時(shí)間：2023-03-23 15:09:03
導(dǎo)語(yǔ)：在公共財(cái)政監(jiān)督論文的撰寫(xiě)旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
【論文關(guān)鍵詞】國(guó)庫(kù)集中支付；會(huì)計(jì)集中核算；有效融合
一、引言
隨著財(cái)政改革的不斷深入和發(fā)展，實(shí)行會(huì) 計(jì)核算制和國(guó)庫(kù)集中支付制已成為當(dāng)前公共財(cái)政改革的兩項(xiàng)重要內(nèi)容。目前會(huì)計(jì)集中核算已經(jīng)在各級(jí)財(cái)政部門(mén)普遍實(shí)行，而國(guó)庫(kù)集中支付制尚未全面推廣。會(huì)計(jì)集中核算的順利實(shí)施和穩(wěn)健運(yùn)行，為推行國(guó)庫(kù)集中支付制度打下了良好的基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)集中核算和國(guó)庫(kù)集中支付在機(jī)構(gòu)設(shè)置上統(tǒng)一規(guī)范，在職責(zé)功能上統(tǒng)一健 全，兩者實(shí)行有機(jī)融合，不僅必要，而且可行。我國(guó)財(cái)政資金的繳庫(kù)和撥付方式，多年來(lái)一直是通過(guò)征收機(jī)關(guān)和預(yù)算單位設(shè)立多重賬戶(hù)分散進(jìn)行的。這種在傳統(tǒng)體制下形成的運(yùn)作方式，不利于財(cái)政資金的安全、足額下達(dá)，不適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下公共財(cái)政的發(fā)展要求。為此財(cái)政國(guó)庫(kù)制度改革刻不容緩，作為加強(qiáng)財(cái)政資金管理的有益嘗試，全國(guó)行政事業(yè)單位自2001年開(kāi)始逐步實(shí)行了會(huì)計(jì)集中核算制度。會(huì)計(jì)集中核算對(duì)規(guī)范 財(cái)政支出管理，從源頭上遏制腐敗，保證重點(diǎn)支出需要，提高資金使用效益，降低行政成本發(fā)揮了積極作用。2003年財(cái)政部在充分肯定了會(huì)計(jì)集中核算制度所起到的積極作用的同時(shí)，進(jìn)一步指出在推進(jìn)財(cái)政國(guó)庫(kù)管理制度過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)做好會(huì)計(jì)集中核算向國(guó)庫(kù)集中支付制度的轉(zhuǎn)軌工作。對(duì)此，本文在分析了兩種制度利弊的基礎(chǔ)上，對(duì)會(huì)計(jì)集中核算制度融入國(guó)庫(kù)集中支付制度的財(cái)政國(guó)庫(kù)改革模式進(jìn)行了探討和分析。
二、加強(qiáng)國(guó)庫(kù)集中支付的意義
1.增強(qiáng)了政府宏觀調(diào)控力度。有利于財(cái)力統(tǒng)一運(yùn)作，資金統(tǒng)一調(diào)度，降低財(cái)政資金運(yùn)行成本，提高了財(cái)政資金使用效率，增強(qiáng)了政府宏觀調(diào)控力度。實(shí)行國(guó)庫(kù)集中 支付后，可以有效解決過(guò)去財(cái)政資金多環(huán)節(jié)撥付和多戶(hù)頭存放問(wèn)題，使預(yù)算單位的資金全部集中在國(guó)庫(kù)中，預(yù)算支出所需資金由財(cái)政賬戶(hù)直接撥付，減少中問(wèn)環(huán)節(jié)， 使預(yù)算資金到位及時(shí)，從而有效降低資金劃撥支付成本，提高預(yù)算資金使用效率。預(yù)算單位結(jié)余的財(cái)政資金都保存在國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)和財(cái)政預(yù)算外資金專(zhuān)戶(hù)，有利于政府加強(qiáng)資金的統(tǒng)一調(diào)度和管理，充分發(fā)揮財(cái)政資金的最大效益，集中財(cái)力辦大事。
2.國(guó)庫(kù)集中支付制度有利于加強(qiáng)預(yù)算單位的財(cái)產(chǎn)物資管理。實(shí)行集中核算后，會(huì)計(jì)核算移至核算中心，但是財(cái)產(chǎn)物資仍由原單位進(jìn)行管理。在這種財(cái)產(chǎn)物資管理與會(huì)計(jì)核算相分離的情況下，容易造成單位的財(cái)務(wù)管理職能弱化，財(cái)產(chǎn)物資的變動(dòng)一旦不涉及貨幣資金，例如接受固定資產(chǎn)捐贈(zèng)，核算單位如未及時(shí)報(bào)告會(huì)計(jì)核算中心作相應(yīng)的賬務(wù)處理，會(huì)計(jì)核算中心便無(wú)法反映資產(chǎn) 的真實(shí)情況，容易造成賬實(shí)不符，形成賬外資產(chǎn)，導(dǎo)致國(guó)有資產(chǎn)流失。國(guó)庫(kù)集中支付制度將恢復(fù)單位的會(huì)計(jì)核算功能，預(yù)算單位集會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理職能為一體，能有效阻止上述情況發(fā)生。
3.國(guó)庫(kù)集中支付制度有利于實(shí)行財(cái)政監(jiān)督和財(cái)政宏觀調(diào)控。從目前會(huì)計(jì)集中核算制度的實(shí)際運(yùn)行情況看，會(huì)計(jì)核算中心幾十個(gè)人的卻要對(duì)好幾百家行政事業(yè)單位進(jìn)行日常核算，這樣核算中心往往整天忙碌在報(bào)賬、記賬的具體事務(wù)中，無(wú)法對(duì)已有的會(huì)計(jì)信息作財(cái)務(wù)分析，得出對(duì)核算單位有用的財(cái)務(wù)信息，監(jiān)督管理也只是更多地體現(xiàn)在已得原始憑證的合法性和規(guī)范性上，經(jīng)濟(jì)業(yè) 務(wù)本身的合法性和真實(shí)性會(huì)計(jì)核算中心通過(guò)遠(yuǎn)程監(jiān)督是難以保證的，因此勢(shì)必影響到集中核算單位財(cái)務(wù)管理和資金使用的效益。實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付制度，財(cái)政部門(mén)內(nèi)部實(shí)行預(yù)算編制、執(zhí)行、監(jiān)督相對(duì)分開(kāi)，預(yù)算單位、政府采購(gòu)機(jī)構(gòu)、財(cái)政部門(mén)這三者形成相互制約、相互監(jiān)督的有機(jī)體，首先從機(jī)制上防止了營(yíng)私舞弊；其次，財(cái)政 資金的撥付為按項(xiàng)目分筆直達(dá)商品供應(yīng)商和勞務(wù)提供者，增強(qiáng)了使用透明度，實(shí)現(xiàn)了對(duì)財(cái)政資金使用全過(guò)程的監(jiān)督；第三，國(guó)庫(kù)集中支付制度以現(xiàn)代化信息技術(shù)為支撐，提高了預(yù)算執(zhí)行信息的全面性、準(zhǔn)確性和及時(shí)性，為準(zhǔn)確判斷財(cái)政收支狀況和宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)，實(shí)施宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控奠定了基礎(chǔ)。
4.完善和健全了財(cái)政監(jiān)督機(jī)制，將事后監(jiān)督改為全程實(shí)時(shí)監(jiān)督。實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付制度，有利于健全財(cái)政監(jiān)督機(jī)制，將事后監(jiān)督改為全程實(shí)時(shí)監(jiān)督。實(shí)行國(guó)庫(kù)集中支付后，財(cái)政預(yù)算部門(mén)、支出單位、財(cái)政國(guó)庫(kù)支付部門(mén)三者形成相互制約、相互監(jiān)督的有機(jī)體，有利于加強(qiáng)對(duì)財(cái)政支出全過(guò)程的監(jiān)督和管理，杜絕不合理支出，提高財(cái)政資金的使用效益。財(cái)政部門(mén)可以依托現(xiàn)代化的技術(shù)手段，通過(guò)銀行每天反饋的支付信息，實(shí)現(xiàn)對(duì)每筆財(cái)政資金流向和流量的全過(guò)程監(jiān)控，將傳統(tǒng)的事后監(jiān)督，轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)預(yù)算單位支出全過(guò)程進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督，有效地防止利用財(cái)政資金謀取私利等腐敗現(xiàn)象的發(fā)生。
5.國(guó)庫(kù)集中支付制度的支付運(yùn)作程序更科學(xué)。會(huì)計(jì)集中核算制度的支付程序是財(cái)政國(guó)庫(kù)管理部門(mén)根據(jù)單位預(yù)算和用款計(jì)劃將國(guó)庫(kù)資金撥付到核算機(jī)構(gòu)的單位賬戶(hù)上，核算機(jī)構(gòu)審核單位的支出申請(qǐng)后，將款項(xiàng)撥付到收款單位，預(yù)算單位賬戶(hù)上是實(shí)實(shí)在在的存款，而不是零余額存款戶(hù)，這些存款是預(yù)算單位的資金，財(cái)政不能隨意調(diào)用，這樣閑置的財(cái)政資金分散在預(yù) 算單位賬戶(hù)中造成了財(cái)政資金沉淀的現(xiàn)象。而國(guó)庫(kù)集中支付制度的支付程序，以財(cái)政直接支付為例，是財(cái)政部門(mén)對(duì)支付機(jī)構(gòu)下達(dá)預(yù)算指標(biāo)及用款計(jì)劃，支付機(jī)構(gòu)收到 單位支付申請(qǐng)后向銀行下達(dá)支付令，并從財(cái)政零余額賬戶(hù)支付給收款人及用款單位，財(cái)政零余額賬戶(hù)上實(shí)際是沒(méi)有存款的，有的只是國(guó)庫(kù)賬戶(hù)的額度，國(guó)庫(kù)集中 支付存款在最終支付前留在了國(guó)庫(kù)，是財(cái)政資金，財(cái)政可隨時(shí)調(diào)用。因此，國(guó)庫(kù)集中支付制度的支付方式對(duì)于緩解財(cái)政資金困難，集中財(cái)力辦大事、辦難事，減少財(cái) 政舉債的規(guī)模具有重大意義。
三、會(huì)計(jì)集中核算的意義
1.規(guī)范了會(huì)計(jì)核算，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。實(shí)行集中核算前，部分單位會(huì)計(jì)人員不具備從業(yè)資格，有些單位沒(méi)有專(zhuān)職 會(huì)計(jì)人員，會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作十分薄弱，賬戶(hù)設(shè)置比較混亂。實(shí)行集中核算后，會(huì)計(jì)核算中心的會(huì)計(jì)人員，在公開(kāi)、透明的操作環(huán)境下，對(duì)所有的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)按照統(tǒng)一、規(guī) 范的核算程序和要求進(jìn)行處理，保證了會(huì)計(jì)核算的規(guī)范性和會(huì)計(jì)信息的有效性。
2.強(qiáng)化了會(huì)計(jì)監(jiān)督，從源頭上防止和遏制了腐敗。實(shí)行會(huì)計(jì)集中核算后，各單位的收支都必須通過(guò)會(huì)計(jì)核算中心賬戶(hù)，在中心人員的公開(kāi)監(jiān)督下進(jìn)行。一方面各單位遵守財(cái)經(jīng)紀(jì)律的意識(shí)得到增強(qiáng)，一些不合理、超標(biāo)準(zhǔn)的支出明顯減少，許多單位在辦理有關(guān)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)前，先向中心咨詢(xún)其合理性、合法性，把一些不合理、不合法的支出消滅在萌芽狀態(tài)。另一方面，通過(guò)中心人員的日常監(jiān)督，嚴(yán)格按照有關(guān)財(cái)務(wù)制度的規(guī)定和中心的審核標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)真審核每一筆支出。
3.會(huì)計(jì)集中核算的成功運(yùn)行為部門(mén)預(yù)算和政府采購(gòu)改革的縱深發(fā)展起到極大的推動(dòng)作用。會(huì)計(jì)集中核算為部門(mén)預(yù)算的編制提供了準(zhǔn)確的信息和基礎(chǔ)的資料，也促使單位嚴(yán)格執(zhí)行預(yù)算，保證其支出的有序性、計(jì)劃性；會(huì)計(jì)集中核算的運(yùn)行為政府采購(gòu)的縱深發(fā) 展提供了發(fā)展的空間，嚴(yán)格執(zhí)行政府采購(gòu)規(guī)定是核算中心審核的重要依據(jù)，凡規(guī)定納入政府采購(gòu)的物品或勞務(wù)，預(yù)算單位違規(guī)的，核算中心將予以拒付，凡部門(mén)預(yù)算 中沒(méi)有納入的采購(gòu)項(xiàng)目，單位自行辦理的，核算中心將不予報(bào)銷(xiāo)。核算中心使政府采購(gòu)真正實(shí)現(xiàn)了采購(gòu)權(quán)、物品使用權(quán)、資金撥付權(quán)三權(quán)分離。
4.提高了工作效率，降低了行政成本。
內(nèi)容摘要：政府會(huì)計(jì)這一研究領(lǐng)域國(guó)外學(xué)者已做了大量的研究，我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究起步相對(duì)較晚，經(jīng)過(guò)近十年來(lái)國(guó)內(nèi)學(xué)者的研究，雖取得了較豐富的成果，但仍未形成完善的理論體系和實(shí)踐模式。因此，有必要對(duì)我國(guó)近年來(lái)的政府會(huì)計(jì)理論研究情況和成果進(jìn)行回顧和評(píng)價(jià)，為未來(lái)政府會(huì)計(jì)的研究提出建議。
關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì) 文獻(xiàn)回顧 評(píng)價(jià)
1994-2009年會(huì)計(jì)期刊發(fā)表政府會(huì)計(jì)論文情況分析
（一）會(huì)計(jì)類(lèi)核心期刊刊登文章的數(shù)量結(jié)構(gòu)分析
對(duì)會(huì)計(jì)類(lèi)核心期刊發(fā)表政府會(huì)計(jì)類(lèi)研究論文的數(shù)量結(jié)構(gòu)進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，可以看出，1994-2009年我國(guó)核心期刊上發(fā)表的政府會(huì)計(jì)方面論文總體篇數(shù)不多，為259篇。17種會(huì)計(jì)類(lèi)核心期刊十幾年刊發(fā)政府會(huì)計(jì)方面的文章占前四位的分別是財(cái)會(huì)月刊、財(cái)會(huì)通訊、會(huì)計(jì)研究、財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，占了文章總數(shù)的70％以上。而其他核心刊物發(fā)表的政府會(huì)計(jì)方面論文較少，其中審計(jì)研究和中國(guó)審計(jì)發(fā)表的政府會(huì)計(jì)方面論文為0。這說(shuō)明我國(guó)的政府會(huì)計(jì)研究起步較晚，學(xué)術(shù)領(lǐng)域的研究氛圍不夠濃厚，導(dǎo)致我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究相對(duì)發(fā)展緩慢。
（二）各種期刊刊登文章的年限分布情況分析
會(huì)計(jì)類(lèi)期刊在不同年份內(nèi)發(fā)表政府會(huì)計(jì)類(lèi)研究論文的數(shù)量結(jié)構(gòu)如表1所示。從表1中反映的統(tǒng)計(jì)結(jié)果，可以看出，自1994年以來(lái)有關(guān)政府會(huì)計(jì)的論文數(shù)量總體上呈增長(zhǎng)趨勢(shì)，但是在2000年前后有關(guān)政府會(huì)計(jì)的論文數(shù)量呈下降趨勢(shì)，本文認(rèn)為主要原因在于此段時(shí)間我國(guó)致力于企業(yè)會(huì)計(jì)制度的建設(shè)，國(guó)家政策導(dǎo)向企業(yè)會(huì)計(jì)研究，學(xué)者也更多地關(guān)注企業(yè)會(huì)計(jì)的相關(guān)研究。2002年有關(guān)政府會(huì)計(jì)論文數(shù)量開(kāi)始上升，并從2006年開(kāi)始大幅度增長(zhǎng)。本文認(rèn)為主要有以下幾個(gè)原因：一是2006年我國(guó)頒布《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》實(shí)現(xiàn)企業(yè)會(huì)計(jì)的國(guó)際趨同，標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)范體系走向成熟，而政府會(huì)計(jì)的研究相對(duì)滯后，不能滿(mǎn)足建立績(jī)效政府、服務(wù)政府與透明政府的需要，因此在政府政策引導(dǎo)下，學(xué)術(shù)界也更加關(guān)注政府會(huì)計(jì)研究。二是國(guó)外政府會(huì)計(jì)理論體系的建立和逐步成熟，以及政府會(huì)計(jì)改革的不斷推進(jìn)，為我國(guó)政府會(huì)計(jì)的研究提供了有利的契機(jī)。三是財(cái)政部、中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)將我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究和政府會(huì)計(jì)改革提上議事日程。
我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究的理論成果
（一）政府會(huì)計(jì)的界定及特點(diǎn)
1.政府會(huì)計(jì)的界定。何嘉萍（2002）、張霞（2003）、李強(qiáng)等（2005）認(rèn)為我國(guó)政府（預(yù)算）會(huì)計(jì)，是指各級(jí)政府、使用預(yù)算撥款的各級(jí)行政單位、各類(lèi)事業(yè)單位核算和監(jiān)督各項(xiàng)財(cái)政性資金運(yùn)動(dòng)、單位預(yù)算資金運(yùn)動(dòng)的過(guò)程與結(jié)果以及有關(guān)經(jīng)營(yíng)收支情況的專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)。景宏軍、王蘊(yùn)波（2008）將預(yù)算會(huì)計(jì)定義為：用于確認(rèn)、計(jì)量、記錄預(yù)算批準(zhǔn)和預(yù)算執(zhí)行整個(gè)過(guò)程中所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)或事項(xiàng)，報(bào)告預(yù)算撥款和撥款使用情況的信息系統(tǒng)；將政府會(huì)計(jì)定義為：反映、核算和監(jiān)督政府單位及其構(gòu)成實(shí)體在使用財(cái)政資金和公共資源過(guò)程中財(cái)務(wù)收支活動(dòng)的會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)。認(rèn)為政府會(huì)計(jì)反映的是政府管理國(guó)家公共事務(wù)、運(yùn)用公共資源及受托責(zé)任履行的情況．它從功能上可以劃分為四個(gè)部分：政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、政府管理會(huì)計(jì)、政府成本會(huì)計(jì)和政府預(yù)算會(huì)計(jì)。
2.政府會(huì)計(jì)的特點(diǎn)。李定清、劉東（2003）認(rèn)為在政府會(huì)計(jì)體系方面，我國(guó)中央政府和各級(jí)地方政府會(huì)計(jì)是一個(gè)有機(jī)整體，它們共同組成政府會(huì)計(jì)體系；在政府會(huì)計(jì)模式方面，我國(guó)政府會(huì)計(jì)是預(yù)算會(huì)計(jì)模式。宋衍蘅、陳曉（2002）指出不同政府會(huì)計(jì)模式之間差異產(chǎn)生的原因；法律體系不同；議會(huì)與政府之間的關(guān)系不同；聯(lián)邦（中央）政府與地方政府的關(guān)系不同。在我國(guó)非企業(yè)會(huì)計(jì)體系的構(gòu)建方面，很多學(xué)者做了探討。段愛(ài)玲（2003）把企業(yè)會(huì)計(jì)體系以外的預(yù)算會(huì)計(jì)體系分為政府會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)。王慶龍（2004）則把非企業(yè)會(huì)計(jì)體系分為非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)（分為民辦非營(yíng)利組織、公立非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)即事業(yè)單位會(huì)計(jì)兩種）和政府會(huì)計(jì)（分為行政單位會(huì)計(jì)和財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)，其中財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)為核心部分）。路軍偉、李建發(fā)（2006）認(rèn)為應(yīng)當(dāng)以是否掌握和使用公共資源以及是否承擔(dān)公共受托責(zé)任作為判定政府單位的兩項(xiàng)重要標(biāo)準(zhǔn)，并據(jù)此重新構(gòu)建我國(guó)的政府會(huì)計(jì)體系。
（二）政府會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建
詹雷、王成（2004）認(rèn)為政府會(huì)計(jì)概念框架不同于企業(yè)會(huì)計(jì)概念框架，表現(xiàn)為：政府不存在剩余索取權(quán)的股東，缺少界定清晰的所有者權(quán)益；政府的產(chǎn)出是公共物品或自然壟斷產(chǎn)品；政府經(jīng)營(yíng)目標(biāo)比企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)復(fù)雜得多；政府的利益相關(guān)者眾多：政府資產(chǎn)并非帶來(lái)未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益；政府的許多資產(chǎn)不是通過(guò)交換性、互利易取得；政府職責(zé)相對(duì)固定；政府服務(wù)接受者和政府收入提供者之間不存在對(duì)應(yīng)關(guān)系；政府活動(dòng)缺乏企業(yè)所面臨的制約力量；政府預(yù)算必須公開(kāi)。
東洋（2004）進(jìn)一步指出了構(gòu)建政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念框架的重要性：有助于具體規(guī)范間的相互協(xié)調(diào)；增強(qiáng)準(zhǔn)則的可理解性：有助于政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展和演化的連續(xù)性。貝洪?。?005）提出政府會(huì)計(jì)概念框架的內(nèi)容包括：政府會(huì)計(jì)目標(biāo)、政府會(huì)計(jì)假設(shè)、政府會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、政府會(huì)計(jì)要素、政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)、政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式。并且將我國(guó)政府會(huì)計(jì)概念框架分為了三個(gè)層次：會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)對(duì)象和會(huì)計(jì)目標(biāo)；會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征；會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告。陳志斌（2009）在剖析、總結(jié)相關(guān)改革模型的基礎(chǔ)上，依據(jù)權(quán)變理論，提煉、總結(jié)和構(gòu)建了一個(gè)包括觸發(fā)器、結(jié)構(gòu)變量、實(shí)施、實(shí)踐與反饋等四個(gè)子模塊的政府會(huì)計(jì)概念框架整體分析模型。
（三）政府財(cái)務(wù)報(bào)告與信息披露改進(jìn)建議
李建發(fā)、（2004）指出我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)提供以下信息：政府公共部門(mén)的財(cái)務(wù)狀況和財(cái)務(wù)活動(dòng)結(jié)果、成本費(fèi)用，以及受托業(yè)績(jī)。程曉佳（2004）在研究政府會(huì)計(jì)改革與財(cái)政透明度時(shí)指出，政府財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容至少應(yīng)當(dāng)包括：政府財(cái)政活動(dòng)的所有信息；其他公共部門(mén)的準(zhǔn)財(cái)政活動(dòng)；中央政府的或有負(fù)債對(duì)財(cái)政的影響，以及稅收支出的定量信息；披露包括中央政府的全部負(fù)債、金融資產(chǎn)、非金融資產(chǎn)的所有信息；政府財(cái)政報(bào)告的合并信息；政府績(jī)效報(bào)告。因此改革后的政府會(huì)計(jì)信息披露體系可由政府財(cái)務(wù)報(bào)告、分項(xiàng)財(cái)務(wù)報(bào)告、統(tǒng)一財(cái)務(wù)報(bào)表、附注及非財(cái)務(wù)信息組成。貝洪?。?004）進(jìn)一步建議，政府財(cái)務(wù)報(bào)告除了提供財(cái)務(wù)報(bào)表外，還應(yīng)提供管理層闡述與分析、要求披露的補(bǔ)充信息等。王慶東、常麗（2007）認(rèn)為我國(guó)政府財(cái)務(wù)報(bào)告改進(jìn)應(yīng)該樹(shù)立雙重導(dǎo)向觀，即兼顧外部信息使用者的需求和內(nèi)部控制以及宏觀經(jīng)濟(jì)管理的需要。張雪芬（2008）認(rèn)為從我國(guó)目前各方面對(duì)政府財(cái)務(wù)信息的需求來(lái)看，我國(guó)應(yīng)選擇以政府為主體編制政府財(cái)務(wù)報(bào)告。它包括兩個(gè)報(bào)表體系和綜合文字說(shuō)明：一個(gè)報(bào)表體系是財(cái)務(wù)報(bào)表體系（基于修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制），包括資產(chǎn)負(fù)債表、財(cái)務(wù)運(yùn)行績(jī)效表和現(xiàn)金流量表；另一個(gè)報(bào)表體系是預(yù)算報(bào)表體系（基于收付實(shí)現(xiàn)制），包括預(yù)算收支執(zhí)行情況報(bào)表及一些附表。綜合文字說(shuō)明部分包含宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境分析、政府財(cái)務(wù)狀況和管理績(jī)效分析、經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)分析、財(cái)務(wù)報(bào)表以外應(yīng)予披露的附加信息等內(nèi)容。
（四）政府會(huì)計(jì)改革
1.國(guó)外政府會(huì)計(jì)改革的經(jīng)驗(yàn)及教訓(xùn)。李雄飛（2003）指出OECD國(guó)家權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算和政府會(huì)計(jì)改革的成效是：財(cái)政狀況得到了控制，財(cái)政支出明顯減少；以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的產(chǎn)出及績(jī)效管理，使政府工作效率有了明顯提高，公共服務(wù)得到改善；在權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)上提供的政府會(huì)計(jì)信息，使政府財(cái)政收支的透明度得到提高；權(quán)責(zé)發(fā)生制預(yù)算和會(huì)計(jì)能全面、真實(shí)反映政府的財(cái)務(wù)狀況，提高政府防范風(fēng)險(xiǎn)的能力。黃世忠、劉用銓、王平（2004）指出美國(guó)聯(lián)邦政府會(huì)計(jì)改革中存在的十大缺陷，包括聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)報(bào)告的編制以及內(nèi)容的完整性存在問(wèn)題，聯(lián)邦政府財(cái)務(wù)管理系統(tǒng)存在致命的信息安全缺陷，內(nèi)部控制存在薄弱環(huán)節(jié)。李雄飛（2003）也指出了政府會(huì)計(jì)改革中的難點(diǎn)：改革過(guò)程中，會(huì)計(jì)層面的問(wèn)題較易解決，但預(yù)算層面較為復(fù)雜；最主要和最艱巨的工作是對(duì)政府所擁有的資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，按評(píng)估價(jià)值登記入賬，編制期初資產(chǎn)負(fù)債表；對(duì)政府雇員養(yǎng)老金、福利及各種補(bǔ)助和因此帶來(lái)的負(fù)債的確認(rèn)較困難。
2.我國(guó)政府會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀及改革思路。鄭彩風(fēng)、趙福山（2003），王雍君、蔡燕青（2003）認(rèn)為我國(guó)政府會(huì)計(jì)缺乏一個(gè)整合的會(huì)計(jì)體系，存在的主要問(wèn)題有：會(huì)計(jì)核算的確認(rèn)基礎(chǔ)不適應(yīng)公共財(cái)政管理的需要；會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容無(wú)法反映公共財(cái)政管理的全貌；現(xiàn)有的會(huì)計(jì)核算方法不滿(mǎn)足政府采購(gòu)的需要；無(wú)力提供績(jī)效方面的信息。王淑杰（2004）認(rèn)為，財(cái)政赤字壓力大，財(cái)政績(jī)效難以考核，以及政府會(huì)計(jì)透明度不高等是國(guó)內(nèi)外進(jìn)行政府會(huì)計(jì)權(quán)責(zé)發(fā)生制改革的原因。金希萍（2007）認(rèn)為就我國(guó)而言，建立公共財(cái)政，實(shí)行部門(mén)預(yù)算，建立政府采購(gòu)，國(guó)庫(kù)集中支付和國(guó)庫(kù)單一賬戶(hù)制度都是財(cái)政預(yù)算管理體制改革的重大舉措，這些直接影響著政府會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告的內(nèi)容與方法，要求政府會(huì)計(jì)制度、核算方法作相應(yīng)改革。劉玉廷（2004）提出建立起一套完整的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和政府財(cái)務(wù)報(bào)告制度也是當(dāng)務(wù)之急。張琦（2007）建議在我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革的學(xué)術(shù)支持方面，應(yīng)加強(qiáng)政府會(huì)計(jì)的研究；把握研究重點(diǎn)，特別是自然資源的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告等難點(diǎn)問(wèn)題；重新定義政府會(huì)計(jì)要素，引入成本概念，正確看待成本改革問(wèn)題；改革報(bào)告主體等。
我國(guó)政府會(huì)計(jì)研究現(xiàn)狀總結(jié)
（一）政府會(huì)計(jì)基本理論研究已初具規(guī)模
我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革和政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)，應(yīng)當(dāng)理論先行。學(xué)者們廣泛研究了政府會(huì)計(jì)目標(biāo)、政府會(huì)計(jì)要素、政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)、政府會(huì)計(jì)假設(shè)等政府會(huì)計(jì)理論框架構(gòu)建中的重要問(wèn)題，以及這些問(wèn)題在我國(guó)的特殊性和適用性，并取得較大的成果，為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革奠定良好的基礎(chǔ)。
（二）積極借鑒國(guó)外經(jīng)驗(yàn)和企業(yè)會(huì)計(jì)研究成果
絕大部分學(xué)者在進(jìn)行政府會(huì)計(jì)研究時(shí)采用了比較研究方法，包括政府會(huì)計(jì)的中外比較、政府會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)比較等。通過(guò)與企業(yè)的比較研究，學(xué)者們歸納出政府會(huì)計(jì)與企業(yè)會(huì)計(jì)的異同點(diǎn)，如政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的公共受托責(zé)任特征等；通過(guò)與國(guó)外政府會(huì)計(jì)的比較研究，學(xué)者們探討了政府會(huì)計(jì)理論在我國(guó)特殊社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中的適用性，為我國(guó)政府會(huì)計(jì)理論框架的建立奠定基礎(chǔ)，也為我國(guó)政府會(huì)計(jì)改革提供經(jīng)驗(yàn)借鑒。
（三）研究成果尚缺乏實(shí)踐指導(dǎo)性
從目前的研究?jī)?nèi)容上看，一部分學(xué)者較為關(guān)注政府會(huì)計(jì)的基本理論問(wèn)題，如政府會(huì)計(jì)的目標(biāo)、要素、基本假設(shè)等，而另一部分學(xué)者主要介紹國(guó)外政府會(huì)計(jì)的改革經(jīng)驗(yàn)，但具體如何在我國(guó)政府會(huì)計(jì)實(shí)踐中運(yùn)用，大多學(xué)者并未作深入的研究。大部分文獻(xiàn)還停留在對(duì)權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制的理論比較上，未將理論研究與我國(guó)財(cái)政和預(yù)算改革的實(shí)踐以及信息使用者的實(shí)際需求聯(lián)系起來(lái)。
（四）研究?jī)?nèi)容缺乏系統(tǒng)性
目前我國(guó)政府會(huì)計(jì)的研究?jī)?nèi)容涉及面廣，但缺乏對(duì)單個(gè)問(wèn)題深入和系統(tǒng)的研究。從文章的標(biāo)題來(lái)看，大量的文獻(xiàn)是以“政府會(huì)計(jì)諸項(xiàng)比較”、“中美政府會(huì)計(jì)理論框架比較”等涵蓋面較廣的標(biāo)題命名進(jìn)行研究。針對(duì)某一特定問(wèn)題，如我國(guó)政府會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位、政府會(huì)計(jì)確認(rèn)基礎(chǔ)研究等專(zhuān)項(xiàng)系統(tǒng)的研究成果較少。大部分學(xué)者的研究?jī)H停留在一兩篇文章上，缺乏對(duì)政府會(huì)計(jì)長(zhǎng)期深入的研究。另外，現(xiàn)有文獻(xiàn)研究方法過(guò)于單一，多是描述性和分析性研究，實(shí)證研究的成果較少，在本文選取的442個(gè)樣本中僅2篇，不到全部文獻(xiàn)總數(shù)的1％。
（五）研究力量相對(duì)薄弱
在財(cái)政部和中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)的支持下，學(xué)者們?nèi)找骊P(guān)注政府會(huì)計(jì)理論的研究。但我國(guó)政府會(huì)計(jì)的研究力量相對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)而言仍相對(duì)薄弱，10余年來(lái)在核心期刊上發(fā)表的政府會(huì)計(jì)文章僅200多篇，這與我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)蓬勃發(fā)展并取得豐碩成果的現(xiàn)狀相比是極不對(duì)稱(chēng)的。因此，長(zhǎng)期致力于政府會(huì)計(jì)研究的學(xué)者人數(shù)還有待增加。
參考文獻(xiàn)：
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論文摘要：稅收流失是各國(guó)政府共同面臨的一個(gè)富有挑戰(zhàn)性的問(wèn)題，也是國(guó)內(nèi)外專(zhuān)家學(xué)者普遍關(guān)注的熱點(diǎn)問(wèn)題。稅收流失不僅影響了國(guó)家的財(cái)政收入，而且損害了國(guó)家稅法的權(quán)威性與實(shí)施效果，導(dǎo)致政府經(jīng)濟(jì)信息失真，誤導(dǎo)政府經(jīng)濟(jì)決策，增加政府宏觀凋控難度，影響市場(chǎng)資源配置，破壞市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，從而對(duì)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步產(chǎn)生不利的影響。
依法治稅與稅收流失是與生俱來(lái)的一對(duì)矛盾，只要存在稅收，就必然伴隨著稅收流失的發(fā)生。早在大約2500年前，古希臘圣賢柏拉圖就曾討論過(guò)偷逃稅等稅收流失問(wèn)題。隨著社會(huì)的發(fā)展、人類(lèi)文明程度的提高和法治的加強(qiáng)，稅收流失這一現(xiàn)象非但沒(méi)有被遏制，反而有愈演愈烈之勢(shì)。據(jù)有關(guān)專(zhuān)家測(cè)算，我國(guó)稅收流失的總體規(guī)模，白1995年至2000年，每個(gè)年度稅收流失的絕對(duì)額均在4000億元以上。雖然近年來(lái)我國(guó)稅收收入高速增長(zhǎng)，但也難掩稅收流失的事實(shí)，對(duì)稅收流失的不良效應(yīng)，還是要引起我們的警醒并加以研究。
一、稅收流失的不良效應(yīng)
(一)稅收流失對(duì)宏觀調(diào)控的影響
稅收同時(shí)具有財(cái)政和經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)兩大功能，對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)起“內(nèi)在穩(wěn)定器”的作用。它作為國(guó)家重要的宏觀調(diào)控手段之一，以“相機(jī)抉擇”的稅收政策實(shí)現(xiàn)其調(diào)控功能。然而稅收流失的存在，無(wú)疑會(huì)影響稅收正常的宏觀調(diào)控功能。稅收流失對(duì)宏觀調(diào)控的影響，主要表現(xiàn)在以下幾方面：
1、稅收流失的直接后果是減少了國(guó)家財(cái)力，減弱了稅收對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)的“內(nèi)在穩(wěn)定器”作用，使“相機(jī)抉擇”的稅收傳導(dǎo)機(jī)制失靈，弱化了稅收宏觀調(diào)控的效果。而且由于稅收流失，該收的稅沒(méi)有收上來(lái)，預(yù)算內(nèi)的投資份額越來(lái)越少，政府投資的宏觀調(diào)控功能趨于弱化。這種變化趨勢(shì)雖然反映了市場(chǎng)化取向改革的必然要求，有它的內(nèi)在合理性，但其后果也是很?chē)?yán)峻的，使得政府作為投資主體，由于其財(cái)力的不斷下降而在資源配置中的地位和作用不斷弱化。比如20世紀(jì)80年代中期到90年代初，各地方政府不顧整體利益，大量重復(fù)建設(shè)，在某種程度上講就是政府財(cái)力分散化的結(jié)果。財(cái)力不足也使得國(guó)家對(duì)關(guān)系到國(guó)計(jì)民生的基礎(chǔ)設(shè)施和基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)投資不足，從而減弱了政府對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的影響力和控制力。
2．稅收流失的存在，可能會(huì)影響到政府對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)形勢(shì)的總體判斷。稅收流失的存在使得能從稅收流失中獲得更多利潤(rùn)的地下經(jīng)濟(jì)活動(dòng)“繁榮”起來(lái)。地下經(jīng)濟(jì)逃避了政府的管理和監(jiān)控，其增長(zhǎng)率、就業(yè)人數(shù)等指標(biāo)都沒(méi)有納入到政府的經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)之中，這樣容易使宏觀調(diào)控部門(mén)對(duì)現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)的真實(shí)情況產(chǎn)生誤解，對(duì)包含公開(kāi)經(jīng)濟(jì)與地下經(jīng)濟(jì)兩部分的真實(shí)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的深度和規(guī)模把握不定，容易只注意可觀察到的公開(kāi)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)速度和規(guī)模，而忽視了地下經(jīng)濟(jì)的影響。除了經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的速度和規(guī)模外，地下經(jīng)濟(jì)和稅收流失的存在，會(huì)對(duì)其他各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)統(tǒng)計(jì)指標(biāo)造成扭曲。例如，由于稅收流失的存在，地下經(jīng)濟(jì)吸引了不少勞動(dòng)力就業(yè)，使國(guó)家過(guò)高估計(jì)失業(yè)率，給宏觀調(diào)控和決策增加了困難。
3．稅收流失對(duì)整個(gè)經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生侵蝕和破壞作用，干擾經(jīng)濟(jì)的正常運(yùn)行。主要包括：(1)造成稅負(fù)以及收入分配不公。在實(shí)際稅收征管中出現(xiàn)地方政府對(duì)國(guó)有、集體經(jīng)濟(jì)管理較嚴(yán)，而對(duì)個(gè)體私營(yíng)經(jīng)濟(jì)管理偏松的狀況，必然導(dǎo)致兩種經(jīng)濟(jì)成分間收入差距的進(jìn)一步拉大，特別是在國(guó)有企業(yè)面臨困境、下崗職工增加的情況下，不利于社會(huì)的穩(wěn)定。(2)導(dǎo)致產(chǎn)業(yè)惡性競(jìng)爭(zhēng)。一些地方政府出于對(duì)本地區(qū)利益的考慮，不頤本地區(qū)資源劣勢(shì)，違反國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策，盲目實(shí)施減稅免稅，引起產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)惡化、社會(huì)資源浪費(fèi)和宏觀經(jīng)濟(jì)嚴(yán)重失控。而對(duì)于納稅人而言，由于應(yīng)向國(guó)家繳納的稅款未予繳納或未足額繳納，同類(lèi)企業(yè)或同類(lèi)產(chǎn)品的稅收成本不同，破壞了優(yōu)勝劣汰的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，尤其是引起市場(chǎng)價(jià)格失真，錯(cuò)誤引導(dǎo)社會(huì)資源配置。惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)干擾了市場(chǎng)機(jī)制在資源配置中的基礎(chǔ)性作用，在不正當(dāng)稅收利益的引誘下，納稅人對(duì)經(jīng)營(yíng)地址的選擇不再完全遵循資源配置的效率原則，在正常的稅收扭曲之外，對(duì)納稅人的經(jīng)濟(jì)行為產(chǎn)生“二次扭曲”，最后導(dǎo)致全局性的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)比例失調(diào)。
(二)稅收流失對(duì)資源配置的影響
稅收流失對(duì)資源配置的影響是指稅收流失現(xiàn)象對(duì)經(jīng)濟(jì)體系中生產(chǎn)商品和提供服務(wù)的各種資源流動(dòng)和組合的影響。無(wú)論是減免稅、避稅，還是偷逃稅行為，都存在對(duì)整個(gè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的扭曲問(wèn)題。理智的經(jīng)濟(jì)人不僅要考慮稅收規(guī)則，而且還要考慮獲取減免稅、實(shí)施逃避稅行為的可能性及相關(guān)的稅收經(jīng)濟(jì)利益的大小，市場(chǎng)選擇和資源配置必然因受到上述物質(zhì)利益的誘惑而產(chǎn)生偏差，部分要素可能長(zhǎng)期滯留在低效益但能獲取稅收流失收益的行為上，因此這種生產(chǎn)要素的扭曲性組合不利于資源的有效配置。稅收流失會(huì)破壞優(yōu)勝劣汰的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，導(dǎo)致資源配置過(guò)程中的“劣企驅(qū)逐良企”的市場(chǎng)效應(yīng)。
一些質(zhì)量低劣的逃稅商品以?xún)r(jià)格優(yōu)勢(shì)占領(lǐng)市場(chǎng)，迫使那些守法納稅者要么轉(zhuǎn)而仿效，要么被擠出市場(chǎng)，從而形成“劣企驅(qū)逐良企”的市場(chǎng)效應(yīng)。比如走私分子通過(guò)偷逃關(guān)稅及其他稅收，把遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于國(guó)內(nèi)市場(chǎng)價(jià)格的成品油走私到國(guó)內(nèi)出售，從而引起了國(guó)內(nèi)成品油價(jià)洛的大幅下跌，造成國(guó)內(nèi)石油化工行業(yè)的全面虧損，給國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行和稅收收入帶來(lái)了巨大損失。
稅收流失還會(huì)導(dǎo)致社會(huì)資源的浪費(fèi)。從納稅人來(lái)講，為了達(dá)到偷逃稅的目的，他們會(huì)花費(fèi)大量的精力和時(shí)間來(lái)研究偷逃稅的各種方案，甚至?xí)ㄙM(fèi)大量的金錢(qián)來(lái)聘請(qǐng)專(zhuān)業(yè)顧問(wèn)，對(duì)自己的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)方式進(jìn)行無(wú)謂的調(diào)整。同時(shí)，他們還會(huì)利用偷逃稅的資金來(lái)囤積一些緊缺的資源。由于市場(chǎng)的變化和時(shí)間的遷移，這些囤積的資源就會(huì)因自然的原因而耗損和浪費(fèi)。同時(shí)，對(duì)于稅務(wù)機(jī)關(guān)而言，為了堵塞稅收流失的漏洞，稅務(wù)機(jī)關(guān)需要花費(fèi)大量的人力和物力進(jìn)行稅務(wù)征管和稽查，這無(wú)形中也就增加了稅收征管的成本，從全社會(huì)資源配置的角度來(lái)講，純粹是一種資源的浪費(fèi)。
(三)稅收流失對(duì)國(guó)家財(cái)政的影響
毫無(wú)疑問(wèn)，稅收流失的存在首先直接減少了財(cái)政收入，這已經(jīng)成為導(dǎo)致我國(guó)財(cái)政困難的重要原因之一。有關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明，近年來(lái)我國(guó)財(cái)政收入占GDP比重不斷下降，這在很大程度上歸因于日益嚴(yán)重的稅收流失。雖然2002年以后由于稅收征管水平的提高使得這種局面有所扭轉(zhuǎn)，但稅收流失對(duì)國(guó)家財(cái)政收入的負(fù)面影響仍然存在。
而且，從我國(guó)的實(shí)際情況看，由于各稅種之間存在比較密切的聯(lián)系，某稅種的流失除了直接減少該稅種的稅收收入外，還會(huì)由于各稅稅基之間的聯(lián)系而連帶侵蝕其他稅種的稅基，減少其他稅種的稅收收入。比如企業(yè)偷逃增值稅的行為不僅導(dǎo)致增值稅收人的減少，同時(shí)也會(huì)導(dǎo)致企業(yè)所得稅的稅收流失。因此，政府要花費(fèi)大量的人、財(cái)、物力治理稅收流失，這必然導(dǎo)致稅收成本增加?？傊愂樟魇б环矫鎸?dǎo)致了財(cái)政收入的減少，另一方面又導(dǎo)致了財(cái)政支出的增加，進(jìn)而加大了財(cái)政赤字的規(guī)模，加劇了我國(guó)財(cái)政困難的局面。
(四)稅收流失對(duì)稅收法制的影響
1．損害稅法剛性。大規(guī)模的稅收流失會(huì)導(dǎo)致國(guó)
家稅收法律法規(guī)因得不到有效的執(zhí)行和落實(shí)而形同虛設(shè)，從而降低稅法的剛性和權(quán)威性。例如，我國(guó)的稅收征管法中雖然賦予了稅收行政執(zhí)法過(guò)程中運(yùn)用稅收保全、稅收強(qiáng)制執(zhí)行等的權(quán)力以及對(duì)違反稅收征管行為的行政處罰權(quán)，但大范圍的稅收流失所造成的“法不責(zé)眾”的結(jié)果，使得稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)稅收保全、稅收強(qiáng)制執(zhí)行等措施很少使用，對(duì)于所發(fā)現(xiàn)的導(dǎo)致稅收流失的一般稅務(wù)行政違法行為也只是以追繳稅款了事，而很少能夠按照法律法規(guī)的規(guī)定對(duì)其進(jìn)行處罰。即使對(duì)于一些比較嚴(yán)重的稅收行政違法行為的處罰也大多只是按照稅收法律法規(guī)規(guī)定的下限或突破下限進(jìn)行象征性罰款，而很少能夠按照法律法規(guī)的規(guī)定進(jìn)行嚴(yán)厲的處罰。這就嚴(yán)重破壞了稅收征管法的剛性和權(quán)威性，使稅收征管法的實(shí)施效果大打折扣。
2．削弱了稅務(wù)機(jī)關(guān)的執(zhí)法主體地位。在政府間的惡性稅收競(jìng)爭(zhēng)中，往往能夠看到其他政府部門(mén)如財(cái)政部門(mén)、公安部門(mén)、鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府甚至街道辦事處、居委會(huì)、村委會(huì)的身影，依法享有征稅權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)，有時(shí)被迫或自愿地放棄了部分專(zhuān)有權(quán)力，稅收?qǐng)?zhí)法主體地位受到?jīng)_擊。實(shí)踐證明，凡是稅收流失比較嚴(yán)重的地區(qū)，其稅收征管秩序必定極為混亂，稅收行政執(zhí)法的力度與手段也就難以落實(shí)。同時(shí)，稅收流失還導(dǎo)致了稅務(wù)工作人員的腐敗甚至犯罪。
(五)稅收流失對(duì)納稅主體的影響
1．稅收流失導(dǎo)致了納稅人之間的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁和稅收不公，出現(xiàn)“鞭打快?！钡默F(xiàn)象。本來(lái)，國(guó)家的稅收任務(wù)在所有納稅人之間的分配是大致公平合理的，納稅人的稅收負(fù)擔(dān)也是其能夠承受和愿意承擔(dān)的。但是稅收流失的存在就使得稅收流失者逃避了納稅的義務(wù)和負(fù)擔(dān)，稅收流失者所逃避掉的稅收任務(wù)和負(fù)擔(dān)就勢(shì)必轉(zhuǎn)嫁到其他愿意負(fù)擔(dān)納稅義務(wù)的納稅人頭上，從而出現(xiàn)了稅收轉(zhuǎn)嫁和稅負(fù)不公，加重了守法納稅人的稅收負(fù)擔(dān)。稅收流失對(duì)收入再分配產(chǎn)生直接影響，由于這種影響的存在會(huì)進(jìn)一步使稅收調(diào)節(jié)收入分配的職能作用被嚴(yán)重扭曲，從而使稅后分配比稅前分配更不公平，結(jié)果只能是加劇收入分配的不公。
2．稅收流失易生示范效應(yīng)，導(dǎo)致守法納稅人的心理失衡和追隨仿效，降低納稅人對(duì)國(guó)家稅法的遵從度，增大稅收行政執(zhí)法的阻力，導(dǎo)致稅收流失規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)大。如果政府對(duì)偷逃稅行為處罰力度不強(qiáng)，偷逃稅行為必然會(huì)由個(gè)體發(fā)展到群體，進(jìn)而形成整個(gè)社會(huì)范圍內(nèi)的“稅收黑洞”。“稅收黑洞”的存在將嚴(yán)重破壞依法納稅的社會(huì)風(fēng)氣，從而導(dǎo)致納稅人對(duì)守法遵從度降低，征管秩序混亂，稅務(wù)行政執(zhí)法措施手段難以實(shí)現(xiàn)，稅收剛性被破壞，甚至形成“逃稅——成功——再逃稅”的惡性循環(huán)，導(dǎo)致更大范圍的稅收流失。
二、稅收流失治理對(duì)策
(一)以健全稅法體系為根本。實(shí)現(xiàn)依法治稅稅法作為調(diào)整稅收征納關(guān)系的法律規(guī)范，不僅是國(guó)家征稅的依據(jù)，也是稅務(wù)管理的一個(gè)必要前提。要治理稅收流失，根本是健全和完善稅收法律體系，推進(jìn)依法治稅。我國(guó)現(xiàn)行稅法體系仍不完善，還存在著許多亟待解決的問(wèn)題，有必要對(duì)其進(jìn)行完善。
1．堅(jiān)持稅收法定主義，加強(qiáng)稅收立法。稅收立法，是依法治稅的核心。我國(guó)現(xiàn)行稅法體系中大部分稅種沒(méi)有通過(guò)人大立法，法律層次低，缺乏應(yīng)有的權(quán)威性、規(guī)范性和穩(wěn)定性。因此，有必要完善《憲法》中涉稅內(nèi)容的規(guī)定，確立、充實(shí)稅法體系的憲法依據(jù)。如將稅收法定主義、稅權(quán)劃分的重大原則、規(guī)定等寫(xiě)入《憲法》，進(jìn)一步明確征納稅主體的權(quán)利義務(wù)及相應(yīng)范圍等。另外，要加緊制定稅收基本法，使其充分發(fā)揮對(duì)各單行稅收法律、法規(guī)的統(tǒng)率作用，推動(dòng)和保障稅收立法的不斷完善。
2．嚴(yán)厲打擊稅收犯罪行為，加強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法。依法征稅是稅務(wù)部門(mén)最基本的職能。要加大對(duì)稅收犯罪打擊的力度，稅務(wù)人員必須做到嚴(yán)格執(zhí)法，執(zhí)法必嚴(yán)，違法必究；持稅法面前人人平等；堅(jiān)決制止以言代法、以權(quán)代法、以補(bǔ)代罰、以罰代刑等違規(guī)行為；杜絕人情稅、關(guān)系稅、協(xié)商辦稅和各種形式的包稅；杜絕以緩代欠、以欠代免的現(xiàn)象。一旦發(fā)現(xiàn)違犯稅法的犯罪行為，無(wú)論是納稅人故意偷逃稅還是稅務(wù)工作人員職務(wù)違法犯罪，都一律嚴(yán)懲不貸，絕不允許有包容、姑息的現(xiàn)象發(fā)生。要加強(qiáng)稅收?qǐng)?zhí)法，必須大張旗鼓地查處和嚴(yán)厲打擊各種偷稅行為。
3．建立稅務(wù)警察和法庭，加強(qiáng)稅法保障。建立專(zhuān)門(mén)的稅務(wù)警察機(jī)構(gòu)是國(guó)外較為普遍的做法，其成功的治稅經(jīng)驗(yàn)值得我們借鑒。首先組建稅務(wù)警察，由稅務(wù)警察專(zhuān)門(mén)負(fù)責(zé)稅務(wù)違法案件的查處工作。以法律的形式賦予稅務(wù)警察特殊的執(zhí)法機(jī)關(guān)和稅務(wù)機(jī)關(guān)的雙重權(quán)力，人員由稅務(wù)機(jī)關(guān)和公安機(jī)關(guān)抽調(diào)組成，以此提高稅務(wù)違法案件的辦案質(zhì)量。其次設(shè)立稅務(wù)法院，專(zhuān)門(mén)負(fù)責(zé)稅務(wù)違法案件和稅務(wù)訴訟案件的審理工作。
(二)建立梯度納稅監(jiān)控體系，形成完善的外部約束機(jī)制
1．加強(qiáng)重點(diǎn)稽查。一方面，制止稅收流失的重點(diǎn)是稽查，這是基層稅收工作的重中之重。新形勢(shì)下稅收稽查工作的核心應(yīng)該是建立日?；椤?zhuān)項(xiàng)稽查和專(zhuān)案稽查相結(jié)合的分類(lèi)稽查制度，借助以計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)為依托的監(jiān)控系統(tǒng)，選擇并確定被查對(duì)象，按照選案、檢查、審理、執(zhí)行分權(quán)制約、相互銜接的流程來(lái)操作，改變目前普遍查、盲目查的狀況，提高打擊稅收流失的針對(duì)性和實(shí)效性。另一方面，要使稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)專(zhuān)業(yè)化。應(yīng)該借鑒國(guó)外的做法，讓稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)從稅務(wù)機(jī)關(guān)中獨(dú)立出來(lái)，成為一個(gè)與稅務(wù)征收機(jī)關(guān)具有相同法律地位的稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)。同時(shí)，不僅要賦予稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)對(duì)外(即對(duì)納稅人)的稽查監(jiān)督權(quán)，而且還應(yīng)該賦予稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)對(duì)內(nèi)(即對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān))的監(jiān)督權(quán)。
2．構(gòu)建第三方稅源信息報(bào)告系統(tǒng)。所謂“第三方稅源信息報(bào)告系統(tǒng)”是指由征納雙方之外的第三方按照稅務(wù)機(jī)關(guān)要求填報(bào)專(zhuān)門(mén)格式的信息報(bào)告表，包括收款方姓名、納稅人識(shí)別號(hào)和支付金額等內(nèi)容，一般一年匯總填報(bào)一次，在納稅年度結(jié)束后提交給稅務(wù)機(jī)關(guān)。這些第三方提供的信息報(bào)告表不僅大大豐富了稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅源信息，也確保了這些信息的準(zhǔn)確性，對(duì)于提高稽查水平、科學(xué)選案都是很有幫助的。
3．逐步完善各項(xiàng)征管制度，建立多層次、多環(huán)節(jié)、多功能的稅源監(jiān)控體系。要進(jìn)一步完善稅務(wù)登記制度，建立按稅種、稅目和分地區(qū)、行業(yè)的稅源監(jiān)控制度，特別是完善重點(diǎn)稅源監(jiān)控體系，使其成為稅源監(jiān)控體系的主體。稅務(wù)機(jī)關(guān)要全面掌握本地區(qū)重點(diǎn)稅源戶(hù)信息以及稅源戶(hù)的分布、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及納稅情況，隨時(shí)監(jiān)控重點(diǎn)稅源的發(fā)展變化，包括動(dòng)態(tài)信息和靜態(tài)信息，要注意從中反饋稅收的變化規(guī)模，為全面監(jiān)控稅源提供資料和經(jīng)驗(yàn)。
(三)提高稅收遵從水平，減少稅收流失
1．規(guī)范公共收入體系。在科學(xué)界定各級(jí)政府職能和責(zé)任的基礎(chǔ)上，完善分稅制，確保各級(jí)政府有穩(wěn)定的財(cái)源；降低政府對(duì)非稅收入的依存度，積極推進(jìn)稅費(fèi)改革，遏制、清理亂收費(fèi)；規(guī)范制度外財(cái)政，構(gòu)建以稅收為主、以規(guī)范的非稅收人為輔的公共財(cái)政收入體系。
2．科學(xué)界定財(cái)政支出范圍，消除政府的“越位”與“缺位”。首先，以市場(chǎng)為導(dǎo)向，加大財(cái)政公共性支出，主要包括基礎(chǔ)科研、義務(wù)教育、公共衛(wèi)生、社會(huì)保障、環(huán)境保護(hù)等代表社會(huì)共同利益和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的支出。其次，控制和縮減不合理的財(cái)政支出項(xiàng)目。一方面，要大力壓縮各種財(cái)政補(bǔ)貼，尤其是企業(yè)虧損補(bǔ)貼；另一方面，要加大政府機(jī)構(gòu)改革力度，壓縮行政經(jīng)費(fèi)支出。
3．提高財(cái)政透明度，并建立相應(yīng)的公共財(cái)政監(jiān)督機(jī)制。確保公共財(cái)政收入、支出信息的公開(kāi)，使納稅人可以通過(guò)各種途徑獲取有效信息，了解公共資金的去向以及相對(duì)應(yīng)的支出規(guī)模，接受大眾和社會(huì)輿論的監(jiān)督。同時(shí)，通過(guò)財(cái)政部門(mén)的內(nèi)部監(jiān)督、審計(jì)監(jiān)督、人大監(jiān)督、新聞媒體監(jiān)督以及社會(huì)公眾監(jiān)督來(lái)對(duì)預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行等情況進(jìn)行約束，以提高財(cái)政資金的使用效率，保證政府的支出能夠反映納稅人的真實(shí)意愿。
4．加強(qiáng)部門(mén)配合，優(yōu)化稅收環(huán)境。隨著經(jīng)濟(jì)生活的日益復(fù)雜化，稅收征管的難度逐漸加大，面對(duì)日益增多的稅收違法案件，僅僅依靠稅務(wù)部門(mén)的力量是不夠的，必須調(diào)動(dòng)全社會(huì)的力量實(shí)現(xiàn)綜合治理。
關(guān)鍵詞：公共企業(yè)；公司治理；法制制度
中圖分類(lèi)號(hào)：D922 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1009-8631(2010)05-0056-04
一、前言
(一)研究公共企業(yè)公司治理法律制度的背景與意義
公司治理(Corporate Govemanee)起源于西方發(fā)達(dá)國(guó)家，盡管此相關(guān)的很多研究早已存在，但對(duì)于這一理論的系統(tǒng)性研究是20世紀(jì)80年代的事。1984年，英國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家Bob Tricker在《公司治理》中首先論述了現(xiàn)代公司治理的重要性，并首先提了公司治理這個(gè)概念。在我國(guó)，公司治理研究起步于20世紀(jì)90年代。近年來(lái)，伴隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)和公司制企業(yè)的迅猛發(fā)展，公司治理理所當(dāng)然的成為了我國(guó)理論界的一個(gè)重要課題。
公共企業(yè)是指持續(xù)存在的、以為社會(huì)提供具有公共性質(zhì)的產(chǎn)品和服務(wù)為主要經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的、且具有一定盈利目標(biāo)、受到政府特殊管制措施制約的組織化經(jīng)濟(jì)實(shí)體。對(duì)公共企業(yè)公司治理來(lái)自于對(duì)公司治理的演繹。而我國(guó)公共企業(yè)治理結(jié)構(gòu)產(chǎn)生的獨(dú)特的背景，決定了其采取的治理機(jī)制重點(diǎn)與西方國(guó)家一般意義上的公司治理有所不同。在西方國(guó)家，產(chǎn)生公司治理問(wèn)題的背景是上市公司股權(quán)大規(guī)模分散的條件下，產(chǎn)生了兩權(quán)分離的要求。并在實(shí)施兩權(quán)分離的情況下；廣大中小股東與大股東需要解決如何監(jiān)督和獎(jiǎng)勵(lì)管理人員為股東的最大利益服務(wù)問(wèn)題。而我國(guó)目前的主要問(wèn)題是絕大多數(shù)公共企業(yè)上市公司是國(guó)有企業(yè)或國(guó)有控股企業(yè)，仍然存在一股獨(dú)大的事實(shí)，即國(guó)有股作為具有絕對(duì)控制權(quán)的股東，仍在操縱上市公司。我國(guó)公司治理面臨的任務(wù)首先要解決通過(guò)金融市場(chǎng)向社會(huì)圈錢(qián)的問(wèn)題，解決如何能使上市公司在市場(chǎng)上真正獨(dú)立，管理人員能獨(dú)立于大股東而為廣大的中小股東利益服務(wù)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中公共企業(yè)的設(shè)立，是由于需要政府提供市場(chǎng)本身不能有效提供的、具有使用上“非排他性”的和利益上“非占有性”的公共產(chǎn)品，對(duì)市場(chǎng)供給不足或供給不夠有效的產(chǎn)品予以補(bǔ)充。由政府控制戰(zhàn)略性資源和為公眾提供服務(wù)。為了盡量減少公共財(cái)政資源浪費(fèi)。就需要制定公共領(lǐng)域的具體法律來(lái)規(guī)范各種公共企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)和經(jīng)營(yíng)行為，并通過(guò)公共政策針對(duì)自然壟斷行業(yè)進(jìn)行某些保護(hù)性和限制性的經(jīng)濟(jì)規(guī)制，以保證社會(huì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)和保障公眾得到良好的服務(wù)并支付合理的價(jià)格；又要保證市場(chǎng)的公平競(jìng)爭(zhēng)而不破壞市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的效率。
(二)公共企業(yè)公司治理法律制度的邏輯框架
就我國(guó)公共企業(yè)的法律調(diào)整現(xiàn)狀看，分為三類(lèi)：第一類(lèi)是沒(méi)有進(jìn)行公司制改造的或不是按公司制度設(shè)立的企業(yè)，主要由《全民所有制工業(yè)企業(yè)法》調(diào)整，本文論述的公共企業(yè)公司治理暫不涉及此類(lèi)企業(yè)。第二類(lèi)是已進(jìn)行了公司制改造的或按照公司制度設(shè)立的企業(yè)，這一類(lèi)企業(yè)由《公司法》調(diào)整。第三類(lèi)是已進(jìn)行公司制改造或按照公司制度設(shè)立并以上市的企業(yè)，這一類(lèi)企業(yè)由《公司法》和《證券法》共同調(diào)整。因而，我國(guó)的公共企業(yè)目前呈現(xiàn)出由現(xiàn)行《全民所有制工業(yè)企業(yè)法》、《公司法》和《證券法》共同調(diào)整的狀況。然而這兩部企業(yè)法律都已不能適應(yīng)我國(guó)公共企業(yè)公司治理的現(xiàn)狀。滿(mǎn)足我國(guó)公共企業(yè)企業(yè)公司治理發(fā)展的需求。
(三)本文的結(jié)構(gòu)
“公司治理”一個(gè)內(nèi)外相互彌補(bǔ)的系統(tǒng)工程，是治理結(jié)構(gòu)和治理機(jī)制的有機(jī)統(tǒng)一。公司治理結(jié)構(gòu)，就是基于公司所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離而形成的公司所有者、董事會(huì)和經(jīng)理人員及公司相關(guān)利益者之間的一種權(quán)力和利益分配的制衡關(guān)系。治理機(jī)制主要包括激勵(lì)機(jī)制、監(jiān)督機(jī)制和決策機(jī)制。公司治理過(guò)程按照公司治理權(quán)力是否來(lái)自公司出資者所有權(quán)與《公司法》直接賦予，可分為公司內(nèi)部治理和公司外部治理。本文將簡(jiǎn)單介紹目前關(guān)于公共企業(yè)公司治理法律制度的主要理論并從內(nèi)部治理和外部治理兩方面來(lái)具體論述公共企業(yè)公司治理法律制度。
二、公共企業(yè)公司治理法律制度的理論
(一)政府有限理論
有限政府是指在規(guī)模、職能、權(quán)力和行為方式都受到法律明確規(guī)定和社會(huì)有效制約的政府。關(guān)于有限政府的理論在西方社會(huì)由來(lái)已久。荷蘭著名哲學(xué)家斯賓諾莎認(rèn)為政府的權(quán)力源于自然法。并受自然法制約。這是權(quán)力應(yīng)該受到束縛的較早闡述。洛克在《政府論》將有限政府的核心要素第一次提煉為一套知識(shí)傳統(tǒng)，認(rèn)為政府的權(quán)力來(lái)源于人民權(quán)利的讓渡，并希望通過(guò)分權(quán)來(lái)限制政府的權(quán)力。有限政府論的經(jīng)濟(jì)學(xué)淵源主要表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)自由主義。亞當(dāng)?斯密認(rèn)為，市場(chǎng)是富有效率的，并且具有自我調(diào)劑的功能，政府不應(yīng)當(dāng)以自己的干涉行動(dòng)來(lái)破壞自由市場(chǎng)機(jī)制的運(yùn)行。這一思想逐漸從經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域被推廣到其他領(lǐng)域，由經(jīng)濟(jì)理論變成了西方公家公共政策的基本指導(dǎo)原則。
國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)有限政府的冷靜的學(xué)理分析，主要的就包含在對(duì)自由主義的客觀分析中。李強(qiáng)的《自由主義》一書(shū)以專(zhuān)章討論了自由主義的國(guó)家學(xué)說(shuō)，認(rèn)為有限政府是自由主義理想的國(guó)家組織原則。臺(tái)灣學(xué)者張明貴的《自由論一西方自由主義的發(fā)展》把有限政府視為自由主義的基本觀念。施雪華在其博士論文基礎(chǔ)上發(fā)表的《政府權(quán)能理論》，主張政府的權(quán)力必須限定在某個(gè)界限內(nèi)，不損害個(gè)人與社會(huì)的權(quán)力和利益。張賢明的博士論文《論政治責(zé)任一民主理論的一個(gè)視角》在論述政治責(zé)任的有限性時(shí)，也討論了政府權(quán)力的有限性問(wèn)題。這些論述在公共企業(yè)公司治理領(lǐng)域依然值得借鑒。公共企業(yè)公司治理需要政府的干預(yù)和監(jiān)督，但這種干預(yù)和監(jiān)督不能是無(wú)限制的，而是合理的、有限度的。
(二)公共企業(yè)利潤(rùn)合理化理論
從行為目的或動(dòng)機(jī)來(lái)看，公司就是一個(gè)以營(yíng)利為目的的組織，必然地是追求利潤(rùn)最大化的。一般微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)將公司看作是等價(jià)于“理性人”的組織。從“理性人”到企業(yè)的利潤(rùn)最大化目標(biāo)，就必然決定了公司的存在和所謂的“社會(huì)責(zé)任”相背離。公共企業(yè)是具有公共性的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，具有公共性與盈利性雙重特點(diǎn)，既不同于政府這樣公共組織，又不同于所謂的非營(yíng)利組織，更有別于一般意義上的公司。文章設(shè)想。在政府的法律規(guī)制和企業(yè)自身的社會(huì)責(zé)任的雙重作用下，公共企業(yè)是否可以用一個(gè)全新的“利潤(rùn)合理化”理論來(lái)取代傳統(tǒng)的追求“利潤(rùn)最大化”原則。實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)合理化，首先要肯定公共企業(yè)是追求利潤(rùn)的。如果不以盤(pán)利為目的，必然導(dǎo)致了公共產(chǎn)品經(jīng)營(yíng)的效率低，供應(yīng)數(shù)量少、服務(wù)質(zhì)量差、資源浪費(fèi)大、嚴(yán)重等許多弊端_。其次要強(qiáng)調(diào)公共企業(yè)的社會(huì)責(zé)任。公共企業(yè)在相當(dāng)大的程度上占據(jù)了社會(huì)公共資源和公共政策的優(yōu)勢(shì)。本來(lái)就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)起比一般企業(yè)更多的社會(huì)責(zé)任和義務(wù)。強(qiáng)調(diào)公共企業(yè)的社會(huì)責(zé)任并不是否認(rèn)企業(yè)的盈利性，而是企業(yè)利益、公共利益和社會(huì)利益的基本平衡。這已是國(guó)際社會(huì)的共識(shí)噸。第三，要確定一個(gè)合理的價(jià)格。一般來(lái)說(shuō)，商品的價(jià)格必須以社會(huì)的合理成本為最低經(jīng)濟(jì)界限；上限是商品的價(jià)格不能高到消費(fèi)者或使用單位不愿購(gòu)買(mǎi)的水平。在我國(guó)，公共企業(yè)大多從事在國(guó)內(nèi)或一定地域內(nèi)具有壟斷性的行業(yè)，為防止公共企業(yè)利用其特
殊身份和壟斷地位任意提價(jià)損害公眾的利益，政府保留定價(jià)權(quán)調(diào)價(jià)權(quán)是必要的。對(duì)公共企業(yè)產(chǎn)品和服務(wù)的價(jià)格不能定得太高，而應(yīng)該使一般消費(fèi)者都具有支付能力。當(dāng)然，也不可過(guò)低，以免造成企業(yè)負(fù)債經(jīng)營(yíng)、資源浪費(fèi)或其他社會(huì)問(wèn)題。
(三)利益相關(guān)者理論
據(jù)考證，公司應(yīng)當(dāng)對(duì)利益相關(guān)者負(fù)責(zé)的觀念最早出現(xiàn)于1929年美國(guó)經(jīng)濟(jì)大蕭條時(shí)期。由當(dāng)時(shí)美國(guó)通用電器公司的歐文，D.揚(yáng)(OwenD Young)經(jīng)理在一份演說(shuō)中反映出來(lái)。他認(rèn)為，不僅股東，而且雇員、顧客和廣大公眾都和公司存在利益聯(lián)系。公司經(jīng)理層有義務(wù)保護(hù)這種利益。而有關(guān)利益相關(guān)者概念的經(jīng)典著作是3年之后由伯利和米恩斯共同出版的《現(xiàn)代企業(yè)與私人財(cái)產(chǎn)》一書(shū)。戰(zhàn)略競(jìng)爭(zhēng)之父邁克爾-波特也提出了應(yīng)該給予主要顧客、供貨商、職工代表在董事會(huì)發(fā)言權(quán)的主張。
對(duì)于公共企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于其提供的產(chǎn)品都是關(guān)系到國(guó)計(jì)民生、與千家萬(wàn)戶(hù)日常生活密切相關(guān)的公共產(chǎn)品，因此公共企業(yè)的利益相關(guān)者包括企業(yè)職工、債權(quán)人和供貨商、具有壟斷性的公共產(chǎn)品的用戶(hù)、廣大納稅人等基于個(gè)體的利益要求，會(huì)更關(guān)心公共企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，所以引入利益相關(guān)者理論是公共企業(yè)公司治理的應(yīng)然選擇。
三、公共企業(yè)公司治理內(nèi)部法律制度
公司的內(nèi)部治理主要包括內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部治理機(jī)制兩部分，分別構(gòu)成了內(nèi)部治理的靜態(tài)和動(dòng)態(tài)兩個(gè)方面。本文關(guān)于公共企業(yè)公司治理內(nèi)部法律制度也是從這兩方面來(lái)論述的。
(一)公共企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)
公司治理最重要的部分就是公司治理結(jié)構(gòu)，公共企業(yè)治理作為公司治理的延伸，當(dāng)然也不例外。公共企業(yè)的治理結(jié)構(gòu)狹義上是指，在公共企業(yè)所有權(quán)與管理權(quán)分離的條件下，投資者與企業(yè)之間的利益分配和控制關(guān)系；廣義上是指，關(guān)于公共企業(yè)組織方式、控制機(jī)制、利益分配的所有法律、機(jī)構(gòu)、文化和制度安排。我國(guó)政府2003年機(jī)構(gòu)改革的一項(xiàng)重要舉措是成立了國(guó)有資產(chǎn)管理委員會(huì)，其改革取向就是謀求解決我國(guó)公共企業(yè)的治理問(wèn)題。其中，公共企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)是指通過(guò)一種制度安排，合理地配置公共企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者之間的權(quán)利與責(zé)任關(guān)系。公共企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)包含兩層制衡關(guān)系：一是企業(yè)內(nèi)部股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)三個(gè)主體的分權(quán)結(jié)構(gòu)和內(nèi)部制衡關(guān)系；二是董事會(huì)與總經(jīng)理的經(jīng)營(yíng)決策權(quán)與執(zhí)行權(quán)的分權(quán)結(jié)構(gòu)和內(nèi)部制衡關(guān)系。這兩層關(guān)系具體包括以下四個(gè)方面：第一個(gè)有者和經(jīng)營(yíng)者之間的委托受托經(jīng)營(yíng)關(guān)系；第二個(gè)是所有者和監(jiān)事會(huì)的委托受托審計(jì)責(zé)任關(guān)系。第三個(gè)是監(jiān)事會(huì)與經(jīng)營(yíng)者的監(jiān)督與被監(jiān)督的關(guān)系。第四個(gè)是董事會(huì)和經(jīng)理層的經(jīng)營(yíng)決策與執(zhí)行關(guān)系。
(二)公共企業(yè)內(nèi)部治理機(jī)制
通說(shuō)認(rèn)為。公司治理機(jī)制主要包括激勵(lì)機(jī)制、監(jiān)督機(jī)制和決策機(jī)制，但鑒于我國(guó)公共企業(yè)公司治理的特殊背景，其內(nèi)部治理機(jī)制主要是指來(lái)自公司內(nèi)部的監(jiān)督，其大致可以通過(guò)以下兩大手段予以實(shí)現(xiàn)：(1)通過(guò)重構(gòu)公司內(nèi)部主體的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，要求企業(yè)管理者在享受決策權(quán)的同時(shí)，亦肩負(fù)勤勉義務(wù)和忠實(shí)義務(wù)，并在違反時(shí)承擔(dān)相對(duì)應(yīng)的責(zé)任；(2)通過(guò)把獨(dú)立于企業(yè)管理者的主體，加入到公司管理層架構(gòu)中，參與民主管理、決策和監(jiān)督。例如：讓職工有更多的機(jī)會(huì)參加董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)，使董事會(huì)的決策在體現(xiàn)股東利益的同時(shí)，亦能兼顧職工的利益。
建立監(jiān)督機(jī)制不僅是解決委托問(wèn)題的重要途徑，同時(shí)，有效的監(jiān)督將降低信息不對(duì)稱(chēng)的程度，也有利于“內(nèi)部人控制”問(wèn)題的解決。監(jiān)督機(jī)制有內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制與外監(jiān)督機(jī)制之分。其中內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制主要應(yīng)包括
(1)組織監(jiān)督。國(guó)有企業(yè)通過(guò)改制，建立現(xiàn)代公司制，成立股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以構(gòu)成權(quán)力相互分離制衡的法人治理機(jī)構(gòu)，從而建立起對(duì)人行為進(jìn)行監(jiān)督、考察的組織體制。
(2)人自我監(jiān)督。通過(guò)人個(gè)人持股，設(shè)立資產(chǎn)增值獎(jiǎng)和人風(fēng)險(xiǎn)抵押金等措施使人個(gè)人利益與企業(yè)利益一致起來(lái)，促使人加強(qiáng)自我監(jiān)督。
(3)高級(jí)管理人員監(jiān)督。通過(guò)高級(jí)管理人員持股，促使他們積極主動(dòng)地對(duì)人進(jìn)行監(jiān)督和相互監(jiān)督。
(4)企業(yè)職工監(jiān)督。通過(guò)職工個(gè)人持股，促使全體職工與企業(yè)同生死、共命運(yùn)。同時(shí)。為保護(hù)其自身利益，他們會(huì)積極地監(jiān)督人和高層管理人員。
(三)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部機(jī)制的互動(dòng)
公司的內(nèi)部治理機(jī)制是通過(guò)公司內(nèi)部結(jié)構(gòu)發(fā)生作用的。完善的公共企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)有利于發(fā)揮公司治理機(jī)制的作用。提高公共企業(yè)的績(jī)效，實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的最大化，從而實(shí)現(xiàn)股東財(cái)富的最大化。但是。由于委托沖突問(wèn)題的存在。公共企業(yè)同樣存在企業(yè)管理者的目標(biāo)往往與股東財(cái)富最大化目標(biāo)相背離。是否能真正保護(hù)股東利益已成為衡量管理層業(yè)績(jī)的基準(zhǔn)。也成為反映公共企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)完善程度的一個(gè)重要指標(biāo)㈣。但是在我國(guó)，公共企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督與控制機(jī)制不完善。從我國(guó)公共企業(yè)現(xiàn)有的實(shí)際情況來(lái)看，董事會(huì)和監(jiān)視會(huì)均不能充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用。第一，董事會(huì)獨(dú)立性不強(qiáng)。從形式上看，公共企業(yè)上市公司已經(jīng)形成了“三會(huì)四權(quán)”的制衡機(jī)制，即股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層分別行使最終控制權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)、監(jiān)督權(quán)和經(jīng)營(yíng)指揮權(quán)。但實(shí)際上，由于股權(quán)的高度集中，公眾股東的分散，董事會(huì)由大股東操縱或由“內(nèi)部人”控制，比較難以形成獨(dú)立的董事會(huì)來(lái)保證健全的經(jīng)營(yíng)與決策機(jī)制，第二，監(jiān)事會(huì)的作用有限。監(jiān)事會(huì)作為公司治理中的內(nèi)部監(jiān)督力量，在規(guī)范董事、經(jīng)理行為，維護(hù)股東利益方面應(yīng)具有特殊作用。相比之下，我國(guó)公共企業(yè)比較重視董事會(huì)的作用，而相對(duì)忽視了監(jiān)事會(huì)的地位。在我國(guó)，與董事會(huì)平行的公司監(jiān)事會(huì)僅有部分監(jiān)督權(quán)，而無(wú)控制權(quán)和戰(zhàn)略決策權(quán)，無(wú)權(quán)任免董事會(huì)或經(jīng)理層的成員，無(wú)權(quán)參與和否定董事會(huì)與經(jīng)理班子的決策。第三，股東大會(huì)尚不足以成為股東行使權(quán)力、參與公司治理的場(chǎng)所。在股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理和缺乏有效的法律制度的情況下。我國(guó)公共企業(yè)的股東(特別是中小股東)的利益很難得到足夠的保障。
四、公共企業(yè)公司治理外部法律制度
近年來(lái)，伴隨著全球化的浪潮，公司治理結(jié)構(gòu)模式出現(xiàn)了一種新的趨勢(shì)，主要表現(xiàn)在：由“股東至上”向“共同治理”轉(zhuǎn)變?！肮餐卫怼辈粌H要求企業(yè)有完善的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，更重要的是突出了企業(yè)外部的利益相關(guān)者在企業(yè)治理中的地位和作用。
(一)公共企業(yè)外部治理結(jié)構(gòu)
上文已經(jīng)談到，公共企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)是指通過(guò)一種制度安排，合理地配置公共企業(yè)所有者與經(jīng)營(yíng)者之間的權(quán)利與責(zé)任關(guān)殺。相應(yīng)地，公共企業(yè)的外部治理結(jié)構(gòu)是指通過(guò)一種制度安排。實(shí)現(xiàn)企業(yè)職工、債權(quán)人和供貨商、具有壟斷性的公共產(chǎn)品的用戶(hù)、廣大納稅人等利益相關(guān)者的對(duì)公共企業(yè)的治理。以公共企業(yè)上市公司為例，我國(guó)公共企業(yè)的外部治理結(jié)構(gòu)具有以下兩個(gè)特點(diǎn)：
第一，國(guó)有股一股獨(dú)大。流通股比例偏低。在我國(guó)，大多數(shù)公共企業(yè)上市公司由國(guó)有企業(yè)改制而來(lái)，國(guó)家處于絕對(duì)或相對(duì)的控股地位。國(guó)有股一股獨(dú)大的股權(quán)結(jié)構(gòu)使得公共企業(yè)公司治理很容易出現(xiàn)以下幾個(gè)問(wèn)題：首先在公司治理上形不成有效的權(quán)力制衡機(jī)制。其次，公
共企業(yè)上市公司利用關(guān)聯(lián)交易操縱財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)。第三，公共企業(yè)高級(jí)管理人員的行為不是以全體股東的利益為準(zhǔn)，而是以本行業(yè)本企業(yè)的意志為準(zhǔn)，嚴(yán)重?fù)p害了廣大中小股東和其他利害關(guān)系者的利益。在公司治理上體現(xiàn)不出權(quán)力制衡，更談不利公司決策的科學(xué)化。第四。公眾股股東(特別是中小股東)的利益沒(méi)有其代表者。來(lái)自出資者的約束嚴(yán)重弱化，許多上市公司在公司決策、信息披露等重大公司治理問(wèn)題上經(jīng)常出現(xiàn)不正常行為ll司。
第二，缺乏完善的信息披露制度。公共企業(yè)公司治理信息披露從需求層次和受托責(zé)任上又可分為三個(gè)層次：一是經(jīng)營(yíng)者向董事會(huì)進(jìn)行信息披露：二是董事會(huì)向股東大會(huì)進(jìn)行信息披露或說(shuō)明責(zé)任；三是公共企業(yè)向企業(yè)職工、債權(quán)人和供貨商、具有壟斷性的公共產(chǎn)品的用戶(hù)、廣大納稅人等利益相關(guān)者進(jìn)行信息披露。
(二)公共企業(yè)外部治理機(jī)制
盡管公司內(nèi)部治理機(jī)制在監(jiān)督管理者方面已起到舉足輕重的作用。然而這種機(jī)制仍有許多不足之處。比如，我國(guó)的獨(dú)立董事制度多半是流于形式而已，獨(dú)立董事無(wú)論在時(shí)間上或在薪水來(lái)源上都很困難認(rèn)真地履行其保護(hù)小股東的職責(zé)。鑒于此，發(fā)展公司外部治理機(jī)制。將可在一定程度上彌補(bǔ)內(nèi)部機(jī)制的不足。
與前文相對(duì)應(yīng)，公共企業(yè)外部治理機(jī)制在這里主要論述來(lái)自公共企業(yè)外部的監(jiān)督，其目的是為了防止企業(yè)管理者在執(zhí)行公司職務(wù)時(shí)濫用其權(quán)利。長(zhǎng)久以來(lái)，公司外部監(jiān)督一直有許多渠道。有些公司的外部監(jiān)督。較著重于公權(quán)力的行政監(jiān)督，有些則比較強(qiáng)調(diào)市場(chǎng)監(jiān)督，包括資本市場(chǎng)、控制權(quán)市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)、要素市場(chǎng)(例如經(jīng)理人市場(chǎng)、勞動(dòng)力市場(chǎng))等。
有效的資本市場(chǎng)可以對(duì)管理階層施加壓力，以保證公共企業(yè)的決策過(guò)程有利于各利益相關(guān)者。在公司經(jīng)營(yíng)不利時(shí)可以采取“用腳投票”的辦法對(duì)公司管理實(shí)施制衡。
發(fā)達(dá)的經(jīng)理人市場(chǎng)可以甄別有能力和盡職的經(jīng)理與沒(méi)有能力和不盡職的經(jīng)理。經(jīng)理人之間的競(jìng)爭(zhēng)能夠約束在職經(jīng)理的“逆向選擇”和“道德風(fēng)險(xiǎn)”。激勵(lì)他們?yōu)楣蓶|的利益服務(wù)。
競(jìng)爭(zhēng)性的勞動(dòng)力市場(chǎng)可以激勵(lì)經(jīng)營(yíng)者改善管理，提高公共企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，充分發(fā)揮勞動(dòng)者的積極性和創(chuàng)造性，給予勞動(dòng)者全面發(fā)展和潛能發(fā)揮的空間，留住人才。
由于公共企業(yè)大都是壟斷企業(yè)。產(chǎn)品市場(chǎng)通過(guò)替代產(chǎn)品供應(yīng)商對(duì)企業(yè)施加壓力來(lái)實(shí)現(xiàn)的。
控制權(quán)市場(chǎng)主要是指通過(guò)收購(gòu)兼并、資產(chǎn)重組等方式獲取公司控制權(quán)從而實(shí)施對(duì)公司的資產(chǎn)重組或董事會(huì)、經(jīng)理層的改組變換，它是一個(gè)重要的外部激勵(lì)和約束因素。
(三)外部治理結(jié)構(gòu)與外部機(jī)制的互動(dòng)
與公共企業(yè)內(nèi)部治理相對(duì)應(yīng)，公共企業(yè)的外部治理機(jī)制也是通過(guò)其外部治理結(jié)構(gòu)發(fā)生作用的。但是由于我國(guó)公共企業(yè)外部治理結(jié)構(gòu)的種種缺陷。導(dǎo)致了其外部治理機(jī)制很難發(fā)揮作用。第一，流通股在公共企業(yè)上市公司總股本中所占比例有限，不流通的國(guó)家股和法人股又高度集中，因此很難通過(guò)在二級(jí)市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)流通股獲得公司的控制權(quán)，收購(gòu)和權(quán)爭(zhēng)奪沒(méi)有真正約束經(jīng)理層。所以公共企業(yè)的控制權(quán)市場(chǎng)也難以形成。第二，我國(guó)目前的經(jīng)理市場(chǎng)還十分落后，沒(méi)有有效地聘選機(jī)制，甚至沒(méi)有形成嚴(yán)格富有進(jìn)取心、具備高素質(zhì)的經(jīng)理階層。這就導(dǎo)致了缺乏有效的經(jīng)理人才市場(chǎng)。第三，作為大債權(quán)人的銀行由于受到種種限制，對(duì)公共企業(yè)實(shí)施的外部監(jiān)控作用較小。而由于我國(guó)證券市場(chǎng)以散戶(hù)為主，新興市場(chǎng)不規(guī)范，機(jī)構(gòu)投資者作用很有限。債權(quán)人對(duì)公司實(shí)施的監(jiān)控作用小，機(jī)構(gòu)投資者缺乏。這些就使通過(guò)資本市場(chǎng)對(duì)公共企業(yè)實(shí)行外部監(jiān)督變得很難實(shí)現(xiàn)。最后。由于目前我國(guó)公共企業(yè)上市公司大股東、管理人員和董事的法律責(zé)任機(jī)制十分不健全。違規(guī)的私人成本很低。一旦出現(xiàn)大股東、管理人員和董事違規(guī)和違反公司章程的行為。有關(guān)法律和法規(guī)的處罰不足以起到警戒作用，特別是對(duì)股東的民事賠償力度還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。而新聞?shì)浾摵蜕鐣?huì)公眾在監(jiān)督過(guò)程中常常處于被抑制狀態(tài)，這種情況無(wú)疑不利于公司外部監(jiān)督機(jī)制發(fā)揮作用。這樣就出現(xiàn)了缺乏良好的法律責(zé)任機(jī)制，新聞?shì)浾摵蜕鐣?huì)公眾監(jiān)督力量不足的困境。
五、我國(guó)公共企業(yè)公司治理的法治構(gòu)架
(一)立法例、原則與路徑
1.立法例
對(duì)公共企業(yè)公司治理立法，從發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看。有三種做法。第一種是制訂統(tǒng)一的專(zhuān)門(mén)法律。如澳大利亞1994年頒布的《聯(lián)邦公營(yíng)企業(yè)法》，該法將這類(lèi)企業(yè)定義為政府擁有資本金、為了公眾的利益依據(jù)政府法令或有關(guān)條令設(shè)立的具有壟斷性質(zhì)的企業(yè)，并通過(guò)嚴(yán)密的報(bào)告制度、審批公營(yíng)企業(yè)發(fā)展計(jì)劃、委派公營(yíng)企業(yè)管理人員并規(guī)范其行為、嚴(yán)格的財(cái)務(wù)管理和審計(jì)制度等對(duì)這類(lèi)企業(yè)實(shí)行有別于其他企業(yè)的特別規(guī)范。第二種是“一對(duì)一”的立法。如日本對(duì)103個(gè)國(guó)有企業(yè)特殊法人分別制訂103個(gè)特殊法進(jìn)行個(gè)別規(guī)范。第三種是特殊行業(yè)立法。這種做法在英美法系國(guó)家比較普遍。如美國(guó)在1976年至1982年先后頒布了《鐵路復(fù)興與鐵路管制改革法》、《航空貨運(yùn)放松管制法》、《航空客運(yùn)放松管制法》、《汽車(chē)運(yùn)輸法》、《鐵路法》和《公共汽車(chē)管理改革法》等一系列法案。對(duì)美國(guó)的交通運(yùn)輸產(chǎn)業(yè)的政府管制體制進(jìn)行了重大改革。1989年，英國(guó)在自來(lái)水產(chǎn)業(yè)制定《自來(lái)水法》，該法不僅規(guī)定了建立“自來(lái)水服務(wù)管制辦公室”，還建立了“國(guó)家江河管理局”，各自從不同方面對(duì)自來(lái)水產(chǎn)業(yè)實(shí)施管制。
2.立法原則
由于公共企業(yè)具有雙重性的特點(diǎn)，即公共性和企業(yè)性，在立法中應(yīng)堅(jiān)持以下四個(gè)基本原則：
第一，利益相關(guān)者治理企業(yè)原則：公共企業(yè)的利益相關(guān)者如職工、債權(quán)人、具有壟斷性的公共產(chǎn)品的用戶(hù)、廣大納稅人等基于個(gè)體的利益要求。會(huì)更關(guān)心公共企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況，他們比股東更真切的希望企業(yè)能維持正常的良好的經(jīng)營(yíng)。如果能讓利益相關(guān)者參與到公司治理中來(lái)，將更有利干預(yù)和監(jiān)督經(jīng)營(yíng)者，防止權(quán)力濫用并失去監(jiān)督，實(shí)現(xiàn)公共企業(yè)的良性發(fā)展。從這個(gè)角度來(lái)看，利益相關(guān)者治理企業(yè)原則是公共企業(yè)治理的應(yīng)然選擇。
第二。監(jiān)督原則：公共企業(yè)承擔(dān)著眾多的社會(huì)公益功能，必須對(duì)其實(shí)施有效的監(jiān)管，公共企業(yè)的各利益相關(guān)人共同參與，可建立起統(tǒng)一高效的監(jiān)管體系。具體途徑包括政府的監(jiān)督，監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督和社會(huì)的監(jiān)督等。
第三，司法保護(hù)原則：眾多利益相關(guān)者作用的發(fā)揮很多時(shí)候受制于政府。所以要更好地規(guī)制公共企業(yè)，除了貫徹利益相關(guān)者治理企業(yè)原則和監(jiān)督原則外，更重要的是通過(guò)司法保護(hù)利益相關(guān)者權(quán)益來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)公共企業(yè)治理的監(jiān)督。
第四，規(guī)制程序的透明和公開(kāi)原則：“法律的含義是解決社會(huì)上不同利益集團(tuán)的沖突，因而反映在立法程序上應(yīng)是兼聽(tīng)各方面的意見(jiàn)。在很多國(guó)家，法律由最高立法機(jī)構(gòu)制定，法規(guī)及法規(guī)以下的行政規(guī)章雖然由行政機(jī)關(guān)制定，但制定的過(guò)程都采用公開(kāi)的聽(tīng)證程序，給管制相關(guān)人充分表達(dá)意見(jiàn)的機(jī)會(huì)，以盡量避免管制政策的不公正。因此，在規(guī)則的制定過(guò)程中保證廣泛的公眾參與，能夠使各方面利益在立法中得以充分體現(xiàn)。特別是由于涉及廣泛的公共利益，公共企業(yè)的有關(guān)立法的制定過(guò)程更需要充分的公眾參與。在規(guī)則的實(shí)施過(guò)程中。完善的公眾參與能夠使各有關(guān)當(dāng)事方在信息交流
的過(guò)程中充分表明自己利益需求。同時(shí)理解其他各方的各種困難和理由。這樣能減少規(guī)制政策實(shí)施過(guò)程中的利益摩擦，確保規(guī)制政策的順利實(shí)施和公共企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的正常進(jìn)行。這些目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)都仰賴(lài)于一個(gè)透明和公開(kāi)的規(guī)制程序的建立，而這種程序必須要由明確和穩(wěn)定的立法來(lái)確定。這是法律對(duì)政府經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行有效控制的重要方式。
3.路徑
建立和完善公共企業(yè)立法體系具體包括一下三點(diǎn)：
第一，制定統(tǒng)一的《公共企業(yè)法》我國(guó)目前對(duì)于公共企業(yè)并無(wú)一部專(zhuān)門(mén)法律進(jìn)行規(guī)制，對(duì)公共企業(yè)的治理大部分沿用《公司法》。然而，由于公共企業(yè)投資主體、經(jīng)營(yíng)行業(yè)以及社會(huì)責(zé)任的特殊性，注定了它有別于一般商事公司，因此不應(yīng)將其與一般商事公司放在同一部私法性質(zhì)的《公司法》中來(lái)規(guī)范，而應(yīng)當(dāng)對(duì)其另行立法。從我國(guó)現(xiàn)狀來(lái)看，公共企業(yè)數(shù)目較多，對(duì)其分別立法成本過(guò)高，因此，規(guī)制公共企業(yè)可以考慮制定統(tǒng)一的《公共企業(yè)法》。
第二，完善競(jìng)爭(zhēng)法。突出競(jìng)爭(zhēng)法的重要地位，確保公共企業(yè)所提供的產(chǎn)品和服務(wù)的可普遍獲得性和其他市場(chǎng)主體之公平利用。在這一點(diǎn)上，國(guó)外立法已有較為完善的規(guī)制，其核心思想便是：抑制強(qiáng)者，容忍和保護(hù)弱者，給擁有市場(chǎng)支配地位的企業(yè)強(qiáng)加特殊的義務(wù)，以保護(hù)有效競(jìng)爭(zhēng)和公共利益。因此，競(jìng)爭(zhēng)法在公共企業(yè)的規(guī)制中需將這些歧視性的和強(qiáng)迫性的產(chǎn)品和服務(wù)的提供方式確認(rèn)為非法，既授以消費(fèi)者以私法救濟(jì)的權(quán)利，同時(shí)應(yīng)設(shè)立相應(yīng)的競(jìng)爭(zhēng)法的實(shí)施機(jī)構(gòu)予以公法上的救濟(jì)閻。
第三，完善特殊行業(yè)立法，確定政府作為公共企業(yè)的規(guī)制主體的法律地位，明確其規(guī)制目標(biāo)和規(guī)制方式。大量特殊行業(yè)立法是我國(guó)現(xiàn)行公共企業(yè)立法的主要形式。雖然其中存在的一些問(wèn)題，比如在立法的層次參差不齊，行政法規(guī)多于基本法律，同時(shí)在具體的立法內(nèi)容安排方面也存在欠缺。但是，特殊行業(yè)立法在公共企業(yè)規(guī)制的立法體系中的地位和作用仍不容忽視。
(二)監(jiān)管與執(zhí)法
OECD的經(jīng)驗(yàn)證明，一個(gè)好的公司治理結(jié)構(gòu)是公共企業(yè)有效發(fā)展的先決條件。在對(duì)公共企業(yè)的監(jiān)管與執(zhí)法問(wèn)題上。國(guó)外的很多經(jīng)驗(yàn)是值得我們借鑒的。
在法國(guó)，國(guó)家對(duì)公共企業(yè)的監(jiān)督是全方位的，包括行政監(jiān)督、司法監(jiān)督和議會(huì)監(jiān)督等多種方式及類(lèi)型。其中的行政監(jiān)督是由政府實(shí)施的監(jiān)督，包括財(cái)政監(jiān)督、技術(shù)監(jiān)督和專(zhuān)門(mén)目標(biāo)監(jiān)督等具體形式。主要通過(guò)經(jīng)濟(jì)和財(cái)政部、技術(shù)主管部門(mén)和各種專(zhuān)門(mén)委員會(huì)實(shí)施，以事前監(jiān)督為主。司法監(jiān)督即審計(jì)監(jiān)督，由審計(jì)院負(fù)責(zé)。是對(duì)公共企業(yè)經(jīng)營(yíng)結(jié)果的稽核、檢查和評(píng)估，故在法國(guó)又稱(chēng)之為事后監(jiān)督。議會(huì)監(jiān)督是由議會(huì)對(duì)公共企業(yè)所實(shí)施的一種監(jiān)督，其監(jiān)督的內(nèi)容與途徑包括審核和表決企業(yè)財(cái)務(wù)預(yù)算任命報(bào)告員。負(fù)責(zé)關(guān)注和評(píng)價(jià)公共企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理情況成立調(diào)查或監(jiān)督委員會(huì)，負(fù)責(zé)收集或檢查公共企業(yè)某個(gè)方面的情況事實(shí)聽(tīng)取有關(guān)部門(mén)對(duì)公共企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所作出的說(shuō)明或匯報(bào)。等等。
在新加坡，政府對(duì)公共企業(yè)的監(jiān)控主要是通過(guò)對(duì)董事會(huì)及主要經(jīng)理人員的任命來(lái)實(shí)施。董事會(huì)的職責(zé)是制定大的長(zhǎng)期戰(zhàn)略方針，挑選管理人員，對(duì)下屬子公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)負(fù)有監(jiān)督管理以保證資產(chǎn)增值的責(zé)任，若其職責(zé)不能有效履行，則會(huì)被政府罷免。公共企業(yè)還要定期向財(cái)政部報(bào)送財(cái)務(wù)報(bào)表，使財(cái)政部隨時(shí)了解公共企業(yè)的經(jīng)營(yíng)狀況。政府作為所有者或控股者，也可以隨時(shí)對(duì)公共企業(yè)進(jìn)行檢查。
依法治理公共企業(yè)是發(fā)達(dá)國(guó)家的共同特征。從我國(guó)公共企業(yè)治理現(xiàn)狀來(lái)看，強(qiáng)化法制是當(dāng)務(wù)之急。借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)，結(jié)合中國(guó)國(guó)情，既制定對(duì)治理結(jié)構(gòu)有強(qiáng)制性的法律規(guī)定，又制定與市場(chǎng)環(huán)境變化相適應(yīng)的、具有非約束性和靈活性的公司治理原則。
(三)利益救濟(jì)機(jī)制
傳統(tǒng)的民法理論將的民事權(quán)利救濟(jì)方式分為自力救濟(jì)與公力救濟(jì)兩種。在現(xiàn)代文明社會(huì)，訴訟制度是公力救濟(jì)的最有效手段已得到了公眾的普遍認(rèn)同。在公共企業(yè)治理中。對(duì)各種利益的救濟(jì)主要也是通過(guò)訴訟實(shí)現(xiàn)的。
公共企業(yè)出現(xiàn)任何狀況，都會(huì)對(duì)利益相關(guān)者造成最直接的影響。文章認(rèn)為，應(yīng)建立以利益相關(guān)者訴訟制度為核心的利益救濟(jì)機(jī)制，最大限度地?cái)U(kuò)大訴訟主體范圍。按照各訴訟主體與企業(yè)利益的相關(guān)度不同建立起相應(yīng)的訴訟制度。包括：股東訴訟制度；職工、債權(quán)人、壟斷企業(yè)用戶(hù)等為主體的第三方訴訟制度；納稅人訴訟制度。
1.建立股東訴訟制度。公共企業(yè)由中央和(或)地方各級(jí)行政性國(guó)家投資機(jī)構(gòu)投資，我國(guó)國(guó)有資產(chǎn)管理體制，明確規(guī)定了中央和地方國(guó)有資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)以出資人身份對(duì)公共企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督管理，故國(guó)有資產(chǎn)管理機(jī)構(gòu)和國(guó)有資產(chǎn)投資公司充當(dāng)股東提起股東派生訴訟是當(dāng)然選擇。