時間：2023-08-15 17:19:30
導(dǎo)語：在短期投資的計價方法的撰寫旅程中，學(xué)習(xí)并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了九篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領(lǐng)您探索更多的創(chuàng)作可能。
2001年財政部頒布新《金融企業(yè)會計制度》，運(yùn)用“實(shí)質(zhì)重于形式”會計原則，對資產(chǎn)和負(fù)債重新進(jìn)行定義，擴(kuò)大了謹(jǐn)慎性原則的范圍。新制度給予企業(yè)會計人員較多的職業(yè)判斷權(quán)，更加注重會計核算的全面謹(jǐn)慎性和會計信息的高質(zhì)量性，對防范金融風(fēng)險，提高金融企業(yè)會計披露的透明度，起到了推動作用?！督鹑谄髽I(yè)會計制度》的大部分規(guī)定和內(nèi)容是同國際慣例相吻合的，制度的頒布和實(shí)施，使我國銀行業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)在會計要素定義、確認(rèn)和計量、財務(wù)報告體系等重大方面基本實(shí)現(xiàn)了與國際會計慣例的一致和協(xié)調(diào)，并對實(shí)現(xiàn)金融企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化、提高我國銀行業(yè)的會計信息在國際資本市場上的認(rèn)可程度邁出了一大步。但新《金融企業(yè)會計制度》仍有待完善的地方，需要我們加以認(rèn)真思考。
二、新《金融企業(yè)會計制度》中的若干問題
（一）貸款五級分類管理與“應(yīng)計貸款與非應(yīng)計貸款”的核算口徑不協(xié)調(diào)。
“應(yīng)計貸款與非應(yīng)計貸款”的會計核算分類方式，由財政部制定并的《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定，自2002年1月1日起暫在上市的金融企業(yè)范圍內(nèi)實(shí)施，同時鼓勵其他股份制金融企業(yè)實(shí)施。劃分“應(yīng)計貸款與非應(yīng)計貸款”采用期限標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定貸款本金或利息逾期90天沒有收回的貸款作為非應(yīng)計貸款，其他為應(yīng)計貸款。以時間作為貸款的劃分標(biāo)準(zhǔn)，雖然比較簡單方便，但是存在會計披露方面的缺陷。因貸款的質(zhì)量與貸款是否逾期、逾期天數(shù)沒有必然聯(lián)系。
與上述劃分標(biāo)準(zhǔn)不同，貸款損失準(zhǔn)備金的計提采用五級分類標(biāo)準(zhǔn)。貸款風(fēng)險五級分類管理于2002年在我國銀行業(yè)全面施行，貸款銀行主要依據(jù)借款人的還款能力確定貸款遭受損失的風(fēng)險程度，將貸款劃分為正常、關(guān)注、次級、可疑和損失五類。根據(jù)《貸款損失準(zhǔn)備金計提指引》規(guī)定，金融企業(yè)要根據(jù)資產(chǎn)的損失程度，提取一般準(zhǔn)備金、專項準(zhǔn)備金和特種準(zhǔn)備金，其中專項準(zhǔn)備金的提取比率要按照每筆貸款五級分類的結(jié)果確定，并逐筆提取。由于貸款損失準(zhǔn)備金的計提與貸款本金和利息收入的核算同時使用了兩種劃分標(biāo)準(zhǔn)，資產(chǎn)相關(guān)的支出與收入難以進(jìn)行匹配，使得管理層和投資者難以對會計報表上相關(guān)資產(chǎn)的盈利能力進(jìn)行有效分析。
在會計報表附注中，外部投資者也難以取得貸款風(fēng)險管理相關(guān)信息。金融企業(yè)會計制度規(guī)定的會計報表附注中要求披露的與貸款相關(guān)的說明和數(shù)據(jù)有限，僅包括以下內(nèi)容：貸款的種類和范圍；計提貸款損失準(zhǔn)備的范圍和方法；按貸款風(fēng)險分類的結(jié)果披露貸款的期初數(shù)、期末數(shù)；分別一般準(zhǔn)備、專項準(zhǔn)備和特種準(zhǔn)備披露貸款損失準(zhǔn)備的期初、本期計提、本期轉(zhuǎn)回、本期核銷、期末數(shù)。對于應(yīng)計貸款的五級分類情況和非應(yīng)計貸款的五級分類情況未要求披露，投資者無法通過會計報告了解貸款風(fēng)險管理的效率和效果。
（二）貸款計息方法不同引致的資產(chǎn)質(zhì)量信息不一致。
從非應(yīng)計貸款的定義可以看出，如果貸款本金或利息逾期90天沒有收回，則貸款轉(zhuǎn)為非應(yīng)計貸款，已入賬的利息收入和應(yīng)收利息應(yīng)予以沖銷。而利息逾期時間的確定直接受利息的結(jié)計方式影響。利息的結(jié)計方式有到期一次性結(jié)息和定期（按月、按季、按年等）結(jié)息等方式，而目前《金融企業(yè)會計制度》對貸款結(jié)息方式不作統(tǒng)一規(guī)定，因此各家商業(yè)銀行可以選擇不同的貸款結(jié)息方式。其結(jié)果是同樣的貸款企業(yè)在采取不同結(jié)息方式的情況下，商業(yè)銀行對貸款的會計信息披露會發(fā)生差異，削弱會計信息的可比性。比如，甲銀行向企業(yè)發(fā)放貸款采用利隨本清方式，貸款到期時才結(jié)計利息；乙銀行向企業(yè)發(fā)放貸款采用按月結(jié)息方式，在貸款發(fā)放第一個月后就結(jié)計利息，如果90天后未歸還該筆利息，貸款轉(zhuǎn)入非應(yīng)計貸款科目核算，而此時甲銀行的貸款尚在應(yīng)計貸款科目核算。
（三）短期債券投資相關(guān)損益確認(rèn)上運(yùn)用兩種標(biāo)準(zhǔn)。
《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定：短期債券投資的利息，應(yīng)當(dāng)于實(shí)際收到時，沖減投資的賬面價值。可見短期債券投資利息不必按權(quán)責(zé)發(fā)生制按期計算確認(rèn)，而用于投資的資金利息支出按權(quán)責(zé)發(fā)生制計入營業(yè)支出，造成銀行收入與支出的不匹配。此外，制度又規(guī)定：金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量，這樣，減值準(zhǔn)備的按期計提與短期債券投資利息確認(rèn)的現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制形成了制度反差，在同一制度中反映了兩種不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。
（四）短期投資減值準(zhǔn)備計提規(guī)定以及短期投資與長期投資間劃轉(zhuǎn)規(guī)定的不明晰留給企業(yè)過大的選擇空間。
《金融企業(yè)會計制度》計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的做法借鑒了國際會計準(zhǔn)則第36號和美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（fasb）第121號準(zhǔn)則公告關(guān)于資產(chǎn)減值的規(guī)定，但由于規(guī)定上的漏洞，反而給企業(yè)更大的數(shù)據(jù)操縱空間。
1.短期投資減值準(zhǔn)備計提規(guī)定不清。
會計制度規(guī)定：金融企業(yè)在采用短期投資成本與市價孰低計價時，可以根據(jù)其具體情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資計提跌價準(zhǔn)備，如果某項短期投資比重較大（如占整個短期投資10%及以上），應(yīng)按單項投資為基礎(chǔ)計算并確定計提的跌價準(zhǔn)備。按照上述規(guī)定，企業(yè)在計提方法上有較大的選擇空間，而通過不同計提方法間的轉(zhuǎn)換，企業(yè)可以對自身的利潤進(jìn)行一定的調(diào)節(jié)。
2.短期投資與長期投資間劃轉(zhuǎn)規(guī)定不明晰
按《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定：“金融企業(yè)改變投資目的，將短期投資劃轉(zhuǎn)為長期投資，應(yīng)按短期的成本與市價孰低結(jié)轉(zhuǎn)，并按此確定的價值作為長期投資新的投資成本。擬處置的長期投資不調(diào)整至短期投資，待處置時按處置長期投資進(jìn)行會計處理”。這將給金融企業(yè)留下過大的利潤調(diào)節(jié)空間。
首先，按制度對短期投資和長期投資的定義，投資目的改變應(yīng)當(dāng)是指準(zhǔn)備持有時間改變，即持有時間由準(zhǔn)備不超過1年（含1年）改為超過1年，而“準(zhǔn)備”這一主觀意愿在實(shí)務(wù)中難以加以明確判定。
其次，將短期投資劃轉(zhuǎn)為長期投資后，準(zhǔn)備的計提由期末時按市價低于成本的部分計提短期投資跌價準(zhǔn)備，改為計提長期投資減值準(zhǔn)備。按制度規(guī)定，對有市價的長期投資可以根據(jù)下列跡象判斷是否應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備：市價持續(xù)2年低于賬面價值；該項投資暫停交易1年或1年以上；被投資單位當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損；被投資單位持續(xù)2年發(fā)生虧損；被投資單位進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。可見，短期投資跌價準(zhǔn)備的計提條件是在期末時只要市價低于成本，就應(yīng)當(dāng)按低于部分計提準(zhǔn)備，而長期投資減值準(zhǔn)備的計提條件則要嚴(yán)格得多，企業(yè)通過將短期投資劃轉(zhuǎn)為長期投資，原來需要定期計提的準(zhǔn)備支出現(xiàn)在可以少提甚至不提。
（五）衍生金融工具的確認(rèn)、計量與披露未予明確。
衍生金融工具作為金融創(chuàng)新產(chǎn)品，發(fā)展迅猛，品種繁多，結(jié)構(gòu)復(fù)雜，會計處理難度較大，具有收益不確定性、高杠桿性、高風(fēng)險性等特征。對衍生金融工具的會計處理必須進(jìn)行有效的監(jiān)管。但我國《金融企業(yè)會計制度》僅在第一百四十條規(guī)定：“對于外匯合約、利率期貨、遠(yuǎn)期匯率合約、貨幣和利率套期、貨幣和利率期權(quán)等衍生金融工具，應(yīng)說明其計價方法”。對衍生金融工具的計價方法，制度未作統(tǒng)一規(guī)定，也未列舉可選的計價方法，金融企業(yè)在衍生金融工具的反映和披露上缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和尺度。
目前，國內(nèi)金融企業(yè)對衍生金融工具一般都按照合同未交割金額在表外列示，如中國建設(shè)銀行2004年年度報告中披露：“衍生金融工具以合同金額作表外核算，本行待交易合約到期交割時確認(rèn)損益”。但衍生金融工具從交易到交割期間，其價值會直接受利率、匯率等因素變動的影響，存在較大的波動，持有者面臨著巨大的風(fēng)險，稍有不慎，就有可能發(fā)生巨額虧損。民生銀行2004年年度報告中披露：“根據(jù)國內(nèi)會計準(zhǔn)則，衍生金融工具交易的未交割金額在表外列示，相關(guān)的損益在衍生金融工具到期交割時在利潤表中確認(rèn)；國際財務(wù)報告準(zhǔn)則采用公允價值在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)計量，以確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)損益，調(diào)減了公司本年度境外報表凈利潤”。根據(jù)報告披露，如果對衍生金融工具按國際財務(wù)報告準(zhǔn)則采用公允價值計量，民生銀行2004年度境外報表凈利潤應(yīng)調(diào)減11，511萬元。
（六）會計職業(yè)判斷的適度運(yùn)用問題。
會計職業(yè)判斷是會計人員在會計理論指導(dǎo)下，在會計準(zhǔn)則、制度提供的會計政策范圍內(nèi)，利用自己的專業(yè)知識和職業(yè)經(jīng)驗(yàn)對會計原則、處理方法、處理程序等方面進(jìn)行判斷與選擇的過程。
在新的《金融企業(yè)會計制度》中，許多會計核算政策的選擇權(quán)下放給了企業(yè)，給會計人員進(jìn)行職業(yè)判斷提供了較大的空間。會計人員的職業(yè)判斷體現(xiàn)在會計原則的選擇、同一經(jīng)濟(jì)事項不同會計處理方法的選擇、會計估計等方面，主要包括：對資產(chǎn)可能發(fā)生的損失的判斷、對交易或事項重要性程度的判斷、長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的選用、所得稅核算方法的選擇、呆、壞賬準(zhǔn)備的計提比例的確定、固定資產(chǎn)使用年限和凈殘值的確定及或有事項的處理等方面。
《金融企業(yè)會計制度》寬泛的會計職業(yè)判斷空間很可能造成新的會計信息失真，與會計制度改革的初衷相背，甚至可能被不法企業(yè)所利用，成為新的“盈余操縱”手段。
同時，會計職業(yè)判斷將會出現(xiàn)因會計人員本身專業(yè)知識、技能和經(jīng)驗(yàn)的不同，對同一會計事項進(jìn)行職業(yè)判斷的結(jié)果不盡相同的現(xiàn)象，從而增加了會計信息的變數(shù)，使會計核算的可比性原則面臨挑戰(zhàn)。
三、對《金融企業(yè)會計制度》有關(guān)問題的思考
（一）增加披露應(yīng)計貸款和非應(yīng)計貸款的五級分類情況。
解決貸款五級分類管理與“應(yīng)計貸款與非應(yīng)計貸款”的核算口徑不協(xié)調(diào)問題，有兩種途徑，一種是改變當(dāng)前的“應(yīng)計貸款與非應(yīng)計貸款”的會計核算分類方式，按五級分類的要求分“正常”、“關(guān)注”、“次級”、“可疑”和“損失”設(shè)置貸款科目，可以消除“應(yīng)計貸款與非應(yīng)計貸款”劃分采用期限標(biāo)準(zhǔn)的弊端。但考察當(dāng)前我國商業(yè)銀行的信息技術(shù)運(yùn)用水平，目前按五級分類的要求設(shè)置貸款科目尚不現(xiàn)實(shí)，因?yàn)橘J款風(fēng)險分類工作定期進(jìn)行，五級分類的結(jié)果變動頻繁，當(dāng)前商業(yè)銀行的會計處理系統(tǒng)難以實(shí)現(xiàn)及時聯(lián)動。因此，建議采用另一種途徑，即結(jié)合期限標(biāo)準(zhǔn)和五級分類標(biāo)準(zhǔn)確定非應(yīng)計貸款，對于貸款本金或利息逾期90天沒有收回的貸款，以及貸款本金或利息雖未逾期90天但難以收回的貸款均作為非應(yīng)計貸款，同時增加信息披露，要求銀行在財務(wù)報告中增加披露應(yīng)計貸款和非應(yīng)計貸款的五級分類情況，應(yīng)計貸款轉(zhuǎn)為非應(yīng)計貸款的金額及對本期收入的影響數(shù)和本期非應(yīng)計貸款收回的金額及對當(dāng)期收入的影響數(shù)。從長遠(yuǎn)發(fā)展看，貸款會計核算上與五級分類管理相統(tǒng)一是未來商業(yè)銀行會計信息披露的趨勢。
（二）在報表附注中增加披露貸款計息方法。在其他條件相同的情況下，商業(yè)銀行采取不同貸款結(jié)息方式，其會計信息披露會產(chǎn)生差異，因此有必要在會計報表附注中增加披露各種計息方法下的貸款種類、貸款日平均余額和貸款期限等補(bǔ)充信息，幫助信息使用者理解報表相關(guān)數(shù)據(jù)。
（三）對短期債券投資按期計提投資收益，明確短期投資減值準(zhǔn)備計提口徑，嚴(yán)格短期投資與長期投資間的劃轉(zhuǎn)。
關(guān)于短期債券投資收益的確認(rèn)時間，應(yīng)該結(jié)合我國債券市場的現(xiàn)狀，并運(yùn)用重要性原則加以確定。我國債券市場較不發(fā)達(dá)，市場上的債券品種也較為有限，財政部長期債、政策性金融債和央行票據(jù)是銀行間債券市場上的主要債券品種，銀行因其流動性需要主要偏好短期債券投資，如果按制度規(guī)定于實(shí)際收到債券利息或轉(zhuǎn)讓時才確定收入，在收支不匹配的同時，必然造成收入的波動。因此，對于主要由持有時間的長短決定投資收益的短期債券投資應(yīng)考慮按權(quán)責(zé)發(fā)生制計提投資收益。
關(guān)于短期投資跌價準(zhǔn)備的計提，應(yīng)制定采用投資總體、投資類別或單項投資的具體情況，明確計提方法的運(yùn)用前提。從如實(shí)反映金融企業(yè)的資產(chǎn)角度看，按投資總體計提跌價準(zhǔn)備，可以從整體上反映短期投資可收回價值低于賬面價值的情況，最能真實(shí)反映企業(yè)的短期投資的整體價值。而按單項投資計提跌價準(zhǔn)備，所提準(zhǔn)備金額將高于按投資總體或投資類別計提的金額，最符合穩(wěn)健性原則。本人認(rèn)為，跌價準(zhǔn)備的計提目的在于揭示資產(chǎn)的真實(shí)價值，因此按投資總體計提跌價準(zhǔn)備是較優(yōu)選擇，同時，基于重要性原則，如果某項短期投資比較重大（如占整個短期投資10%及以上），仍可按單項投資為基礎(chǔ)計算并確定計提的跌價準(zhǔn)備。
關(guān)于短期投資減值準(zhǔn)備與長期投資減值準(zhǔn)備的計提條件，建議將有市價的長期債券投資的減值準(zhǔn)備計提與短期債券投資跌價準(zhǔn)備的計提相統(tǒng)一，即在期末時按成本與市價孰低計價，按市價低于成本的部分計提減值準(zhǔn)備。
（四）逐步擴(kuò)大衍生金融工具會計規(guī)范的適用范圍，提高金融企業(yè)之間會計信息的可比性。
2006年1月1日開始實(shí)行《金融工具確認(rèn)和計量暫行規(guī)定（試行）》，以及今年2月15日的擬于2007年1月1日實(shí)施的《金融工具確認(rèn)和計量》、《套期保值》等39項會計準(zhǔn)則克服了《金融企業(yè)會計制度》未對衍生金融工具計價方法作出統(tǒng)一規(guī)定弊端，要求商業(yè)銀行在表內(nèi)確認(rèn)衍生金融工具、按公允價值進(jìn)行初始計量和后續(xù)計量，從而有利于控制衍生金融工具的風(fēng)險，真實(shí)反映商業(yè)銀行的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。由于上述規(guī)定和準(zhǔn)則目前仍限于在已上市和擬上市商業(yè)銀行實(shí)施，因此沒有完全解決金融企業(yè)在衍生金融工具反映和披露上缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)和尺度的問題，為提高金融企業(yè)之間會計信息的可比性，建議創(chuàng)造條件，逐步在所有金融企業(yè)之間實(shí)施上述關(guān)于金融衍生工具確認(rèn)和計量方面的規(guī)定。
（五）會計職業(yè)判斷運(yùn)用問題的思考。
1.制定和完善金融企業(yè)具體準(zhǔn)則。
近年來，財政部會計準(zhǔn)則委員會已經(jīng)陸續(xù)頒布具體會計準(zhǔn)則十幾項，但這些改革主要針對工商企業(yè)，針對金融企業(yè)特別是銀行業(yè)的會計準(zhǔn)則體系還沒有形成。因此，應(yīng)當(dāng)盡快建立銀行業(yè)會計準(zhǔn)則體系，減少當(dāng)前制度中過多的判斷和選擇。事實(shí)上，主張會計處理允許有大量的估計和專業(yè)判斷的“會計藝術(shù)論”曾經(jīng)在西方國家流行，但已經(jīng)引起了監(jiān)管層的警覺，美國會計學(xué)會2001年年會曾批評國際會計準(zhǔn)則“因允許太多選擇而信譽(yù)不好”。安然事件后，美國國會2002年7月26日通過了“薩班斯-奧克斯利”法案（sarbanes-oxleyact），對現(xiàn)行的公司和會計法律進(jìn)行了多處重大修改，以加強(qiáng)監(jiān)管，值得我們借鑒。
2.將會計職業(yè)判斷的運(yùn)用與會計信息的充分披露有機(jī)地結(jié)合起來。
職業(yè)判斷不同影響銀行對會計處理方法的選擇和運(yùn)用，從而影響到銀行經(jīng)營狀況和財務(wù)成果的反映，最終影響到銀行內(nèi)外部信息使用者特別是外部信息使用者的決策。因此，凡是與會計職業(yè)判斷的運(yùn)用有關(guān)的、使信息使用者對企業(yè)財務(wù)狀況的判斷產(chǎn)生重要影響的信息均應(yīng)在財務(wù)報告中作出全面陳述。
我國上市公司對購入的權(quán)益性證券，按照下列投資決策選擇投資核算方法：第一，投資權(quán)益性證券是否作為剩余資金存放形式，不以控制被投資單位為目的？如果是，則按短期投資核算，取得時按成本計價，期末按成本與市價孰低法計價；如果否，則考慮投資是否是為了對被投資單位實(shí)施控制、共同控制或有重大影響？第二，如果是為了實(shí)施控制、共同控制或重大影響，則采用權(quán)益法；如果不是為了實(shí)施控制、共同控制或重大影響，則采用成本法核算。
1、購入的證券作為短期投資時，初始價值按成本計價，每期末對短期投資按成本與市價孰低法計價。
①2002年1月5日取得投資時，借記：短期投資500000，貸記：現(xiàn)金500000.
②2001年12月31日收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：短期投資120000.2002年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股8元），不計提短期投資跌價準(zhǔn)備。
2003年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股6元），不計提短期投資跌價準(zhǔn)備。
③2004年處置此投資時借記：現(xiàn)金600000，貸記：短期投資380000，貸記：投資收益220000.
2、若選用成本法，則進(jìn)行下列核算：
2002年1月5日取得投資時，借：長期股權(quán)投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.
2002年12月31日，因?yàn)?002年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應(yīng)確認(rèn)的投資收益為400000×20%=80000元，收到的股利小于確認(rèn)的投資收益的差額（120000-80000=40000）沖減甲公司的初始投資成本。賬務(wù)處理為：借記：現(xiàn)金120000，貸記：投資收益80000，貸記：長期股權(quán)投資—乙公司40000.
3、若選用權(quán)益法，則長期股權(quán)投資的會計處理如下：
①2002年1月5日取得投資時借記：長期股權(quán)投資—乙公司（投資成本）500000，貸記：現(xiàn)金500000.
②2002年1月5日記錄股權(quán)投資差額時，借記：長期股權(quán)投資—乙公司（股權(quán)投資差額）100000，貸記：長期股權(quán)投資—乙公司（投資成本）100000.
③2002年12月31日確認(rèn)實(shí)現(xiàn)的投資收益，借記：長期股權(quán)投資—乙公司（損益調(diào)整）80000貸記：投資收益80000.
④2002年12月31日，股權(quán)投資差額按10年攤銷，每年攤銷100000/10=10000元，借記：投資收益—股權(quán)投資差額攤銷10000，貸記：長期股權(quán)投資—乙公司（股權(quán)投資差額）10000.
⑤2003年12月31日應(yīng)確認(rèn)投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務(wù)處理為：借記：長期股權(quán)投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.
二、美國對權(quán)益性證券投資的會計處理
美國會計準(zhǔn)則規(guī)定公司在進(jìn)行證券投資時按照下列程序進(jìn)行決策，以確定投資所使用的核算方法（假定甲公司購入乙公司的股票）：第一，甲公司購入乙公司證券是否為了對其實(shí)施重大影響？如果是，則采用權(quán)益法核算；如果否，則考慮此證券是否有容易確定的公允價值嗎？第二，如果沒有確定的公允價值，則采用成本法核算；如果有確定的公允價值，則考慮購入的證券是否可以劃分為可供銷售的證券和交易性證券？第三，如果能夠劃分，則采用公允價值法；如果不能劃分，則需要對證券重新分類后采用公允價值核算。以舉例的形式闡述上述投資決策中所使用的核算方法：
例：甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股，每股5元，占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產(chǎn)200萬元，乙公司2002年凈收益40萬元，2002年12月31日支付現(xiàn)金股利60萬元（每股1.2元）。2002年——2003年累計凈收益150萬元。
1、公允價值法
（1）若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券，則使用公允價值法。一般說來，證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價值，因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券，收到現(xiàn)金60萬元。則賬務(wù)處理如下：
①2002年1月5日，取得投資時，借記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.
②2002年12月31日，收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入120000.
③2002年12月31日，記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-5）=300000元。賬務(wù)處理為：借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實(shí)現(xiàn)的持有利得300000.
④2002年12月31日記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-6）=200000元。借記：未實(shí)現(xiàn)的持有損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.
每期末未實(shí)現(xiàn)的持有利得或損失賬戶是虛賬戶，其余額反映在損益表中。
⑤2004年1月20日出售證券時：借記：現(xiàn)金600000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實(shí)現(xiàn)利得100000.
（2）若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券，則甲公司使用公允價值法
取得投資時會計分錄同①2002年12月31日，取得股利時會計分錄同②。
⑥2002年12月31日記錄公允價值變化，借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失300000.
⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.
每期末未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失，在資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益的累計其他綜合收益中反映。
⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失300000.
⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.
每期末未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失，在資產(chǎn)負(fù)債表股東權(quán)益的累計其他綜合收益中反映。
⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實(shí)現(xiàn)利得200000.
（3）若美國公司購買證券后未進(jìn)行分類，SFASNO.115規(guī)定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉(zhuǎn)為可供銷售的證券，則損益表中已確認(rèn)的未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失不再調(diào)整，只是變更年度證券的公允價值變化時變換賬戶名稱。
⑨記錄變更當(dāng)年公允價值變化時，借記：未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.
⑩若可供銷售證券劃為交易性證券，則在變更年度應(yīng)將已記錄在其他綜合收益中的未實(shí)現(xiàn)持有利得/損失通過下列分錄轉(zhuǎn)記到損益表中，并記錄公允價值變化。借記：未實(shí)現(xiàn)的持有損失/損失300000，貸記：重新劃分權(quán)益性證券已實(shí)現(xiàn)利得300000.
2、若美國公司運(yùn)用成本法，則對投資的核算如下：
2002年1月5日，取得投資時會計分錄同①
2002年12月31日，取得股利時，因?yàn)?001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應(yīng)確認(rèn)的股利收入為400000×20%=80000元，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入80000，貸記：普通股票投資—乙公司40000.
2003年乙公司未分配股利，甲公司不做帳務(wù)處理。
3、若美國公司選用權(quán)益法，則進(jìn)行如下的投資核算：
2002年1月5日取得投資時會計分錄同①
2002年12月31日實(shí)現(xiàn)投資收益，借記：普通股票投資—乙公司80000，貸記：投資收益80000.
2002年12月31日取得股利時，借記：現(xiàn)金20000，貸記：普通股票投資—乙公司120000.
期末，由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產(chǎn)中所占份額，應(yīng)將此差額（50萬-200萬×20%=10萬）分配給資產(chǎn)及商譽(yù)。假定8萬分配給未記錄商譽(yù)，攤銷期限20年；2萬元分配給低估的固定資產(chǎn)，攤銷期限5年，會計分錄為：借記：投資收益8000，貸記：普通股票投資—乙公司8000.
2003年12月31日應(yīng)確認(rèn)投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務(wù)處理為
借記：普通股票投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.
三、中美對權(quán)益性證券會計處理的異同
從以上實(shí)例分析中可得出：除了所使用的賬戶名稱不同外，美國和中國運(yùn)用成本法和權(quán)益法對于現(xiàn)金方式取得的投資的會計處理相同，并且成本法和權(quán)益法之間相互轉(zhuǎn)換的會計處理也相同。下面比較兩國對權(quán)益性證券投資的差異：
1、美國和中國對權(quán)益性投資的分類不同。我國將普通股投資分為短期投資和長期股權(quán)投資。短期投資取得時按成本計價，期末采用成本與市價孰低法。若對被投資單位存在控制、共同控制或有重大影響，長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算；若不存在對被投資單位控制、共同控制和重大影響，長期股權(quán)投資采用成本法核算。美國未進(jìn)行長短期投資分類，而將權(quán)益證券分為交易性證券和可供銷售的證券。若對被投資單位存在重大影響，采用權(quán)益法；若不存在重大影響且購入證券的公允價值很難確定，采用成本法；若不存在重大影響且公允價值容易確定，采用公允價值法。
2、權(quán)益性投資在會計報表上的列示不同。我國將短期投資列示于資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn)中，短期投資跌價損失列入利潤表中；長期股權(quán)投資在長期投資中列示。美國將交易性證券列入資產(chǎn)負(fù)債表的流動資產(chǎn)，未實(shí)現(xiàn)的持有利得或損失在損益表中列示；若可供銷售的證券期望在一年或超過一年的一個營業(yè)期內(nèi)變現(xiàn)，則將其列入流動資產(chǎn)，否則列入非流動資產(chǎn)，可供銷售證券未實(shí)現(xiàn)的持有利得/損失在資產(chǎn)負(fù)債表的股東權(quán)益中列示。
3、長期投資與短期投資之間相互轉(zhuǎn)換的會計處理不同。對長期股權(quán)投資變更為短期投資或短期投資變更為長期股權(quán)投資，我國會計制度沒有規(guī)定。而美國SFASNO.115要求在每期末對投資進(jìn)行重新分類，可供銷售的證券可變更為交易性證券或相反，并規(guī)定了相應(yīng)會計處理。
4、股權(quán)投資差額的攤銷不同。在使用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資時，我國對低估被投資單位資產(chǎn)或未計的商以及高估被投資單位資產(chǎn)所產(chǎn)生的股權(quán)投資差額，采用統(tǒng)一的攤銷期限攤銷于每期的投資收益賬戶。而美國將股權(quán)投資差額分配于資產(chǎn)和商譽(yù)或都分配商譽(yù)中。
5、非現(xiàn)金方式取得權(quán)益性投資，其初始成本確定不同。我國對以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵債或以應(yīng)收賬款換入長期股權(quán)投資以及以非貨幣易換入長期股權(quán)投資，長期股權(quán)投資的投資成本是以賬面價值作為計價基礎(chǔ)。而美國對非現(xiàn)金補(bǔ)償方式取得投資，投資成本的計量基礎(chǔ)是公允價值。
今年新增委托理財?shù)囊粋€顯著特點(diǎn)是，如何進(jìn)行風(fēng)險控制受到高度重視。據(jù)統(tǒng)計，在進(jìn)行委托理財?shù)纳鲜泄局?，有半?shù)上市公司稱，委托理財?shù)耐顿Y方向?qū)⑹菄鴤?，包括購買國債、國債回購等。有上市公司高管人員認(rèn)為，相對于股市二級市場來說，國債投資的風(fēng)險明顯較低。同時，今年的國債市場趨于火爆，有望帶來較為可觀的收益。如一家上海公司在3月底決定，將2億元的資金進(jìn)行國債投資，公司稱“要獲取高于銀行存款利息的收益”。另外，對委托資金的風(fēng)險管理更加細(xì)化，例如滬昌特鋼明確要視首筆資金委托的具體情況，再來決定是否要延續(xù)或加大委托理財?shù)馁Y金投入。
另一個特點(diǎn)是，委托理財?shù)氖芡兄黧w呈現(xiàn)多元化趨勢。過去，大多數(shù)的委托理財是通過券商和各類投資公司進(jìn)行的，現(xiàn)在進(jìn)行這一委托理財?shù)氖芡兄黧w在不斷拓寬，例如日前滬昌特鋼選擇信托公司進(jìn)行委托理財，而據(jù)了解，基金公司也在積極如何幫助進(jìn)行資產(chǎn)管理等委托理財事宜。
同時，保底收益的做法依然普遍存在。如外高橋決定委托上海富寶投資管理有限公司以5000萬元投資國債，受托方承諾上述資金的年收益率為9.5％，如實(shí)際收益率不足將予以補(bǔ)足。即使沒有保底收益，不少公司對委托理財?shù)氖找媛嗜匀挥休^高期望，最低的也達(dá)到了8％。如首創(chuàng)股份擬將1.5億元委托北京巨鵬投資公司進(jìn)行資產(chǎn)管理，雙方約定，委托資產(chǎn)的年收益率小于或等于8％時，不計提業(yè)績報酬；年收益率大于8％時才開始計提報酬。這種完成預(yù)定收益率才收取報酬的做法目前已被多家上市公司所采用。
引人關(guān)注的是，除新增委托理財外，不少上市公司在以前的委托理財無法按期收回，從而不得不延期。西部的一家上市公司在1月初稱，一筆4000萬元的委托理財只收回400多萬元，余額延期6個月。同時，該公司還有一筆3000萬元的委托理財更是將延期1年。初步統(tǒng)計，上市公司目前延期的委托理財約占到了去年委托理財總額的三成左右。
既然委托理財在上市公司中如此廣泛，如火如荼，形式多樣，那么委托理財及其投資收益如何核算呢？這似乎并不成為，但仍有探究的必要。
一、委托理財行為是長期投資還是短期投資
企業(yè)將自有閑置資金進(jìn)行適當(dāng)?shù)奈欣碡敚话愣?，期限不會超過一年。根據(jù)《企業(yè)制度》的有關(guān)規(guī)定，短期投資，是指能夠隨時變現(xiàn)并且持有時間不準(zhǔn)備超過1年（含1年）的投資，包括股票、債券、基金等。長期投資，是指除短期投資以外的投資，包括持有時間準(zhǔn)備超過1年（不含1年）的各種股權(quán)性質(zhì)的投資、不能變現(xiàn)或不準(zhǔn)備隨時變現(xiàn)的債券、長期債權(quán)投資和其他長期投資。因此，委托理財屬于短期投資。
當(dāng)委托理財?shù)狡?，對于不得不延期的委托理財，或是自愿延期的委托理財，即使前后期累計投資時間已超過一年，延期部分亦均可視為一次新的理財行為，即為短期投資。
二、委托理財投資的運(yùn)作形式
在實(shí)際操作中，委托理財一般采取以下幾種方式：
1、委托方在受托方開設(shè)資金專戶，委、受雙方就資金流向及其余額定期（如按月）或隨時溝通，受托方向委托方提供交易及資金余額清單。
2、委托方在受托方開設(shè)資金專戶，委托方對受托方進(jìn)行全權(quán)委托，受托資金封閉運(yùn)行，受托方不向委托方提供交易及資金余額清單。
3、委托方并不在受托方開設(shè)資金專戶，而是將資金交付受托方后進(jìn)行專項委托，受托方向委托方提供交易及資金余額清單。
4、委托方并不在受托方開設(shè)資金專戶，委托方對受托方進(jìn)行全權(quán)委托，受托資金與受托方自有或其他資金混合使用，受托方不向委托方提供交易及資金余額清單。
三、委托理財投資的核算
（一）委托理財投資核算的一般原則：
委托理財投資，屬短期投資，一般應(yīng)當(dāng)按照以下原則核算：
1、短期投資在取得時應(yīng)當(dāng)按照投資成本計量。短期投資取得時的投資成本按以下確定：
委托理財均為現(xiàn)金方式。以現(xiàn)金購入的短期投資，按實(shí)際支付的全部價款，包括稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用。實(shí)際支付的價款中包含的已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利、或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)當(dāng)單獨(dú)核算，不構(gòu)成短期投資成本。
已存入證券公司但尚未進(jìn)行短期投資的現(xiàn)金，先作為其他貨幣資金處理，待實(shí)際投資時，按實(shí)際支付的價款或?qū)嶋H支付的價款減去已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，作為短期投資的成本。
企業(yè)向證券公司劃出資金時，應(yīng)按實(shí)際劃出的金額，借記“其他貨幣資金”，貸記“銀行存款”科目。
企業(yè)購入的各種股票、債券、基金等作為短期投資的，按照實(shí)際支付的價款，借記短期投資（××股票、債券、基金），貸記“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目。如實(shí)際支付的價款中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應(yīng)單獨(dú)核算，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的價款減去已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，或已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息后的金額，借記“短期投資”（××股票、債券、基金），按應(yīng)領(lǐng)取的現(xiàn)金股利、利息等，借記“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”科目，按實(shí)際支付的價款，貸記“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目。
2、短期投資的現(xiàn)金股利或利息，應(yīng)于實(shí)際收到時，沖減投資的賬面價值，但已記入“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”科目的現(xiàn)金股利或利息除外。
企業(yè)取得的作為短期投資的股票、債券、基金等，應(yīng)于收到被投資單位發(fā)放的現(xiàn)金股利或利息等收益時，借記“銀行存款”等科目，貸記“短期投資”（××股票、債券、基金）。
企業(yè)持有股票期間所獲得的股票股利，不作賬務(wù)處理，但應(yīng)在備查賬簿中登記所增加的股份。
3、企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量，對市價低于成本的差額，應(yīng)當(dāng)計提短期投資跌價準(zhǔn)備并計入當(dāng)期損益。企業(yè)應(yīng)在期末時按短期投資的市價低于成本的差額，借記“短期投資跌價準(zhǔn)備”，貸記“投資收益”。
4、處置短期投資時，應(yīng)將短期投資的賬面價值與實(shí)際取得價款的差額，作為當(dāng)期投資損益。
企業(yè)出售股票、債券、基金或到期收回債券本息，按實(shí)際收到的金額，借記“銀行存款”科目，按已計提的跌價準(zhǔn)備，借記“短期投資跌價準(zhǔn)備”科目，按出售或收回短期投資的成本，貸記“短期投資”（××股票、債券、基金），按未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利、利息，貸記“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”科目，按其差額，借記或貸記“投資收益”科目。
企業(yè)出售股票、債券等短期投資時，其結(jié)轉(zhuǎn)的短期投資成本，可以按加權(quán)平均法、先進(jìn)先出法、個別計價法等方法確定其出售部分的成本。企業(yè)計算某項短期投資時，應(yīng)按該項投資的總平均成本確定其出售部分的成本。企業(yè)計算出售短期投資成本的方法一經(jīng)確定，不得隨意更改。如需變更，應(yīng)在會計報表附注中予以說明。
關(guān)鍵詞:重要性;成本―效益原則;會計信息
中圖分類號:F275.2 文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A
重要性原則在會計核算中的運(yùn)用主要表現(xiàn)在會計賬戶的設(shè)置、會計處理方法的選擇和會計信息的披露三個方面。
1.重要性原則在會計賬戶設(shè)置中的運(yùn)用
(1)主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)在成本、費(fèi)用方面的不同賬戶設(shè)置。企業(yè)的經(jīng)營活動,按照經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次不同,分為主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)兩種。主營業(yè)務(wù)是企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù),所以在會計核算中,對主營業(yè)務(wù)的反映就是重要的會計事項,正是基于此,在會計賬戶的設(shè)置上專門設(shè)置了反映主營業(yè)務(wù)成本增減變動情況的“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶和反映因?yàn)橹鳡I業(yè)務(wù)產(chǎn)生的稅金及附加情況的“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”賬戶,主營業(yè)務(wù)成本和稅金及附加被分項反映。然而,對于其他業(yè)務(wù),由于其相對次要,所以在會計賬戶的設(shè)置上只設(shè)置了一個“其他業(yè)務(wù)支出”賬戶,其他業(yè)務(wù)成本和稅金及附加等費(fèi)用全部都在這一個賬戶中記錄,沒有進(jìn)行分項反映。
(2)“預(yù)付賬款”和“預(yù)收賬款”賬戶的設(shè)置。當(dāng)企業(yè)購買比較緊俏或者生產(chǎn)周期長、投資比較大的商品時,對方一般會要求企業(yè)預(yù)付一部分貨款,俗稱定金。在會計賬戶的使用上,對于企業(yè)預(yù)付的貨款應(yīng)該按照重要程度的不同采取不同的處理方式。如果企業(yè)在一定時期內(nèi)發(fā)生的預(yù)付貨款業(yè)務(wù)比較多,使得預(yù)付貨款在企業(yè)資產(chǎn)總額中占據(jù)了一定的比重,那么,預(yù)付貨款業(yè)務(wù)就是一項重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù),對于預(yù)付貨款就必須專門設(shè)置“預(yù)付賬款”賬戶進(jìn)行核算;但是,如果預(yù)付貨款業(yè)務(wù)比較少,只是偶爾發(fā)生,則對于預(yù)付貨款就不需專門設(shè)置“預(yù)付賬款”賬戶,而應(yīng)該將預(yù)付貨款合并在“應(yīng)付賬款”賬戶中進(jìn)行反映,以簡化賬戶的設(shè)置。預(yù)收貨款的處理同預(yù)付貨款一樣,如果預(yù)收貨款比較重要,也是要單獨(dú)設(shè)置“預(yù)收賬款”賬戶反映,否則就合并在“應(yīng)收賬款”賬戶中進(jìn)行核算。
(3)“累計折舊”賬戶的設(shè)置。在會計制度中,對固定資產(chǎn)專門設(shè)置了“累計折舊”賬戶來反映固定資產(chǎn)的損耗價值,對于包裝物、低值易耗品和無形資產(chǎn)等的價值損耗并沒有專設(shè)賬戶,而是將其損耗價值直接在賬面上注銷,究其原因主要是因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)是企業(yè)的一項重要資源,尤其是在以有形資產(chǎn)為主的工業(yè)經(jīng)濟(jì)社會里,固定資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)總額中占據(jù)了相當(dāng)?shù)谋戎?。
(4)“長期股權(quán)投資―――股票投資(損益調(diào)整)”賬戶和“長期股權(quán)投資―――股票投資(股權(quán)投資準(zhǔn)備)”賬戶的分設(shè)。這兩個賬戶是在采用權(quán)益法核算長期股權(quán)投資損益時要使用的,權(quán)益法中,對于被投資單位所有者權(quán)益的變動,投資方應(yīng)該按照享有的部分調(diào)整投資的賬面價值。引起被投資單位所有者權(quán)益發(fā)生變動的原因有很多,但主要原因是由于被投資單位實(shí)現(xiàn)盈利或者發(fā)生虧損以及分派利潤或現(xiàn)金股利,所以,對于這些主要原因引起的被投資單位所有者權(quán)益的變動,投資方在調(diào)整投資的賬面價值時是專門通過“長期股權(quán)投資―――股票投資(損益調(diào)整)”賬戶來進(jìn)行的,而對于除此以外的任何其他原因引起的被投資單位所有者權(quán)益的變動,投資方全都是通過“長期股權(quán)投資―――股票投資(股權(quán)投資準(zhǔn)備)”賬戶調(diào)整投資的賬面價值。
(5)“投資收益”賬戶核算的內(nèi)容。根據(jù)企業(yè)會計制度規(guī)定,企業(yè)對外投資取得的收益和發(fā)生的損失都是在“投資收益”賬戶中反映,該賬戶的貸方記錄對外投資取得的收益,借方記錄對外投資發(fā)生的損失,貸方余額反映的是投資的凈收益,借方余額反映的是投資的凈損失。投資收益和損失為什么沒有分設(shè)賬戶進(jìn)行核算,筆者認(rèn)為主要原因在于,對于除投資公司以外的其他企業(yè)而言,對外投資活動是企業(yè)在開展主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)以外所從事的一項活動,是比較次要的,所以投資收益和損失就沒有分項核算。
2.重要性原則在會計處理方法選擇上的運(yùn)用
(1)個別計價法的選擇。個別計價法是存貨發(fā)出計價眾多方法中的一種,該方法是以發(fā)出存貨的實(shí)際進(jìn)貨單價計算發(fā)出存貨的成本,保持了存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)的一致性,是一種最真實(shí)、合理和準(zhǔn)確的方法。但是,這種方法在操作中需要對發(fā)出和結(jié)存存貨的批次進(jìn)行具體認(rèn)定,操作起來比較復(fù)雜、工作量較大,所以,對于數(shù)量比較多、單價比較低的存貨不適宜采用個別計價法,而對于那些容易識別、存貨品種數(shù)量不多、單位成本較高的存貨,如房產(chǎn)、船舶、飛機(jī)、重型設(shè)備、珠寶和名畫等貴重物品才值得使用個別計價法,也只有對這些數(shù)量不多的貴重物品在選擇計價方法時應(yīng)該選擇個別計價法,力求成本計算的合理和準(zhǔn)確。
(2)出租、出借包裝物和低值易耗品的成本攤銷。對于出租、出借包裝物和低值易耗品的成本可以采用一次攤銷法、分期攤銷法和五五攤銷法等方法攤銷。在這幾種方法中,一次攤銷法最簡單,但是,由于該方法將出租、出借包裝物和低值易耗品的成本一次性地全部計入領(lǐng)用當(dāng)期的損益,使得各期損益反映得不均衡,針對上述缺陷,一般只在出租、出借包裝物和低值易耗品的數(shù)量不多、金額不大時采用該方法,否則應(yīng)采用其他方法。
(3)短期投資跌價準(zhǔn)備的計提。短期投資跌價準(zhǔn)備的計提方法有按單項投資、按投資類別和按投資總體三種,企業(yè)會計制度規(guī)定企業(yè)可根據(jù)自己的情況從三種方法中任選一種,在選擇按投資類別和按投資總體這兩種方法時,如果某項短期投資比較重大,占整個短期投資10%以上,則對此項短期投資應(yīng)先按單項投資計提跌價準(zhǔn)備,剩余的短期投資再作為類別或總體計提跌價準(zhǔn)備。
(4)長期債券投資中發(fā)生的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用的處理。根據(jù)企業(yè)會計制度的規(guī)定,對于企業(yè)以支付現(xiàn)金方式取得長期債券投資時發(fā)生的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用,如果金額較大,應(yīng)作為初始投資成本,計入“長期債權(quán)投資―――債券投資(債券費(fèi)用)”賬戶單獨(dú)核算,在計提利息時分期平均攤銷,計入各期損益,但是,如果相關(guān)費(fèi)用金額較小,則可以直接計入當(dāng)期損益。
(5)融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值的確定。會計準(zhǔn)則規(guī)定,融資租入的固定資產(chǎn)按租賃開始日租賃資產(chǎn)原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者中較低者記賬,但是,如果融資租賃資產(chǎn)占企業(yè)資產(chǎn)總額比例等于或低于30%的,在租賃開始日,也可以按最低租賃付款額作為固定資產(chǎn)的入賬價值。
(6)短期借款利息費(fèi)用的處理。短期借款利息費(fèi)用的處理可以采用預(yù)提和支付時直接計入當(dāng)期損益兩種方法,其中,預(yù)提利息費(fèi)用的方法符合權(quán)責(zé)發(fā)生制以及收入和費(fèi)用配比原則,更能真實(shí)地反映企業(yè)的損益,但是處理起來相對復(fù)雜一些,所以,一般是在借款利息按季支付或者到期一次支付且數(shù)額較大時采用該法,如果數(shù)額不大應(yīng)在支付時直接計入當(dāng)期損益。
3.重要性原則在會計信息披露方面的運(yùn)用
摘 要 向會計信息使用者提供對其決策有用的信息是會計的目標(biāo)。不同的使用者對信息的需求完全不同，會計信息使用者提出的要求由會計信息來滿足。但是，企業(yè)提供會計信息必須花費(fèi)成本，因此，在會計核算中必須遵循重要性原則，要視交易事項的重要程度，來采用不同的核算方式處理，使會計成本有效地降低。重要性原則是會計核算賬務(wù)處理的第六個原則。本文對會計核算中重要性原則進(jìn)行簡要分析，為以后重要性原則在會計核算中更好地運(yùn)用提供理論基礎(chǔ)。
關(guān)鍵詞 會計 會計賬戶 處理方法 重要性原則 核算
前言：
重要性原則在會計核算中占據(jù)重要地位。會計上的重要性原則在使用的時候，是有其嚴(yán)格的規(guī)范程序和原則的，是以影響到企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果（會計報表），才能進(jìn)行使用的，而不是直接在賬務(wù)處理中使用，也不能以重要性原則來簡化賬務(wù)處理程序。為了使會計核算行為更加地規(guī)范，確保會計信息的質(zhì)量，就應(yīng)該對會計核算提出基本要求，并且應(yīng)該使會計合算的指導(dǎo)思想更為明確，因此，《企業(yè)會計制度》明確規(guī)定了會計核算的一般原則，重要性原則也是其中一員。
一、重要性原則的含義
所謂重要性原則，即需要使用重要性原則應(yīng)該是該項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的重要性大到足以影響企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果。
二、重要性的主要判斷標(biāo)準(zhǔn)
同一件事物因?yàn)樗幁h(huán)境的差異等諸多因素，人們產(chǎn)生的看法也可能會各不相同，會計人員的職業(yè)判斷決定著一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項是否重要。通常來說，可以從質(zhì)和量對一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項的重要程度的進(jìn)行判斷：從質(zhì)的方面來說，一項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項一旦發(fā)生，就會對會計信息使用者產(chǎn)生影響，影響其決策的正確性，因此這樣的會計事項或經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)就稱之為重要的；從量的方面來說，可以從以下兩個方面把握：首先，賬戶、交易層次重要性水平的確定；其次，會計報表層次重要性水平的確定。
三、會計核算中重要性原則的具體運(yùn)用
會計核算中重要性原則的具體運(yùn)用，重要性原則在會計賬戶的設(shè)置、會計信息的披露、會計處理方法的選擇中有所體現(xiàn)。
1.會計賬戶設(shè)置中需要運(yùn)用的原則——重要性原則
企業(yè)的經(jīng)營活動可以分為主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)，劃分標(biāo)準(zhǔn)是按照經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次不同。企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)被稱為主營業(yè)務(wù)，因此，主營業(yè)務(wù)在會計核算的過程占據(jù)著重要的地位，它的反映已經(jīng)成為非常重要的會計事項，主營業(yè)務(wù)在會計賬戶的設(shè)置上，設(shè)置了“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶與 “主營業(yè)務(wù)稅金及附加”賬戶，能夠使主營業(yè)務(wù)成本、稅金及附加有效地被分項反映。其他業(yè)務(wù)在會計賬戶的設(shè)置上，設(shè)置“其他業(yè)務(wù)支出”賬戶，成本和稅金及附加等費(fèi)用在一個賬戶中進(jìn)行記錄，不必進(jìn)行分項反映。
“投資收益”賬戶核算的內(nèi)容。根據(jù)企業(yè)會計制度的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)對外投資取得的收益與損失均可以在“投資收益”賬戶中反映出來，該賬戶的對外進(jìn)行投資的時候取得的收益即貸方記錄，對外進(jìn)行投資的時候發(fā)生的損失即借方記錄，貸方余額可以很好地反映投資的凈收益，借方余額能夠很好地反映投資的凈損失。
2.會計信息披露方面的需要運(yùn)用的原則——重要性原則
財務(wù)報告已經(jīng)成為企業(yè)對外提供財務(wù)會計信息的重要手段，財務(wù)情況說明書、會計報表和會計報表附注組成了財務(wù)報告，其中的會計報表附注主要包括：首先，對會計報表各項目的補(bǔ)充說明；其次，對會計報表中無法描述，而又必需要說明的重要財務(wù)信息的披露，這些信息對于會計信息使用者的決策將會產(chǎn)生重大影響，依據(jù)重要性原則，必須將這些信息進(jìn)行披露。
3.會計處理方法選擇上的需要運(yùn)用的原則——重要性原則
短期借款利息費(fèi)用的處理。短期借款利息費(fèi)用的處理，可以選用預(yù)提和支付時直接計入當(dāng)期損益，其中，預(yù)提利息費(fèi)用的方法與權(quán)責(zé)發(fā)生制相符合，與合收入和費(fèi)用配比原則相一致，更加真實(shí)地反映出企業(yè)的損益情況，但是在處理的時候相對復(fù)雜，因此，通常此方法在借款利息，按季支付或者到期一次支付，并且數(shù)額比較大的時候使用，如果數(shù)額不大應(yīng)在支付的時候直接計入當(dāng)期損益。
個別計價法的選擇。個別計價法是以發(fā)出存貨的實(shí)際進(jìn)貨單價計算發(fā)出存貨的成本，使存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)和成本流轉(zhuǎn)保持一致，這種方法最真實(shí)、最準(zhǔn)確、最合理。但此方法在實(shí)際工作當(dāng)中操作起來是比較復(fù)雜的，并且工作量也是比較大的，所以，個別計價法僅僅適用于容易識別、存貨品種數(shù)量不多、單位成本較高的存貨。
短期投資跌價準(zhǔn)備的計提。主要分為按單項投資、按投資類別和按投資總體三種，企業(yè)會計制度明確規(guī)定，企業(yè)可按照實(shí)際情況在三種方法中任選其一，在選擇按投資類別和按投資總體時，如果某項短期投資比較重大，占整個短期投資百分之以上，則對此項短期投資應(yīng)先按單項投資計提跌價準(zhǔn)備，剩余的短期投資再作為類別或總體計提跌價準(zhǔn)備。
結(jié)語：
會計核算必須遵循重要性原則這一基本準(zhǔn)則，并且在會計核算的諸多方面都有體現(xiàn)，企業(yè)在會計核算中，區(qū)別交易事項的重要程度，并且采取不同的核算方式。資產(chǎn)、負(fù)債、損益等受到重要性原則的影響比較大，同時也影響著財務(wù)會計報告使用者，應(yīng)當(dāng)根據(jù)規(guī)定的會計方法、會計程序進(jìn)行處理，并且應(yīng)該在財務(wù)會計報告中予以準(zhǔn)確、充分地進(jìn)行披露。重要性原則已經(jīng)成為決定上市公司會計信息應(yīng)否提供的最后確認(rèn)界限。遵循重要性原的時候，應(yīng)當(dāng)把企業(yè)的實(shí)際情況和事件本身相結(jié)合。在以后會計核算工作中，應(yīng)該更好地運(yùn)用重要性原則，使得會計工作做得更好，為企業(yè)創(chuàng)造更好的效益。
一、現(xiàn)行會計制度存在的若干問題
1、應(yīng)計貸款和非應(yīng)計貸款分類的差異性
按照《金融企業(yè)會計制度》的規(guī)定：貸款本金或利息在逾期90天沒有收回的貸款應(yīng)作非應(yīng)計貸款核算，其已入賬的利息收入和應(yīng)計利息予以沖銷。但由于該制度未對計息期間做強(qiáng)制性規(guī)定，可能會導(dǎo)致同樣的貸款由于計息期間的不同，銀行披露的會計信息存在差異，從而削弱會計信息的可比性。如甲、乙兩銀行同時在1月1日向丙企業(yè)發(fā)放貸款，甲銀行采用月度計息，乙銀行采用季度計息，倘若丙企業(yè)在1月31日不能支付利息，那么，在4月末該筆貸款在甲銀行業(yè)已歸入非應(yīng)計貸款核算，但該筆貸款在乙銀行仍然處于正常的應(yīng)計貸款科目核算，雖然該筆貸款在兩行狀況并無差異：均不能支付利息且呈連續(xù)狀態(tài)。從而導(dǎo)致銀行在會計信息披露的差異性，不能正常反映自身的經(jīng)營狀況。
2、措辭不嚴(yán)謹(jǐn)導(dǎo)致會計處理的無所適從
根據(jù)《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定：短期債券投資的利息，應(yīng)當(dāng)于實(shí)際收到時，沖減投資的賬面價值?？梢姸唐趥顿Y利息按照收付實(shí)現(xiàn)制核算。同時該制度又規(guī)定：金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按成本與市價孰低計量，這樣，減值準(zhǔn)備的計提確認(rèn)的權(quán)責(zé)發(fā)生制與短期債券投資利息確認(rèn)的現(xiàn)金收付實(shí)現(xiàn)制形成了制度反差，在同一制度中反映了兩種不同的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致了會計處理的無所適從。例如銀行在3月投資A債券30萬元，4月A企業(yè)宣布支付利息3萬元，并于5月收到，此時A債券的賬面價值為27萬元，倘若6月末A債券的市場公允價值為28萬元，那么此時銀行對A債券價值的核算則陷入兩難局面：會計報表列示27萬元則不合會計制度的規(guī)定；若列示28萬元則不合謹(jǐn)慎性原則。其實(shí)我們只要將短期投資的期末計價改為“金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)在期末時對短期投資按賬面價值和市價孰低計量”則可以很好的解決短期債券的期末計價問題。
3、債券收入的歸類問題
按照1995年《中華人民共和國商業(yè)銀行法》的規(guī)定，債券投資同發(fā)放貸款一樣是商業(yè)銀行的重要業(yè)務(wù)之一，同時從商業(yè)銀行資金的運(yùn)用情況來看，不外是發(fā)放貸款和投資兩種，因此，銀行業(yè)債券投資收益采用同一般企業(yè)的列示方法（投資收益歸屬于營業(yè)外收入）則有不妥：一則商業(yè)銀行運(yùn)用資金一般為信貸投放和債券投資，債券投資的收益占收入多為20%以上，將其列示為營業(yè)外收入容易讓人誤解為我國銀行業(yè)主業(yè)不突出；二則銀行業(yè)的利息支出為最重要的營業(yè)成本，其間有相當(dāng)部分為債券資金的占用成本，如果將債券收益列示為營業(yè)外收入則容易導(dǎo)致收入與成本不配比，不利于進(jìn)行損益分析。因此我們可以通過修改會計報表的格式來解決債券收入的問題：在利潤表中將投資收益上移至利息收入后面，同時將營業(yè)利潤的公式修改為：營業(yè)利潤＝利息收入+投資收益利潤總額+其它業(yè)務(wù)收入-營業(yè)成本-營業(yè)費(fèi)用-其它業(yè)務(wù)支出。
4、資產(chǎn)減值導(dǎo)致的利潤調(diào)節(jié)問題
由于現(xiàn)行金融會計制度明確規(guī)定：當(dāng)期應(yīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備如果高于已計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的賬面余額，按照其差額補(bǔ)提減值準(zhǔn)備；如果低于已計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的賬面余額，按其差額沖回資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。同時，我國證券法規(guī)定上市公司連續(xù)三年虧損則退市處理，由此導(dǎo)致了不少上市銀行利用資產(chǎn)減值作為利潤的調(diào)節(jié)杠桿，通過“計提”和“轉(zhuǎn)回”的賬面游戲，誤導(dǎo)投資者的選擇。在財政部2006年2月15日新頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中通過明確規(guī)定“已經(jīng)計提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在以后年度不得轉(zhuǎn)回”來避免企業(yè)利用減值準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤，但這未免有矯枉過正之嫌，規(guī)定減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回則不符合資產(chǎn)自身的定義，其實(shí)我們通過嚴(yán)格規(guī)定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提條件和資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件則可以使利用減值準(zhǔn)備來調(diào)整利潤的情況得以改觀。
5、短期債券投資收益的入賬時間問題
對于非金融企業(yè)來說，由于短期投資一般金額較小，流動性較強(qiáng)，投資收益于實(shí)際收到時確認(rèn)無可厚非。但對于銀行業(yè)來說，為保持資金的流動性和收益性，其擁有的短期債券投資較多，如果采用收付實(shí)現(xiàn)制確認(rèn)投資收益則不太符合實(shí)際：一來銀行業(yè)持有的短期債券多為國債或金融債券，違約風(fēng)險較小，且利率多為固定，適宜按期計提收益；二來短期債券投資所承擔(dān)的存款利息支出多為按期計提，債券投資收益采用收付實(shí)現(xiàn)制則明顯收入成本不配比；三來短期債券投資收益采用收付實(shí)現(xiàn)制容易造成銀行業(yè)利潤的期間波動起伏太大，不符合銀行業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營的原則。因此，我們根據(jù)會計信息質(zhì)量的“重要性”原則和銀行業(yè)“穩(wěn)健經(jīng)營”的原則，可以對短期債券投資收益采用按期計提的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則予以確認(rèn)。
6、短、長期投資的劃轉(zhuǎn)條件不明確
《金融企業(yè)會計制度》規(guī)定：“金融企業(yè)改變投資目的，將短期投資劃轉(zhuǎn)為長期投資，應(yīng)按短期的成本與市價孰低結(jié)轉(zhuǎn)，并按此確定的價值作為長期投資新的投資成本。擬處置的長期投資不調(diào)整至短期投資，待處置時按處置長期投資進(jìn)行會計處理”。按照制度的理解：短期投資的劃轉(zhuǎn)的條件在于“改變投資目的”，而由于缺乏必要的現(xiàn)實(shí)標(biāo)準(zhǔn)，在實(shí)務(wù)操作中難以把握。而在現(xiàn)實(shí)中，由于短期投資在期末必須按照成本和市價孰低提取減值準(zhǔn)備，相對來說長期投資計提準(zhǔn)備的要件嚴(yán)格得多，因此，銀行的財務(wù)部門會在短期投資市價持續(xù)下跌時完成短、長期投資的劃轉(zhuǎn)來規(guī)避短期跌價準(zhǔn)備的計提，從而達(dá)到調(diào)節(jié)利潤的目的。
7、對金融衍生工具的關(guān)注程度不夠
金融衍生工具作為現(xiàn)代金融發(fā)展的產(chǎn)物，種類繁多，結(jié)構(gòu)復(fù)雜，會計處理難度較大，同時具有收益不確定性、高杠桿性、高風(fēng)險性等特征，已經(jīng)成為銀行業(yè)新的利潤增長點(diǎn)和風(fēng)險規(guī)避工具。但在現(xiàn)行《金融企業(yè)會計制度》中只是簡單在第一百四十條提及“對于外匯交易合約、利率期貨、遠(yuǎn)期匯率合約、貨幣和利率套期、貨幣和利率期權(quán)等衍生金融工具應(yīng)說明其計價方法”，并未對金融衍生工具的計價和披露做出統(tǒng)一的規(guī)定，因此，國內(nèi)銀行一般將其作為會計報表的附注作一般性披露，難以客觀的確認(rèn)銀行業(yè)的風(fēng)險。
8、與稅收制度的銜接問題
2001版的《金融企業(yè)會計制度》遵循會計的穩(wěn)健性原則規(guī)范了銀行業(yè)對貸款損失準(zhǔn)備的計提。但現(xiàn)行的稅收制度仍然按照“期末貸款的1%差額計提的貸款損失準(zhǔn)備可以在計算所得稅中扣除，對實(shí)際計提超過1%的部分調(diào)增應(yīng)納所得稅額”，由此導(dǎo)致不少金融企業(yè)出于利潤考核的考慮對金融會計制度執(zhí)行不嚴(yán)。當(dāng)然最根本的解決方法是國家稅務(wù)部門對稅前的“呆賬準(zhǔn)備金”抵扣額進(jìn)行調(diào)整。但目前我們可以通過在金融會計制度中明確：對由于會計政策與稅務(wù)規(guī)定不一致產(chǎn)生的所得稅差異允許單列科目“遞延所得稅”處理，同時將該科目歸屬于利潤分配項下做增項理，以此來激勵銀行采用金融會計制度的規(guī)定。
二、《金融企業(yè)會計制度》的對策分析
2001年度的《金融企業(yè)會計制度》基本適應(yīng)了當(dāng)時銀行業(yè)發(fā)展的需要，但隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的加快和中國銀行業(yè)在加入WTO時關(guān)于銀行業(yè)開放承諾的逐步兌現(xiàn)，現(xiàn)行會計制度的不足之處便顯示了出來：外資銀行的加入帶來的國際會計準(zhǔn)則接軌問題；衍生工具的計量問題等等。因此我們可以通過進(jìn)一步在理論和制度上予以完善，做到與時俱進(jìn)適合銀行業(yè)發(fā)展的需要：
1、減少金融企業(yè)的選擇權(quán)，以提高會計信息質(zhì)量的相關(guān)性
其實(shí)，早在二十世紀(jì)末，在美國的會計理論界就展開過“會計藝術(shù)論”和“會計制度論”的爭論，前者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)給予會計人員更多的會計判斷權(quán)和選擇權(quán)以促進(jìn)會計學(xué)理論的發(fā)展；后者認(rèn)為應(yīng)當(dāng)減少會計人員的判斷權(quán)和選擇權(quán)以維護(hù)會計信息的可比性和相關(guān)性。2001年的“安然會計造假”事件讓這次爭論劃上了句號：美國國會2002年通過了“薩班斯-奧克斯利”法案對現(xiàn)行的公司和會計法律進(jìn)行了多處重大修改，以減少會計人員的價值判斷來強(qiáng)化了當(dāng)局的監(jiān)管。而我國近年來上市公司年報的不斷調(diào)整和不斷出現(xiàn)的會計差錯也從側(cè)面映射出會計判斷和會計政策選擇權(quán)過多會削弱會計信息的質(zhì)量。美國會計學(xué)界的價值形態(tài)的變化或許值得我們借鑒。
2、注重銀行體系的特殊性，如實(shí)反映金融企業(yè)的財務(wù)情況
與一般工商企業(yè)比較，金融企業(yè)的行業(yè)有著自身的特性，如果單純地按照一般企業(yè)的會計處理方法套用在銀行上，則容易令人誤解銀行體系的財務(wù)狀況，尤其在涉及到主營業(yè)務(wù)上。例如對投資收益按照一般工商企業(yè)屬于非主營業(yè)務(wù)，歸屬于營業(yè)外收入是正常的；但投資收益原本就是銀行的主營業(yè)務(wù)之一，倘若套用一般企業(yè)的歸屬方式則會影響外界對銀行的公允評價。同樣，在對短期投資收益的確認(rèn)上也有必要考慮銀行的特殊情況。
3、完善會計制度、準(zhǔn)則建設(shè)，適應(yīng)銀行業(yè)發(fā)展?fàn)顩r的需要
近年來，中國銀行業(yè)的發(fā)展用日新月異來形容并不為過，尤其是在外資銀行加大對中國市場的關(guān)注程度后更加帶動了金融衍生工具的不斷創(chuàng)新，同時，由于立法的滯后性，導(dǎo)致現(xiàn)行《金融企業(yè)會計制度》對金融衍生工具的計量和披露的關(guān)注程度不夠，而金融衍生工具大多只是一種合約，它只產(chǎn)生相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)，實(shí)際的交易事項可能尚未發(fā)生，從而與歷史成本計量原則不符，因此在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)不能夠具體量化，企業(yè)多在資產(chǎn)負(fù)債表的附注中提及，進(jìn)而掩飾了銀行業(yè)的潛在風(fēng)險，難以為投資者提供全面的財務(wù)信息。因此，銀行業(yè)的發(fā)展對會計制度的同步提出了更高的要求，在目前情況下，可以通過根據(jù)新出現(xiàn)的情況進(jìn)行新準(zhǔn)則的制定來予以補(bǔ)充。
4、明確會計人員的綜合素質(zhì)，強(qiáng)化職業(yè)判斷水平
一、實(shí)質(zhì)重于形式原則在《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會計制度》的主要應(yīng)用變化
（一）資產(chǎn)類科目的變化 （1）庫存現(xiàn)金、銀行存款及其他貨幣資金計量方面。在這方面，原有的《小企業(yè)會計制度》明確規(guī)范了現(xiàn)金短缺及溢余、銀行存款結(jié)算及匯兌損益和其他貨幣資金的核算。但是，隨著小企業(yè)所處的環(huán)境日益復(fù)雜，為了使會計信息更好的體現(xiàn)實(shí)質(zhì)重于形式原則，新的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對這幾個方面均未規(guī)范處理方式，企業(yè)可根據(jù)自身的實(shí)際情況進(jìn)行靈活處理。
（2）應(yīng)收賬款、存貨及短期投資計量方面。在這方面，原有的《小企業(yè)會計制度》規(guī)定：小企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年終，對應(yīng)收款項進(jìn)行檢查，預(yù)計各項可能發(fā)生的壞賬，對于沒有把握能夠收回的應(yīng)收款項，計提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備；對存貨進(jìn)行全面清查，對于其可變現(xiàn)凈值低于其成本的部分，提取存貨跌價準(zhǔn)備；短期投資應(yīng)按照總成本與總市價孰低計量，當(dāng)總市價低于總成本，計提短期投資跌價準(zhǔn)備。這些都是實(shí)質(zhì)重于形式原則的具體應(yīng)用。而《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》取消了計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定，要求在實(shí)際發(fā)生損失時將其計入營業(yè)外支出，損失確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)參照稅法規(guī)定并提供相應(yīng)的證據(jù)。即在《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》下，應(yīng)收賬款不再計提壞賬準(zhǔn)備，存貨不再計提存貨跌價準(zhǔn)備，短期投資不再計提短期投資跌價準(zhǔn)備。
[例1]2011年末，某小公司A應(yīng)收賬款余額為20000元，公司規(guī)定按照應(yīng)收賬款賬面余額的1%計提壞賬準(zhǔn)備。2013年末，其應(yīng)收賬款余額為25000元。本案例處理如下：
2011年末，按《小企業(yè)會計制度》計提壞賬準(zhǔn)備=20000*1%=2000
會計分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失 2000
貸：壞賬準(zhǔn)備 2000
2013年末，由于開始執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，該企業(yè)不再計提壞賬準(zhǔn)備。
（3）長期股權(quán)投資核算方面。《小企業(yè)會計制度》將小企業(yè)對外進(jìn)行的長期股權(quán)投資按其對被投資單位的影響程度分別采用成本法或權(quán)益法核算，分類遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則，以便客觀地反映企業(yè)長期股權(quán)投資的真實(shí)情況。同比之下，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定長期股權(quán)投資應(yīng)采用單一的成本法進(jìn)行會計處理，不再以小企業(yè)對外進(jìn)行的長期股權(quán)投資對被投資單位的影響程度為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類核算，并根據(jù)小企業(yè)的實(shí)際情況，增加了非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資的會計處理，并明確規(guī)定“按照換出非貨幣性資產(chǎn)的評估價值和相關(guān)稅費(fèi)作為成本”，若一味遵循謹(jǐn)慎性原則，將無法反映其真實(shí)價值，誤導(dǎo)信息使用者。
（4）存貨成本核算方面?！缎∑髽I(yè)會計制度》對領(lǐng)用或發(fā)出的存貨，按照具體情況分別采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動平均法、個別計價法或后進(jìn)先出法確定其實(shí)際成本。由于后進(jìn)先出法不能真實(shí)反映存貨流轉(zhuǎn)及現(xiàn)行價值，因此，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》取消了后進(jìn)先出法，這是該準(zhǔn)則對實(shí)質(zhì)重于形式原則的新詮釋。
[例2]某小企業(yè)B材料期初結(jié)存情況為：數(shù)量8件，單價10元/件，總金額為80元，2013年2月15日購入數(shù)量為5件，單價為11元/件，購入總金額為55元，于2月16日發(fā)出的數(shù)量為10件。按照《小企業(yè)會計制度》可采用后進(jìn)先出法進(jìn)行如下計算：發(fā)出成本=5×11+5×10=105元，而《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的處理結(jié)果為：發(fā)出成本=8×10+2×11=101（元）。
（二）負(fù)債類科目的變化 （1）長期借款利息確認(rèn)方面?！缎∑髽I(yè)會計制度》通過貸記長期借款科目下的“一年內(nèi)到期的長期借款”項目對需在短期支付的借款利息進(jìn)行核算，這樣可以運(yùn)用實(shí)質(zhì)重于形式原則有效規(guī)避“夸大長期負(fù)債、減少流動負(fù)債”的風(fēng)險。同比之下，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》要求對長期借款應(yīng)當(dāng)按借款本金和借款合同利率在應(yīng)付利息日計提利息費(fèi)用，不再需要在每一資產(chǎn)負(fù)債表日計提利息。
[例3]某小企業(yè)為A工程于2013年8月向銀行借入資金400萬元，借款年利率為6%，借款期限4年，每半年付息一次。若按《小企業(yè)會計制度》的規(guī)定，需每月計提利息，2013年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表長期借款余額為410萬元，其中長期借款本金400萬元，利息10萬元計入“一年內(nèi)到期的長期借款”中。對于這種情況，若按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》處理，則應(yīng)在2014年1月31日計提利息費(fèi)用，而無需在2013年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表上進(jìn)行反映。
（2）長期應(yīng)付款核算方面?！缎∑髽I(yè)會計制度》分別列示了融資租入固定資產(chǎn)和以分期付款方式購入固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理方式，并規(guī)定期末貸方余額反映小企業(yè)應(yīng)付未付的長期應(yīng)付款項，對此，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》并未規(guī)范具體的會計方法，而是按實(shí)質(zhì)重于形式原則讓企業(yè)在處理上更加自主。
（三）損益類科目的變化 （1）銷售商品收入確認(rèn)方面?！缎∑髽I(yè)會計制度》根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則，強(qiáng)調(diào)從實(shí)質(zhì)上判斷商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移，而不是商品在形式上是否已經(jīng)發(fā)出；強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)上的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)，而不再注重形式上是否已經(jīng)取得收取價款的權(quán)利。對此，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》提出小企業(yè)采用以發(fā)出商品交易完成和收到貨款或取得收款權(quán)利為標(biāo)準(zhǔn)，同時就結(jié)算方式和銷售方式明確規(guī)定了七種情況下收入確認(rèn)的時點(diǎn)。
[例4]某小家電銷售公司銷售即熱式電熱水器一臺，增值稅率為17%，價款6000元，安裝費(fèi)200元，收妥銀行存款，公司已安排專業(yè)人員前去安裝。在《小企業(yè)會計制度》下必須先對主要風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移進(jìn)行職業(yè)判斷，再進(jìn)行會計處理，但參照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，這屬于銷售商品需要安裝和檢驗(yàn)且安裝程序比較簡單的情況，可在發(fā)出商品時確認(rèn)收入，會計處理如下：
借：銀行存款 7220
貸：主營業(yè)務(wù)收入 6000
應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 1020
其他業(yè)務(wù)收入 200
（2）以前年度損益調(diào)整會計處理方面?！缎∑髽I(yè)會計制度》對調(diào)整增加以前年度收益或減少以前年度虧損的事項及其調(diào)整減少的所得稅，記入“以前年度損益調(diào)整”科目的貸方，反之亦然，期末“以前年度損益調(diào)整”科目貸方或借方余額，轉(zhuǎn)入“利潤分配——未分配利潤”科目?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》則依照實(shí)質(zhì)重于形式原則取消了這一規(guī)定。
二、實(shí)質(zhì)重于形式原則應(yīng)用變化的主要原因
（一）符合小企業(yè)的自身特點(diǎn)和發(fā)展環(huán)境 一般而言，小企業(yè)自身業(yè)務(wù)簡單，財力、人力資源相對缺乏，因此會計組織結(jié)構(gòu)和會計核算系統(tǒng)相對不健全，內(nèi)部協(xié)調(diào)和溝通能力也較差?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》必須立足國情，立足小企業(yè)立場，盡可能提高其會計處理的針對性與靈活性。因此，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》不僅取消了對庫存現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金、長期應(yīng)付款、以前年度損益調(diào)整等科目的規(guī)范性規(guī)定，而且它還采用了單一的歷史成本計量屬性，對長期股權(quán)投資核算取消了權(quán)益法，長期借款不再要求每一資產(chǎn)負(fù)債表日計提利息等等，這些都降低了會計核算的難度，減少了會計人員的職業(yè)判斷。另外，在銷售收入確認(rèn)方面，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》減少了關(guān)于風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷，使得小企業(yè)自愿進(jìn)行會計核算，為提高會計信息質(zhì)量及加強(qiáng)會計信息精細(xì)化管理奠定了堅實(shí)的基礎(chǔ)。
（二）符合信息使用者的基本需求 《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的制定在理念、框架結(jié)構(gòu)、計價方法、核算原則等都充分考慮到稅務(wù)部門和金融機(jī)構(gòu)這些企業(yè)外部會計信息使用者的需求?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》對應(yīng)收賬款、存貨、短期投資等均不要求計提減值準(zhǔn)備，減少了申報納稅環(huán)節(jié)時進(jìn)行的所得稅調(diào)整，基本消除了會計利潤與應(yīng)納稅所得額之間的暫時性差異；長期股權(quán)投資采用成本法完全依照稅法規(guī)定，使得準(zhǔn)則與稅法更加統(tǒng)一。這樣既有利于會計人員的掌握和運(yùn)用，也可使稅務(wù)部門監(jiān)管和金融機(jī)構(gòu)作出信貸決策更加順暢。
（三）符合會計準(zhǔn)則趨同和經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢 為與國際準(zhǔn)則保持一致，我國于2007年1月1日起實(shí)行的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》取消了后進(jìn)先出的存貨計價方法。這項準(zhǔn)則的變動將使企業(yè)無法再將變更存貨計價方法作為利潤調(diào)節(jié)手段，減少人為操縱，真實(shí)的反映企業(yè)存貨的歷史成本，限制了部分上市公司利用計價方法調(diào)節(jié)利潤的肯定，為提高會計信息質(zhì)量，遏制會計信息失真起到了積極的推動作用。我國新的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》雖與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》使用范圍不同，但基于小企業(yè)發(fā)展壯大的需要，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》同樣也取消了后進(jìn)先出法計量存貨，充分發(fā)揮了會計準(zhǔn)則在企業(yè)發(fā)展中的政策效應(yīng)。另外，考慮到經(jīng)濟(jì)全球化的基本趨勢，新的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》有關(guān)無形資產(chǎn)公允價值的運(yùn)用體現(xiàn)了我國會計目標(biāo)向“決策有用觀”的轉(zhuǎn)變，這樣既做到了堅持從我國實(shí)際出發(fā)，具有中國特色，又實(shí)現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的接軌，體現(xiàn)了國際趨同，增強(qiáng)了我國企業(yè)與國外企業(yè)會計信息的可比性。
《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》較之于此前的《小企業(yè)會計制度》具有更好的環(huán)境適應(yīng)性和可操作性，它的貫徹實(shí)施具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。在后續(xù)工作中，如何進(jìn)一步規(guī)范小企業(yè)的會計行為，確保小企業(yè)會計信息真正做到實(shí)質(zhì)重于形式，這應(yīng)該是《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》施行的關(guān)鍵。
[本文系湖北省教育廳人文社會科學(xué)重點(diǎn)研究項目（編號：2012D112）階段性研究成果]
參考文獻(xiàn)：
對“短期投資”、“應(yīng)收帳款”、“存貨”以及“長期投資”四項資產(chǎn)計提的跌價、減值準(zhǔn)備統(tǒng)稱為“四項準(zhǔn)備金”。根據(jù)1998年開始執(zhí)行的《股份有限公司制度》及財政部的三個文件（[1999]35號文、[1999]49號文、[2000]14號文）：“公司（無論是境外上市公司、香港上市公司、境內(nèi)發(fā)行外資股的公司，還是其他上市公司和非上市的股份有限公司），均應(yīng)計提壞帳準(zhǔn)備、短期投資跌價準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備。
根據(jù)《股份有限公司會計制度》的規(guī)定，對四項準(zhǔn)備金的計提采用下列方法。
（一）短期投資跌價準(zhǔn)備。
1、中期期末或年度終了，應(yīng)將股票、債券等短期投資的市價與其成本進(jìn)行比較：如市價低于成本的，按其差額計提“短期投資跌價準(zhǔn)備”；已計提跌價準(zhǔn)備的短期投資的市價以后又回升，按回升增加的數(shù)額沖減“短期投資跌價準(zhǔn)備”。
2、公司出售或收回短期投資時，按實(shí)際成本轉(zhuǎn)帳，不同時調(diào)整已計提的跌價準(zhǔn)備，待中期期末或年度終了時再予以調(diào)整。
（二）壞帳準(zhǔn)備。
1、公司對于應(yīng)收款項，包括應(yīng)收帳款和其他應(yīng)收款，應(yīng)于中期期末或年度終了按規(guī)定提取壞帳準(zhǔn)備。壞帳準(zhǔn)備的提取方法、提取比例等由公司自行確定。提取方法一經(jīng)確定，不能隨意變更，如需變更，應(yīng)在會計報表附注中予以說明。
2、本期應(yīng)提取的壞帳準(zhǔn)備大于其帳面余額的，應(yīng)按其差額提取；應(yīng)提數(shù)小于帳面余額的差額，沖減管理費(fèi)用。
3、公司對于不能收回的應(yīng)收款項應(yīng)查明原因，追究責(zé)任。對確實(shí)無法收回的，經(jīng)批準(zhǔn)作為壞帳損失，沖銷提取的壞帳準(zhǔn)備。
4、已確認(rèn)并轉(zhuǎn)銷的壞帳損失，以后又收回，按實(shí)際收回的金額，借記“應(yīng)收帳款”等科目，貸記“壞帳準(zhǔn)備”。
（三）存貨跌價準(zhǔn)備。
1、中期期末或年度終了，應(yīng)對存貨進(jìn)行全面清查，對由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨成本不可收回的部分，應(yīng)提取存貨跌價準(zhǔn)備。存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)按單個存貨項目的成本低于其可變現(xiàn)凈值的差額提取。
2、如已計提跌價準(zhǔn)備的存貨的價值以后得以恢復(fù)，應(yīng)按恢復(fù)增加的數(shù)額（其增加數(shù)以補(bǔ)足以前入帳的減少數(shù)為限），借記“存貨跌價準(zhǔn)備”，貸記“存貨跌價損失”科目。
3、公司生產(chǎn)領(lǐng)用、出售已計提跌價準(zhǔn)備的存貨，不同時調(diào)整已計提的跌價準(zhǔn)備，待中期期末或年度終了時再予以調(diào)整。
（四）長期投資減值準(zhǔn)備。
1、中期期末或年度終了，應(yīng)對長期投資逐項進(jìn)行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經(jīng)營狀況惡化等原因?qū)е缕淇墒栈亟痤~低于帳面價值，并且這種降低的價值在可預(yù)計的未來期間內(nèi)不可能恢復(fù)，應(yīng)將可收回金額低于長期投資帳面價值的差額作為長期投資減值準(zhǔn)備。
2、處置長期投資時，其已計提的長期投資減值準(zhǔn)備一并轉(zhuǎn)入投資收益。
因計提四項準(zhǔn)備金，變更了相關(guān)會計政策而損益的，根據(jù)財政部文件，可作為會計政策變更，采用“追溯調(diào)整法”進(jìn)行處理，并將會計政策變更的累積影響數(shù)調(diào)整期初留存收益，會計報表其他相關(guān)項目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整，不需要重編以前年度的會計報表。如在編制1999年會計報表時，對資產(chǎn)負(fù)債表來說，調(diào)整至1999年“年初教”；對利潤及利潤分配表來說，調(diào)整至1998年的“年初末分配利潤”。對于企業(yè)財務(wù)來說，一般要分清三組數(shù)據(jù)：即1997年及1997年以前的影響數(shù)；1998年影響數(shù)；1999年影響數(shù)。
對投資者來說，由于追溯調(diào)整的是上年數(shù)，對當(dāng)年凈利潤似乎影響不大（會計政策變更對當(dāng)年還是有影響的，只是它已隱含在當(dāng)年數(shù)字里了），但由于“年初未分配利潤”的減少，影響凈資產(chǎn)和“每股凈資產(chǎn)”，卻是實(shí)實(shí)在在的。
二、計提“四項準(zhǔn)備金”的影響
1、計提四項準(zhǔn)備金，對于大部分股份有限公司來說，是一次資產(chǎn)夯實(shí)的舉措，擠去了按過去會計制度“合法”存在的水分，是向國際會計準(zhǔn)則接軌的重要一步。四項準(zhǔn)備金政策的出臺，壓縮了上市公司通過計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤的空間。同時證券監(jiān)督管理委員會文件還規(guī)定：“注冊會計師在審計中應(yīng)對上市公司所作的估計和處理是否適當(dāng)作出判斷，并恰當(dāng)?shù)乇硎緦徲嬕庖??！睆亩股鲜泄镜呢攧?wù)報告更真實(shí)地反映公司的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。
以計提存貨跌價準(zhǔn)備來說，在過去的會計制度中，無論存貨的成本價多么高，只要存貨是按成本價計價的，會計報表反映的信息即使不真實(shí)，卻是符合會計制度規(guī)定的。如果計提準(zhǔn)備金，公司應(yīng)領(lǐng)先將存貨成本高于市價的差額作為“存貨跌價準(zhǔn)備”計提出來，計入損失。這樣，對經(jīng)營者考核的正確度就大大地提高了。
2、計提四項準(zhǔn)備金雖然加大了計提的比例，將損失提前體現(xiàn)在報表上，但并不減少相應(yīng)資產(chǎn)的數(shù)額。證券監(jiān)督管理委員會在其頒發(fā)的《關(guān)于上市公司做好各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等有關(guān)事項的通知》中還特別強(qiáng)調(diào)了損失處理的內(nèi)部控制制度以及資產(chǎn)減值核銷的程序等，以此防止上市公司濫用核銷權(quán)核銷資產(chǎn)，保護(hù)中小投資者。
再是由于這一次計提四項準(zhǔn)備金采用“追溯調(diào)整法”，因此，對當(dāng)年損益的不會很大。而對當(dāng)年的凈資產(chǎn)可能有較大影響。如某股份有限公司壞帳準(zhǔn)備原按應(yīng)收帳款余額的5％計提，從1999年1月1日起，會計政策作了變更：將壞帳準(zhǔn)備計提比例提高到10％。如下（單位：萬元）：
該公司會計政策調(diào)整對1999年會計報表的影響是：（1）1998年“年初未分配利潤”減少1，710萬元；（2）1998年當(dāng)年“凈利潤”減少190萬元；（3）1999年當(dāng)年“凈利潤”增加95萬元；（4）1999年年末“未分配利潤”減少1，805萬元。
同時，壞帳準(zhǔn)備1998年12月31日由原來的100萬元調(diào)整為2，000萬元；1999年12月31日由原來的95萬元調(diào)整為1，900萬元。
據(jù)統(tǒng)計，1999年當(dāng)年全部上市公司提取的四項準(zhǔn)備金占凈利潤9％左右，因而，可以認(rèn)為“四項準(zhǔn)備金”的計提對當(dāng)年業(yè)績的影響并不大。有關(guān)專家對截止2000年8月25日滬深兩市既有年報又已公布中報的898家公司作為樣本進(jìn)行對比，上半年期末全部樣本公司共計提四項準(zhǔn)備余額為374.9億元，而1999年底為372，6億元。二者相比，今年上半年比1999年底僅增加2，3億元。粗略地講，上半年898家樣本公司因增援四項準(zhǔn)備共減少利潤2.3億元，這僅占上半年全部樣本公司凈利潤總額的0.71％，因而，可以說四項計提因素對上半年公司的業(yè)績基本無影響。
專家認(rèn)為，“四項準(zhǔn)備金”的計提，計入管理費(fèi)用、存貨跌價損失、投資收益，直接沖減了利潤總額，使一部分公司由盈變虧或凈利潤下降。短期來看，影響了股東的收益與回報；但從長期考慮，有利于公司的和保護(hù)廣大投資者的利益。
3、計提“四項準(zhǔn)備金”對所得稅的影響。根據(jù)財政部文件，計提“四項準(zhǔn)備金”，除按應(yīng)收帳款0.5%計提的壞帳準(zhǔn)備可在所得稅前計入費(fèi)用外，其余一律要調(diào)整“應(yīng)納稅所得額”。這就帶來一個：調(diào)整增加四項準(zhǔn)備金要調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，調(diào)整減少四項準(zhǔn)備金是否同樣調(diào)整減少應(yīng)納稅所得額？所得稅費(fèi)用是作為永久性差異，還是時間性差異？
筆者認(rèn)為，調(diào)整增加四項準(zhǔn)備金要調(diào)整增加應(yīng)納稅所得額，調(diào)整減少四項準(zhǔn)備金同樣應(yīng)當(dāng)調(diào)整減少應(yīng)納稅所得額，所得稅費(fèi)用也可作為時間性差異。
如果某公司兩年提取存貨跌價損失分別為5萬元、－2萬元，調(diào)整“應(yīng)納稅所得額”如下表所示（單位：萬元）。
會計處理時，
第一年：
借：所得稅
313，500
遞延稅款 16，500
貸：應(yīng)交稅金330，000
第二年：
借：所得稅
336，000
遞延稅款 -6，600
貸：應(yīng)交稅金330，00
為提高擬公開發(fā)行
a股的公司以及已上市a股公司財務(wù)信息披露的質(zhì)量，保護(hù)投資
者的合法權(quán)益，我們制定了《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報規(guī)
則第15號——財務(wù)報告的一般規(guī)定》，現(xiàn)予，請遵照執(zhí)行。
第一章、總則
第一條、為規(guī)范公開發(fā)行證券的公司財務(wù)信息披露行為，保護(hù)投資者的合法權(quán)益，依據(jù)《中華人民共和國公司法》、《中華人民共和國證券法》等法律、法規(guī)及中國證券監(jiān)督管理委員會（以下簡稱“中國證監(jiān)會”）的有關(guān)規(guī)定，制定本規(guī)定。
第二條、凡在中華人民共和國境內(nèi)首次公開發(fā)行股票和已經(jīng)公開發(fā)行股票并在證券交易所上市的股份有限公司（以下簡稱“公司”），按照有關(guān)準(zhǔn)則需要披露完整財務(wù)報告時應(yīng)遵循本規(guī)定。其他情況下需參照本規(guī)定的，從其特別規(guī)定。
第三條、本規(guī)定中所稱的“母公司”是指上市公司本身。
第四條、本規(guī)定是對財務(wù)報告披露的最低要求。不論本規(guī)定是否有明確規(guī)定，凡對使用者作出決策有重大影響的財務(wù)信息，公司均應(yīng)予以充分披露。本規(guī)定某些具體要求對公司確實(shí)不適用的，公司可根據(jù)實(shí)際情況，在不影響披露內(nèi)容完整性的前提下做出適當(dāng)修改，但應(yīng)在財務(wù)報表附注中作出說明。
第五條、由于商業(yè)秘密等原因?qū)е卤疽?guī)定某些信息確實(shí)不便披露的，首次公開發(fā)行股票公司可向中國證監(jiān)會申請豁免，已經(jīng)公開發(fā)行股票并在證券交易所上市的股份有限公司可向證券交易所申請豁免，經(jīng)批準(zhǔn)后，可以不予披露，并報中國證監(jiān)會備案。
第六條、公司不得編制和對外提供虛假的或者隱瞞重要事實(shí)的財務(wù)報告。公司董事會及其董事必須保證提供的財務(wù)報告的真實(shí)性、完整性，并就其保證承擔(dān)個別和連帶的法律責(zé)任。
第七條、凡根據(jù)有關(guān)規(guī)定，需對公司財務(wù)報告進(jìn)行審計的，應(yīng)由具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所審計，并由上述會計師事務(wù)所蓋章、及由兩名或兩名以上具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的注冊會計師簽名蓋章、。合伙會計師事務(wù)所出具的審計報告，應(yīng)當(dāng)由一名對審計項目負(fù)最終復(fù)核責(zé)任的合伙人和一名負(fù)責(zé)該項目的注冊會計師簽名蓋章、；有限責(zé)任會計師事務(wù)所出具的審計報告，應(yīng)當(dāng)由會計師事務(wù)所主任會計師或其授權(quán)的副主任會計師和一名負(fù)責(zé)該項目的注冊會計師簽名蓋章、。
編制合并財務(wù)報表的公司，納入合并范圍的子公司以及未納入合并范圍但對公司財務(wù)報告有重大影響的控股子公司以及不屬于合并報表范圍但對公司財務(wù)報告有重大影響的聯(lián)營企業(yè)的財務(wù)報告，也應(yīng)由具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格的會計師事務(wù)所審計。財務(wù)報告審計的會計師事務(wù)所和簽字注冊會計師對所出具的審計報告負(fù)責(zé)。
第八條、特殊行業(yè)公司財務(wù)報告的披露除需遵守本規(guī)定外，還需遵守中國證監(jiān)會頒布的就該行業(yè)有關(guān)財務(wù)報告的特別規(guī)定。
第二章、財務(wù)報表
第九條、公司編制及披露的財務(wù)報表應(yīng)符合財政部、中國證監(jiān)會頒布的相關(guān)會計和披露準(zhǔn)則、制度的規(guī)定。
第十條、本規(guī)定要求披露的財務(wù)報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤及利潤分配表（含利潤表的補(bǔ)充資料）、現(xiàn)金流量表。
（一）首次發(fā)行股票公司按本規(guī)定提供的財務(wù)報表應(yīng)為不少于最近三個會計年度的利潤及利潤分配表、不少于最近三年年末的資產(chǎn)負(fù)債表以及不少于最近一個會計年度的現(xiàn)金流量表。非整體改制重組設(shè)立且運(yùn)行不足三年的首次發(fā)行股票公司，在有關(guān)資產(chǎn)負(fù)債表的披露方面，只需披露改組設(shè)立股份有限公司后各年年末的資產(chǎn)負(fù)債表。首次發(fā)行股票公司為股份有限公司運(yùn)行不足三年的，可以不提供設(shè)立日前的利潤分配表。
（二）發(fā)行新股的上市公司按本規(guī)定提供的財務(wù)報表執(zhí)行上市公司新股發(fā)行招股說明書的有關(guān)規(guī)定。
（三）披露定期報告的上市公司按本規(guī)定提供的財務(wù)報表應(yīng)為報告期末以及前一個年度末的比較式資產(chǎn)負(fù)債表、該期和去年同期的比較式利潤及利潤分配表、該期的現(xiàn)金流量表。
第十一條編制合并財務(wù)報表的公司，除提供合并財務(wù)報表外，還應(yīng)提供母公司財務(wù)報表。
第十二條公司編制的財務(wù)報表之間、財務(wù)報表各項目之間、財務(wù)報表中本期與上期的有關(guān)數(shù)字之間，應(yīng)當(dāng)相互勾稽。
第十三條公司提供的財務(wù)報表中會計數(shù)據(jù)的排列應(yīng)自左至右，最左側(cè)為最近一期數(shù)據(jù)；表內(nèi)各主要報表項目應(yīng)標(biāo)有附注編號，并與財務(wù)報表附注編號相一致；財務(wù)報告摘要部分中引用編號應(yīng)與原財務(wù)報表附注的編號相一致；財務(wù)報表以及財務(wù)報表附注披露的金額單位可以為人民幣元、千元或百萬元。
第十四條公司披露的財務(wù)報表編制應(yīng)加蓋公司公章、，由公司會計機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人（會計主管人員）、主管會計工作的公司負(fù)責(zé)人、公司法定代表人簽名并蓋章、。若公司設(shè)置總會計師的，總會計師應(yīng)簽名并蓋章、。
第三章、財務(wù)報表附注
第十五條、公司應(yīng)按照有關(guān)企業(yè)會計準(zhǔn)則、會計制度和本規(guī)定的要求，編制和披露財務(wù)報表附注。
第十六條、財務(wù)報表附注應(yīng)當(dāng)對財務(wù)報表中需要說明的交易和事項作出真實(shí)、完整、明晰的說明。
第一節(jié)公司的基本情況
第十七條、首次發(fā)行股票公司應(yīng)簡述公司歷史沿革、改制情況、行業(yè)性質(zhì)、經(jīng)營范圍、主要產(chǎn)品或提供的勞務(wù)，公司的基本組織架構(gòu)等公司的有關(guān)資料。公司在報告期間內(nèi)因收購、出售資產(chǎn)或吸收合并等引起公司重大資產(chǎn)或主營業(yè)務(wù)發(fā)生變更的，應(yīng)予以說明。
設(shè)立股份有限公司運(yùn)行不足三年的首次發(fā)行股票公司，應(yīng)說明編制股份公司設(shè)立以前報告期內(nèi)各年份財務(wù)報表會計主體及其確定方法。
第十八條已上市公司再籌資和披露定期報告時至少應(yīng)簡述公司歷史沿革、所處行業(yè)、經(jīng)營范圍、主要產(chǎn)品或提供的勞務(wù)等。公司在報告期間內(nèi)因收購、出售資產(chǎn)或吸收合并等引起公司主營業(yè)務(wù)發(fā)生變更的，應(yīng)予以說明。
第二節(jié)會計政策、會計估計和合并財務(wù)報表的編制方法
第十九條公司應(yīng)按照如下要求披露報告期內(nèi)采用的主要會計政策、會計估計和合并財務(wù)報表的編制方法：
（一）公司目前執(zhí)行的會計準(zhǔn)則和會計制度。首次發(fā)行股票公司為股份有限公司運(yùn)行不足三年的，應(yīng)說明公司原來執(zhí)行的會計準(zhǔn)則和會計制度，并說明按本規(guī)定要求提供的公司設(shè)立前的財務(wù)報表是如何按目前執(zhí)行的會計準(zhǔn)則和會計制度進(jìn)行調(diào)整的。
（二）會計年度。
（三）記賬本位幣。
（四）記賬基礎(chǔ)和計價原則。
（五）發(fā)生外幣業(yè)務(wù)時采用的折算匯率、期末對外幣賬戶的外幣余額進(jìn)行折算所采用的匯率，以及匯兌損益的處理方法。
（六）各主要財務(wù)報表項目的折算匯率，以及外幣報表折算差額的處理方法。
（七）編制現(xiàn)金流量表時現(xiàn)金等價物的確定標(biāo)準(zhǔn)。
（八）短期投資計價及其收益確認(rèn)方法，短期投資跌價準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計提方法。
（九）應(yīng)收款項壞賬的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，壞賬損失的核算方法以及壞賬準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，計提方法和計提比例。
（十）存貨分類，取得和發(fā)出的計價方法，存貨的盤存制度以及低值易耗品和包裝物的攤銷方法，存貨跌價準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計提方法。
（十一）長期股權(quán)投資計價及收益確認(rèn)方法，股權(quán)投資差額的攤銷方法和期限；長期債權(quán)投資計價及收益確認(rèn)方法，債券投資溢價或折價的攤銷方法；長期投資減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計提方法。
（十二）委托貸款計價，利息確認(rèn)方法以及委托貸款減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計提方法。
（十三）固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)、分類、計價方法和折舊方法；融資租入固定資產(chǎn)的計價方法；固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計提方法。
（十四）在建工程結(jié)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的時點(diǎn)；在建工程減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計提方法。
（十五）借款費(fèi)用資本化的確認(rèn)原則、資本化期間以及借款費(fèi)用資本化金額的計算方法。
（十六）無形資產(chǎn)的計價方法、攤銷方法、攤銷年限；無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計提方法。
（十七）長期待攤費(fèi)用的攤銷方法、攤銷年限。
（十八）應(yīng)付債券的計價及債券溢價或折價的攤銷方法。
（十九）銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒尤〉玫氖杖胨捎玫拇_認(rèn)方法。
（二十）所得稅的會計處理方法。
（二十一）會計政策、會計估計變更的內(nèi)容、理由和對公司財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響數(shù)。
（二十二）重大會計差錯的內(nèi)容和更正金額、原因及其影響。
（二十三）編制合并財務(wù)報表時合并范圍的確定原則，合并所采用的會計方法。
第三節(jié)稅項
第二十條、公司應(yīng)披露主要稅種和稅率，如增值稅、所得稅等；若有稅負(fù)減免的，應(yīng)說明批準(zhǔn)機(jī)關(guān)、文號、減免幅度及有效期限。第四節(jié)控股子公司及合營企業(yè)。
第四節(jié)控股子公司及合營企業(yè)
第二十一條、公司應(yīng)披露其所控制的境內(nèi)外所有子公司及合營企業(yè)的全稱、業(yè)務(wù)性質(zhì)、注冊資本、經(jīng)營范圍以及本公司對其實(shí)際投資額和所占權(quán)益比例等。未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司，應(yīng)說明原因及對公司財務(wù)狀況、經(jīng)營成果的影響。
第二十二條、對納入合并范圍但母公司持股比例未達(dá)到50％以上的子公司，應(yīng)說明納入合并范圍的原因。
第二十三條、公司報告期內(nèi)合并報表范圍如發(fā)生變更的，應(yīng)當(dāng)披露變更內(nèi)容、原因。若發(fā)生購買、轉(zhuǎn)讓股權(quán)而增加控股子公司、合營企業(yè)的情況，應(yīng)說明每個新增或轉(zhuǎn)讓股權(quán)的購買日及其確定方法。
第二十四條、按照比例合并方法進(jìn)行合并的公司，應(yīng)特別說明。
第五節(jié)財務(wù)報表項目附注的要求
第二十五條、編制合并財務(wù)報表的公司，應(yīng)按照本準(zhǔn)則對合并會計報表項目進(jìn)行注釋，還應(yīng)對母公司財務(wù)報表的主要項目進(jìn)行注釋。
第二十六條、對資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)、負(fù)債項目，注釋最近期間的期末、期初比較數(shù)據(jù)，股東權(quán)益項目、利潤表及利潤分配表項目應(yīng)按照比較財務(wù)報表逐期列示并說明各期數(shù)據(jù)變動情況。
第二十七條、對資產(chǎn)負(fù)債表中的外幣賬項，應(yīng)列示其原幣、折算匯率、折算的記賬本位幣金額。
第二十八條、具體的報表項目應(yīng)按以下要求進(jìn)行注釋：
（一）按現(xiàn)金、銀行存款、其他貨幣資金分別列示貨幣資金情況。有抵押、凍結(jié)等對變現(xiàn)有限制或存放在境外、或有潛在回收風(fēng)險的款項應(yīng)單獨(dú)說明。
（二）按股權(quán)投資、債券投資、其他投資分別列項說明短期投資情況，其中股權(quán)投資中的股票投資、債券投資中的國債投資和其他債券投資應(yīng)單獨(dú)列示。能夠列明期末市價的股票投資和債券投資，應(yīng)列明報表日市價及資料來源（若報表日是法定公休日，應(yīng)披露報表日最近一個交易日市價，下同）；其他投資項下對某一投資對象的投資額占短期投資總額10％（含10％）以上的，還應(yīng)分別披露資金投入時間和所得收益等。對流動性差的證券投資市價來源也需特別說明。
說明短期投資跌價準(zhǔn)備的增減變動情況，計提短期投資跌價準(zhǔn)備所選用的證券期末市價的資料來源。
說明投資變現(xiàn)的重大限制。若不存在上述情況，也應(yīng)予以說明。
應(yīng)單獨(dú)說明本項目中公司1年內(nèi)到期的委托貸款的本金、利息、受托人名稱及計提的減值準(zhǔn)備金額。
（三）列示應(yīng)收票據(jù)的種類、金額。已用于質(zhì)押的商業(yè)承兌匯票，應(yīng)單獨(dú)列示出票單位、出票日期、到期日、金額等重要事項。
（四）分項列示應(yīng)收股利的金額，對其中金額較大的，應(yīng)說明其性質(zhì)或內(nèi)容。
（五）分項列示應(yīng)收利息的金額，對其中金額較大的，應(yīng)說明其性質(zhì)或內(nèi)容。
（六）應(yīng)按不同賬齡段（如1年以內(nèi)、1－2年、2－3年、3年以上）分別列示應(yīng)收款項（含應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款）金額、占應(yīng)收款項總額的比例、壞賬準(zhǔn)備計提比例和壞賬準(zhǔn)備金。
對應(yīng)收款項應(yīng)說明如下事項：
1、本年度全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大的（如計提比例超過40％及以上的，下同）應(yīng)收款項，應(yīng)單獨(dú)說明其計提的比例及其理由；
2、以前年度已全額計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備的比例較大，但在本年度又全額或部分收回的，或通過重組等其他方式收回的應(yīng)收款項，應(yīng)說明其原因，原估計計提比例的理由，以及原估計計提比例的合理性；
3、對某些金額較大或賬齡較長的應(yīng)收款項不計提壞賬準(zhǔn)備，或計提壞賬準(zhǔn)備比例較低（一般為5％或低于5％）的理由；
4、本年度實(shí)際沖銷的應(yīng)收款項性質(zhì)、理由及其金額。若實(shí)際沖銷的款項涉及關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)生的，還應(yīng)單獨(dú)披露；
5、應(yīng)收款項中如有持公司5％（含5％）以上表決權(quán)股份的股東單位欠款，應(yīng)予以說明，并單獨(dú)列示；如無此類欠款，也應(yīng)予以說明；
6、金額較大的其他應(yīng)收款，應(yīng)說明其性質(zhì)或內(nèi)容；
7、列示應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款項目前五名金額合計，及占應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款總額的比例。
（七）應(yīng)按不同賬齡段列示預(yù)付賬款余額、及各賬齡段余額占預(yù)付賬款總額的比例。賬齡超過1年的預(yù)付賬款，應(yīng)說明未收回的原因。
預(yù)付賬款中如有預(yù)付持公司5％（含5％）以上表決權(quán)股份的股東單位的款項，應(yīng)單獨(dú)列示。
（八）分項列示應(yīng)收補(bǔ)貼款的金額、性質(zhì)或內(nèi)容。
（九）按在途物資、原材料、包裝物、低值易耗品、庫存商品、委托加工物資、委托代銷商品、受托代銷商品、分期收款發(fā)出商品等分項列示存貨情況。
分項列示計提的存貨跌價準(zhǔn)備及其增減變動情況，并說明存貨可變現(xiàn)凈值的確定依據(jù)。
（十）應(yīng)按費(fèi)用類別披露待攤費(fèi)用年末結(jié)存余額的原因和各項費(fèi)用的期初數(shù)、期末數(shù)。
（十一）按種類列示一年內(nèi)到期的長期債券投資的面值、年利率、初始投資成本、到期日、本期利息、累計應(yīng)收或已收利息、期末余額。
按投資種類列示一年內(nèi)到期的其他債權(quán)投資初始投資成本、年利率、到期日、本期利息、累計應(yīng)收或已收利息、期末余額。
（十二）列示其他流動資產(chǎn)的情況，金額較大的應(yīng)列示其內(nèi)容和金額。
（十三）按子公司投資、對合營企業(yè)投資、對聯(lián)營企業(yè)投資和其他股權(quán)投資分項列示長期股權(quán)投資情況。
對長期股票投資，還應(yīng)按被投資單位列示股份類別、股票數(shù)量、占被投資公司注冊資本的比例、初始投資成本，計提的長期投資減值準(zhǔn)備金額、增減變動情況以及計提的原因。若股票有市價的，應(yīng)列示股票期末市價。
對其他股權(quán)投資，應(yīng)按被投資公司名稱、投資期限、占被投資單位注冊資本比例、投資金額分項列示。若實(shí)際投資比例與注冊資本比例不一致，應(yīng)予以披露并說明原因。分項列示計提的長期投資減值準(zhǔn)備金額、增減變動情況以及計提的原因。
若股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，應(yīng)列示初始投資額、追加投資額、被投資單位權(quán)益增減額、分得的現(xiàn)金紅利額和累計增減額，被投資單位與公司會計政策的重大差異，投資變現(xiàn)及投資收益匯回的重大限制等。
對股權(quán)投資差額應(yīng)按被投資單位列示初始金額及形成原因、攤銷期限、本期攤銷額、攤余價值。
（十四）應(yīng)按種類列示長期債權(quán)投資的面值、年利率、初始投資成本、到期日、本期利息、累計應(yīng)收或已收利息、期末余額，計提的長期投資減值準(zhǔn)備金額、增減變動情況以及計提的原因。
對其他債權(quán)投資，應(yīng)按投資單位列示初始投資成本、年利率、到期日、應(yīng)計利息、累計應(yīng)收或已收利息、期末余額，計提的長期投資減值準(zhǔn)備金額、增減變動情況以及計提的原因。
（十五）應(yīng)按類別分項列示固定資產(chǎn)期初余額、本期增加額、本期減少額及期末余額。固定資產(chǎn)中如有在建工程轉(zhuǎn)入、出售、置換、抵押或擔(dān)保等情況，應(yīng)予以說明。
通過融資租賃租入的固定資產(chǎn)應(yīng)披露每類租入資產(chǎn)的賬面原值、累計折舊、賬面凈值。
通過經(jīng)營租賃租出的固定資產(chǎn)應(yīng)披露每類租出資產(chǎn)的賬面價值。
應(yīng)按類別分項列示累計折舊期初余額、本期計提額、本期減少額及期末余額。
分項列示計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額、增減變動情況以及計提的原因。
（十六）分項列示各類工程物資的期初、期末余額。
（十七）分項列示在建工程的名稱、預(yù)算數(shù)、期初余額、本期增加額、本期轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)額、其他減少額、期末余額、資金來源、工程投入占預(yù)算的比例。
分項列示期初余額、本期增加額、本期轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)、其他減少額、期末余額中所包含的借款費(fèi)用資本化金額。
用于確定利息資本化金額的資本化率應(yīng)單獨(dú)披露。
工程項目資金來源應(yīng)區(qū)分募股資金、金融機(jī)構(gòu)貸款和其他來源等。
分項列示計提在建工程減值準(zhǔn)備金額、增減變動情況以及計提的原因。
（十八）分項列示公司轉(zhuǎn)入清理但尚未清理完畢的固定資產(chǎn)清理賬面價值及轉(zhuǎn)入清理的原因。
（十九）分項列示無形資產(chǎn)的取得方式、原值、期初余額、本期增加額、本期轉(zhuǎn)出額、本期攤銷額、累計攤銷額、期末余額、剩余攤銷年限。
對于在報告期內(nèi)發(fā)生的單項價值在100萬元以上的無形資產(chǎn)，若該資產(chǎn)原始價值是以評估值作為入賬依據(jù)的，還應(yīng)披露評估機(jī)構(gòu)名稱、評估方法。
分項列示計提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備金額、增減變動情況以及計提的原因。
（二十）分項列示長期待攤費(fèi)用的原始發(fā)生額、期初余額、本期增加額、本期攤銷額、累計攤銷額、期末余額、剩余攤銷年限。
（二十一）應(yīng)分項列示公司除以上長期資產(chǎn)項目外的其他長期資產(chǎn)的金額。金額較大的其他長期資產(chǎn)，還應(yīng)列示其內(nèi)容。
（二十二）應(yīng)列示公司尚未轉(zhuǎn)回的時間性差異影響所得稅的遞延稅款借項金額、發(fā)生原因。
（二十三）按借款條件（信用借款、抵押借款、保證借款、質(zhì)押借款等）分項列示短期借款金額。
對已到期未償還的短期借款，應(yīng)單獨(dú)列示貸款單位、貸款金額、貸款利率、貸款資金用途、未按期償還的原因及預(yù)計還款期，并在期后事項中反映報表日后是否已償還。
（二十四）按應(yīng)付票據(jù)的種類分項列示其金額，并說明本會計年度內(nèi)將到期的金額。
（二十五）對于應(yīng)付款項，包括應(yīng)付賬款、預(yù)收賬款和其他應(yīng)付款等，說明有無欠持有本公司5％（含5％）以上表決權(quán)股份的股東單位的款項；如無此類欠款，也應(yīng)說明。
賬齡超過3年的大額應(yīng)付賬款及其他應(yīng)付款，應(yīng)說明未償還的原因，并在期后事項中反映報表日后是否償還。金額較大的其他應(yīng)付款，也應(yīng)說明其性質(zhì)或內(nèi)容。
賬齡超過1年的預(yù)收賬款，應(yīng)說明未結(jié)轉(zhuǎn)的原因。
（二十六）披露應(yīng)付工資中屬于拖欠性質(zhì)或工效掛鉤的部分。
（二十七）按主要投資者列示欠付的應(yīng)付股利金額并說明原因。
（二十八）按稅種分項列示應(yīng)交稅金金額，并說明報告期執(zhí)行的法定稅率，對于超過法定納稅期限的，應(yīng)列示主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)文件。
如果各分公司、分廠異地獨(dú)立繳納所得稅，應(yīng)說明所執(zhí)行的所得稅稅率。
（二十九）分項列示其他應(yīng)交款的期末余額、性質(zhì)及計繳標(biāo)準(zhǔn)。
（三十）應(yīng)按費(fèi)用類別披露預(yù)提費(fèi)用年末結(jié)存余額的原因和各項費(fèi)用的期初數(shù)、期末數(shù)。
（三十一）按對外提供擔(dān)保、商業(yè)承兌票據(jù)貼現(xiàn)、未決訴訟、產(chǎn)品質(zhì)量保證等項目分別列示公司計提的各項預(yù)計負(fù)債。
（三十二）按一年內(nèi)到期的長期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款分項列示一年內(nèi)到期的長期負(fù)債，其附注要求同“長期借款”、“應(yīng)付債券”、“長期應(yīng)付款”。對已到期未償還的借款，應(yīng)說明原因，并在期后事項中反映報表日后是否已償還。
（三十三）列示金額較大的其他流動負(fù)債的內(nèi)容和金額。
（三十四）按幣種、借款條件（信用借款、抵押借款、保證借款、質(zhì)押借款等）分項列示長期借款金額。
（三十五）分項列示應(yīng)付債券的種類、期限、發(fā)行日期、面值總額、溢價（折價）額、應(yīng)計利息總額、期末余額。
對可轉(zhuǎn)換公司債券應(yīng)說明轉(zhuǎn)股條件等情況。
（三十六）分項列示長期應(yīng)付款種類、期限、初始金額、應(yīng)計利息、期末余額等。
（三十七）按公司接受國家撥入的具有專門用途的撥款和其他來源取得的款項分項說明專項應(yīng)付款的內(nèi)容。
（三十八）列示除以上長期負(fù)債項目外，金額較大的其他長期負(fù)債的內(nèi)容和金額。
（三十九）應(yīng)按公司尚未轉(zhuǎn)回的時間性差異影響所得稅的金額和接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)未來應(yīng)交所得稅的金額分別列示遞延稅款貸項的情況。
（四十）說明報告期股本的變動情況。如果報告期內(nèi)有出資或增資行為的，應(yīng)披露執(zhí)行驗(yàn)資的會計師事務(wù)所名稱和驗(yàn)資報告文號。
運(yùn)行不足三年的股份有限公司，設(shè)立前的年份只需說明凈資產(chǎn)情況。
有限責(zé)任公司整體變更為股份公司應(yīng)說明公司設(shè)立時的驗(yàn)資情況。
（四十一）分項列示報告期資本公積的變動情況及其原因、依據(jù)。若用資本公積轉(zhuǎn)增股本、彌補(bǔ)虧損的，應(yīng)說明其履行的法律程序及有關(guān)決議。
（四十二）分項列示報告期盈余公積的變動情況。用盈余公積轉(zhuǎn)增股本、彌補(bǔ)虧損、分派股利的，應(yīng)說明有關(guān)決議。
（四十三）列示報告期利潤分配比例以及未分配利潤的增減變動情況。若有對以前年度損益調(diào)整致使期初未分配利潤變動的情況，應(yīng)對變動內(nèi)容、變動原因、依據(jù)和影響作出說明。