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2006年2月的《企業(yè)會計準則》，將于2007年1月1日起在上市公司中實施。新準則相對于現(xiàn)行準則和制度而言，存在較大的變化和差異。其中，長期股權投資的核算即是其中的一個重要方面，本文試就新準則規(guī)范下的長期股權投資核算進行討論。
根據(jù)長期股權投資對被投資單位的影響程度和公允價值能否可靠計量，新準則將長期股權投資進行了分類。主要劃分為：一能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權益性投資，即對子公司投資；二能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權益性投資，即對合營企業(yè)投資；三能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；四對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益性投資；五其他權益性投資，即對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，但在活躍市場中有報價、公允價值能夠可靠計量的權益性投資?！镀髽I(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)范前四類長期股權投資的核算，而第五類長期股股投資則應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定進行處理（包含于交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)中），對于第五類長期股股投資，本文不作詳述。
一、初始計量
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》按形成或取得來源，將長期股權投資又分為企業(yè)合并形成的長期股權投資和其他方式取得的長期股權投資，并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計量標準。
（一）企業(yè)合并形成的長期股權投資
企業(yè)合并，是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。在我國將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購買方解散，新設合并中合并各方均解散，被投資主體不復存在，因此，在這個意義上，只有控股合并存在長期股權投資持續(xù)核算的問題。
1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資。合并方應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
合并方以發(fā)行權益性證券作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。
2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權投資。購買方應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值(公允價值與其賬面價值的差額，計入當期損益)；通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。此外，為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關費用，約定的可能影響合并成本的未來事項在購買日估計很可能發(fā)生且對合并成本的影響金額能夠可靠計量，該未來事項的影響金額等兩項支出也應當計入合并成本。
購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值（被購買方可辨認資產(chǎn)的公允價值減去負債及或有負債公允價值后的余額）份額的差額，應當確認為商譽。初始確認后的商譽，應當以其成本扣除累計減值準備后的金額計量。購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，應當首先對取得的被購買方各項可辨認資產(chǎn)、負債及或有負債的公允價值以及合并成本的計量進行復核，經(jīng)復核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益。
例：甲上市公司與乙公司是不具有關聯(lián)關系的兩個獨立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價值為800萬元、賬面價值為600萬元的資產(chǎn)作為對價控股合并乙公司，占乙公司60%股權。假設不考慮合并發(fā)生的直接相關費用，無或有項目，2007年7月1日乙公司財務狀況如下（單位：萬元）：
項目賬面價值公允價值
固定資產(chǎn)600800
長期股權投資400600
長期借款300300
凈資產(chǎn)7001100
那么，2007年7月1日，甲公司會計分錄為：
借：長期股權投資800
貸：有關資產(chǎn)600
營業(yè)外收入200
借：商譽140（800-1100×60%）
貸：長期股權投資140
（二）其他方式取得的長期股權投資
其他方式取得的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：
1、以支付現(xiàn)金取得的長期股權投資，應當按照實際支付的購買價款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權投資直接相關的費用、稅金及其他必要支出。
2、以發(fā)行權益性證券取得的長期股權投資，應當按照發(fā)行權益性證券的公允價值作為初始投資成本。
3、投資者投入的長期股權投資，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。
4、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業(yè)會計準則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定，即非貨幣性資產(chǎn)交換滿足“交換具有商業(yè)實質(zhì)，換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量”的條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入長期股權投資的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當期損益；未滿足上述條件的，應當以換出資產(chǎn)的賬面價值和應支付的相關稅費作為長期股權投資的初始成本，不確認損益。
5、通過債務重組取得的長期股權投資，其初始投資成本應當按照《企業(yè)會計準則第12號——債務重組》確定。即債權人應當對受讓的長期股權投資按其公允價值入賬，重組債權的賬面余額與受讓的長期股權投資的公允價值之間的差額，計入當期損益；債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入當期損益。
值得注意的是，長期股權投資的初始計量，無需區(qū)分成本法和權益法，僅需從長期股權投資形成或取得的角度，按照上述標準予以確定即可。
二、后續(xù)計量
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》對長期股權投資的后續(xù)計量，是從區(qū)分長期股權投資類別的角度，根據(jù)不同類別長期股權投資的特點，分別采用成本法和權益法進行后續(xù)計量的。
（一）成本法
成本法，是指長期股權投資按投資成本計價的方法?！镀髽I(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，下列兩類長期股權投資應當采用成本法核算：一投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資（前文分類中的第一類長期股權投資）；二投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資（前文分類中的第四類長期股權投資）。特別地，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資，在編制合并財務報表時，還需調(diào)整為權益法反映。
已經(jīng)確定采用成本法核算的長期股權投資，應當按照初始投資成本計價。追加或收回投資應當調(diào)整長期股權投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認為當期投資收益。投資企業(yè)確認投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。
當然，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構成控制的，應當改按權益法核算，并以成本法下長期股權投資的賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。對于原由《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》規(guī)范的長期股權投資，因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的，同樣適當用本轉(zhuǎn)換原則，即以金融工具準則確定的投資賬面價值作為按照權益法核算的初始投資成本。
（二）權益法
權益法，是指長期股權投資最初以初始投資成本計價，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法?！镀髽I(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權投資（前文分類中的第二、三類長期股權投資），應當采用權益法核算。
確定采用權益法核算的長期股權投資，其初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值（可辨認凈資產(chǎn)公允價值的確定方法與企業(yè)合并中的規(guī)定相同）份額的，不調(diào)整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調(diào)整長期股權投資的成本。值得注意的是，非同一控制下的企業(yè)控股合并形成的長期股權投資，其后續(xù)計量按照成本法核算，不適用上述原則。
權益法下，投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權投資的賬面價值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外，被投資單位以后實現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補未確認的虧損分擔額后，恢復確認收益分享額。
權益法下，投資企業(yè)在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調(diào)整后確認。被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致的，應當按照投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調(diào)整，并據(jù)以確認投資損益。
投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調(diào)整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。
當然，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且長期股權投資在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的，應當改按成本法核算，并以權益法下長期股權投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本。
三、減值及處置
新準則中，長期股權投資的減值方法有其特殊性。按照成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資，其減值應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》處理，即應當將長期股權投資的賬面價值與按照類似金融資產(chǎn)當時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認減值損失，計入當期損益，且不得轉(zhuǎn)回；其他按照《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》核算的長期股權投資，其減值應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》處理，即長期股權投資存在減值跡象的，應當估計其可收回金額可收回金額應當根據(jù)長期股權投資的公允價值減去處置費用后的凈額與長期股權投資預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。計量結果表明，長期股權投資的可收回金額低于其賬面價值的，應當將長期股權投資的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產(chǎn)減值準備，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。
1.權益法轉(zhuǎn)換為成本法。在投資中，追加或者減少投資就會使投資方對被投資方的股權控制和對被投資企業(yè)的共同控制、對經(jīng)營決策的重大影響都會發(fā)生變化，因而也要及時的調(diào)整會計核算方法。
1.1追加投資。當投資企業(yè)對被投資企業(yè)追加投資后，與被投資企業(yè)的關系就從共同控制、重大影響轉(zhuǎn)變?yōu)槿珯嗫刂坪?，投資企業(yè)就要對核算方法做出轉(zhuǎn)變，將權益法變成成本法。而且在多次的投資賬面交換后，要通過分步獲得股權的方式最終實現(xiàn)企業(yè)合并。在企業(yè)實現(xiàn)合并后，對合并企業(yè)的首次會計核算中，要對原本采用“權益法”的子公司的股權投資的具體數(shù)額運用成本法進行摸底核算與調(diào)整。這樣對原來的子公司的股權投資用成本法核算清楚，可以避免企業(yè)將子公司計入企業(yè)凈資產(chǎn)的累積影響數(shù)額，能夠更加準確的記錄企業(yè)的利益，避免虛、空、假現(xiàn)象。以甲乙公司為例。2005年7月1日，甲公司決定對乙公司追加投資5000萬元，追加投資后甲公司累計持有乙公司70%股權，獲得對乙公司控制權。此時不用追溯調(diào)整。（1）對乙公司追加投資5000萬元。借：長期股權投資—投資成本5000萬元
貸：銀行存款5000萬元（2）長期股權投資內(nèi)部二級明細之間的轉(zhuǎn)換。借：長期股權投資—投資成本80萬元
貸：長期股權投資—損益調(diào)整80萬元（64萬元-56萬元+72萬元）
1.2投資減少。在長期股權投資中，如果投資方已經(jīng)減少了投資，并且導致對被投資方的經(jīng)營決策不再有重大影響或者不能共同控制時，投資方在市場中沒有報價、公允價值不能被可靠的估量時，企業(yè)的長期股權投資核算就要采取成本法?？梢园哑髽I(yè)在投資中賬面價值作為新的成本核算方法的投資成本。在采用成本法后，就不用再將企業(yè)的利益劃分是屬于投資前還是屬于投資后，而是統(tǒng)一將改用成本法后的收益確定為企業(yè)投資收益。
2.成本法轉(zhuǎn)換為權益法。在投資企業(yè)加大或減少投的時候，投資的比例在被投資企業(yè)股份中所占的比例也會發(fā)生變化，因此會出現(xiàn)將成本法轉(zhuǎn)換為權益法的現(xiàn)象，要切實聯(lián)系不同情況對核算方法做出調(diào)整。
2.1追加投資。追加投資使得投資企業(yè)在被投資企業(yè)中所占的股份上漲，就加大了對投資方的利益產(chǎn)生重大影響，因此核算方法就有成本法轉(zhuǎn)換為權益法。值得注意的是，應該將原來的長期股權投資與追加的股權投資分開管理。首先，對于原來的長期股權投資比例部分的管理，如果取得的賬面余額大于應享有的公允價值的余額，就不對長期股權投資的賬面價值做出調(diào)整；反之，則要適當?shù)恼{(diào)整賬面價值。因為在追加投資的條件下，新的投資交易日時開始使用，因此原來的投資部分不能滿足權益合算的標準。其次，在原取得投資后到運用權益法核算的新取得投資的時間里。被投資方取得的可辨認的凈損利益的部分對原取得股份比例的部分，可以算作是被投資方在此期間實現(xiàn)的凈損利益，并且要對長期股權投資的賬面價值、留存收益做出相應的調(diào)整，對留存收益處理時，會計應做出如下的處理：借：長期股權投資——損益調(diào)整
貸：盈余公積利潤分配——未分配利潤
2.2減少投資。因為減少對被投資方的投資，因此投資方與被投資方的關系發(fā)生轉(zhuǎn)變，不再享有對被投資方的控制能力，而是轉(zhuǎn)為對被投資方的共同控制或者具有重大影響。首先應該根據(jù)投資比例的減少終止確認長期股權投資資本。而且，以此為基礎，比較減少投資比例后的剩余資本和根據(jù)剩余資本的比例算出原有的投資，可以在被投資方享有的公允值份額，不對長期股權投資賬面做出調(diào)整；如果減少投資后，核算方法轉(zhuǎn)變?yōu)闄嘁娣?，被投資方取得凈損益中應有的份額，就要及時的對長期股權投資的賬面價值做出調(diào)整。
二、長期股權的處置
企業(yè)通過長期持有股權進行投資能夠創(chuàng)造的一定的經(jīng)濟效益，但是出于多方面的考慮，要對持有的長期股權進行部分或全面的處置時，要能夠結合長期股權的賬面價值和實際能夠獲得的價值之間的差額，應該把它計入處置損益中。如果是采用權益法進行核算的長期股權投資，出現(xiàn)股權的轉(zhuǎn)讓或出售情況時應該一次轉(zhuǎn)結，把處置的股權和相對應的部分資本公積轉(zhuǎn)入到處置損益中。
三、結語
一、長期股權投資初始計量
長期股權投資應按初始投資成本入帳;根據(jù)取得的方式不同:
第
一、企業(yè)合并方式:?同一控制下,被投資單位所有者權益帳面價值的份額,付出資產(chǎn)帳面價值與享有被投資單位所有者權益帳面價值份額的差額計入資本公積(即計入所有者權益且不確認損益)。?非同一控制下,付出資產(chǎn)的公允價值,付出資產(chǎn)公允價值與帳面價值的差額計入當期損益。
第
二、企業(yè)合并以外的方式:付出資產(chǎn)的公允價值或發(fā)行權益性證券的公允價值,付出資產(chǎn)公允價值與帳面價值的差額計入當期損益。
二、長期股權投資后續(xù)計量
根據(jù)“成本法”與“權益法”的適用范圍:
第
一、企業(yè)合并方式:?同一控制下,成本法核算;?非同一控制下,成本法核算。
第
二、企業(yè)合并以外方式:?不具有共同控制或重大影響,并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量:成本法核算;?共同控制或重大影響:權益法核算。
根據(jù)“成本法”與“權益法”的會計處理:
第
一、成本法:
長期股權投資采用成本法核算的,應按被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤中屬于本企業(yè)的部分;
借:應收股利
貸:投資收益
屬于被投資單位在取得本企業(yè)投資前實現(xiàn)凈利潤的分配額,應作為投資成本的收回;
借:應收股利
貸:長期股權投資
第
二、權益法,根據(jù)其明細分錄:
1.長期股權投資-投資成本;
?長期股權投資的初始成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的,不調(diào)整已確認的初始投資成本。
?長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的,應按其差額:
借:長期股權投資-投資成本
貸:營業(yè)外收入
2.長期股權投資-損益調(diào)整;
?根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整的凈利潤計算應享有的份額
借:長期股權投資-損益調(diào)整
貸:投資收益
?被投資單位發(fā)生凈虧損做相反的分錄,但以長期股權投資的帳面價值減記至零為限;還需承擔的投資損失,應將其他實質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的“長期應收款”等的帳面價值減記至零為限;除此之外,按照投資合同或協(xié)議約定將承擔的損失,確認為預計負債。
借:投資收益
貸:長期股權投資-損益調(diào)整
其他應收款
預計負債
?被投資單位以后宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時,企業(yè)應按分得的部分
借:應收股利
貸:長期股權投資-損益調(diào)整
3.長期股權投資-其他權益變動;
在持股比例不變的情況下,被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動
借:長期股權投資-其他權益變動
貸:資本公積-其他資本公積
(或相反分錄)
三、長期股權投資核算方法的轉(zhuǎn)換及處置
第
一、成本法轉(zhuǎn)換為權益法;
1.因持股比例上升由成本法轉(zhuǎn)換為權益法
根據(jù)原持股比例部分
?原取得投資時長期股權投資的帳面價值余額大于應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,不調(diào)整長期股權投資的帳面價值;原取得投資時長期股權投資的帳面價值余額小于應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,調(diào)整長期股權投資的帳面價值和留存收益。
?對于原取得投資后至新取得投資的交易日之間被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動相對于原持股比例的部分,屬于在此之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有份額的,一方面應調(diào)整長期股權投資的帳面價值,同時對于原取得投資時至新增投資當期期初按照原持股比例應享有被投資單位實現(xiàn)的凈損益,應調(diào)整留存收益;對于新增投資當期期初至新增投資交易日之間應享有被投資單位的凈損益,應計入當期損益;屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值變動中應享有的份額,在調(diào)整長期股權投資帳面價值的同時,應計入“資本公積-其他資本公積”。
根據(jù)新增持股比例部分
新增的投資成本大于應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值、不調(diào)整長期股權投資的帳面價值,新增的投資成本小于應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值,調(diào)整長期股權投資和營業(yè)外收入。
(注:商譽、留存收益和營業(yè)外收入的確定應與投資整體相關,需要綜合考慮。)
2.因持股比例下降由成本法轉(zhuǎn)換為權益法
首先,按處置或收回投資的比例結轉(zhuǎn)應終止確認的長期股權投資。
其次,剩余持股比例部分:
剩余的長期股權投資的成本大于按剩余持股比例計算的應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,不調(diào)整長期股權投資帳面價值;剩余的長期股權投資的成本小于按剩余持股比例計算的應享有原取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,調(diào)整長期股權投資的帳面價值和留存收益。
?對于原取得投資后至轉(zhuǎn)換為權益法之間被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有的份額,調(diào)整長期股權投資和留存收益;其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權益變動中應享有的份額,調(diào)整長期股權投資和資本公積。
第
一、權益法轉(zhuǎn)換為成本法
1.因持股比例上升由權益法轉(zhuǎn)換為成本法
按分步取得股權最終形成企業(yè)合并處理,要將原持股比例部分由權益法轉(zhuǎn)換為成本法。
2.因持股比例下降由權益法轉(zhuǎn)換為成本法
按帳面價值作為成本法核算的基礎。
第
二、長期股權投資的處置
處置長期股權投資,其帳面價值與實際取得價款的差額,應當計入當期損益(投資收益);采用權益法核算的長期股權投資,因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的,處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉(zhuǎn)入當期損益(投資收益)。
(3)2008年度公司實現(xiàn)凈利潤為1020萬元。
假定:A公司和B公司適用的增殖稅稅率均為17%;所得稅均采用資產(chǎn)負債表債務法核算,2007年適用的所得稅稅率為33%,從2008年起,按新的所得稅法的規(guī)定,兩公司適用的所得稅稅率均為25%;兩公司均按凈利潤的10%提取法定盈余公積。
假定不考慮所得稅和內(nèi)部交易的影響,要求:
1.編制A公司2007年1月1日取得B公司10%的股權的會計分錄。
采用成本法(初始計量);借:長期股權投資-B公司650
貸:銀行存款650
2.編制公司2008年1月1日取得公司20%的股權及由“成本法”轉(zhuǎn)為“權益法”核算的會計分錄。
?對于原10%股權的成本650萬元與原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額600萬元(6000×10%)之間的差額50萬元,屬于原投資時體現(xiàn)的商譽,該部分差額不調(diào)整長期股權投資的帳面價值。
?對于被投資單位可辨認凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動(7200-6000)相對于原持股比例的部分120萬元,其中屬于投資后被投資單位實現(xiàn)凈利潤部分80萬元(800×10%),應調(diào)整增加長期股權投資的帳面余額,同時調(diào)整留存收益;除實現(xiàn)凈損益外其他原因?qū)е碌目杀嬲J凈資產(chǎn)公允價值變動40萬元,應當調(diào)整增加長期股權投資的帳面余額,同時計入資本公積(其他資本公積)。帳務處理為:
借:長期股權投資-B公司120
貸:資本公積-其他資本公積40
盈余公積8
利潤分配-未分配利潤72
?追加投資部分
借:長期股權投資-B公司1400
貸:主營業(yè)務收入1100
應交稅金-應交增值稅(銷項稅額)187
銀行存款113
借:主營業(yè)務成本800
舊投資準則規(guī)定：企業(yè)對被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響的長期股權投資用成
本法核算。2006年2月，財政部對《企業(yè)會計準則——投資》再次進行了修訂，根據(jù)《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》的規(guī)定，下列長期股權投資應當采用成本法核算：(1)投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資；(2)投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。在新準則下，初始投資或追加投資時，按照初始投資或追加投資時的初始投資成本作為長期股權投資的賬面價值；被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，投資企業(yè)按應享有的部分，確認為當期投資收益，但投資企業(yè)確認的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價值。
二、被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利的處理
在具體處理時，可按本年被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利與上年投資企業(yè)投資持有月份中被投資單位實現(xiàn)凈損益之差額，求得應沖減或轉(zhuǎn)回的初始投資成本，再根據(jù)“借貸平相等”原理，確認投資企業(yè)應享有的投資收益。根據(jù)“本年被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利”與“上年投資企業(yè)投資持有月份中被投資單位實現(xiàn)凈損益”的關系，分以下三種情況作具體探析：
1.本年被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利大于上年投資企業(yè)投資持有月份中被投資單位實現(xiàn)凈損益(以下簡稱“情況一”)
按本年被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利與上年投資企業(yè)投資持有月份中被投資單位實現(xiàn)凈損益之差額，求得應沖減的初始投資成本。根據(jù)借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與應沖減的初始投資成本之差。
2.本年被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利小于上年投資企業(yè)投資持有月份中被投資單位實現(xiàn)凈損益(以下簡稱“情況二”)
按上年投資企業(yè)投資持有月份中被投資單位實現(xiàn)凈損益與本年被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利之差額，求得應轉(zhuǎn)回已沖減的初始投資成本，但轉(zhuǎn)回數(shù)應以原沖減數(shù)為限。根據(jù)借貸相等原理，應確認的投資收益等于應收股利與實際轉(zhuǎn)回的初始投資成本之和。
3.本年被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利等于上年投資企業(yè)投資持有月份中被投資單位實現(xiàn)凈損益(以下簡稱“情況三”)
此種情況下，既不沖減初始投資成本，也不轉(zhuǎn)回已經(jīng)沖減的初始投資成本。根據(jù)借貸相等原理，投資收益等于應收股利。實例：乙企業(yè)2000年7月1日以銀行存款購入東方公司10%的股份，并準備長期持有，實際投資成本為25萬元。東方公司當年實現(xiàn)的凈利潤于下年度2月宣告發(fā)放現(xiàn)金股利。2000年東方公司實現(xiàn)凈利潤30萬元，2001年2月宣告分派現(xiàn)金股利20萬元；2001年東方公司實現(xiàn)凈利潤40萬元，2002年2月宣告分派現(xiàn)金股利36萬元；2002年東方公司實現(xiàn)凈利潤35萬元，2003年2月宣告分派現(xiàn)金股利35萬元；2003年東方公司虧損5萬元，2004年2月宣告分派現(xiàn)金股利5萬元；2004年東方公司實現(xiàn)凈利潤50萬元，2005年2月宣告分派35萬元。
(1)2000年7月1日投資時
借：長期股權投資——A公司2500000
貸：銀行存款2500000
(2)2001年2月東方公司宣告發(fā)放2000年度的現(xiàn)金股利時
借：應收股利20000
貸：長期股權投資5000
投資收益15000
分析：本年東方公司宣告分派的現(xiàn)金股利為20萬元，上年A企業(yè)投資持有月份中東方公司實現(xiàn)的凈利潤為15萬元(30×6÷12)，可見，此經(jīng)濟業(yè)務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為0.5萬元(20-15)×10%，根據(jù)借貸平衡原理，應確認投資收益為1.5萬元(20×10%-0.5)。
2002年2月東方公司宣告發(fā)放2001年度的現(xiàn)金股利時
借：應收股利36000
長期股權投資4000
貸：投資收益40000
分析：本年東方公司宣告分派的現(xiàn)金股利為36萬元，上年A企業(yè)投資持有月份中東方公司實現(xiàn)凈利潤為40萬元，可見，此經(jīng)濟業(yè)務類型屬情況二。應轉(zhuǎn)回已沖減的初始投資成本為0.4萬元[(40-36)×10%]，根據(jù)借貸相等原理，應確認投資收益為4萬元(36×10%+0.4)。
2003年2月東方公司宣告發(fā)放2002年度的現(xiàn)金股利時
借：應收股利35000
貸：投資收益35000
分析：本年東方公司宣告分派現(xiàn)金股利為35萬元，上年A企業(yè)投資持有月份中東方公司實現(xiàn)凈利潤為35萬元，可見，此經(jīng)濟業(yè)務類型屬情況三。既不沖減初始投資成本，也不轉(zhuǎn)回已沖減的初始投資成本，根據(jù)借貸相等原理，應確認投資收益為3.5萬元(35×10%)。
2004年2月東方公司宣告發(fā)放2003年度的現(xiàn)金股利時
借：應收股利5000
投資收益5000
貸：長期股權投資10000
分析：本年東方公司宣告分派現(xiàn)金股利為50萬元，上年A企業(yè)投資持有月份中東方公司虧損5萬元，可見，此經(jīng)濟業(yè)務類型屬情況一。應沖減的初始投資成本為1萬元[(5+5)×10%]，根據(jù)借貸相等原理，應沖減投資收益為0.5萬元(5×10%-1)。
2005年2月C公司宣告發(fā)放2004年度的現(xiàn)金股利時
借：應收股利35000
長期股權投資11000
貸：投資收益46000
分析：本年東方公司宣告分派現(xiàn)金股利35萬元，上年A企業(yè)投資持有月份中東方公司實現(xiàn)凈利潤50萬元，可見，此經(jīng)濟業(yè)務類型屬情況二。應轉(zhuǎn)回已沖減的初始投資成本為1.1萬元[(50-30)×10%=1.5萬元，但轉(zhuǎn)回數(shù)不能大于原沖減數(shù)1.1萬元(0.5-0.44+1)]，根據(jù)借貸相等原理，應確認投資收益為4.6萬元(35×10%+1.1)。
參考文獻：
[1]于小鐳.新企業(yè)會計準則實務指南與講解.
[2]李鑫鑫.新準則下長期股權投資成本法之簡易操作.商場現(xiàn)代化，2008，(14).
一、投資時形成的暫時性差異
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，除企業(yè)合并形成的長期股權投資以外，以非貨幣性資產(chǎn)進行長期股權投資，應當以所投出非貨幣性資產(chǎn)的公允價值和應支付的相關稅費作為長期股權投資的初始投資成本，非貨幣性資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值的差額計入當期損益。如果企業(yè)采用權益法進行核算，長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調(diào)整長期股權投資的成本。
《關于企業(yè)股權投資業(yè)務若干所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2000]118號）（以下簡稱118號文）規(guī)定，企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對外投資，應在投資交易發(fā)生時，將其分解為按公允價值銷售有關非貨幣性資產(chǎn)和投資兩項經(jīng)濟業(yè)務進行所得稅處理，并按規(guī)定計算確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。
對比會計與稅法的規(guī)定可以看出：如果長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，長期股權投資的投資成本與計稅基礎相同，不產(chǎn)生暫時性差異；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，長期股權投資的投資成本大于計稅基礎，從而產(chǎn)生應納稅暫時性差異。
例1：（1）長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：
2007年1月甲公司以一批機器設備對乙公司進行長期股權投資，機器設備的原值為1300萬元，已提折舊為500萬元，公允價值為1000萬元，甲公司占乙公司股權的30%，乙公司凈資產(chǎn)為2600萬元。編制的會計分錄為：
借：固定資產(chǎn)清理8000000
累計折舊5000000
貸：固定資產(chǎn)13000000
借：長期股權投資——投資成本10000000
貸：固定資產(chǎn)清理8000000
營業(yè)外收入2000000
由于長期股權投資的初始投資成本1000萬元大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額780（2600×30%）萬元，所以不調(diào)整長期股權投資的初始投資成本。而按118號文規(guī)定，該項長期股權投資的計稅基礎也是1000萬元，該項業(yè)務不產(chǎn)生暫時性差異。
（2）長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：
假設上例中乙公司凈資產(chǎn)為3500萬元，其他條件不變。編制的會計分錄為：
借：固定資產(chǎn)清理8000000
累計折舊5000000
貸：固定資產(chǎn)13000000
借：長期股權投資——投資成本10000000
貸：固定資產(chǎn)清理8000000
營業(yè)外收入2000000
由于長期股權投資的初始投資成本1000萬元小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額1050（3500×30%）萬元，所以調(diào)整長期股權投資的初始投資成本。
借：長期股權投資——投資成本500000
貸：營業(yè)外收入500000
而按118號文規(guī)定，該項長期股權投資計稅基礎是1000萬元。長期股權投資的賬面價值1050萬元大于其計稅基礎1000萬元，從而產(chǎn)生應納稅暫時性差異50萬元。
二、投資期間形成的暫時性差異
（一）確認投資損益時形成的暫時性差異
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，投資企業(yè)取得長期股權投資后，應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權投資的賬面價值。但是，按照國家稅務總局《關于企業(yè)股權轉(zhuǎn)讓有關所得稅問題的補充通知》（國稅函[2004]390號文）的規(guī)定，投資企業(yè)應分享的被投資方累計未分配利潤或累計盈余公積應確認為股權轉(zhuǎn)讓所得。也就是說，權益法下確認的投資收益，屬于投資轉(zhuǎn)讓所得，在未來進行投資處置時，按390號文規(guī)定應確認為應稅所得。被投資企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)也不得沖減應稅所得，在未來處置時視為投資成本。
由于長期股權投資的計稅基礎不變，長期股權投資的賬面價值調(diào)增或調(diào)減，分別產(chǎn)生應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異。
（二）資本公積業(yè)務形成的暫時性差異
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動，應當調(diào)整長期股權投資的賬面價值并計入所有者權益。但按照稅法的規(guī)定，視為股權轉(zhuǎn)讓所得，在未來進行投資處置時，確認為應稅所得。
由于長期股權投資的計稅基礎不變，長期股權投資的賬面價值調(diào)增，從而產(chǎn)生應納稅暫時性差異。
（三）收到現(xiàn)金股利時形成的暫時性差異
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。按稅法規(guī)定，長期股權投資的計稅基礎不變。但是，投資企業(yè)收到的現(xiàn)金股利屬于已確認的投資收益的返還，應視為前述確認投資收益形成的應納稅暫時性差異的轉(zhuǎn)回。
（四）計提長期股權投資減值準備時形成的暫時性差異
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，企業(yè)計提長期股權投資減值準備，一方面沖減投資收益，另一方面沖減長期股權投資賬面價值，而按照國家稅務總局《關于執(zhí)行<企業(yè)會計制度>需要明確的有關所得稅問題的通知》（國稅發(fā)[2003]45號）第三條規(guī)定，企業(yè)已提取的長期股權投資減值準備，不屬于投資損失，不得沖減應稅所得。然而，按照390號文的規(guī)定，如果有關準備在申報納稅時已調(diào)增應稅所得，轉(zhuǎn)讓處置有關資產(chǎn)而沖銷的相關準備應允許做相反的納稅調(diào)整。因此，該項差異應屬于可抵扣暫時性差異。
例2：（1）承例1（1）。假定乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤200萬元，宣告分配現(xiàn)金股利50萬元，雙方所得稅稅率一致。
甲公司應確認投資收益60（200×30%）萬元，確認應收股利15（50×30%）萬元。編制的會計分錄為：
借：長期股權投資——損益調(diào)整600000
貸：投資收益600000
借：應收股利150000
貸：長期股權投資——損益調(diào)整150000
長期股權投資賬面價值為1045（1000+60-15）萬元，而計稅基礎為1000萬元，產(chǎn)生應納稅暫時性差異45萬元。
（2）承例1（2）。假定乙公司2007年實現(xiàn)凈利潤200萬元，宣告分配現(xiàn)金股利50萬元，雙方所得稅稅率一致。甲公司長期股權投資賬面價值為1095（1050+60-15）萬元，而計稅基礎為1000萬元，期末應納稅暫時性差異95萬元（其中投資成本調(diào)增產(chǎn)生應納稅暫時性差異50萬元，損益調(diào)整調(diào)增產(chǎn)生應納稅暫時性差異45萬元）。
例3：（1）承例2（1）。假定乙公司2008年凈利潤為0，該項投資減值80萬元。會計分錄為：
借：資產(chǎn)減值損失800000
貸：長期股權投資減值準備800000
長期股權投資賬面價值為965（1045-80）萬元，而計稅基礎為1000萬元。此時2007年末的應納稅暫時性差異45萬元轉(zhuǎn)回，同時產(chǎn)生可抵扣暫時性差異35（1000-965）萬元。
（2）承例2（2）。假定乙公司2008年凈利潤為0，該項投資減值80萬元。
長期股權投資賬面價值為1015（1095-80）萬元，而計稅基礎為1000萬元。2008年末的應納稅暫時性差異為15（1015-1000）萬元（2007年末的應納稅暫時性差異95萬元轉(zhuǎn)回80萬元）。
三、長期股權投資處置時形成的暫時性差異
《企業(yè)會計準則第2號——長期股權投資》規(guī)定，處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益。而按照390號文的規(guī)定，投資企業(yè)已確認但尚未收到股利的收益(即長期股權投資賬面價值中的損益調(diào)整明細科目余額)應視為投資轉(zhuǎn)讓所得繳納所得稅。在這種情況下，該項投資形成的所有暫時性差異應全部轉(zhuǎn)回。
例4（1）承例3（1）。假定甲公司與2009年將該項投資全部轉(zhuǎn)讓，收取價款960萬元。會計分錄為：
借：長期股權投資減值準備800000
銀行存款9600000
投資收益50000
貸：長期股權投資——投資成本10000000
——損益調(diào)整450000
長期股權投資的賬面價值為0（965+80-1000-45），計稅基礎也為0。2008年末的可抵扣暫時性差異35萬元轉(zhuǎn)回。
（2）承例3（2）。假定甲公司與2009年將該項投資全部轉(zhuǎn)讓，收取價款960萬元。會計分錄為：
借：長期股權投資減值準備800000
銀行存款9600000
投資收益550000
貸：長期股權投資——投資成本10500000
——損益調(diào)整450000
長期股權投資的賬面價值為0（1015+80-1050-45），計稅基礎也為0。2008年末的應納稅暫時性差異15萬元轉(zhuǎn)回。
各年的暫時性差異如表所示：
（1）長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：
表1單位:萬元
年份賬面價值計稅基礎暫時性差異
應納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異
2007年末10451000450
2008年末9651000035
2009年末0000
（2）長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的情況：
表2單位:萬元
年份賬面價值計稅基礎暫時性差異
應納稅暫時性差異可抵扣暫時性差異
2007年末10951000950
關鍵詞：長期股權投資；核算；對策建議
從基本定義上來理解，長期股權投資是指通過投資取得被投資單位的股份。企業(yè)對其他單位的股權投資，通常視為長期持有，以及通過股權投資達到控制被投資單位，或?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響，或為了與被投資單位建立密切關系，以分散經(jīng)營風險。從以上表述中可以看出，企業(yè)的長期股權投資行為具有以下幾個特點：首先是長期持有，企業(yè)通過持有被投資單位的相應股份來對其經(jīng)營行為施加一定的影響，這種持有必須具有長期性才能使得企業(yè)的投資目標得到真正實現(xiàn)；其次是利險并存，企業(yè)實施長期股權投資的最終目的是要獲取一定的經(jīng)濟利益，但是同時也必然面臨著一定的風險，這種風險可能來自被投資企業(yè)的經(jīng)營不佳、管理不善和市場環(huán)境等方面因素；最后是禁止出售，一般來說除了股票投資以外，企業(yè)的長期股權投資是不能夠隨意進行出售的，這主要是由長期股權投資本身的特點所決定的。隨著我國國民經(jīng)濟發(fā)展步伐尤其是社會主義市場經(jīng)濟體制改革進程的不斷加快，企業(yè)通過長期股權的投資來實現(xiàn)自身經(jīng)營方式和渠道的多元化發(fā)展，已經(jīng)表現(xiàn)得越來越普遍和活躍，這在很大程度上提升了整個市場經(jīng)濟的發(fā)展空間和動力。但同時需要指出的是，目前我國企業(yè)的長期股權投資還存在很多不完善的地方，比如投資核算，這些都在一定程度上影響和制約了我國企業(yè)長期股權投資機制的持續(xù)健康發(fā)展，需要切實從各個層面上來加以研究和解決。
一、當前我國企業(yè)長期股權投資核算方面存在的主要問題
（一）核算方法選擇不夠合理
企業(yè)長期股權投資行為本身具有一定的復雜性，加之受會計人員在實際操作過程中主觀因素的影響，企業(yè)在成本法與權益法的核算方法選擇上存在一定的問題，并且這二者之間的轉(zhuǎn)換也做得不盡合理。一般來說，企業(yè)長期投資核算方法有成本法和權益法兩種。其中，成本法一般適用于企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資，比如企業(yè)對其子公司的長期股權投資。而權益法則主要適用于企業(yè)對被投資單位具有共同控制的長期股權投資，比如企業(yè)對其合營企業(yè)的長期股權投資。在這種兩種方法的選擇上，往往是以企業(yè)是否具有對被投資企業(yè)的實質(zhì)性影響為依據(jù)的，并且將20%作為判斷的標準。如果具有實質(zhì)性的影響，就在進行核算時就選擇權益法，否則就選擇成本法。但是企業(yè)所享有的被投資企業(yè)股份數(shù)量往往又是由會計人員的相關操作所決定，或者由相關會計核算制度進行明確界定，同時由于當前很多企業(yè)的股權結構較為復雜，這就在一定程度上造成了企業(yè)長期股權投資核算方法選擇的不合理性。
（二）會計信息處理不夠?qū)ΨQ
當前我國企業(yè)實施長期股權投資核算時的會計信息處理不對稱主要體現(xiàn)在對于投資價值份額差額的處理上。根據(jù)現(xiàn)有的制度規(guī)定，企業(yè)投資成本大于取得投資時享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允值份額時，其中的差額部分不會在后續(xù)的相關計量中被當作初始投資成本，也就是說這部分差額不做任何會計處理，當然也就不會在企業(yè)的財務賬面上有所體現(xiàn)，這顯然是不符合規(guī)定和常理的，也極大地損害了會計信息的全面性和可靠性。并且當企業(yè)投資成本小于取得投資時享有的被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允值份額時，其中的差額部分就會被計入企業(yè)的投資損益當中。這就使得企業(yè)在會計信息處理過程中堅持了兩種標準，使用了兩種截然不同的處理方式，直接導致了企業(yè)長期股權投資核算時會計信息處理的不對稱性。
（三）績效評價體系不夠完善
績效評價是有效推動企業(yè)長期股權投資行為持續(xù)健康發(fā)展的關鍵。然而當前我國企業(yè)在積極完善和加快自身長期股權投資時往往忽視了對于績效評價機制的建設。從實際情況來看，根據(jù)市場經(jīng)濟發(fā)展環(huán)境的變化，企業(yè)在績效評價過程中逐步加大了對于長期股權投資最終收益水平的重視程度，實施了以利潤為導向的績效評價體系，來對相關崗位員工的工作業(yè)績和工作能力進行評價，并據(jù)此實施一定的激勵機制。但是這種較為單一的績效評價體系可能會導致和左右企業(yè)的會計政策選擇。比如，當被投資企業(yè)處于盈利狀態(tài)時，企業(yè)往往會選擇權益法來進行投資核算；而當被投資企業(yè)處于虧損狀態(tài)時，企業(yè)一般會采取成本法來進行投資核算。這就突出表明了企業(yè)績效評價機制的不完善性，很容易受到人為主觀因素的影響，難以發(fā)揮出實際的指導作用。
二、進一步做好企業(yè)長期股權投資核算工作的幾點措施
（一）著力強化企業(yè)長期股權投資核算方法選擇的合理性
對于如何正確合理地選擇企業(yè)長期股權投資的核算方法，確定企業(yè)對于被投資企業(yè)所具有的股權份額是其中的關鍵環(huán)節(jié)。在這方面，企業(yè)首先要從清理資產(chǎn)開始，要從根本上理順企業(yè)的各種產(chǎn)權關系。根據(jù)資產(chǎn)清查的結果，判斷企業(yè)的投資股權份額是否已經(jīng)達到了20%的標準，從而為科學合理地選擇核算方法提供相應的依據(jù)。其次是在企業(yè)會計政策的落實上要堅持一致性，也就是說會計人員要按照相同的工作標準來落實具體的核算工作，防止由于個人主觀因素的影響而造成方法選擇和核算結果上的偏差。最后是盡可能用實際的制度來規(guī)范企業(yè)長期股權投資核算工作，降低政策選擇對于個人的依賴性，將成本法和權益法限定在既定的政策規(guī)范空間之內(nèi)。
（二）著力提高企業(yè)長期股權投資核算會計處理的規(guī)范性
會計信息處理是確保企業(yè)長期股權投資行為正規(guī)性和規(guī)范性的關鍵環(huán)節(jié)，當前我國企業(yè)要從制度完善和貫徹落實兩個方面出發(fā)，著力提高企業(yè)長期股權投資核算會計處理的規(guī)范性。在這方面，首先是要有效地避免會計信息處理的對稱性和合理性，要切實改變以往“同一事物、不同標準”的工作理念，對于差額份額的處理要堅持相同的標準，都應該在企業(yè)的會計信息處理工作中有所體現(xiàn)，從根本上確保會計信息的全面性和可靠性。其次是要強化企業(yè)長期股權投資有關信息的披露，要定期對會計報表、盈虧情況、風險預警等信息進行，以此來進一步規(guī)范企業(yè)的長期股權投資行為，避免為違規(guī)操作行為留下任何隱患，確保相關會計信息處理工作能夠得到正常、有序地開展。
（三）著力完善企業(yè)長期股權投資績效評價體系的有效性
績效評價體系是激勵企業(yè)員工積極完成企業(yè)長期股權投資戰(zhàn)略目標的有力途徑，企業(yè)要從影響全局的高度來重視績效評價體系建設工作。在企業(yè)績效評價體系構建上，重點要做好以下兩個方面的工作：一是提高績效考核和評價機制的多樣性，切實改變當期以利潤為導向的評價機制，從文化建設、企業(yè)發(fā)展和個人訴求等方面出發(fā)，充分考慮企業(yè)員工的價值需要，避免金錢和利益至上的價值追求，正確引導企業(yè)員工看待工作上的得與失，全面評價企業(yè)員工的工作業(yè)績和能力。二是要對考核項目和評價指標盡可能細化，并且從制度上來充分規(guī)范，盡可能減少操作過程中的彈性空間，防止考核結果被個人左右，保證績效評價公平、公正、公開，使績效考核真正發(fā)揮出其應有的指導作用。
三、結論
長期股權投資是企業(yè)實現(xiàn)經(jīng)營多元化和降低經(jīng)營風險的有效途徑，也是當前社會環(huán)境下一種非常重要的經(jīng)濟運行形式。為此，企業(yè)要積極學習和借鑒國內(nèi)外先進企業(yè)好的做法，樹立科學的投資理念，掌握正確的管理方式，尤其是要從源頭上抓好投資核算工作，為長期股權投資提供準確可靠的會計信息和資料，保證投資決策性，促進企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展目標的順利實現(xiàn)。
參考文獻：
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關鍵詞：長期股權投資 成本法 權益法 二者之間的轉(zhuǎn)換
伴隨著中國經(jīng)濟的高速成長，企業(yè)并購、投資越來越多，所以對企業(yè)會計的要求也越來越高，筆者認為：應按“投資時、持有期間、處置時三個步驟結合成本法、權益法對長期股權投資進行會計核算。
一、長期股權投資的核算范圍及核算方法。
長期股權投資核算的范圍和相應的核算方法歸納如下：
二、成本法的核算
成本法的核算分為投資時、持有期間二個步驟：
（一）投資時的核算
長期股權投資在取得時，應按初始投資成本（公允價值、賬面價值）入賬。長期股權投資的初始投資成本，應分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定。下面分別說明這兩種情況：
1．企業(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量
在同一控制下的企業(yè)合并，因為難有公允價值，因此采用“賬面價值”入賬；在非同一控制下，應采用“公允價值”入賬。
（2）企業(yè)合并形成的長期股權投資，應當按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：
1）同一控制下的企業(yè)合并，合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔債務方式作為合并對價的，應當在合并日按照取得被合并方所有者權益賬面價值的份額作為長期股權投資的初始投資成本。長期股權投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔債務賬面價值之間的差額，應當調(diào)整資本公積；資本公積(資本溢價或股本溢價)不足沖減的，調(diào)整留存收益。
2）非同一控制下的企業(yè)合并，購買方在購買日應當區(qū)別下列情況確定合并成本,并將其作為長期股權投資的初始投資成本。
①一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔的負債以及發(fā)行的權益性證券的公允價值。
②通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項交易成本之和。
2．非企業(yè)合并形成的長期股權投資的初始計量
除企業(yè)合并形成的長期股權投資以外，其他方式取得的長期股權投資，應當按照付出資產(chǎn)的公允價值確定其初始投資成本。
（二）持有期間的核算
成本法下持有期間有兩件事：現(xiàn)金股利的處理和期末計提資產(chǎn)減值：
1．現(xiàn)金股利的處理
根據(jù)財政部2009年6月的《企業(yè)會計準則解釋第3號》的規(guī)定，持有期間被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，應一律確認為當期投資收益。
2．期末計提減值
（1）對子公司的投資，應當按照“資產(chǎn)減值”準則的規(guī)定處理。（2）按照成本法核算的、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資的減值，應當按照 “金融工具確認和計量” 準則有關規(guī)定處理。
（三）處置時 處置長期股權投資，核心問題是確定轉(zhuǎn)讓損益：應將長期股權投資賬面價值與實際取得價款的差額，計入當期損益（投資收益）。
三、權益法的核算
長期股權投資權益法的核算分為二步：投資時、持有期間的核算。
（一）投資時的核算
投資時的核算應先確定初始投資成本，然后對初始投資成本進行調(diào)整：
1．確定初始投資成本
長期股權投資采用權益法核算下，初始投資成本的確定與上述成本法下非企業(yè)合并形成的長期股權投資一樣，應當按照付出資產(chǎn)的公允價值確定其初始投資成本。
2．調(diào)整初始投資成本
（1）長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，不調(diào)整長期股權投資的初始投資成本。
（2）長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的，其差額應當計入當期損益（營業(yè)外收入，視同捐贈利得），同時調(diào)整長期股權投資的成本。
（二）持有期間的核算
采用權益法核算下，持有期間有二件事：確認權益、計提減值：
1．確認權益
（1）由于被投資企業(yè)凈利潤的變動，投資企業(yè)應確認投資收益，同時調(diào)整長期股權投資。應注意：
1）應當按照應享有或應分擔的被投資單位實現(xiàn)的凈損益的份額，確認投資損益并調(diào)整長期股權投資的賬面價值。在確認投資收益時，應對被投資單位的賬面進行調(diào)整，以調(diào)整后的凈利潤確認投資收益。調(diào)整因素有三個：
①被投資單位采用的會計政策及會計期間與投資企業(yè)不一致，應按投資企業(yè)的會計政策及會計期間對被投資單位的財務報表進行調(diào)整。
②以取得投資時被投資單位固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)公允價值為基礎計提的折舊額或攤銷額，以及以投資企業(yè)取得投資時公允價值為基礎計算確定的資產(chǎn)減值準備金額等對被投資單位凈利潤進行調(diào)整。
③在確認投資收益時，對于投資企業(yè)與其聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)之間發(fā)生的未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益應予抵銷。
2）投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，相應減少長期股權投資的賬面價值。
3）投資企業(yè)確認被投資單位發(fā)生的凈虧損，應當以長期股權投資的賬面價值以及其他實質(zhì)上構成對被投資單位凈投資的長期權益減記至零為限，投資企業(yè)負有承擔額外損失義務的除外。
被投資單位以后期間實現(xiàn)盈利的，扣除未確認的虧損分擔額后，應按與上述順序相反的順序處理，減記已確認預計負債的賬面余額、恢復其他長期權益以及長期股權投資的賬面價值，同時確認投資收益。
（2）被投資企業(yè)凈利潤以外的權益變動，投資企業(yè)應確認資本公積（其他資本公積），同時調(diào)整長期股權投資。
2．期末計提減值
長期股權投資采用權益法核算時，計提資產(chǎn)減值應當按照“資產(chǎn)減值”準則有關規(guī)定處理。
（三）處置時的核算（確定轉(zhuǎn)讓損益）
處置長期股權投資，其賬面價值與實際取得價款的差額，應當計入當期損益（投資收益）。同時因被投資單位除凈損益以外所有者權益的其他變動而計入所有者權益的，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉(zhuǎn)入當期損益（投資收益）。
四、成本法與權益法的轉(zhuǎn)換
長期股權投資在持有期間，可能因持股比例下降或上升而由成本法改為權益法或由權益法改為成本法。轉(zhuǎn)換時會計處理如下：
(一)成本法轉(zhuǎn)換為權益法
長期股權投資的核算由成本法轉(zhuǎn)為權益法時,應區(qū)別形成該轉(zhuǎn)換的不同情況進行處理：
l.追加投資由成本法改為權益法
原持有的對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資,因追加投資導致持股比例上升,能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的,在自成本法轉(zhuǎn)為權益法時,應區(qū)分原持有的長期股權投資以及新增長期股權投資兩部分分別處理，總的思路是：應采用追溯調(diào)整，看成是最初就采用權益法一樣。
2.處置投資由成本法改為權益法
因處置投資導致對被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或者與其他投資方一起實施共同控制的情況下，首先應按處置或收回投資的比例結轉(zhuǎn)應終止確認的長期股權投資成本。
在此基礎上,應當比較剩余的長期股權投資成本與按照剩余持股比例計算原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額,屬于投資作價中體現(xiàn)的商譽部分,不調(diào)整長期股權投資的賬面價值；屬于投資成本小于原投資時應享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的,在調(diào)整長期股權投資成本的同時,應調(diào)整留存收益。
對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄嘁娣ê怂阒g被投資單位實現(xiàn)凈損益中應享有的份額,一方面應當調(diào)整長期股權投資的賬面價值, 同時對于原取得投資時至處置投資當期期初被投資單位實現(xiàn)的凈損益（扣除已發(fā)放及已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利及利潤）中應享有的份額，調(diào)整留存收益，對于處置投資當期期初至處置投資之日被投資單位實現(xiàn)的凈損益中享有的份額，調(diào)整當期損益；其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權益變動中應享有的份額,在調(diào)整長期股權投資賬面價值的同時,應當計入“資本公積――其他資本公積”。
(二)權益法轉(zhuǎn)換為成本法
1．因追加投資原因?qū)е略钟械膶β?lián)營企業(yè)或合營企業(yè)的投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的,應重新按成本法對長期股權投資賬面價值進行調(diào)整。
2．除此之外,因減少投資導致長期股權投資的核算由權益法轉(zhuǎn)換為成本法(投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響,并且在活躍市場中沒有報價,公允價值不能可靠計量的長期股權投資)的,應以轉(zhuǎn)換時長期股權投資的賬面價值作為按照成本法核算的基礎。
參考文獻：
在市場經(jīng)濟的發(fā)展之下，我國企業(yè)應對會計信息的透明度與質(zhì)量提高重視，而這也是企業(yè)的發(fā)展要求?；诖耍覈斦扛鶕?jù)《企業(yè)會計準則――基本準則》長期股權投資的相關會計準則進行了修訂，并于2014年3月13日對外印發(fā)。2014年7月1日起，要求我國所有企業(yè)都應予以正式施行。于境外上市的公司鼓勵提前執(zhí)行。舊有準則同時廢止。
二、長期股權投資概述
（一）長期股權投資的實行
隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，我國金融市場與資本市場都獲得了不斷完善。我國企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展運營之余，進行股權投資活動，已成為我國企業(yè)的一種主要的財務管理形式。通過有效的長期股權投資，企業(yè)能夠顯著提高自身的投資報酬率和資金運用效率，從而增加企業(yè)的凈利潤。同時，適當?shù)膶ν膺M行股權投資，還能使企業(yè)加強與關聯(lián)公司的業(yè)務往來，積極探索新產(chǎn)品事業(yè)鏈。近年來，我國政府加大了對資本市場的開放。在此環(huán)境下，企業(yè)的投資機會愈發(fā)增多，由此所帶來的盈利也愈發(fā)顯著。
（二）長期股權投資的內(nèi)涵
長期股權投資有兩種情況，一種是權益法下的長期股權投資，即企業(yè)對其下屬子公司或者關聯(lián)企業(yè)的投資；另一種是成本法下的長期股權投資，即投資企業(yè)對被投資企業(yè)而言，不具有“控制、共同控制或重大影響”，而且，投資活動本身的價值也無法在活躍市場中尋到報價，無法可靠計量投資活動的公允價值。
就內(nèi)涵而言，我國新舊準則的區(qū)別在于新準則不再包含舊準則中關于長期股權投資的第四種情況。長期股權投資的四種情況主要有：第一，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)（子公司）實施控制；第二，作為投資一方的企業(yè)能夠與其他投資企業(yè)一起對被投資企業(yè)（合營企業(yè)）實施共同控制；第三，投資企業(yè)對聯(lián)營企業(yè)進行投資時，能夠?qū)υ撀?lián)營企業(yè)的發(fā)展與運營擁有重大影響；第四，投資企業(yè)對被投資企業(yè)而言，不具有“控制、共同控制或重大影響”，而且，投資活動本身的價值也無法在活躍市場中尋到報價，無法可靠計量投資活動的公允價值。
三、 長期股權投資的新準則變化分析
（一）新準則重新修訂了長期股權投資的核算范圍
根據(jù)2014年7月1日起正式執(zhí)行的財會[2014]14號――《企業(yè)會計準則第2號――長期股權投資》，不難發(fā)現(xiàn)，新準則重新修訂了長期股權投資的核算范圍。投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有“控制、共同控制或重大影響”，而且，投資活動本身的價值也無法在活躍市場中尋到報價，無法可靠計量投資活動的公允價值。針對這一類的投資，不再算入長期股權投資的核算范圍。僅包含對下屬單位和聯(lián)營企業(yè)的投資。被取消的長期股權投資，新準則規(guī)定將其視作 “可供出售金融資產(chǎn)”進行會計處理。
【例】A企業(yè)于2014年5月24日取得B企業(yè)6%股權，成本為1000萬；2014年8月5日B宣告分配利潤；A按比例獲取20萬；B于2014年12月31日正式分配利潤。假設A對B“不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能被可靠計量”。
A企業(yè)的賬務處理如下：
1、按照原準則
（1）2014年5月24日，A企業(yè)取得B企業(yè)股權：
借：長期股權投資――B企業(yè) 1000萬
貸：銀行存款 1000萬
（2）2014年8月5日，B宣告分配股利：
借：應收股利――B企業(yè) 20萬
投資收益 20萬
（3）2014年12月31日，B實際分配股利：
借：銀行存款 20萬
貸：應收股利――B企業(yè) 20萬
2、按照新準則
2014年5月24日，A企業(yè)取得B企業(yè)股權：
借：可供出售金融資產(chǎn)――B企業(yè) 1000萬
貸：銀行存款 1000萬
其他分錄不變。
（二）新準則重新修訂了長期股權投資的初始計量
根據(jù)原準則，投資企業(yè)根據(jù)投資比例所計算出來的對被投資單位的可辨認凈資產(chǎn)所享有的公允價值份額，即是長期股權投資的投資成本。該成本與企業(yè)在投資行為中實際支付的初始投入部分之間的差額分三種處理方式：一是投資成本與持股份額相等，按實際投資成本入賬；二是持股份額大于投資成本，差額計入“營業(yè)外收入”；三是持股份額小于投資成本，差額為商譽，不需要進行調(diào)整，按實際投資成本入賬。
新準則規(guī)定，“同一控制下”的長期股權投資，投資企業(yè)利用自身所持有的資產(chǎn)、現(xiàn)金，或者承擔被投資企業(yè)的部分債務而獲取的投資，投資成本按照合并日被投資企業(yè)所占的合并報表賬面價值的份額計價。其與初始投資成本之間的差額調(diào)整“資本公積”。倘若“資本公積”數(shù)額不夠調(diào)整，繼續(xù)沖減 “留存收益”；“非同一控制下”取得的長期股權投資，按照 “企業(yè)合并”的相關會計準則要求進行處理，并確定合并成本。
（三）新準則重新修訂了長期股權投資的后續(xù)計量
根據(jù)舊準則，投資企業(yè)能夠與其他企業(yè)一起對被投資企業(yè)實施“共同控制”，或者與其他企業(yè)一起能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實施“重大影響”，則投資企業(yè)應對其投資行為采取“權益法”；投資企業(yè)對被投資企業(yè)能夠進行“控制”，或者投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有“共同控制”或“重大影響”的，會計核算采用“成本法”。
而根據(jù)新準則，投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位予以控制，便應采取“成本法”對投資行為進行核算。收回或追加投資時，應對長期股權投資調(diào)整賬面價值。此外，每季末或者每會計期末，投資企業(yè)還應將從被投資企業(yè)分得的利息或紅利，計入當期損益；對合營或聯(lián)營企業(yè)的長期股權投資行為，投資企業(yè)應采用“權益法”進行長期股權投資的相關核算與處理。
此外，倘若投資企業(yè)對被投資企業(yè)追加投資，而導致投資企業(yè)能夠與其他企業(yè)一起對被投資企業(yè)實施“共同控制”，則投資企業(yè)應將原投資成本的公允價值數(shù)額與新追加投資的數(shù)額合計作為由成本法改為權益法的初始投資成本。
（四）新準則重新修訂了對被投資企業(yè)的損益處理
原準則規(guī)定，被投資企業(yè)發(fā)生虧損，投資企業(yè)要承擔凈虧損。當長期股權投資的價值不夠虧損沖減時，應依照投資協(xié)議進一步?jīng)_減損失，投資企業(yè)應將其確認為 “長期債權”，實際也是投資企業(yè)對被投資企業(yè)的“凈投資”。投資企業(yè)的會計處理為：
借：投資收益
貸：長期應收款
此外，根據(jù)企業(yè)間的投資協(xié)議，倘若被投資企業(yè)經(jīng)營不善，需要投資企業(yè)承擔部分虧損義務時，投資企業(yè)除了需要對投資行為承擔投資損失之外，還需要將該項損失確認為“預計負債”。會計處理為：
借：投資收益
貸：預計負債
當被投資企業(yè)在日后會計期間獲得盈利時，再做反向的會計處理，以此沖減“預計負債”和“長期應收款”，同時確認“投資收益”。會計處理為：
借：預計負債
長期應收款
貸：投資收益
新準則規(guī)定，倘若被投資企業(yè)經(jīng)營不景氣而出現(xiàn)虧損，需要投資企業(yè)承擔損失，投資企業(yè)所承擔的虧損應以長期股權投資的賬面價值為限，同時，還應考慮其他能夠在“實質(zhì)”上對被投資單位的凈權益有所影響的長期權益。以零為限。當被投資企業(yè)以后年度又獲得收益時，投資企業(yè)需要先彌補以前確認的凈虧損，之后才能確認可享受的凈收益。在此其中所實現(xiàn)的與聯(lián)營、合營企業(yè)間的“未實現(xiàn)內(nèi)部損益”，應當先予以抵消，再確認投資收益。
（五）新變化解讀之五：合并費用的資本化問題及新變化對稅收的影響
根據(jù)新準則，因合并行為所產(chǎn)生的審計、咨詢、法律、服務等一系列相關費用，應于發(fā)生時計入損益。此外，發(fā)生權益性證券的相關費用，應于發(fā)生時沖減相關的權益項目。
【例】B企業(yè)購買同屬于同一集團的另一企業(yè)A50%股權，購買方式采取增發(fā)股票的形式。在此過程中A企業(yè)共增發(fā)2000萬股面值1元/股的普通股，公允價值2元/股。中介傭金50萬，審計、評估等費用合計20萬。A凈資產(chǎn)10000萬。
B企業(yè)的賬務處理為：
1、取得A企業(yè)50%股權：
借：長期股權投資――A企業(yè) 10000*50%=5000萬
貸：股本 2000萬
資本公積――股本溢價 3000萬
2、支付審計、評估等費用20萬，傭金50萬：
借：資本公積――股本溢價 50萬
管理費用 20萬
關鍵詞：適用范圍；賬務處理；投資成本；分配股利；優(yōu)點
長期股權投資成本法核算，是會計從業(yè)人員準確運用準則的難點之一，也是會計教學中的難點。在長期的教學實踐中，我通過對準則規(guī)定的分析和例證，幫助學生正確理解和準確運用新準則下長期股權投資的成本法核算。
一、成本法的適用范圍
新準則中對成本法的適用范圍進行了修訂，《企業(yè)會計準則第2號――長期股權投資》第五條規(guī)定了長期股權投資成本法核算的適用范圍，可簡單歸納為：1.企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權投資；2.投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資。由準則可知成本法通常適用于投資控制力強弱的兩端，所以教學中我提醒學生注意50%和20%這兩個比例，當投資企業(yè)直接擁有被投資企業(yè)50%以上表決權資本或擁有被投資企業(yè)20%以下表決權資本時，適用成本法核算。
二、成本法下的帳務處理
教學中我把成本法的核算過程分為兩個階段：
1.投資時如何進行會計處理；2.對方分配股利時如何處理。
當然完整地說，還應該有：期末減值準備的計提和處置長期股權投資時的處理。這樣一來，學生心里就對成本法核算有了一個總體認識，然后再分階段進行講解，便于學生接受。
（一）初始投資成本的確定
初始投資成本的確定賬務處理比較簡單，長期股權投資在取得時，應按初始投資成本入賬。
例1：ABC公司2010年3月1日購入D公司股份20000股,購入價每股50元,支付相關稅費40000元,占D公司表決權資本的10%,ABC公司準備長期持有該股份。
ABC公司購入D公司股份時作長期股權投資處理,會計分錄為：借：長期股權投資---D公司1040000貸：銀行存款1040000
（二）對方分配股利的處理
對方分配股利的處理是成本法的要點、重點，通常也是一個難點。成本法核算的總規(guī)則是：當某項投資使得投資企業(yè)從被投資企業(yè)分得的利潤或現(xiàn)金股利超出投資后被投資企業(yè)實現(xiàn)凈利潤的部分是投資企業(yè)對被投資企業(yè)以前留存收益積累的無償分享，應視為該項投資代價的減少，沖減長期股權投資初始成本，即貸記"長期股權投資"科目；在以后年度再進一步進行初始成本沖減額的補充登記或轉(zhuǎn)回。因此，在目前的成本法會計處理中，焦點都集中在長期股權投資成本沖減或轉(zhuǎn)回額的確認上。對方分配股利，投資方原則上要確認投資收益，但是這個投資收益僅限于投資方投資后被投資單位賺的錢。換句話說，如果被投資單位用投資方投資前賺的錢分配股利，那么投資方就不能確認投資收益，這種股利稱為清算性股利。在我國的實務中，一個企業(yè)投資當年就從被投資方分得了股利，這通常都是清算性股利。比如，2010年1月1日投資，3月1日被投資方分配股利，投資方分得的股利就屬于清算性股利。因為一般2010年3月1日分的股利實際上是對2009年實現(xiàn)利潤的分配，即用投資方投資之前賺的錢分配股利，屬于清算性股利。對于清算性股利，投資方不能確認投資收益，而應把它看作是投資成本的返還。分錄為：
借：應收股利；貸：長期股權投資
投資年度后分配利潤或現(xiàn)金股利時應沖減初始投資成本的金額＝[投資后至本年末（或本期末）止被投資單位分派的現(xiàn)金股利或利潤-投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益]×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本
應確認的投資收益＝投資企業(yè)當年獲得的利潤或現(xiàn)金股利-應沖減初始投資成本的金額
這里的語言拗口，公式長，我不主張學生機械記憶，我把對方分配股利總結為以下三種情況。
比如2010年分配2009年的股利，首先題目會給出2009年實現(xiàn)了多少凈利潤，將2010年分配的股利與2009年實現(xiàn)的凈利潤作一個對照，對照的關系不外乎三種情況：
（1）分的比賺的多；（2）分的和賺的一樣多；（3）分的比賺的少
借：應收股利；貸：投資收益
例2：甲公司2009年1月1日對乙公司投資，持股比例為10%，假設2009年3月1日乙公司宣告分配股利100萬元。此時甲公司分得股利10萬元。此時甲公司的會計處理如下：
借：應收股利10
貸：長期股權投資10
假設2009年乙公司全年的凈利潤為200萬元，2010年3月1日宣告分配股利。
第一種情況：2010年分配股利220萬元，大于200萬元。
借：應收股利 22
貸：長期股權投資2
投資收益 20
第二種情況：2010年分配股利200萬元，等于200萬元。
借：應收股利 20
貸：投資收益 20
3.第三種情況，分配少：
3－1：分配股利100萬元，小于200萬元
借：應收股利10
長期股權投資10
貸：投資收益 20
3－2：分配股利80萬元，小于200萬元
借：應收股利8
長期股權投資10（恢復的投資成本應以原沖減的投資成本10萬元為限）
貸：投資收益18
3－3：分配股利120萬元，小于200萬元
借：應收股利 12
長期股權投資8
貸：投資收益 20
此時，沖減的長期股權投資成本還有2萬元沒有恢復，在2011年宣告分配2010年的股利時，若分的比賺的少，那么應繼續(xù)考慮長期股權投2.期末計提減值。
（三）期末計提減值
1.對子公司的投資計提減值，比照固定資產(chǎn)計提減值進行處理。
2.按照成本法核算的、不具有重大影響、在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權投資的減值，應當按照 “金融工具確認和計量”準則有關規(guī)定處理。
在按照上述規(guī)定計算出應計提減值的金額后，計提減值的賬務處理是：
借：資產(chǎn)減值損失；貸：長期股權投資減值準備
（四）處置時的核算
處置長期股權投資，核心問題是確定轉(zhuǎn)讓損益：應將長期股權投資賬面價值與實際取得價款的差額，計入當期損益(投資收益)。處置時的賬務處理是：
借：銀行存款（收到的價款）；長期股權投資減值準備