產(chǎn)賬面余額保持不變，因需要對(duì)其計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)，甚至可能計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，使得資產(chǎn)賬面價(jià)值減少，費(fèi)用增加，進(jìn)而使當(dāng)期利潤(rùn)減少。而采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不必對(duì)投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷(xiāo)，使得當(dāng)期費(fèi)用減少，相應(yīng)增加了當(dāng)期利潤(rùn)。此外，因近年來(lái)房地產(chǎn)大幅增值，以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整賬面價(jià)值，一方面會(huì)使資產(chǎn)賬面價(jià)值增加，同時(shí)因?qū)⒅毓涝鲋涤?jì)人當(dāng)期收益，此項(xiàng)收益雖無(wú)實(shí)際的現(xiàn)金流支撐，但卻構(gòu)成企業(yè)利潤(rùn)的一部分，因而大大提升了公司的盈利數(shù)額?？傮w上看，在房地產(chǎn)大幅增值的背景下，采用公允價(jià)值計(jì)量模式對(duì)投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量能夠?qū)ω?cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生有利的影響。
參考文獻(xiàn)
關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn)；會(huì)計(jì)處理；稅務(wù)處理；差異性
中圖分類(lèi)號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1001-828X（2012）12-0-01
一、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的概念比較
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)――投資性房地產(chǎn)》，目的是規(guī)范投資性房地產(chǎn)的計(jì)量、確認(rèn)及其有關(guān)信息的披露。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則定義中的投資性房地產(chǎn)，指的是以賺取資本增值或者租金，或兩者兼具的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)可以單獨(dú)出售與計(jì)量。投資性房地產(chǎn)包含已出租的建筑物、持有且準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的土地使用權(quán)。自用房地產(chǎn)，是為提供勞務(wù)、生產(chǎn)商品或經(jīng)營(yíng)管理所擁有的房地產(chǎn)。存貨的房地產(chǎn)，則不是投資性房地產(chǎn)。
投資性房地產(chǎn)的概念沒(méi)有在《企業(yè)所得稅法》中專(zhuān)門(mén)規(guī)定。按照稅法區(qū)分，投資性房地產(chǎn)可分為建筑物、及土地使用權(quán)。其中，建筑物、房屋屬于固定資產(chǎn)。計(jì)算納稅所得時(shí)，依據(jù)《企業(yè)所得稅法》中的第11條，計(jì)算固定資產(chǎn)折舊且扣除；土地使用權(quán)應(yīng)歸入無(wú)形資產(chǎn)。計(jì)算納稅所得時(shí)，依據(jù)《企業(yè)所得稅法》中的第12條，計(jì)算無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)費(fèi)用且扣除。
二、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理的差異性分析
（一）兩者在確認(rèn)扣除上的差異
在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中，規(guī)定性的投資性房地產(chǎn)須具備以下幾個(gè)確認(rèn)條件：投資性房地產(chǎn)所獲得的經(jīng)濟(jì)利益要流入企業(yè)；投資性房地產(chǎn)的成本計(jì)量必須可靠。在稅負(fù)的處理上，投資性房地產(chǎn)分成土地使用權(quán)和房屋建筑物兩種形式，然而，在會(huì)計(jì)確認(rèn)的處理方面，投資性房地產(chǎn)只有房屋建筑物一種形式。按照稅法規(guī)定，若房屋建筑物出租，且采取的是經(jīng)營(yíng)的方式，就將其確認(rèn)為固定資產(chǎn)，稅前就扣除計(jì)提折舊；但若房屋建筑物在出租前就已完成了折舊，就不可以重復(fù)進(jìn)行折舊。在會(huì)計(jì)的準(zhǔn)則中已確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)的土地所有權(quán)，在稅法中，對(duì)以經(jīng)營(yíng)的形式出租的土地使用權(quán)，應(yīng)該確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)，在稅前應(yīng)扣除攤銷(xiāo)，但若企業(yè)已獲得增值之后才轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，就不屬于無(wú)形資產(chǎn)的范圍。
（二）兩者在初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量上的差異
1.初始計(jì)量
在會(huì)計(jì)處理方面，投資性房地產(chǎn)應(yīng)依據(jù)成本開(kāi)始初始計(jì)量：外購(gòu)的投資性房地產(chǎn)成本，包含了相關(guān)稅費(fèi)、購(gòu)買(mǎi)價(jià)款及能夠歸屬于該資產(chǎn)的其余支出；自行建造的投資性房地產(chǎn)成本，由建造該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成：以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本，按照相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定確定。
在稅務(wù)處理方面，投資性房地產(chǎn)包括在無(wú)形資產(chǎn)及固定資產(chǎn)中，初始成本是購(gòu)入的價(jià)格及產(chǎn)生的相關(guān)稅費(fèi)的和或由歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)產(chǎn)生的必要支出。所以，稅法將投資性房地產(chǎn)作為固定資產(chǎn)或無(wú)形資產(chǎn)處理，其初始計(jì)量方法與會(huì)計(jì)相同。
2.后續(xù)計(jì)量
投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量在公允價(jià)值模式及成本模式處理上都體現(xiàn)出了不同的會(huì)計(jì)核算及稅務(wù)處理特點(diǎn)。
（1）公允價(jià)值模式
在會(huì)計(jì)處理上，投資性房地產(chǎn)能夠持續(xù)的取得公允價(jià)值，因此，投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量可以采用公允價(jià)值模式，以投資性房地產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價(jià)值為基礎(chǔ)對(duì)賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，將公允價(jià)值和原先賬面價(jià)值的差額計(jì)入到當(dāng)期損益之中。稅務(wù)處理方面，企業(yè)選取公允價(jià)值的模式對(duì)其實(shí)行后續(xù)計(jì)量法的，公允價(jià)值的變動(dòng)損益在計(jì)算納稅額不給予確認(rèn)，要對(duì)其實(shí)行納稅調(diào)整的辦法，投資性房地產(chǎn)能夠計(jì)提折舊或者攤銷(xiāo)扣除。
（2）成本模式
會(huì)計(jì)處理方面，對(duì)成本和費(fèi)用的核算對(duì)會(huì)計(jì)信息的謹(jǐn)慎性要求有較多體現(xiàn)，成本模式下，如果投資性房地產(chǎn)的期末出現(xiàn)減值跡象，可以做減值計(jì)提準(zhǔn)備，作為備抵項(xiàng)目體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表當(dāng)中；將確認(rèn)的資產(chǎn)減值計(jì)入到當(dāng)期損益中，反映在利潤(rùn)表中。經(jīng)過(guò)確認(rèn)的資產(chǎn)減值，在后續(xù)會(huì)計(jì)過(guò)程中不得轉(zhuǎn)回，對(duì)于計(jì)提減值準(zhǔn)備的資產(chǎn)，要在新的賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上對(duì)折舊與攤銷(xiāo)金額重新進(jìn)行計(jì)算分析。稅務(wù)處理上，強(qiáng)調(diào)的是確定的成本、費(fèi)用，而不是主觀預(yù)測(cè)、判斷的結(jié)果。因此并不認(rèn)可會(huì)計(jì)核算中計(jì)提的減值準(zhǔn)備，在發(fā)生實(shí)質(zhì)性的減值損失前，不允許扣除計(jì)提了的減值準(zhǔn)備，對(duì)于折舊與攤銷(xiāo)費(fèi)用，只能根據(jù)稅法的確定標(biāo)準(zhǔn)在稅前扣除。
（三）兩者在轉(zhuǎn)換方面的差異
在會(huì)計(jì)處理上，企業(yè)若有實(shí)證證明投資性房地產(chǎn)用途有變，同時(shí)具備了一定的必要條件就能夠把投資性房地產(chǎn)和其他的資產(chǎn)進(jìn)行轉(zhuǎn)換。在成本模式下，轉(zhuǎn)換前后的投資性房地產(chǎn)的賬面價(jià)值與入賬價(jià)值基本相同；在公允價(jià)值模式下，通過(guò)公允價(jià)值模式晉升存貨轉(zhuǎn)換或自用房產(chǎn)的計(jì)量時(shí)，按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)價(jià)，若轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價(jià)值小于賬面價(jià)值，則將價(jià)值差額計(jì)入到當(dāng)期損益之中；反之，計(jì)入到所有者權(quán)益之中。在稅務(wù)處理上，分為以下幾種：1.企業(yè)若把投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換成無(wú)形或者固定資產(chǎn)，把持有且是增值之后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)轉(zhuǎn)換成自用的形式，則能夠把土地使用權(quán)認(rèn)為是無(wú)形資產(chǎn)；2.企業(yè)把投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換成無(wú)形或者固定資產(chǎn)，稅務(wù)處理及會(huì)計(jì)處理有所差別，需要做相應(yīng)的納稅調(diào)整；3.企業(yè)把投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換成無(wú)形或者固定資產(chǎn)，稅收的基礎(chǔ)不變，根據(jù)會(huì)計(jì)處理的原賬面價(jià)值和公允價(jià)值間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。
三、投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理差異進(jìn)一步協(xié)調(diào)的建議
在會(huì)計(jì)處理的實(shí)務(wù)當(dāng)中，投資性房地產(chǎn)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理方式的差異性較大，實(shí)際操作起來(lái)很困難。實(shí)際上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際慣例一直保持著步伐的一致性。稅法更新較慢，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則修改后產(chǎn)生的差異須稅法給予協(xié)調(diào)。所以，稅法應(yīng)該從調(diào)節(jié)收入、維護(hù)稅基方面出發(fā)，在扣除項(xiàng)目確認(rèn)時(shí)間方面堅(jiān)持謹(jǐn)慎性的原則，在收入確認(rèn)上堅(jiān)持相關(guān)性原則，在步調(diào)上保持與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一致性。
稅法能夠依據(jù)投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，部分或者綜合調(diào)整房產(chǎn)類(lèi)的稅收，特別是企業(yè)所得稅，這樣便于國(guó)家介入房產(chǎn)收益分配，協(xié)調(diào)產(chǎn)權(quán)持有者收入。在具體的操作過(guò)程中，要把投資性房地產(chǎn)與經(jīng)營(yíng)性房地產(chǎn)區(qū)分開(kāi)來(lái)，對(duì)采用公允價(jià)值模式核算投資性房地產(chǎn)的企業(yè)，在初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量與轉(zhuǎn)換的時(shí)候，因資產(chǎn)增值后計(jì)入當(dāng)期損益金額的所得稅相應(yīng)的進(jìn)行規(guī)定。公允價(jià)值可合理估計(jì)、市場(chǎng)信息完備的背景下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要在對(duì)投資性房地產(chǎn)采取房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換與后續(xù)計(jì)量時(shí)，用公允價(jià)值計(jì)量模式取代成本模式。相應(yīng)的，稅法要作出修改，把公允價(jià)值當(dāng)作計(jì)稅的基礎(chǔ)，進(jìn)行攤銷(xiāo)或者不計(jì)提折舊，由于會(huì)計(jì)在確認(rèn)公允價(jià)值的時(shí)候已經(jīng)把折舊攤銷(xiāo)、資產(chǎn)減值納入考慮范圍，對(duì)資產(chǎn)增值的部分全額征收企業(yè)所得稅。這樣以來(lái)能夠漸漸縮小他們的差異，發(fā)揮稅收在調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、組織財(cái)政收入中的作用，大大促進(jìn)投資性房地產(chǎn)稅務(wù)處理和會(huì)計(jì)處理的銜接及協(xié)作。
參考文獻(xiàn)：