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關鍵詞:業(yè)務外包企業(yè)績效綜述
外包是將原本在組織內部完成的功能/職能交由外部組織完成的行為。二十世紀九十年代以來,隨著科學技術與信息技術的飛速發(fā)展,社會分工日益細化,外包在全球范圍內迅速發(fā)展,逐步成為新形勢下企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢的主要戰(zhàn)略手段之一。然而,關于外包戰(zhàn)略研究的核心問題“外包對于企業(yè)績效的影響”卻一直未能取得一致的研究結論。本文試圖通過對現(xiàn)有文獻的梳理,找到現(xiàn)有研究存在的不足,為未來進一步探討該問題提供一定的研究思路。
理論界關于外包對于企業(yè)績效影響的研究主要分為兩大類,一類聚焦于探討影響外包效果的因素,包括外包業(yè)務的資產專用性、供應商的數(shù)量和討價還價能力、與供應商之間的合作伙伴關系等等;另一類則聚焦于探討外包戰(zhàn)略與企業(yè)績效之間的關系。下面我們結合外包研究的理論基礎――交易成本理論(Transaction Cost Economics, TCE)和資源基礎理論(Resource Based View, RBV)對該問題的研究現(xiàn)狀進行詳細的梳理。
1、業(yè)務外包的理論基礎
交易成本理論是企業(yè)外包決策中應用得最早和最廣泛的基礎理論。根據該理論,專用性、交易頻率和不確定性是交易的三個主要特征(Williamson,1991)。資產專用性越低,意味著需要與交易合作伙伴交換的信息越少,制定完備合同越容易,交易成本越低,且交易合作伙伴能夠歸攏需求并利用規(guī)模經濟降低生產成本。此時,如果交易頻率高且是標準化的產品,則市場化的治理機制――采購將是較好的選擇;而如果交易頻率低且不是標準化的產品,則混合形式的治理機制――外包則是較好的選擇。對于那些資產專用性高的業(yè)務活動,由于在交易的前、中、后期都需要與合作伙伴交換大量信息,交易成本很高,且對于交易合作伙伴來說通常只有較少的客戶,不太可能形成規(guī)模效應,從而無法降低生產成本,因此,科層治理――內制將是較好的選擇。在高度不確定性的環(huán)境中,合同通常是不完備的,交易成本將很高,且通常很難與供應商達成可接受的一致意見,因此科層治理是較好的選擇;而在環(huán)境不確定性低的情況下,則需根據資產專用性等其他因素來制定內制、外包、還是采購的決策。
隨著經濟全球化的發(fā)展以及企業(yè)間競爭的加劇,核心能力對于企業(yè)的發(fā)展變得越來越重要,資源基礎理論逐漸取代交易成本理論成為外包研究中的主流理論。資源基礎理論認為,企業(yè)的資源和能力是異質的(Peteraf, 1993),異質的資源和能力是企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源。根據資源基礎理論,每個企業(yè)各有所長,沒有企業(yè)能夠精通所有的業(yè)務。為了獲得和保持持續(xù)的競爭優(yōu)勢,企業(yè)必須有效地分配自身資源,將其聚焦于核心能力,而將非核心業(yè)務外包給市場上在領域更有優(yōu)勢的企業(yè),從而提高核心競爭力并進而提高企業(yè)績效(Collis,1991; Reve,1990)。
交易成本理論與資源基礎理論對外包的分析比較見表1。
資料來源:Tomas F. Espino-Rodriguez, Victor Padron-Robaina, A Review of Outsourcing from the Resource-based view of the Firm. International Journal of Management Review,2006,8,1:49-70.
由上表可以看出,基于交易成本理論的外包研究存在以下局限:(1)聚焦于交易成本而忽視了其他因素的影響,如企業(yè)現(xiàn)有交易組合和現(xiàn)有能力。(2)交易成本理論的前提是“所有的治理結構主要是為了減少潛在的機會主義”,而外包實踐卻并不支持這一前提。根據交易成本理論,如果交易專用投資高,則企業(yè)應選擇科層治理,即開發(fā)內部能力或者并購一個擁有該能力的組織。然而事實上,追求這二者中的任何一種治理選擇都可能非常昂貴。而且就重要的交易而言,企業(yè)可能沒有選擇,即使存在機會主義,也只能追求其他形式的治理機制(Barney, 1999)。(3)主要關注單個交易并以此為分析單位,無法解釋外包帶來的組織間合作。資源基礎理論則對這些不足做了一定的補充。資源基礎理論從企業(yè)內部的資源和能力角度來分析企業(yè)的外包決策,彌補了交易成本理論對企業(yè)自身能力的忽視;另一方面,根據資源基礎理論,合作使組織在資源受限的情況下能夠取得互補能力,所以盡管存在高的資產專用性,有資源約束的企業(yè)仍然可能會選擇合作。事實上,源基礎理論與交易成本理論是分別從不同角度來分析外包決策,并不互相排斥,而是可以得到很好的融和。首先,交易成本理論和資源基礎理論在分析外包決策時是互補的,這種互補特性基于以下假設:專用資產和獨特的能力擁有相似的特征――不易交易或模仿(Peteraf,1993)。例如,當企業(yè)擁有需要的資源去開發(fā)一項難以模仿的能力,則機會主義的潛力很高,則該活動應該內部化。其次,在解釋外包合作關系時,兩種理論的結合也比單獨運用其中的任何一種理論要有效得多(Gray & Wood,1991)。運用交易成本理論可以通過交易分析了解有效治理的作用,將企業(yè)理解為組織的經濟行為機構。而運用資源基礎理論則可通過資源分析找到企業(yè)的競爭優(yōu)勢。
2、影響外包效果的因素研究
基于上述理論,眾多學者對影響外包成功的因素進行了實證研究。Murray et al.(1995)研究表明,資源專用性高時,自制比外包能取得更好的市場和財務表現(xiàn);產品和過程創(chuàng)新程度提高時,外包與組織財務績效負相關,而交易頻率和供應商的討價還價能力則對企業(yè)財務績效無顯著影響。Poppo & Zenger(1998)研究表明,業(yè)務的資源專用性越高,外包績效越低;業(yè)務產出測量越困難,外包績效越低;技術組合幅度越大,外包績效越高。而徐綺憶(1999)則研究表明,外包業(yè)務的資產專用性越高,外包的績效越高;外包業(yè)務的不確定性越高,外包合約越不完善,外包績效越低;供應商的商譽越佳,企業(yè)與供應商之間的伙伴品質越好,外包的績效越好。Marshall et.al.(2007)對英國三大電信企業(yè)的案例研究表明,企業(yè)與供應商之間的合作關系越好,外包成功的可能性越大。Lee et.al.(2008)對韓國企業(yè)的信息技術外包研究表明,與供應商之間的相互信任對于知識共享和外包成功非常重要,并且受到外包初期對相互之間初始印象的影響。Winkler et al.(2008)對德國――印度應用開發(fā)項目外包的案例研究表明,文化差異,包括權力距離、信息系統(tǒng)設計者價值、積極的工作態(tài)度等對供應商關系質量有關鍵影響,并進而影響離岸外包的成功。
3、業(yè)務外包與企業(yè)績效的關系研究
為了明晰外包戰(zhàn)略對于企業(yè)績效的影響,已有大量學者在交易成本理論和資源基礎理論的支撐下對這一問題進行了實證研究,然而研究結論卻大相徑庭。
Gilley & Rasheed(2000)研究發(fā)現(xiàn),核心業(yè)務或業(yè)務的外包強度對企業(yè)總體績效均無顯著影響。Mol et al.(2005)對荷蘭制造企業(yè)的研究表明,國際外包對于企業(yè)績效沒有顯著影響,國際外包是在更低的生產成本和更低的交易成本之間的一種平衡行為。李靜(2006)研究認為,外包與企業(yè)的財務績效、利益績效之間沒有顯著相關性,但是外包可以通過影響企業(yè)的某幾種競爭能力來間接影響企業(yè)的財務和利益績效。Lars Bengtsson et al.(2009)對瑞典工廠的大規(guī)模調查研究表明,制造外包對工廠的運作績效無顯著影響。
Tomas F Espino-Rodriguez(2005)對西班牙酒店的外包研究表明外包對于企業(yè)的財務績效有正面影響。鄭真(2007)則研究表明外包強度與企業(yè)財務績效、創(chuàng)新績效、經營績效均顯著正相關,企業(yè)的核心競爭能力、成本控制能力、企業(yè)靈活性在外包強度和企業(yè)績效間起中介作用。而Satyendra Singh(2009)對印度本土和在印度的外資企業(yè)所進行的外包研究表明,市場導向和外包都有助于企業(yè)能力的培養(yǎng),而外包還有助于企業(yè)績效的提高,低風險市場導向和高風險外包的企業(yè)績效較高。
Leachman et al.(2005)和Dabhilkar & Bengtsson(2008)研究發(fā)現(xiàn),外包對企業(yè)績效有負面影響。Carmen Weigelt(2009)研究表明,對外包依賴的增加會降低企業(yè)干中學、內部投資和隱性知識的應用,從而破壞企業(yè)的整合能力和市場績效。
另外,Gilley & Rasheed(2000)還考察了企業(yè)戰(zhàn)略和環(huán)境動態(tài)性的調節(jié)作用,李志奇(2004)則考察了技術創(chuàng)新能力的調節(jié)作用。Gilley & Rasheed(2000)、李志奇(2004)、李靜(2006)、鄭真(2007)通過外包強度(外包業(yè)務數(shù)量占全部業(yè)務數(shù)量的百分比*針對每一項被外包出去的業(yè)務,其外包出去的業(yè)務量平均占該業(yè)務總業(yè)務量的百分比)來度量外包戰(zhàn)略,其它研究者則主要通過采購成本/制造成本或采購變化成本/制造成本來度量外包戰(zhàn)略。
4、現(xiàn)有研究存在的不足及未來可以進一步研究的方向
從上述文獻綜述可以看出,目前關于外包對于企業(yè)績效影響的研究存在以下問題:1.對第一類問題和第二類問題的研究存在一定地脫節(jié),在研究外包與企業(yè)績效間關系時未能充分考慮影響外包效果的各因素的作用。由第一類問題的研究結果我們看到,交易的資產專用性和與供應商之間的伙伴關系是影響外包效果的兩個重要因素。在第二類問題的研究中通過對核心業(yè)務與非核心業(yè)務的劃分,將交易的資產專用性程度納入了考察范圍,但與供應商之間的伙伴關系卻未能得到體現(xiàn)。2.對外包戰(zhàn)略的度量過于簡單,未能充分體現(xiàn)外包戰(zhàn)略的內涵。顯然,外包并不是一個簡單的關于應該外包多少業(yè)務的戰(zhàn)略,更是一個關于如何構建與供應商之間合作伙伴關系的戰(zhàn)略,因此僅通過外包的數(shù)量來度量外包戰(zhàn)略是不夠充分的,這也可能是導致該問題無法得出一致結論的一個原因。3.由于根據現(xiàn)有理論基礎無法對該問題得出一致的研究結論,在一定程度上說明需要補充新的理論來完善該研究。
因此,綜合上述問題,未來可以考慮將關系觀納入外包戰(zhàn)略的理論基礎。關系觀告訴我們,企業(yè)競爭優(yōu)勢的來源不僅僅存在于企業(yè)內部擁有的資源,還來源于企業(yè)之間的合作伙伴關系。大多數(shù)企業(yè)的外包實踐表明,外包戰(zhàn)略對于企業(yè)績效是有積極促進作用的,而這種促進作用不僅僅來源于通過對內部業(yè)務的有效治理而降低成本,更來源于對外部資源的有效運用,尤其是與外包合作伙伴之間的有效合作所帶來的新的競爭優(yōu)勢的作用。因此,未來可根據關系觀重新審視外包戰(zhàn)略的內涵,將與供應商之間的伙伴關系戰(zhàn)略納入到對外包戰(zhàn)略的度量中來,從而將第一類問題和第二類問題的研究有機地結合起來。
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關鍵詞：物流外包 風險分析 風險控制
1 物流業(yè)務外包面臨的風險
1.1 內部風險
1.1.1 目標決策和范圍選擇風險 首先在目標上，企業(yè)物流外包的目標主要有時間和成本兩種，對于生產型企業(yè)來講，最主要的目標是通過外包降低成本，提升競爭力；對于創(chuàng)新型企業(yè)來講，外包的主要目標是在最短的時間內滿足客戶的需求，提升客戶的滿意度。其次在范圍上，一方面，物流涉及企業(yè)的采購、運輸、生產、包裝以及銷售、回收等多個環(huán)節(jié)，每個環(huán)節(jié)都是緊密相連的，企業(yè)在進行物流外包決策時必須明確外包的業(yè)務范圍。
1.1.2 供應商選擇的風險 企業(yè)進行物流業(yè)務外包過程中，首先遇到的一個重要問題就是物流供應商的選擇問題，只有選擇合適的物流供應商，才可以達到物流業(yè)務外包的目的，實現(xiàn)運營成本的降低、庫存水平的降低和服務質量的提高，才能使生產企業(yè)集中有限的資源和精力于核心業(yè)務，提升企業(yè)整體的核心競爭力。
1.1.3 財務風險 根據物流成本的“冰山學說”理論可知，物流成本具有難核算、難預測、難發(fā)現(xiàn)的特點，這就導致物流外包企業(yè)的整個過程中實際產生的成本因為各種因素的影響而大大超過預期成本，從而出現(xiàn)物流業(yè)務外包失敗的結果。具體來講，導致物流成本核算失誤的原因主要包括沒有考慮談判和合同起草的成本、物流業(yè)務的運輸、倉儲、裝卸搬運和配送等工作環(huán)節(jié)之間的銜接費用計算不準確等。
1.2 外部風險
1.2.1 市場風險 我國物流外包市場還處于起步階段，市場運行還不成熟，在很多方面還處于比較混亂的狀態(tài)，因此，企業(yè)將物流業(yè)務外包給第三方之后，將面臨創(chuàng)新能力降低和難以直接對物流業(yè)務進行控制的風險。另外，物流市場價格在很大程度上受國內總體經濟環(huán)境和物流政策的影響，企業(yè)將物流業(yè)務外包后，勢必會導致無法獲得最直接的和最真實的信息，從而導致企業(yè)錯失一些機會，也很難對市場變化做出正確的應對。
1.2.2 信息風險 信息風險是物流業(yè)務外包過程中所面臨的重要風險之一，企業(yè)進行物流業(yè)務外包的重要前提就是相互信任，而信任的基礎就是企業(yè)與物流供應商之間的信息共享。如果企業(yè)無法獲得物流供應商的真實的信息，或者無法獲得足夠多的信息，那么企業(yè)在進行供應商評價和選擇、業(yè)務控制和監(jiān)督、供應商績效考核過程中都會遇到很多問題，從而導致風險的存在。具體來講，信息風險主要表現(xiàn)為信息不確定風險、不對稱風險以及信息的泄露風險。
2 風險控制與防范措施
2.1 明確外包的目標、范圍
在明確物流業(yè)務外包范圍時，主要可以參考競爭優(yōu)勢和外包風險兩個因素。競爭優(yōu)勢是指某物流業(yè)務的競爭力，代表該業(yè)務為企業(yè)獲取價值和競爭優(yōu)勢的能力；外包風險指如果該物流活動外包，則該外包活動受到各種風險因素的影響，導致失敗的可能性，風險越大，則外包失敗的可能性越大。對于競爭優(yōu)勢和外包風險都高的物流業(yè)務來講，不應該使用外包業(yè)務，而應該實行內部控制的方法。對于競爭優(yōu)勢和外包風險都處于較低狀態(tài)來講，企業(yè)應使用全部外包的方法；而對于兩項因素都處于中等水平的活動，則應進行中等程度的控制，視情況而定，實行部分外包，并分別同物流商建立短期或長期的合作關系。
2.2 建立信息共享和溝通機制
信息風險是物流業(yè)務外包中所面臨的一種很重要的風險之一，同時，很多其他風險存在的原因也是由于物流外包企業(yè)與物流供應商之間的信息不暢導致的。為了避免這些風險，企業(yè)應該在雙方合作的基礎之上建立信息共享機制，通過信息技術建立信息共享系統(tǒng)，從而糾正由于供應鏈的牛鞭效應導致的信息失真的現(xiàn)象。另外，物流外包企業(yè)與物流供應商在建立信息共享機制的同時應簽訂保密協(xié)議，如果有一方泄露對方的商業(yè)機密將承擔相應的法律責任。
2.3 正確選擇物流服務商
物流供應商的選擇直接決定著物流外包業(yè)務的成功與否，合格的物流供應商是物流業(yè)務外包順利進行的基礎和保證。因此，在物流服務商選擇過程中，首先需要對市場上潛在物流供應商進行全面的調查、分析和評價，調查物流供應商的管理水平、規(guī)模大小、先進技術的應用情況、信譽情況和財務狀況等，根據調查的數(shù)據分析和評價物流服務商的成本狀況、發(fā)展趨勢和未來的競爭力。
2.4 加強物流外包活動的控制和績效考核
雖然企業(yè)將物流業(yè)務進行了外包，但是，外包企業(yè)不能認為外包之后物流業(yè)務就成了物流供應商單方面的工作而與自己無關了。企業(yè)應該在信息共享的基礎上，與物流供應商加強合作和交流，通過各種方式和渠道加強對物流服務商的了解和控制。另外，企業(yè)還應當監(jiān)控第三方物流供應商的績效，并進行績效考核，這不但關系到企業(yè)自身的利益，同時還可以通過績效考核加深與物流供應商的合作和溝通，最終實現(xiàn)“雙贏”的目標。
參考文獻：
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關鍵詞：食品企業(yè)；物流外包；戰(zhàn)略；物流供應商
中圖分類號：F259.23 文獻標識碼：A
隨著零售市場的競爭加劇，居民生活水平的提高，人們對快速食品、生鮮半成品和冷凍食品的需求和質量要求增加，對食品物流也提出了更高的要求。而目前我國食品企業(yè)實力相對薄弱、資金相對短缺，自營食品物流的組織弱，規(guī)模小，不適應食品物流的高技術要求。作為現(xiàn)代物流業(yè)的標志和代表，食品物流外包對于食品供應鏈有著及其重要的作用。
1 食品物流外包概述
所謂食品物流外包是指食品生產或者銷售企業(yè)為增強企業(yè)核心競爭力，而將其食品物流業(yè)務以合同的方式委托給專業(yè)物流公司運作。企業(yè)與物流供應商是長期的互利互惠的業(yè)務委托和合約執(zhí)行關系。
現(xiàn)代食品物流實行少批量、多頻次的配送方法，要求分揀快速、配貨及時；在食品從原料種植到采購、生產、流通加工，再到配送的整條食品物流鏈中，由于食品的加工周期和保質期很短，導致有關企業(yè)采用食品物流外包。
與自營物流相比，食品企業(yè)將物流業(yè)務外包能夠有效降低物流成本，增強核心競爭能力，優(yōu)化資源配置，提高運作柔性、精簡組織機構、增加質量監(jiān)管。而物流信息優(yōu)勢、服務質量優(yōu)勢、管理和人才優(yōu)勢、規(guī)模優(yōu)勢等正是專業(yè)執(zhí)行物流外包的第三方物流的優(yōu)勢所在。
2 食品企業(yè)物流外包的戰(zhàn)略分析
2.1 物流外包模式
企業(yè)選擇自營還是外包要結合自身的物流條件，做出有利于企業(yè)長遠發(fā)展的選擇。其次，依據外包的程度，物流外包可分為分項物流外包、組合物流外包和完全外包3種模式。
2.2 物流供應商的選擇
本文依據平衡記分卡（BSC）的原理，建立能夠反映未來發(fā)展的物流服務商評價指標體系，為物流外包企業(yè)的決策提供支持。平衡記分卡是一種全新的績效評價方法，被認為是目前最流行的管理工具之一，目前，世界500強企業(yè)中有70%正在實施平衡計分卡。
平衡記分卡認為傳統(tǒng)的財務會計模式只能衡量過去發(fā)生的事情，管理者要想對自身的戰(zhàn)略實施有效管理，必須加大對客戶、供應商、組織流程、技術等方面的投資，從而獲得持續(xù)發(fā)展的動力，并提出了企業(yè)審視自身業(yè)績的四個角度。
2.3 物流外包戰(zhàn)略的實施
食品生產加工企業(yè)物流外包的決策原則是：符合企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略、提升企業(yè)核心競爭力、提高物流經濟效益。外包的目的是：降低成本、改善運作質量、提升客戶服務水平等。
選擇物流外包承包商關系到外包效益的高低和管理的成敗。尋找優(yōu)秀的服務商，需要考察其技術水平、服務能力、企業(yè)信譽等。為使物流外包順利進行，必須與承包商建立良好長期的外包合作關系，良好的外包合作關系是建立在相互信任和尊重的基礎上的。
外包企業(yè)應把物流服務商納入自身的整個管理體系中，風險共擔，利益共享，幫助物流服務商制訂工作流程，規(guī)范標準和制度，經常溝通反饋，及時解決出現(xiàn)的問題，最后，對服務商各方面進行考核，考核結果直接與服務商的效益掛鉤。
3 青島市華昌集團物流外包實證分析
3.1 公司物流外包現(xiàn)狀及內容
3.1.1 公司物流現(xiàn)狀
青島華昌集團主要經營花生、花生制品、各類果蔬及其它農副產品。從原料進貨到售后服務都由公司自主經營，大大降低了運作效率，加大了公司的成本。因此公司在綜合考慮各方面因素的基礎上做出了各方面的調整。
3.1.2 公司物流外包內容
生鮮商品大多需要冷藏，所以其物流流轉周期必須很短；此外其保質期很短，客戶對色澤等要求很高，因此需快速流轉。通過研究，華昌集團決定將采購運輸和配送外包給物流企業(yè)。
（1）原材料的選購
通過與各地的收購商相合作，在完成選購后公司通知物流公司運原料到公司生產車間。公司的收購商主要遍布在各個縣鄉(xiāng)鎮(zhèn)的種植基地，既保證了運輸?shù)目旖萦直ＷC了質量。
（2）訂單管理
公司門店的要貨訂單通過華昌數(shù)據通訊平臺，實時傳輸?shù)脚渌椭行?。配送中心接到要貨?shù)據后，立即生成要貨訂單，按不同的物流類型（儲存型、中轉型、直送型、加工型）進行配送處理。
3.2 供應商的選擇
公司在做出把物流外包給第三方物流供應商的決策后，抽調各主要部門的負責人、聘請有關專家組成評估團隊，根據企業(yè)實際情況選擇5家物流供應商，然后運用平衡計分卡建立評價指標體系并利用層次分析法計算各指標的權重，最后由專家給每個物流企業(yè)的指標進行打分，計算其總分值，詳見表1（見第74頁）。
由表1可知，金宇物流的總分值最高，因此華昌集團選擇金宇物流作為外包合作伙伴。
3.3 公司實施物流外包業(yè)務的措施及效果
3.3.1 物流外包措施
公司在選擇好外包商以后，積極與之商榷，具體制定了以下措施：第一，制定具體的公司物流外包規(guī)范，包括各種獎勵懲罰措施，當物流合作商是否及時準確地完成任務時，執(zhí)行該規(guī)定。第二，合理安排車次及路線，確保物流的及時準確。
3.3.2 物流外包效果
根據設定的物流外包模式及方案，企業(yè)取得了顯著性的成績，降低了成本，節(jié)約了資源，獲得了較好的利潤。公司在一部分業(yè)務外包以后，降低了公司成本大約11.2%左右。其中原材料節(jié)約4.8%，半成品運輸業(yè)務2.9%，訂單業(yè)務3.5%。
4 結束語
當前很多企業(yè)都是選用第三方物流模式，特別是一些大型的跨國企業(yè)。物流外包是戰(zhàn)略性問題，企業(yè)必須同自身的發(fā)展戰(zhàn)略聯(lián)系起來，從全局考慮，以發(fā)展的眼光處理企業(yè)物流外包問題。物流外包可以使委托企業(yè)獲得很多優(yōu)勢，然而企業(yè)在獲得優(yōu)勢的同時又面臨很多風險，如外包控制不足、信息泄露等。如何在眾多物流供應商中選擇最佳合作伙伴，已成為企業(yè)界關注的熱點問題。
參考文獻：
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論文關鍵詞 審計委員會 薩班斯法 公眾公司 引言
公眾公司審計委員會（Public Company Audit Committees ）制度在公司治理領域中是一項比較復雜的制度，審計委員會不但涉及公司法，還涉及證券法、審計制度與內部業(yè)務規(guī)范，可以說是一個十分煩瑣而又徹頭徹尾的交叉領域。一般認為審計委員會起源于英國，如今在美國已經發(fā)展成為一項比較成熟的內部監(jiān)督制衡機制。1939年，紐交所提出由“非雇員董事”組成的委員會挑選外部審計師（會計師事務所）的政策建議。1940年，美國證監(jiān)會提出：外部董事提名外部審計師，股東投票選聘由外部董事提名的會計師事務所。不過直到20世紀60年代末，審計委員會的做法并沒有普及開來。1972年，美國證監(jiān)會了一個正式以“由外部董事組成的常設性的審計委員會”的通知，第一次明確要求所有公眾公司設立由外部董事構成的審計委員會。1975年美國律師協(xié)會在其“公司董事指導手冊”中提出，審計委員會作為公司董事會和外部審計師之間的一種溝通機制，對于公眾公司具有重大價值。審計委員會同時可以提供一種監(jiān)控公司財務報告和內部控制的有效手段。該報告同時建議，審計委員會由非管理層董事組成，并且有權在需要的時候聘請他們自己的律師、會計師和其他專家。1977年紐交所正式推行其“審計委員會”政策，每一個在紐交所上市的公司都必須在1978年6月底之前，設立由獨立董事組成的審計委員會。隨著審計委員會在美國的發(fā)展，英國、加拿大等國也在公司治理結構方面展開了一場靜悄悄的革命，亞洲金融危機之后，韓國、新加坡、香港等國家和地區(qū)也強制上市公司設置審計委員會，期望通過審計委員會的功能，來減輕問題對資本市場所造成的危害。由此可知董事會下設審計委員會已經成為許多國家公眾公司在證券交易所上市的必備條件。但是該制度在得到人們贊許的同時，隨著時間的推移審計委員會也逐步淪為董事會的橡皮圖章（Rubber stamp），而其制度缺陷也逐步暴露出來。
一、審計制度改革的起因
2001年安然（Enron）的轟然倒下，引起了人們對公司內部審計制度的憂慮。安然本身是一家高負債且現(xiàn)金流出現(xiàn)問題的公司，正是因為內部審計師與外部審計師不當履行職責，僅利用交易模型虛構財務報表，結果在資本市場上投資者對其趨之若鶩。其中的根本原因就是公司的董事會和審計委員會未能有效的行使公司治理責任以及內部審計業(yè)務外包。將部分或全部內部集合工作外包，是自1990年代以來的日漸流行的趨勢，根據內部稽核協(xié)會的一項調查結果顯示。1996年的美國與加拿大，大約有25%的受訪組織將至少部分的內部稽核工作外包（Outsourcing），而會計師事務所是主要的外包對象。外包的理由包括了節(jié)省成本、員工稽核專業(yè)考量與趁外包機會將不適用的內部稽核人員解雇，其中最后一個理由占了回應的百分之十。內部與外部審計人員原本一直是兩個分開且獨立的資源，外部審計人員負責評估組織內部控制系統(tǒng)是否完善縝密，以及財務報告是否合乎實地反映組織之實際狀況，內部稽核人員則提供組織的管理層許多其他不同而向的服務。從1990年代初期開始，負責外部審計的會計師事務所開始逾越地負擔起企業(yè)內部稽核的功能，因為許多大型企業(yè)開始將企業(yè)的非核心工作“外包”給所謂的專業(yè)公司。除此之外，企業(yè)認為外部審計人員負責的工作十分重要，如編制財務報表；而內部稽核所負責的工作，如審核相關工作或文件是否符合內部控制規(guī)定則較為不重要。在這樣的背景下，必然會產生內部審計機構與外部審計機構相趨同的情況，即某會計事務所既處理該公眾公司的內部審計機構的業(yè)務，同時在這個內部審計報告出臺之后，又由其本身來審計。內部審計機構應當監(jiān)管著公司內部財務與制度的運行，而外部審計就是作出獨立的判斷，以牽制內部財務的違規(guī)情況。雖然外包行為減少了公司的運營成本，但這樣做的結果卻是公司聘任的會計事務所自己在監(jiān)管自己，而更糟糕的是審計委員會實際上也是默許了這種做法。造成這樣的結果不但公眾公司應承擔責任，而美國會計事務所的自我管理組織美國會計師協(xié)會也負有不可推卸的責任。由于大型公眾會計事務所在高額利益的誘使下對AICPA施加壓力，AICPA也未能采取有效的監(jiān)管措施來抑制這種現(xiàn)象。因而在美國國會的激烈辯論中雖然AICPA一再維護自己的利益，但議員們最終還是意識到AICPA沒有有效的履行其職責而最終站到了SEC一邊。
二、SOX對公眾公司審計監(jiān)管制度的改革措施
由于AICPA未能有效監(jiān)管會計事務所對公眾公司進行獨立的財務審計。SOX法案直接授權SEC設立獨立的公眾公司會計監(jiān)督委員會來行使AICPA的此類權力。AICPA本來負責美國注冊會計師的認證與考試事宜，因而所有在美國執(zhí)業(yè)的會計師必須到AICPA進行注冊，并受AICPA的監(jiān)督指導。為公眾公司進行財務、審計、咨詢等服務的公眾會計師同樣要向其進行登記，同時承擔此類服務的公眾會計事務所也要受其監(jiān)管。SOX法案的效力在于將監(jiān)管公眾會計師及公眾會計事務所的權力從AICPA中剝離出來。同時根據SOX法案，由SEC設立一個非盈利的公眾組織來行使該項權力。設立后的PCAOB不是美國政府的部門或機構，該委員會因其履行該職責所雇用的任何成員或人或其人，均不應視為聯(lián)邦政府的官員、工作人員或機構。同時其擁有獨立的監(jiān)督、管理權，所有為公眾公司服務的公眾會計師要重新向PCAOB來進行登記。但是在該項制度中，形式上SEC依然保有某些最高的權力，即該委員會是由SEC所委任的五名委員所組成的，并且其中三人必須是非會計師的民間人士，這就意味著在PCAOB中避免了會計師的利益主導地位。
三、SOX的審計制度改革對審計委員會的影響
SOX主要為審計制度的相關規(guī)定，卻直接或間接的對公眾公司的內部治理結構產生了重要影響。根據SOX對審計委員會的定義為：（A）指為監(jiān)督發(fā)行人的會計和財務報告過程及其財務報表的審計，由發(fā)行人的董事會組建并由董事會成員組成的委員會（或同等機構）；及（B）發(fā)行人尚未設立該等委員會的，指其董事會全體。雖然在SOX頒布之前決大多數(shù)的公眾公司已經設立了自己的審計委員會，但是其發(fā)揮的作用卻不盡如人意。
最終出臺的SOX對審計委員會的組成人員及相關人員提出了幾乎苛刻的要求。首先，只有獨立董事才能成為審計委員會的成員，董事會必須披露審計委員會的成員中是否包含了至少一名證券交易委員會界定的財務專家。其次，審計委員會獨立負責外部審計師的聘用和薪酬，監(jiān)督參與財務報表審核的審計師。最后，外部審計師直接對審計委員會負責，未經該委員會的提前批準，他們不得提供其他服務。具體而言，SOX法案對審計委員會主要產生了以下四方面的影響：
（一）強化審計委員會的獨立性
如前所述SOX明確規(guī)定所有的審計委員會成員必須由獨立董事?lián)?，其目的就是為了保持審計委員會成員的獨立性，切斷其與公司之間的利益關系。SOX明確規(guī)定：為達到獨立性的要求，發(fā)行人審計委員會成員除以發(fā)行人審計委員會、董事會或董事會其他委員會成員身份外，不得從發(fā)行人處收受任何咨詢費、顧問費或其他報酬，亦不得成為發(fā)行人或其任何子公司的關聯(lián)人。全美證券交易商協(xié)會（NASDAQ）和紐約證交所（NYSE）出臺的上市公司治理原則中也已經規(guī)定：所有上市公司的董事會中獨立董事必須占多數(shù)；所有上市公司必須評估董事的獨立性；某些獨立性要求不但適用于上市公司的雇員，也適用于上市公司董事。……這些原則也適用于業(yè)務主管人員和直系親屬，并規(guī)定他們在雇傭、審計關系或所屬關系終止有三年內，不得出任獨立董事。由此可知，審計委員會的獨立性是獨立董事獨立性發(fā)展的必然結果。
（二）明確審計委員會的章程及其職責
SOX明確規(guī)定審計委員會的主要工作在于建置程序來接受（recieve）、保留（retain）、并處理（treat）、投訴事項（complaints），以及處理經由舉發(fā)者的可疑會計與審計活動。也就是說，審計委員會基本上必須變成一個完全獨立分離的單位，而非每年或每季乘坐飛機去某個度假盛地開會一天，隸屬于傳統(tǒng)的董事會之下的橡皮圖章。
如同公司一樣，審計委員會也有自己的章程，而且SEC對公眾公司的審計委員會章程也有相應的約束機制。紐約證交所在1999年提議制定正式的審計委員會規(guī)章，并將提升審計委員會獨立性、運作與效率的建議包括在內，沙氏法案更進一步強制要求每個審計委員會制定正式規(guī)章，并需公布于年度股東會說明書（Annual Proxy statement）。在審計委員會章程的內容上，并沒有嚴格的要求，但一般來說審計委員會的規(guī)章旨在定義有關下列事項的審計委員會職責：財務風險與不確定性的辨認、評估與管理、財務系統(tǒng)的持續(xù)改善等。
（三）明確審計委員會與內部審計部門的關系
在SOX法案以前，內部審計部門要向許多公司部門來負責和匯報工作。即主要向首席行政官和首席財務官來匯報工作，同時又要接受董事會和審計委員會的監(jiān)管。當管理層對審計部門提出某些異議時，審計部門由于處于其領導之下必定要遵從其意思，因而無法獨立行使其職責。SOX施行后明確規(guī)定公司內部審計直接向審計委員會報告工作情況，審計委員會負責處理內部審計和管理層之間的分歧。因為如果內部審計部門在持續(xù)遵循中發(fā)揮重大作用且同時對首席行政官和首席財務官負責，那它可能并不是真正獨立的。確立了審計委員會的獨立性后，即排除了其他公司機構對審計委員會的不當影響。而讓內部審計部門直接向審計委員會負責，也可以排除公司其他機構對內部審計部門的影響，有利于審計部門獨立的行使其職責。
論文摘要:文章首先分析了信息安全外包存在的風險，根據風險提出信息安全外包的管理框架，并以此框架為基礎詳細探討了信息安全外包風險與管理的具體實施。文章以期時信息安全外包的風險進行控制，并獲得與外包商合作的最大收益。
1信息安全外包的風險
1.1信任風險
企業(yè)是否能與信息安全服務的外包商建立良好的工作和信任關系，仍是決定時候將安全服務外包的一個重要因素。因為信息安全的外包商可以訪問到企業(yè)的敏感信息，并全面了解其企業(yè)和系統(tǒng)的安全狀況，而這些重要的信息如果被有意或無意地對公眾散播出去，則會對企業(yè)造成巨大的損害。并且，如若企業(yè)無法信任外包商，不對外包商提供一些關鍵信息的話，則會造成外包商在運作過程中的信息不完全，從而導致某些環(huán)節(jié)的失效，這也會對服務質量造成影響。因此，信任是雙方合作的基礎，也是很大程度上風險規(guī)避的重點內容。
1.2依賴風險
企業(yè)很容易對某個信息安全服務的外包商產生依賴性，并受其商業(yè)變化、商業(yè)伙伴和其他企業(yè)的影響，恰當?shù)娘L險緩釋方法是將安全服務外包給多個服務外包商，但相應地會加大支出并造成管理上的困難，企業(yè)將失去三種靈活性:第一種是短期靈活性，即企業(yè)重組資源的能力以及在經營環(huán)境發(fā)生變化時的應變能力;第二種是適應能力，即在短期到中期的事件范圍內所需的靈活性，這是一種以新的方式處理變革而再造業(yè)務流程和戰(zhàn)略的能力，再造能力即包括了信息技術;第三種靈活性就是進化性，其本質是中期到長期的靈活性，它產生于企業(yè)改造技術基本設施以利用新技術的時期。進化性的獲得需要對技術趨勢、商業(yè)趨勢的準確預測和確保雙方建立最佳聯(lián)盟的能力。
1.3所有權風險
不管外包商提供服務的范圍如何，企業(yè)都對基礎設施的安全操作和關鍵資產的保護持有所有權和責任。企業(yè)必須確定服務外包商有足夠的能力承擔職責，并且其服務級別協(xié)議條款支持這一職責的履行。正確的風險緩釋方法是讓包括員工和管理的各個級別的相關人員意識到，應該將信息安全作為其首要責任，并進行安全培訓課程，增強常規(guī)企業(yè)的安全意識。
1.4共享環(huán)境風臉
信息安全服務的外包商使用的向多個企業(yè)提供服務的操作環(huán)境要比單獨的機構內部環(huán)境將包含更多的風險，因為共享的操作環(huán)境將支持在多企業(yè)之間共享數(shù)據傳輸(如公共網絡)或處理(如通用服務器)，這將會增加一個企業(yè)訪問另一企業(yè)敏感信息的可能性。這對企業(yè)而言也是一種風險。
1.5實施過程風險
啟動一個可管理的安全服務關系可能引起企業(yè)到服務外包商，或者一個服務外包商到另一個外包商之間的人員、過程、硬件、軟件或其他資產的復雜過渡，這一切都可能引起新的風險。企業(yè)應該要求外包商說明其高級實施計劃，并注明完成日期和所用時間。這樣在某種程度上就對實施過程中風險的時間期限做出了限制。
1.6合作關系失敗將導致的風險
如果企業(yè)和服務商的合作關系失敗，企業(yè)將面臨極大的風險。合作關系失敗帶來的經濟損失、時間損失都是不言而喻的，而這種合作關系的失敗歸根究底來自于企業(yè)和服務外包商之間的服務計劃不夠充分完善以及溝通與交流不夠頻繁。這種合作關系在任何階段都有可能失敗，如同其他商業(yè)關系一樣，它需要給予足夠的重視、關注，同時還需要合作關系雙方進行頻繁的溝通。
2信息安全外包的管理框架
要進行成功的信息安全外包活動，就要建立起一個完善的管理框架，這對于企業(yè)實施和管理外包活動，協(xié)調與外包商的關系，最大可能降低外包風險，從而達到外包的目的是十分重要的。信息安全外包的管理框架的內容分為幾個主體部分，分別包括企業(yè)協(xié)同信息安全的外包商確定企業(yè)的信息安全的方針以及信息安全外包的安全標準，然后是對企業(yè)遭受的風險進行系統(tǒng)的評估.并根據方針和風險程度.決定風險管理的內容并確定信息安全外包的流程。之后，雙方共同制定適合企業(yè)的信息安全外包的控制方法，協(xié)調優(yōu)化企業(yè)的信息安全相關部門的企業(yè)結構，同時加強管理與外包商的關系。
3信息安全外包風險管理的實施
3.1制定信息安全方針
信息安全方針在很多時候又稱為信息安全策略，信息安全方針指的是在一個企業(yè)內，指導如何對資產，包括敏感性信息進行管理、保護和分配的指導或者指示。信息安全的方針定義應該包括:(1)信息安全的定義，定義的內容包括信息安全的總體目標、信息安全具體包括的范圍以及信息安全對信息共享的重要性;(2)管理層的目的的相關闡述;(3)信息安全的原則和標準的簡要說明，以及遵守這些原則和標準對企業(yè)的重要性;(4)信息安全管理的總體性責任的定義。在信息安全方針的部分只需要對企業(yè)的各個部門的安全職能給出概括性的定義，而具體的信息安全保護的責任細節(jié)將留至服務標準的部分來闡明。
3.2選擇信息安全管理的標準
信息安全管理體系標準BS7799與信息安全管理標準IS013335是目前通用的信息安全管理的標準:
(1)BS7799:BS7799標準是由英國標準協(xié)會指定的信息安全管理標準，是國際上具有代表性的信息安全管理體系標準，標準包括如下兩部分:BS7799-1;1999《信息安全管理實施細則》;BS7799-2:1999((信息安全管理體系規(guī)范》。
(2)IS013335:IS013335《IT安全管理方針》主要是給出如何有效地實施IT安全管理的建議和指南。該標準目前分為5個部分，分別是信息技術安全的概念和模型部分;信息技術安全的管理和計劃部分;信息技術安全的技術管理部分;防護和選擇部分以及外部連接的防護部分。
3.3確定信息安全外包的流程
企業(yè)要根據企業(yè)的商業(yè)特性、地理位置、資產和技術來對信息安全外包的范圍進行界定。界定的時候需要考慮如下兩個方面:(1)需要保護的信息系統(tǒng)、資產、技術;(2)實物場所(地理位置、部門等)。信息安全的外包商應該根據企業(yè)的信息安全方針和所要求的安全程度，識別所有需要管理和控制的風險的內容。企業(yè)需要協(xié)同信息安全的外包商選擇一個適合其安全要求的風險評估和風險管理方案，然后進行合乎規(guī)范的評估，識別目前面臨的風險。企業(yè)可以定期的選擇對服務外包商的站點和服務進行獨立評估，或者在年度檢查中進行評估。選擇和使用的獨立評估的方案要雙方都要能夠接受。在達成書面一致后，外包商授予企業(yè)獨立評估方評估權限，并具體指出評估者不能泄露外包商或客戶的任何敏感信息。給外包商提供關于檢查范圍的進一步消息和細節(jié)，以減少任何對可用性，服務程度，客戶滿意度等的影響。在評估執(zhí)行后的一段特殊時間內，與外包商共享結果二互相討論并決定是否需要解決方案和/或開發(fā)計劃程序以應對由評估顯示的任何變化。評估所需要的相關材料和文檔在控制過程中都應該予以建立和保存，企業(yè)將這些文檔作為評估的重要工具，對外包商的服務績效進行考核。評估結束后，對事件解決方案和優(yōu)先級的檢查都將記錄在相應的文件中，以便今后雙方在服務和信息安全管理上進行改進。
3.4制定信息安全外包服務的控制規(guī)則
依照信息安全外包服務的控制規(guī)則，主要分為三部分內容:第一部分定義了服務規(guī)則的框架，主要闡明信息安全服務要如何執(zhí)行，執(zhí)行的通用標準和量度，服務外包商以及各方的任務和職責;第二部分是信息安全服務的相關要求，這個部分具體分為高層服務需求;服務可用性;服務體系結構;服務硬件和服務軟件;服務度量;服務級別;報告要求，服務范圍等方面的內容;第三部分是安全要求，包括安全策略、程序和規(guī)章制度;連續(xù)計劃;可操作性和災難恢復;物理安全;數(shù)據控制;鑒定和認證;訪問控制;軟件完整性;安全資產配置;備份;監(jiān)控和審計;事故管理等內容。
3.5信息安全外包的企業(yè)結構管理具體的優(yōu)化方案如下:
(1)首席安全官:CSO是公司的高層安全執(zhí)行者，他需要直接向高層執(zhí)行者進行工作匯報，主要包括:首席執(zhí)行官、首席運營官、首席財務官、主要管理部門的領導、首席法律顧問。CSO需要監(jiān)督和協(xié)調各項安全措施在公司的執(zhí)行情況，并確定安全工作的標準和主動性，包括信息技術、人力資源、通信、法律、設備管理等部門。
(2)安全小組:安全小組的人員組成包括信息安全外包商的專業(yè)人員以及客戶企業(yè)的內部IT人員和信息安全專員。這個小組的任務主要是依照信息安全服務的外包商與企業(yè)簽訂的服務控制規(guī)則來進行信息安全的技術。
(3)管理委員會:這是信息安全服務外包商和客戶雙方高層解決問題的機構。組成人員包括雙方的首席執(zhí)行官，客戶企業(yè)的CIO和CSO，外包商的項目經理等相關的高層決策人員。這個委員會每年召開一次會議，負責審核年度的服務水平、企業(yè)的適應性、評估結果、關系變化等內容。
(4)咨詢委員會:咨詢委員會的會議主要解決計劃性問題。如服務水平的變更，新的技術手段的應用，服務優(yōu)先等級的更換以及服務的財政問題等，咨詢委員會的成員包括企業(yè)內部的TI’人員和安全專員，還有財務部門、人力資源部門、業(yè)務部門的相關人員，以及外包商的具體項目的負責人。
(6)安全工作組:安全工作組的人員主要負責解決信息安全中某些特定的問題，工作組的人員組成也是來自服務外包商和企業(yè)雙方。工作組與服務交換中心密切聯(lián)系，將突出的問題組建成項目進行解決，并將無法解決的問題提交給咨詢委員會。
(7)服務交換中心:服務交換中心由雙方人員組成，其中主要人員是企業(yè)內部的各個業(yè)務部門中與信息安全相關的人員。他們負責聯(lián)絡各個業(yè)務部門，發(fā)掘出企業(yè)中潛在的信息安全的問題和漏洞，并將這些問題報告給安全工作組。
（8）指令問題管理小組:這個小組的人員組成全部為企業(yè)內部人員，包括信息安全專員以及各個業(yè)務部門的負責人。在安全小組的技術人員解決了企業(yè)中的安全性技術問題之后，或者，是當CSO了關于信息安全的企業(yè)改進方案之后，這些解決方案都將傳送給指令問題管理小組，這個小組的人員經過學習討論后，繼而將其到各個業(yè)務部門。
(9)監(jiān)督委員會:這個委員會全部由企業(yè)內部人員組成。負責對外包商的服務過程的監(jiān)督。
【關鍵詞】信息科技外包風險 風險評估 重點外包服務機構 優(yōu)化控制
一、背景
隨著信息科技技術應用的深入和信息科技外包服務的發(fā)展，近年來我國商業(yè)銀行普遍將信息科技外包作為提高信息科技服務水平的重要手段，通過信息科技外包幫助銀行提高管理和服務效率，節(jié)約信息科技建設和運維成本，實現(xiàn)戰(zhàn)略升級。
隨著外包服務范圍的擴大和深入，商業(yè)銀行對于信息科技外包商的依賴程度也逐漸加大，外包商自身的財務風險、經營風險、操作風險和道德風險都有可能傳導至商業(yè)銀行，引發(fā)商業(yè)銀行的業(yè)務中斷、信息泄露、系統(tǒng)失效、經濟損失、聲譽受損等一系列系統(tǒng)性風險；另一方面，由于銀行自身外包管理能力的不善，也引發(fā)了一些外包風險事件的發(fā)生。
監(jiān)管機構近年來高度重視信息科技外包風險，對商業(yè)銀行外包管理提出了更明確的要求。因此，如何在信息科技外包過程中科學有效的評估外包商的風險，是商業(yè)銀行目前信息科技外包風險管控迫待需要解決的問題。
二、商業(yè)銀行信息科技外包風險評估模型建立
（一）商業(yè)銀行信息科技外包風險識別
信息科技外包是一種通過將風險發(fā)生時所造成的全部或部分影響轉移給第三方服務供應商的風險轉移措施，它使商業(yè)銀行通過風險轉移在一定程度上降低了信息科技風險事件發(fā)生時對銀行造成的損失。然而，在將信息科技活動風險轉移給第三方的同時，也帶來了外包活動的相關風險。據此，本文從風險來源的角度將商業(yè)銀行信息科技外包風險劃分為兩類（見圖1）。
圖1 商業(yè)銀行信息科技外包風險框架
對于A類風險（商業(yè)銀行信息科技外包自有風險）與B類風險（外包商信息科技風險），本文識別了風險存在的領域，依據因子分析法進一步分解了各風險領域下的風險因子。
1.A類：商業(yè)銀行信息科技外包自有風險。本文根據信息科技外包生命周期和管理主體，同時參考相關指引和通知，梳理了5個風險領域：外包管理組織架構及外包戰(zhàn)略管理、外包風險管理、外包項目管理、外包商管理、監(jiān)管報告管理。在每個風險領域下，根據因子分析法又分解了17個可能誘發(fā)風險事件的風險因子。
2.B類：外包商信息科技風險。本文參考了ISO27001、ITIL V3和積累的經驗，結合國際知名咨詢公司的風險知識庫，共梳理出9個風險領域：運維管理、信息安全管理、服務管理、問題、事件管理、變更管理、業(yè)務連續(xù)性管理、轉包分包管理、公司治理。在每個風險領域下，使用因子分析法進一步分解了34個風險因子。
（二）商業(yè)銀行信息科技外包風險評估模型
信息科技外包風險事件大都產生于銀行自身或外部服務提供商內部控制管理的不善、人員或系統(tǒng)外部事件引發(fā)的損失，因此外包風險常常被歸類為操作風險的一個分支。目前管理操作風險主要有三大定性工具，包括風險控制自我評估（RCSA），損失數(shù)據收集（LDC）和關鍵風險（KRI）指標。
基于操作風險的三大工具，將信息科技外包風險評估模型分為為銀行信息科技外包自有風險與外包商信息科技風險兩塊，通過識別風險領域及其風險因子，為每一個風險因子找到多個可應對它的控制活動，且通過控制活動識別關鍵風險考核指標，針對每個風險因子可能造成的財務、合規(guī)、聲譽、資產安全、運營影響發(fā)生的可能，確定各風險因子的風險值。關鍵風險考核指標主要劃分為是否型指標（定性考核）和數(shù)值性考核指標（定量考核）。評估者可利用風險因子的風險值權重乘上每個關鍵風險考核指標的考核值，加權平均得到各風險領域的得分，進而得到外包風險的評分。
信息科技外包風險評估計量模型如圖2所示，信息科技外包活動中的風險權重（本文中以W為標識）與每項關鍵考核指標得分（本文中以Yn為標識）共同構成了信息科技外包風險管理得分的因子。
圖2 信息科技外包風險評估模型
本文通過下面的計量公式得到信息科技外包風險管理總分：
其中，Sp表示信息科技外包風險管理總得分，Sp值越大，說明信息科技外包風險越高；W（A/B）表示A類或B類風險單個風險權重，由判斷條件O1外包服務影響確定納入計算范圍的總體風險池，O1的選擇不同將導致風險總數(shù)不同，進而導致單個風險權重不同；Ri是五個風險影響領域財務影響、合規(guī)影響、資產安全影響、聲譽影響、運營影響的出現(xiàn)的平均次數(shù)得出的風險值；Y（A/B）n表示A類或B類風險單項關鍵考核指標得分，由判斷條件O2考核指標級別確定納入計算范圍的關鍵考核指標池。Y（A/B）n取值越大，說明單項考核指標得分越高。
根據計算最終外包風險評估結果時，銀行信息科技外包自有風險（A類）和外包商信息科技風險（B類）時α和β的權重確定方法不同，本文將信息科技外包險評估模型設計為單一權重信息科技外包風險評估模型和分層權重信息科技外包風險評估模型。
1.單一權重信息科技外包風險評估模型。在單一權重信息科技外包風險評估模型中，每個風險領域和風險因子都是用單一同樣的風險權重，α和β的值分別為A類和B類各風險因子個數(shù)占總風險因子的占比。
單一權重信息科技外包風險評估模型的優(yōu)點是計算簡單，操作性較強，具有很強的實際操作價值。但也存在一定的缺點，例如存在一定的主觀性，精度不夠，導致風險因子間相對重要性得不到合理體現(xiàn)。
2.分層權重信息科技外包風險評估模型。分層權重信息科技外包風險評估模型主要依據層次分析法（AHP）確定各風險領域的權重。AHP法主要將目標結果分解成多個層次，通過兩兩比較下層元素對于上層元素的相對重要性，將人的主觀判斷用數(shù)量形式表達和處理以求得評估指標的權重。
本文創(chuàng)新性的采用了yaahp層次分析軟件，建立了分層模型，并得到每個風險領域和因子的權重（具體見表1）。
表1 風險領域權重
基于APH法的分層信息科技外包風險評估模型主要將上述風險權重加入風險評分的計算中。AHP分析法最大的優(yōu)點是實現(xiàn)了定量與定性相結合，精度高，能準確地確定評估指標的權重，因而使評估指標間相對重要性得到合理體現(xiàn)，評估結果可能更精準和科學。實際外包風險管控中，商業(yè)銀行可根據自身的風險評估需求，選擇單一權重信息科技外包風險評估模型或分層信息科技外包風險評估模型。
（三）信息科技外包風險評估模型的評級說明
銀行信息科技外包自有風險與外包商信息科技風險評級分為1～5級。1級是最高評級表示銀行信息科技外包風險管理方式最有力，需要最少的監(jiān)管關注。5級是最低評級，表示銀行信息科技外包風險管理方式最弱，因此需要最多的監(jiān)管關注及管理層重視。根據銀行信息科技外包自有風險與外包商信息科技風險評級的1～5分評級結果，可以得到總外包風險的評估等級。
圖3 外包風險矩陣
三、外包風險評估實證研究
（一）銀行信息科技外包自有風險管理
本文針對農村金融機構、城市商業(yè)銀行、股份制商業(yè)銀行與國有商業(yè)銀行，并針對不同外包服務類型，包括駐場、非駐場集中式、非駐場獨立式與跨境外包進行模型打分和訪談測試兩個步驟來驗證銀行信息科技風險管理評估模型中銀行信息科技外包自有風險管理的合理性。
選擇某銀行的駐場式外包管理進行模型驗證，從A模型中篩選出5個風險領域、17個風險因子與40個關鍵考核指標，采用單一權重評分模型，并將A模型使用及評分方法發(fā)予該銀行的外包服務管理部門進行自評，并對37條關鍵考核指標逐一進行控制活動設計與執(zhí)行層面的測試。
由于模型與測試結果的偏離度大于5%，對模型進行了修正，降低對應的風險值的同時，調整了各項關鍵考核指標的劃分。通過重復自評、驗證、調整的步驟，保證模型與實際的偏離程度始終低于容差水平5%。
（二）外包商信息科技風險管理
本文針對不同外包服務機構，包括重點外包服務機構和非重點外包服務機構，并針對不同外包服務類型，包括應用系統(tǒng)托管、基礎設施托管、系統(tǒng)軟硬件平臺維護、開發(fā)與人力外包、咨詢服務類進行模型打分和訪談測試兩個步驟來驗證銀行信息科技風險管理評估模型中外包商信息科技風險管理的合理性。
在模型矩陣中篩選出“應用系統(tǒng)托管”適用的9個風險領域，31個風險因子，56條關鍵考核指標，選擇單一權重評分模型，并將模型使用及評分方法發(fā)予該重點外包服務機構的外包服務管理部門進行自評。并對55條關鍵考核指標逐一進行控制活動設計與執(zhí)行層面的測試。
由于模型與測試結果的偏離度大于5%，對模型進行了修正，降低對應的風險值的同時，調整了各項關鍵考核指標的劃分通過重復自評、驗證、調整的步驟，保證模型與實際的偏離程度始終低于容差水平5%。
四、商業(yè)銀行信息科技外包風險防范的建議
綜合上述商業(yè)銀行外包風險評估模型和實證研究結果，本文總結了進一步防范商業(yè)銀行信息科技外包風險的建議，主要包括：
一是審慎選擇信息科技外包項目。商業(yè)銀行在確定是否外包時，應綜合考慮業(yè)務需求、預期投入和未來成本效益分析，根據銀行業(yè)務未來的發(fā)展方向和戰(zhàn)略，選擇外包項目。
二是建立嚴格的外包商準入評估機制。建議商業(yè)銀行建立科學的外包商準入評估機制和方法，在準入前、項目過程和結項時對外包商做出科學的評價，并建立外包商信息庫，更新外包商內部評級至信息庫，作為下次外包服務的評價要素之一。
三是實施貫穿外包項目全生命周期的管理。建立外包項目的管理小組，明確管理小組的成員和職責，該管理小組監(jiān)控外包項目進度，實施外包項目全生命周期的管理。并且此外包項目的管理小組需要真正的在每個里程碑及時監(jiān)控和反饋項目情況。
四是建立信息科技外包項目的防火墻。需要建立真正的風險防火墻，分析傳導范圍，采取適當?shù)目刂拼胧?，將風險傳導范圍控制在最小化的信息傳遞之內。
五是通過損失事件庫的積累，科學評定風險發(fā)生的可能性和預計損失，實現(xiàn)外包風險的監(jiān)控和計量。并根據每項業(yè)務的外包的依賴度，依據業(yè)務重要性水平，實現(xiàn)相關風險損失準備金的計提。
參考文獻
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關鍵詞：審計外包 風險 注冊會計師
一、審計外包的特點
一是會計師事務所與掛靠人通過簽訂合同或協(xié)議，一般打著“合作”的名義，進行比例分成。所謂的管理費實際上就是掛靠費。二是掛靠的業(yè)務人員大多為有社會資源、有業(yè)務的財務人員，但沒有從事注冊會計師審計業(yè)務的主體資格。也有一部分為注冊會計師“走穴”以掛靠會計師事務所的名義開展審計業(yè)務。三是掛靠人以會計師事務所的名義對外訂立審計業(yè)務約定書，使用會計師事務所的詢證函、發(fā)票和審計工作底稿，出具業(yè)務報告。四是以會計師事務所的名義對外進行宣傳。五是掛靠人獨立經營，獨立核算，會計師事務所僅對審計業(yè)務實施形式審查，復核簽章。六是比較隱蔽， 形式上無分公司，實質上就是辦事處，而且會計師事務所名冊上找不到掛靠人。
二、審計外包面臨的風險
（一）干擾審計市場秩序
審計外包對會計師事務所來說，可以解燃眉之急，但可能沒有更多時間去開拓市場，這樣，無法形成一批長期穩(wěn)定的客戶群。同時，審計外包可能會形成多條線聯(lián)系，千絲萬縷，業(yè)務交叉，這樣會出現(xiàn)事務所內部爭奪客戶的怪現(xiàn)象。
（二）降低審計的獨立性
掛靠人可能是委托單位的直系親屬或曾經擔任過被審計單位的財務人員?？蛻艨赡転榱巳〉脤ψ陨碛欣膶徲嫿Y果，更方便“購買審計意見”。
（三）降低了審計質量，提高了審計風險
首先是事務所對客戶的選擇，省去了審計前的調查了解，可能會接受委托目的不明、賬目不全以及陷于擔保訴訟或財務困境的客戶的委托。其次審計外包可能會使某些審計程序和方法無法執(zhí)行。除不能親自函證并控制函證流程以及不能親自監(jiān)盤外，審計外包無形中增加了中間環(huán)節(jié)，使注冊會計師無法與客戶直接溝通。離開了與被審計單位的直接溝通，僅僅是為客戶出個報告，滿足工商年檢等要求，無法提供增值服務。掛靠人可能由于時間和成本的關系，導致審計程序偷工減料。這樣，審計工作底稿可能做得無檢查“形式”風險，“實質”風險卻依然存在。
（四）影響了會計師事務所的執(zhí)業(yè)形象
掛靠人有可能進行“轉包”，層層轉手，于是，中介市場出現(xiàn)了“審托”。典型的體現(xiàn)在驗資業(yè)務上，大多數(shù)驗資業(yè)務是中介或委托代辦的，承接業(yè)務像傳銷一樣蔓延，投資款變成了“驗資款”、“墊資款”，銀行詢證函滿天飛?？蛻舻綍嫀熓聞账炠Y，誰知進的只不過是“辦事處”，連一個注冊會計師也沒見到。會計師事務所成了“高利貸”，甚至“地下錢莊”的代名詞。
三、審計外包存在的相關法律責任
（一）行政責任
行政責任是指由于舞弊或過失等違法行為導致給相關機構造成經濟損，并由自律性組織或者是政府部門對其追究的行政責任。從目前市場行情看，注冊會計師審計絕大部分是外包給工商登記公司、財務咨詢公司、注冊稅務師、非執(zhí)業(yè)注冊會計師或會計師，如果沒有達到“情節(jié)嚴重”的程度，所涉及的法律風險，更多的是行政責任?！吨腥A人民共和國注冊會計師法》第十六條規(guī)定：注冊會計師承辦業(yè)務，由其所在的會計師事務所統(tǒng)一受理并與委托人簽訂委托合同。第二十二條第四款規(guī)定：注冊會計師不得允許他人以本人名義執(zhí)行業(yè)務?！稌嫀熓聞账鶎徟捅O(jiān)督暫行辦法》第五十八條規(guī)定：會計師事務所不得有下列行為：1、未經批準設立分所；2、雇用正在其他會計師事務所執(zhí)業(yè)的注冊會計師；3、允許其他單位或者個人以本所名義承辦業(yè)務。
（二）刑事責任
審計外包可能涉及的刑事責任為：《刑法》第一百五十八條虛報注冊資本罪，是指申請公司登記的個人或者單位，使用虛假證明文件或者采取其他欺詐手段，虛報注冊資本，欺騙公司登記主管部門，取得公司登記。虛報注冊資本數(shù)額巨大、后果嚴重或者有其他嚴重情節(jié)的行為，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處虛報注冊資本金額百分之一以上百分之五以下罰金①。《刑法》第一百五十九條抽逃資金罪，是指公司發(fā)起人、股東既包括自然人也包括單位違反公司法的規(guī)定未交付貨幣、實物或者未轉移財產權，或者在公司成立后又抽逃其出資，數(shù)額巨大、后果嚴重或者有其他嚴重情節(jié)的行為。《最高人民法院關于適用〈中華人民共和國公司法〉若干問題的規(guī)定（三）》規(guī)定對股東、會計師事務所及申請公司登記的個人或者單位，包括代辦公司登記、“墊資”的中介人都有可能承擔法律責任。
（三）民事責任
審計外包可能涉及的民事責任為：《最高人民法院關于審理涉及會計師事務所在審計業(yè)務活動中民事侵權賠償案件的若干規(guī)定》第四條會計師事務所因在審計業(yè)務活動中對外出具不實報告給利害關系人造成損失的，應當承擔侵權賠償責任，但其能夠證明自己沒有過錯的除外②。對于第五條規(guī)定中“明知”的內涵，筆者認為，注冊會計師簽字“沒有遵循注冊會計師專業(yè)準則的基本要求”應當推定為“明知”。《中國注冊會計師審計準則》規(guī)定的項目負責人，是指在出具報告上簽字的注冊會計師，按照目前的法規(guī)是兩人。注冊會計師應承擔的民事責任主要是賠償所造成的損失，并停止侵害委托人或其他利害關系人的經濟利益。如前所述，審計外包后，掛靠人以會計師事務所的名義對外簽訂審計業(yè)務約定書，從事審計業(yè)務，或者進行相應的宣傳，給客戶開具的也是會計師事務所發(fā)票。會計師事務所依賴的是掛靠人的誠信和職業(yè)道德，不管會計師事務所如何與掛靠人簽訂“合作”協(xié)議，不能以“合作”協(xié)議對抗第三人。從法律上而言，這些審計業(yè)務發(fā)生糾紛，承擔民事責任的主體只會是會計師事務所。
三、治理審計外包的應對措施
（一）完善會計師事務所內部治理
會計師事務所要貫徹執(zhí)行《關于會計師事務所、資產評估機構加強制度建設和規(guī)范運作的若干意見》，必須要有自己的員工隊伍，統(tǒng)一審計工作底稿、統(tǒng)一質量控制標準。建立審計質量控制制度，對于審計質量控制及管理有一套完善的服務體系，就審計業(yè)務承接、人員配置、責任范圍、報酬等方面進行明確規(guī)定，著重在風險識別、客戶選擇、審計業(yè)務約定書審查、審計質量復核等方面做好控制工作，從而降低事務所的風險。
（二）試行注冊會計師持證上崗制度
建議修改《注冊會計師法》，強化注冊會計師持證上崗制度，執(zhí)行審計驗資業(yè)務時，客戶及銀行應檢查審計組成員是否持有注冊會計師證書，維護被審計單位知情權。筆者建議承接業(yè)務時，實行佩帶注冊會計師執(zhí)業(yè)證書及標識制度，以有效遏制業(yè)務承接魚龍混雜的局面，從源頭上杜絕審計外包的風險。
（三）公示注冊會計師的特長
注冊會計師行業(yè)協(xié)會應像醫(yī)院、律師事務所一樣，公示各個會計師事務所及執(zhí)業(yè)注冊會計師名單，公示注冊會計師的優(yōu)勢、特長、執(zhí)業(yè)經歷及誠信度，供客戶選擇審計服務。
（四）加強注冊會計師法規(guī)教育
注冊會計師行業(yè)協(xié)會要組織事務所及注冊會計師加強《公司法》、《注冊會計師法》、《會計師事務所審批和監(jiān)督暫行辦法》、《刑法》的學習，使其嚴格遵守會計師事務所管理的相關法規(guī)，并鼓勵注冊會計師互相監(jiān)督，共同維護好審計服務市場秩序。
（五）加強正面宣傳，樹立會計師事務所執(zhí)業(yè)形象
當前，社會上對注冊會計師批評的多，表揚的幾乎沒有，無法樹立正面形象。正正規(guī)規(guī)、老老實實做業(yè)務的反而沒有多少業(yè)務，夸夸其談、胡亂許諾的人反而業(yè)務比較多。因此，要加強對會計師事務所的正面宣傳導向，對會計師事務所要建立誠信檔案及建立“紅名單”制度，將審計資質級別與審計業(yè)務承接相掛鉤，逐步形成“鼓勵誠信，懲戒失信”的市場競爭氛圍。
注：
①《中華人民共和國刑法》（中華人民共和國主席令第83號）. 2011年2月25日最新修正版刑法
②《最高人民法院關于審理涉及會計師事務所在審計業(yè)務活動中民事侵權賠償案件的若干規(guī)定》法釋〔2007〕12號. 2007—06.
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【摘要】為了充分發(fā)揮內部審計外包的作用,防止其可能出現(xiàn)問題,企業(yè)在實際操作內部審計外包時,應當把握好風險評估、外包商選擇、外包合同審查和事后監(jiān)督控制等主要環(huán)節(jié)。
【關鍵詞】內部審計;外包;操作環(huán)節(jié)
內部審計外包(OutsourcingtheInternalAuditFunction)是指組織將其內部審計職能部分或全部通過契約委托給組織外部的具備專業(yè)勝任能力的機構或人員執(zhí)行。它有利于提高內部審計的獨立性,強化內部審計監(jiān)督;有利于降低企業(yè)內部審計成本,增強企業(yè)核心競爭力,提高企業(yè)經營效率;有利于轉移企業(yè)內部審計風險,充分利用社會資源,提高內部審計質量。內部審計外包在給企業(yè)帶來諸多好處的同時,也帶來了風險。企業(yè)在實際操作內部審計外包時,應當把握好風險評估、外包商選擇、外包合同審查和事后監(jiān)督控制等主要環(huán)節(jié)。
一、評估風險
企業(yè)董事會和高級管理層應當負責了解與內部審計外包相關的風險,并確保有效的風險管理程序能充分到位。作為董事會職責的一部分,董事會應當就內部審計外包對企業(yè)戰(zhàn)略目標和計劃的支持情況、與外包商的關系管理情況進行評估。沒有一個有效的風險評估階段,內部審計外包就可能與企業(yè)的戰(zhàn)略計劃不一致,或帶來不可預見的風險。
評估內部審計外包風險,一方面要通過感性認識和歷史經驗來判斷,另一方面要通過對各種客觀的統(tǒng)計、計劃、總結等歷史資料,以及本企業(yè)或其他企業(yè)的風險事故的記錄進行分析、歸納和整理,并在必要時向專家咨詢,從而發(fā)現(xiàn)外包可能出現(xiàn)的風險,為后期的風險控制提供對象。同時也要注意內部審計外包風險的評估是一項連續(xù)性和系統(tǒng)性的工作,隨著企業(yè)內外各種環(huán)境和條件的變化,企業(yè)所面臨的內部審計外包風險的大小和種類也有所不同,這就需要企業(yè)持續(xù)不斷地去評估風險。
內部審計外包的風險評估應當考慮下列情形:企業(yè)的戰(zhàn)略目的、目標和經營需要;評價和監(jiān)督外包商的能力;內部審計業(yè)務對企業(yè)的重要性和外包的風險程度;對內部審計業(yè)務外包的明確要求;必要的控制和報告程序;外包商的義務;內部審計外包的應急計劃;對內部審計外包協(xié)議的持續(xù)評估,以評價是否與企業(yè)戰(zhàn)略目標一致;外包商的工作業(yè)績是否符合監(jiān)管要求和有關準則等。
二、選擇外包商
選擇好的外包商是內部審計外包成功實施的關鍵。如果企業(yè)對外包商的選擇出現(xiàn)失誤,將會對企業(yè)產生不同程度的負面影響。因此,企業(yè)一定要謹慎選擇外包商。一個良好的外包商必須是內部控制完備、具備專業(yè)勝任能力和財務狀況良好的公司。一般來說,企業(yè)在選擇外包商時可以從以下幾個方面考慮:
a.質量承諾。質量承諾是否達到企業(yè)的預期要求,是否能有效解決企業(yè)的問題,是選擇外包商的首要因素。
b.收費標準。企業(yè)進行內部審計外包的一個主要原因是降低成本。內部審計外包是否一定會節(jié)約成本,因企業(yè)的具體情況而論,不能輕易做出主觀判斷。所以將內部審計業(yè)務進行外包前,進行綜合性的成本分析是保證決策正確的客觀要求,而外包商的收費標準就是其中的一個重要因素。
c.外包商的專業(yè)知識和技能。企業(yè)外包的一般是不占優(yōu)勢的內部審計工作,是為了彌補內部審計的缺陷而采取的行動。為達到這一目標應首選行業(yè)中居于領先地位的服務商,這也是質量承諾得以實現(xiàn)的基礎。在外包商的專業(yè)知識和技能方面,企業(yè)應當考慮:評估外包商提供內部審計服務的經驗和能力;評價外包商在未來預期的運作環(huán)境下提供內部審計服務的經驗知識;必要的話,要進行現(xiàn)場督察,以更好地了解外包商是如何開展內部審計服務的。21寫作秘書網
d.外包商的市場地位及市場成熟度。考慮外包商在內部審計行業(yè)中的執(zhí)業(yè)期限有多長、市場份額有多大,這關系到外包商提供服務被監(jiān)管部門認可的程度,也可用以評價外包商承接內部審計業(yè)務的資質。
三、審查外包合同
選擇好外包商之后,企業(yè)應該與外包商就有關事項簽訂外包合同。外包合同作為雙方的主要約束條件,對外包合作的順利開展有著至關重要的作用。一個有效的合同可以幫助企業(yè)甄別高效承包商,并在一定程度上避免道德風險問題,促使承包商努力完成外包業(yè)務。
內部審計外包合同應當考慮企業(yè)經營需求和在風險評估、選擇外包商階段被識別出的重要風險因素。合同應當采用書面形式,內容應當包括內部審計的服務范圍、業(yè)績標準、安全保密、控制措施、審計條款、報告制度、審計收費、爭議解決。
a.服務范圍:合同應當明確規(guī)定有關各方的權利和義務,包括外包商的任務和職責;外包商實施的風險分析和制定的計劃必須事先得到企業(yè)高級管理層的批準。
b.業(yè)績標準:業(yè)績標準規(guī)定了外包商最低的服務水平要求以及如果未能滿足標準實施的補救措施。企業(yè)應當定期審查外包商的業(yè)績標準,確保其內部審計服務與企業(yè)戰(zhàn)略目標相一致。
c.安全保密:合同應當規(guī)定外包商保守執(zhí)行業(yè)務過程中獲知的商業(yè)秘密,以防止其泄露企業(yè)的商業(yè)機密而影響企業(yè)的競爭優(yōu)勢。
d.控制措施:企業(yè)應當考慮外包商的內部控制措施;遵循監(jiān)管要求的合規(guī)性;外包商保持的有關記錄;高級管理層及其代表、外部審計人員和監(jiān)管當局有權在任何時候接觸與外包商任務有關的記錄,包括審計工作計劃和工作報告。
e.審計條款:合同應當注明外包商提供的內部審計報告類型(如財務、內部控制和安全評估)。合同也應當注明內部審計次數(shù)、有關審計成本和企業(yè)獲取內部審計結果的權利。
f.報告制度:合同條款應當規(guī)定企業(yè)收到的內部審計報告的時間、類型和次數(shù)。
g.審計收費:合同應當明確內部審計服務收費的計費依據、計費標準及付款方式與時間。
h.爭議解決:企業(yè)應當在合同中訂立一個爭議解決規(guī)定,以解決未來可能出現(xiàn)的問題。
環(huán)境的變化會給企業(yè)的內部審計業(yè)務帶來新的問題,企業(yè)管理當局在簽訂外包合同時應考慮合同是否具備足夠的靈活性,所以企業(yè)與外包商之間也應當訂立可以改變合同條款的協(xié)議,尤其是會預料到可能出現(xiàn)重大問題而需要擴大審計工作的時候。在簽字之前,雙方應當聘請法律顧問進行審查。
四、控制和監(jiān)督
內部審計外包后,企業(yè)面對的不再是企業(yè)內部的審計人員,而是承包商,這樣就增加了企業(yè)的運作風險。因此,對整個外包活動的控制和監(jiān)督就顯得額外重要,它直接關系到整個外包工作的成敗,是整個外包工作的關鍵所在。對于外包過程的風險,如果企業(yè)不能很好地甄別并加以控制,那么企業(yè)不僅不能從外包中獲益,還有可能面臨難以估量的損失。特別是當企業(yè)將一項重要的內部審計業(yè)務外包出去的時候,就更需要對這些風險進行控制和監(jiān)督。
企業(yè)可以不參與外包審計,但不能不控制審計過程。企業(yè)的內部審計工作無論是否外包,企業(yè)的董事會和最高管理層都應對確保內部控制體系、內部審計工作的適當性和有效性負最終的責任。部分外包內部審計業(yè)務的企業(yè),應當考慮維持一支少量精干的內部審計隊伍,并讓具備資深和經驗豐富的審計人員擔任內部審計部門負責人。外包商協(xié)助內部審計人員確定要審查的風險,提出建議,實施經內部審計經理批準的審計程序,并與內部審計人員共同向董事會或其審計委員會報告其發(fā)現(xiàn)的問題。全部外包內部審計業(yè)務的企業(yè),應保留一名內部審計部門負責人,對內部審計日程進行適當?shù)陌才藕涂刂啤?/p>
對外包過程的監(jiān)督,主要是監(jiān)督承包商的行為及結果,企業(yè)可以從以下幾個方面著手:
a.監(jiān)督外包商的運作狀況
審查審計報告和獲取的監(jiān)管檢查報告,評價外包商控制措施的完備性;跟蹤檢查審計報告所指明的任何缺陷;定期審查外包商與內部控制有關的政策;監(jiān)督外包商在內部審計方面的人動;實施現(xiàn)場監(jiān)督檢查等。
b.評估外包商提供的內部審計服務質量
企業(yè)應當定期審查有關外包商業(yè)績的報告,確定這些報告是否準確;及時追查內部審計發(fā)現(xiàn)的問題,評估外包商加強內部審計工作水準的計劃;評價外包商支持和增強企業(yè)戰(zhàn)略導向的能力等。
c.監(jiān)督合同遵守情況
企業(yè)應當定期審查合同條款是否得到遵守,是否有必要根據企業(yè)需要對某些條款進行修改;保留與合同遵守、修改和爭議解決相關的檔案記錄。
如果外包合同出現(xiàn)突然終止的情況,企業(yè)要有應急措施。假如在內部審計領域還有許多可待選擇的外包商,應急措施應當對某個候選外包商進行詳細的調查。假如新外包商需要過一段時間才能開展工作,企業(yè)就必須考慮臨時增加其自身的內部審計能力。
內部審計外包合同完成后,企業(yè)要對本輪外包進行評估和總結,及時地解決本輪外包中遺留的各種問題,如解決合同爭議、進行事后的補救工作等,為下一輪外包的開展做好準備工作。
【參考文獻】
[1]吳秋生,馮婷.當前內部審計工作需要轉變的觀念[J].中國審計,2008(11).
一、中國離岸服務外包的現(xiàn)狀
（一）中國離岸服務外包的現(xiàn)狀
2007年，中國離岸服務外包市場規(guī)模達到22.8億美元；2008年，中國服務外包出口合同金額58.4億美元，合同執(zhí)行金額46.9億美元，其中ITO占68.4%；2009年離岸外包合同執(zhí)行金額100.9億美元；2010年離岸服務外包合同執(zhí)行金額144.5億美元，同比增長43.1%。截至2010年底，全國服務外包企業(yè)12706家，從業(yè)人員共232.8萬人，其中，大學以上學歷165萬人，占70.9%。①從結構來看，根據中國國際投資促進會對237家企業(yè)的調查結果顯示，中國服務外包企業(yè)承接來自服務業(yè)、金融服務、衛(wèi)生健康、制造業(yè)、政府與教育五大行業(yè)，分別占營業(yè)額的32.5%、6.1%、12.0%、10.8%、5.0%，運輸、能源與零售業(yè)各占1.2%（見圖1）。
（二）外包基地城市的發(fā)展現(xiàn)狀
2006年，我國推出服務外包“千百十”工程，開始選擇服務外包產業(yè)發(fā)展基礎好的城市設立“服務外包基地城市”和“示范園區(qū)”，確定服務外包基地城市16個：大連、西安、成都、上海、深圳、北京、杭州、天津、南京、武漢、濟南、合肥、長沙、廣州、哈爾濱、重慶；確定示范園區(qū)4個：蘇州、無錫、大慶、南昌。2009年，國務院批準北京、天津、上海、重慶、大連、深圳、廣州、武漢、哈爾濱、成都、南京、西安、濟南、杭州、合肥、南昌、長沙、大慶、蘇州、無錫等20個城市為中國服務外包示范城市，2010年廈門成為中國第21個服務外包示范城市。經過近幾年的發(fā)展，我國服務外包示范基地城市形成了不同的競爭優(yōu)勢。
（三）中國服務外包園區(qū)的發(fā)展
目前，全球服務外包產業(yè)呈現(xiàn)出“城市―園區(qū)―企業(yè)”三層構架，園區(qū)既是產業(yè)發(fā)展的載體，也是企業(yè)形成產業(yè)集群的平臺，是促進服務外包產業(yè)發(fā)展的關鍵動力。中國服務外包產業(yè)發(fā)展迅速，目前已形成“示范城市+示范園區(qū)”的兩級支持體系，在21個示范城市中，商務部認定的服務外包示范園區(qū)達84個。據不完全統(tǒng)計以服務外包為主要發(fā)展方向的園區(qū)超過200個。根據《2010年度中國服務外包園區(qū)十強白皮書》的評價，2010年度中國服務外包園區(qū)十強是：大連軟件園、中關村軟件園、西安軟件園、天府軟件園、沈陽國際軟件園、花橋國際商務城、深圳軟件園、齊魯軟件園、常熟東南經濟開發(fā)區(qū)、寧波市軟件與服務外包產業(yè)園。
（四）中國服務外包企業(yè)發(fā)展
目前，中國有服務外包企業(yè)12706家，平均規(guī)模18.3人。2008年金融危機過后，中國的服務外包企業(yè)格局發(fā)生了巨大的變化，外資企業(yè)的比重下降到30%，而本土企業(yè)的比重上升到70%，有34家企業(yè)營業(yè)收入超過1億美元，涌現(xiàn)出了一批像文思信息技術有限公司、東軟集團股份有限公司等優(yōu)秀的服務外包企業(yè)。
二、中國離岸服務外包發(fā)展中的問題
（一）從離岸外包發(fā)展的結果來看，主要是三方面的問題
1、離岸服務外包的規(guī)模偏小
2010年我國服務外包的規(guī)模為144.5億美元，而2007年全球服務外包規(guī)模就達到7100億美元，印度為400億美元。
2、產業(yè)集中度不高
服務外包講究規(guī)模效應，但目前我國服務外包發(fā)展布局比較分散，企業(yè)規(guī)模小，缺少龍頭企業(yè)和知名品牌，缺少承接與開發(fā)大型服務外包項目的能力。據《中國軟件出口雜志》的數(shù)據，2008年中國軟件服務外包企業(yè)20強，外包總額僅為11億美元，平均每個企業(yè)外包額為5491萬美元。以外包為主要業(yè)務的印度最大的軟件公司印度塔塔咨詢服務公司（Tata Consultancy Service）2010―2011財年的收入達到62億美元②；另一個接包企業(yè)Infosys 2008―2009年營業(yè)收入為2026億盧比（折合43億美元），年末員工數(shù)104850人③。從產業(yè)集中度看，我國前20強企業(yè)的收入規(guī)模占總收入規(guī)模（ITO）的比重約為30%，行業(yè)集中度較低。
3、承接的外包屬于產業(yè)鏈的低端
BPO按照簡繁程度不同，從低端到高端分為以下五個層次：后勤辦公、顧客服務、普通公司業(yè)務、知識服務和決策分析、研究開發(fā)④。隨后還出現(xiàn)了BTO（業(yè)務轉型外包）、KPO（知識流程外包）等高端的外包形式，然而我國目前承接的服務還處在第一、第二層面，即價值鏈的低端。
（二）從影響離岸外包的影響因素來看，也存在三個方面的問題
1、人才不足
據統(tǒng)計，全球85％以上外包項目都是以英語作為溝通橋梁，軟件外包中英文軟件占80％以上，英語語言能力成為跨國公司選擇外包合作伙伴時僅次于成本的第二大因素。我國缺乏大量以英語為母語的專業(yè)技術人才以及有國際視野、經驗豐富的高級項目經理人才。此外，外包對于管理人員提出了更高的要求。外包服務管理人員不僅需要技術技能還需要談判技能、溝通技能、商業(yè)技能以及財務技能等。⑤
2、市場不夠規(guī)范
我國服務外包市場還存在許多不規(guī)范的現(xiàn)象，如外包服務質量的監(jiān)控還不到位、服務外包合同還不是很規(guī)范、履行合同也不是很嚴格，缺乏行業(yè)標準以及市場不正當競爭等現(xiàn)象仍較多。
3、公共服務平臺建設不足
盡管很多園區(qū)建立公共服務平臺，公共技術平臺，但是這些平臺在后續(xù)的運營方面存在大量的問題，導致這些公共服務平臺不能發(fā)揮其應有的功能。
（三）從服務外包載體發(fā)展來看，主要是兩個方面
1、缺少差異化
中國目前有21個服務外包基地城市，但服務外包總規(guī)模趕不上印度班加羅爾一個城市，出口規(guī)模和基地城市規(guī)模不協(xié)調，這勢必帶來基地之間的過度競爭。盡管這種競爭會在一定程度上激勵地方政府出臺更加有利于服務外包發(fā)展的政策，但也出現(xiàn)了一批為了享受優(yōu)惠政策而不斷搬遷的企業(yè)，這樣不利于外包基地持續(xù)競爭力的培育。其主要原因，是外包基地發(fā)展定位不明確，功能定位雷同。同時，服務外包基地城市的國際競爭力整體較弱，根據Tholons的評比，我國沒有一個基地城市進入全球服務外包城市8強，只有北京、上海、廣州等8個基地城市進入新興服務外包城市50強。
2、外包城市載體建設不足
多數(shù)外包園區(qū)建設和規(guī)劃思路仍停留在硬件建設上，而忽略了對技術、管理人才的培養(yǎng)和對相關產業(yè)政策的制定，其企業(yè)和產品卻大致趨同，沒有形成一個分工明確、體系完整、實力雄厚的產業(yè)鏈條，造成了人力物力資源的浪費。同時，混合型園區(qū)對入園企業(yè)類型限制性條件少，致使園區(qū)內產業(yè)種類繁多，產業(yè)之間關聯(lián)度不高，入園企業(yè)檔次相對較低，難以培育園區(qū)主導產業(yè)和龍頭企業(yè)，影響園區(qū)競爭力和可持續(xù)發(fā)展。
三、促進中國離岸服務外包的對策
（一）明確服務外包發(fā)展戰(zhàn)略
1、把握國際服務外包的歷史機遇
對我國來講,發(fā)展服務外包是發(fā)展現(xiàn)代服務業(yè)的突破口。據聯(lián)合國貿發(fā)會估計，未來5―10年全球服務外包市場將以30―40%的速度遞增，2020年全球離岸服務外包市場將達到1.65萬億到1.8萬億美元，我國應該也必須抓住機遇，利用服務產業(yè)的全球轉移，實現(xiàn)經濟服務化戰(zhàn)略。
2、離岸外包與在岸外包協(xié)調發(fā)展
要將離岸外包與在岸外包統(tǒng)一協(xié)調發(fā)展，通過發(fā)展離岸外包提升在岸外包的承接能力，通過發(fā)展在岸外包為離岸外包提供市場支持，進而實現(xiàn)規(guī)模效應，降低成本，提高國際競爭力。因此，在制定相關政策時，在完善在岸外包或內生服務化政策環(huán)境的基礎上，應加大對離岸外包的優(yōu)惠力度，實現(xiàn)二者的協(xié)調發(fā)展。
3、外包和創(chuàng)新要協(xié)調推進
目前，我國的服務外包接包商除了少數(shù)醫(yī)藥研發(fā)外包企業(yè)，大多從事的是勞動密集、較為低端的業(yè)務。在發(fā)展服務外包的同時，要創(chuàng)造條件，促進企業(yè)進行技術創(chuàng)新、管理創(chuàng)新、流程創(chuàng)新等，逐步擺脫處于價值鏈低端的不利地位。
（二）服務外包的重點領域選擇
1、鞏固發(fā)展基于Web1.0的傳統(tǒng)服務外包，即以更低的成本完成不愿意做的事
重點是業(yè)務流程外包，包括為客戶企業(yè)提供后臺管理、人力資源管理、財務、審計與稅務管理、金融支付服務、醫(yī)療數(shù)據及其他內部管理業(yè)務的數(shù)據分析、數(shù)據挖掘、數(shù)據管理、數(shù)據使用的服務等企業(yè)內部管理服務，為客戶企業(yè)提供技術研發(fā)服務、為企業(yè)經營、銷售、產品售后服務提供的應用客戶分析、數(shù)據庫管理等運營服務；軟件及信息服務外包，包括為金融、政府、教育等行業(yè)提供定制軟件開發(fā)，嵌入式軟件、套裝軟件開發(fā)、系統(tǒng)軟件開發(fā)、軟件維護、培訓、測試等軟件服務，為客戶內部提供信息系統(tǒng)集成、網絡管理等信息系統(tǒng)應用服務以及基礎信息技術管理平臺整合、IT基礎設施管理、數(shù)據中心、托管中心、安全服務、通訊服務等基礎信息技術服務。
2、大力拓展基于Web2.0的知識服務外包，即戰(zhàn)略性\選擇性外包
重點是知識產權研究、醫(yī)藥和生物技術研發(fā)和測試、產品技術研發(fā)、工業(yè)設計、分析學和數(shù)據挖掘、動漫及網游設計研發(fā)、教育課件研發(fā)、工程設計等領域；以及為客戶提供采購、物流的整體方案或者為企業(yè)提供內部管理、業(yè)務運作流程設計服務等。
3、積極發(fā)展基于Web3.0的云外包，即以云計算為基礎的按需服務
根據Forrester的預測，2020年全球云市場將達2410億美金。云外包重點包括SaaS（軟件即服務）、IaaS（基礎架構即服務）、PaaS（平臺即服務）、BPaaS（業(yè)務流程即服務）等。
（三）加快基地城市建設，實行差異化戰(zhàn)略，推進區(qū)域協(xié)調發(fā)展
中國目前有21個服務外包基地城市，數(shù)十個服務外包園區(qū)，而服務外包的總規(guī)模仍然很小。此外，中國服務外包基地的城市經濟發(fā)展水平、軟件產業(yè)基礎差別比較大，發(fā)展相同的產品不能發(fā)揮比較優(yōu)勢。為了發(fā)揮每個基地的比較優(yōu)勢，減少過度競爭，增強服務外包基地的可持續(xù)競爭力，必須走區(qū)域差異化戰(zhàn)略，實現(xiàn)區(qū)域協(xié)調發(fā)展。
同時，要加大服務外包園區(qū)的建設，園區(qū)內應集中提供服務外包研發(fā)平臺、成果孵化平臺、軟件交易、平臺、人才培訓機構、便利的交通與生活設施、良好的休閑娛樂場所等，充分發(fā)揮外包園區(qū)的集群優(yōu)勢和規(guī)模效應。同時，要引導企業(yè)進行長遠規(guī)劃，積極促進園區(qū)內的外包進行資源整合，實現(xiàn)優(yōu)勢互補，逐步形成大型骨干企業(yè)。要對于園區(qū)開發(fā)主體給予政策優(yōu)惠。
（四）加大人才培養(yǎng)力度，營造高端人才“宜居宜業(yè)”環(huán)境
隨著信息化進程的不斷推進，服務外包與制造業(yè)、服務業(yè)、政府等部門的結合更加緊密，這就要求服務外包人才具有更全面、更專業(yè)的素養(yǎng)。在離岸外包興起后，對于人才的國際化要求越來越突出。從能力來看，服務外包人才主要分為基本職業(yè)技能要求和與工作相關的專業(yè)技能（吳勝武等，2009）。培養(yǎng)服務外包人才的關鍵是建立和完善多層次、全方位的外包人才培養(yǎng)體系和培訓體系。一是發(fā)揮高校在服務外包人才培養(yǎng)中的基礎與骨干作用。完善體制機制，建立合作平臺，促進高校和外包企業(yè)深入合作，使高校切實了解企業(yè)需求，并引導高校根據服務外包產業(yè)發(fā)展的需要，增設與服務外包相關的專業(yè)，培養(yǎng)適用于服務外包發(fā)展需要的新型人才。二是針對不同層次的人才，采取不同的培養(yǎng)模式。對項目分析師、程序設計師、需求分析設計師等高端人才，需要一個綜合協(xié)調的培養(yǎng)體系，而且必須走國際化的道路，通過與國際著名公司的交流、培訓、技術合作等多種方式培養(yǎng)。對程序員、測試員等“軟件藍領”人才的培養(yǎng)，應該通過職業(yè)教育、高等教育為軟件外包企業(yè)量身培養(yǎng)，同時提高社會化培訓機構軟件外包人才的培養(yǎng)能力，并給予補貼。對軟件營銷人才，應該堅持干中學，或者從國外引進熟悉國際市場的人才。
（五）改變基礎設施投向
一是軟性的基礎設施。如針對我國信用體系不健全，導致服務外包吸引力不強的問題，可以加大征信平臺建設力度；如建立業(yè)務流程外包賴以生存的數(shù)據庫等。二是建立高速數(shù)據傳輸通道?？梢钥紤]建立一個數(shù)據通訊出口港，借鑒發(fā)展制造業(yè)外包建立保稅區(qū)的概念，只要數(shù)據來自國外，在加工處理后不在國內傳播，可免于監(jiān)管。為了提高數(shù)據傳輸速度，建議通過陸纜、衛(wèi)星等方式連接通信港。三是完善公共服務平臺建設。政府可以構建服務外包信息平臺，提供服務外包承接方和發(fā)包方的信息。同時，可以定期組織服務外包峰會、交易會、論壇等等，為服務外包各方提供合作平臺。公共服務平臺要擺脫重建設，輕運營的格局，加大運營維護力度。
（六）加大稅收優(yōu)惠力度
將技術先進型服務企業(yè)的范圍擴大到北京、天津、上海、重慶、大連等中國服務外包示范城市之外的其它地區(qū)，如果企業(yè)符合技術先進型企業(yè)，經認定后可以享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率，也可以享受出口業(yè)務免征營業(yè)稅的優(yōu)惠。在企業(yè)所得稅方面，在對一般服務外包企業(yè)實行15%的企業(yè)所得稅稅率的基礎上，對技術外溢性較強的服務外包業(yè)務，如軟件、金融等，適用10%的企業(yè)所得稅稅率；對中西部地區(qū)允許下浮5%，即對承接服務外包的企業(yè)實行10%的企業(yè)所得稅稅率，對技術外溢性較強的服務外包業(yè)務適用5%的企業(yè)所得稅稅率。在納稅期限上，對承接服務外包的企業(yè)，自獲利年度起，第一年和第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。
（七）促進政府服務外包
政府服務外包的關鍵，是解決意識和觀念問題。因此，要強化預算約束，從利益上促進各級政府節(jié)約公共服務成本。服務外包的主體不僅是政府機關而且還包括事業(yè)單位。擴大政府服務外包的領域主要包括：電子設備、網絡、軟件開發(fā)和維護管理等信息技術外包；培訓教育，專業(yè)技術鑒定、檢驗、檢測；統(tǒng)計、論證、咨詢、課題調查研究，規(guī)劃編制、法規(guī)規(guī)章文件的起草、政府法律顧問等等BPO外包；居家養(yǎng)老、公務活動的組織等公共服務外包以及后勤服務等。同時，政府服務外包的對象要選擇那些具有一定競爭力的本土企業(yè)，而不能再像以前的審計、咨詢等業(yè)務制定由外資企業(yè)來承接。但要嚴格要求，發(fā)揮政府服務外包在服務外包中的拉力（創(chuàng)造需求）和推力（監(jiān)督、提升質量）雙重作用。選擇接包商應該堅持公平、公正，采取招投標的方式進行運作。
（八）完善環(huán)境建設，加強知識產權保護和信息安全保護
加強服務業(yè)法制建設，降低司法成本。針對不同行業(yè)的特點構建健全的服務業(yè)發(fā)展法律體系。一是加強知識產權保護。要加大知識產權保護力度和違反知識產權整治力度，加強對信息安全的研究和保護等。二是要對持續(xù)制定完善的法律制度。三是降低法律成本，提高司法公正性；強化依法長效管理，避免突擊整治。同時，健全信用征信制度，對市場主體的資信狀況進行系統(tǒng)調查、收集、加工、評估和保存。要開展誠信宣傳教育，創(chuàng)建誠實守信的社會信用環(huán)境；加快企業(yè)和個人信用信息基礎數(shù)據庫的建設步伐；加快征信立法建設，完善征信制度；推進信用體系建設標準化管理。
（九）培育龍頭企業(yè)
一是創(chuàng)造有利條件支持有實力的大企業(yè)抓住機遇，進行海購，并利用中小板、創(chuàng)業(yè)板的機會鼓勵有潛力的服務外包中小企業(yè)上市，加速發(fā)展壯大。對于發(fā)展比較成熟的企業(yè)，要鼓勵其到境外資本市場上市。二是鼓勵培訓機構邀請國際知名發(fā)包企業(yè)的相關負責人、服務外包行業(yè)專家和成功的接包企業(yè)的管理者，組織面向國內服務外包企業(yè)的管理者的培訓，特別是針對如何承接國際大單、采用新的業(yè)務模式、進行內部質量控制、實施流程管理、促進技術創(chuàng)新、強化人才培養(yǎng)、重視標準認證等領域的提升，加快本土接包企業(yè)與國際先進水平接軌，增強服務意識與國際競爭力。三是鼓勵軟件企業(yè)申請CMMI/CMM認證等國際資質認證，對獲得CMMI/CMM3、4、5級認證或認證升級的企業(yè)，以及PCMM、ISO27001/BS7799、ISO20000、SAS70等認證的企業(yè)，政府要給予適當?shù)难a助。
（十）提升行業(yè)協(xié)會能力
強化行業(yè)協(xié)會的橋梁和紐帶功能，健全行業(yè)協(xié)會在幫助企業(yè)獲取市場信息、溝通聯(lián)系、組織宣傳和展覽、市場推介等方面的能力。借鑒印度NASSCOM的經驗和運作模式，行業(yè)協(xié)會應重點發(fā)揮以下職能：與政府協(xié)作，制定服務外包行業(yè)政策和法規(guī)；與全球會員展開合作，促進服務外包在全球市場的發(fā)展；開展世界先進水平的研究項目和戰(zhàn)略，對行業(yè)和會員加大投資支持力度；鼓勵并監(jiān)督成員遵守品質標準；保護知識產權和信息安全；促使各公司平等競爭，使中國成為全球服務采購的首選地；增加知識人才的數(shù)量并提高其品質等。
注：
①根據工業(yè)和信息化部軟件服務業(yè)司主編的《中國軟件與信息服務外包產業(yè)發(fā)展白皮書（2008）》、《2009中國軟件與信息服務外包產業(yè)發(fā)展報告》、《2010中國軟件與信息服務外包產業(yè)發(fā)展報告》、《2011中國軟件與信息服務外包產業(yè)發(fā)展報告》的數(shù)據整理
②根據《TCS Annual Report 2010―11》計算
③根據《Infosys Annual Report 2009》計算
④李菲菲：《非對稱信息下BPO風險、成本和決策博弈研究》，西安電子科技大學碩士學位論文，2007年
⑤姜榮春：《中國服務外包產業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀、問題與策略》，《宏觀經濟研究》 2007年第05期
參考文獻：
①工業(yè)和信息化部軟件服務業(yè)司主編：《中國軟件與信息服務外包產業(yè)發(fā)展報告（2009、2010、2011年）》
②TCS公司：《TCS Annual Report 2010-11》
③Infosys《Infosys Annual Report 2009》
④李菲菲：《非對稱信息下BPO風險、成本和決策博弈研究》，西安電子科技大學碩士學位論文，2007年
⑤姜榮春：《中國服務外包產業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀、問題與策略》，《宏觀經濟研究》2007年第05期
⑥陳菲：《服務外包與服務業(yè)發(fā)展》，經濟科學出版社，2009
⑦武陽：《印度服務外包發(fā)展的思考與借鑒》，《對外經貿實務》，2007年第1期
⑧《中國服務外包報告（2008）》，上海交通大學出版社，2009