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導語：在水利企業(yè)內(nèi)部控制探討的撰寫旅程中，學習并吸收他人佳作的精髓是一條寶貴的路徑，好期刊匯集了一篇優(yōu)秀范文，愿這些內(nèi)容能夠啟發(fā)您的創(chuàng)作靈感，引領您探索更多的創(chuàng)作可能。
摘要:內(nèi)部控制對于企業(yè)具有舉足輕重的作用,通過完善內(nèi)部控制促進企業(yè)財務信息的真實完整,保全企業(yè)資產(chǎn),保證企業(yè)遵守法律法規(guī),進而促進企業(yè)提高效益和效率。通過對國有大中型水利企業(yè)的實證研究,指出目前國有大中型水利企業(yè)內(nèi)部控制存在的主要問題以及問題存在的原因,并提出了完善企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的政策建議。
關鍵詞:國有大中型水利企業(yè),內(nèi)部控制,政策性負擔
一、引言
進入21世紀,內(nèi)部控制逐漸成為國內(nèi)會計學家關注的重點問題。最近一個明顯的研究重點則是從公司治理和公司管理為切入點研究內(nèi)部控制,這些研究試圖解決以下問題:內(nèi)部控制與公司治理的關系,不同治理結構下內(nèi)部控制的效率,通過公司外部治理手段來克服內(nèi)部控制的局限性和完善內(nèi)部控制機制,公司治理、內(nèi)部控制、組織結構間的聯(lián)系與區(qū)別?，F(xiàn)有研究表明,內(nèi)部控制對于企業(yè)具有舉足輕重的作用,通過完善內(nèi)部控制,企業(yè)能促進財務信息的真實完整,保全企業(yè)資產(chǎn),保證企業(yè)遵守法律法規(guī),進而促進企業(yè)的效益和效率。內(nèi)部控制與企業(yè)管理特別是法人治理結構密切相關,不同的產(chǎn)權結構內(nèi)部控制的效率也不同。目前我國企業(yè)的內(nèi)部控制還存在很多問題,還需要進一步加強內(nèi)部控制制度的建設。
二、企業(yè)內(nèi)部控制的演變
在現(xiàn)代,內(nèi)部控制的發(fā)展經(jīng)過了四個歷程,即20世紀40年代前的內(nèi)部牽制,40年代末至70年代的內(nèi)部控制制度,70年代至90年代初的內(nèi)部控制結構,及90年代開始的內(nèi)部控制整體框架。
內(nèi)部控制綜合框架是由美國反對虛假財務報告委員會的發(fā)起組織委員會(coso)于1992年9月的,是對內(nèi)部控制較為全面的描述。報告對內(nèi)部控制定義為:“一種管理方法,由一個會計主體的董事會、管理部門和其他人員共同制定,旨在對企業(yè)經(jīng)營的有效性和效率、財務報告的可靠性、執(zhí)行各種法規(guī)條例的合規(guī)性目標的實現(xiàn)提供合理的保證?！眻蟾嬲J為一個合適、有效的內(nèi)部控制綜合框架包括五個部分:控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息勾通、檢查評估。
2004年10月,COSO在1992年報告的基礎上了企業(yè)風險管理框架,被稱為新COSO報告,新報告突出了企業(yè)的風險管理,認為風險管理是內(nèi)部控制的最主要內(nèi)容,引入了風險偏好和風險文化,并將原報告中的風險評估要素發(fā)展為目標設定、事項識別、風險評估、風險反應四個要素,使原有的內(nèi)部控制五要素發(fā)展為九要素。
隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立,內(nèi)部控制已逐漸為經(jīng)營者所重視,建立健全內(nèi)部控制制度逐漸成為企業(yè)加強經(jīng)營管理的內(nèi)在需要。同時,現(xiàn)代審計所采用的制度基礎審計方法成為企業(yè)加強內(nèi)部控制的外在壓力。而且,我國會計、審計理論工作者在借鑒西方已有的內(nèi)部控制理論基礎上,對內(nèi)部控制進行了有益的探索,又為內(nèi)部控制實務提供了理論指導。
總體來看,我國的內(nèi)部控制體系還不夠完整,沒有一個統(tǒng)一、權威的版本,內(nèi)容范圍也過于狹窄,原則性強而操作性差,仍處于內(nèi)部控制結構階段,即內(nèi)部控制由控制環(huán)境、會計制度和控制程序三要素組成。雖然最新的“審計風險準則”已初具整體框架雛形,但該準則只是從審計的角度,無法作為指導企業(yè)設計和執(zhí)行內(nèi)部控制的直接依據(jù)。相反,美國的內(nèi)部控制整體框架無論在其理論性還是操作性方面都值得學習和借鑒。
三、我國國有大中型水利企業(yè)內(nèi)部控制存在的主要問題
運用內(nèi)部控制整體框架(即原COSO報告),結合《內(nèi)部會計控制規(guī)范》相關內(nèi)容對五家國有大中型水利企業(yè)進行評估和調(diào)查。
被調(diào)查的企業(yè)總資產(chǎn)超過1450億元,職工人數(shù)超過2.5萬人。業(yè)務以水力發(fā)電、工業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)、勘測設計等為主。調(diào)查表明,企業(yè)在執(zhí)行《內(nèi)部會計控制規(guī)范》、貨幣資金控制、銷售業(yè)務控制、人力資源管理、對職工健康安全的控制以及合同管理等方面做得比較好,但是企業(yè)在內(nèi)部控制方面存在一些不容忽視的共性問題。
1.控制環(huán)境的問題
(1)法人治理結構存在缺陷
完善的法人治理結構是內(nèi)部控制的基礎性保障。所調(diào)查的5家企業(yè)中,有一家企業(yè)未按規(guī)定建立法人治理結構,其他四家企業(yè)雖然建立了法人治理結構,但董事會中高管人員都占了較大的比重,而且都沒有獨立董事。只有兩家企業(yè)認為自己的董事會能充分發(fā)揮職能。
(2)企業(yè)文化不健全
在良好的企業(yè)文化基礎上所建立的內(nèi)部控制制度,必然會成為人們行為規(guī)范,得到很好的貫徹執(zhí)行,會有效地解決公司治理和會計信息失真的問題。調(diào)查顯示,五家企業(yè)中有一家企業(yè)尚未建立企業(yè)文化,其他企業(yè)雖然建立了企業(yè)文化,但也認為企業(yè)文化對內(nèi)部控制并不能起到重要的作用,有一家企業(yè)還認為自己的文化不能促進企業(yè)的管理。
(3)對內(nèi)部控 制還不能科學地理解有三家企業(yè)認為內(nèi)部控制主要是內(nèi)部牽制,兩家企業(yè)認為內(nèi)部控制重點在于加強內(nèi)部監(jiān)督,沒有一家企業(yè)認為內(nèi)部控制能促進企業(yè)的效率和效益,這說明企業(yè)對內(nèi)部控制的理解還停留在第二至第三階段,對內(nèi)部控制目標的認識還很模糊。
2.控制活動的問題
(1)內(nèi)部控制管理不到位
五家企業(yè)都沒有設立獨立的內(nèi)控部門,沒有一家企業(yè)的內(nèi)部控制工作人員有權對企業(yè)內(nèi)部所有業(yè)務活動進行全程監(jiān)督,其中三家企業(yè)只能根據(jù)授權有條件地對部分業(yè)務進行監(jiān)督,有兩家企業(yè)的高層管理人員沒有受過內(nèi)部控制的相關培訓。這說明企業(yè)對內(nèi)部控制的重視程度還不夠,內(nèi)部控制管理的力度還有待加強。
(2)信用控制漏洞較多
調(diào)查顯示,在信用管理中,普遍存在授權程序不完整的問題,對客戶的超額度發(fā)貨五家企業(yè)都沒按嚴格的授權程序進行;有的企業(yè)對客戶的壞賬核銷都沒有經(jīng)授權程序批準,隨意性較大;還有的企業(yè)賒銷額度的調(diào)整沒有經(jīng)過嚴格的授權程序批準;另外,只有一家企業(yè)定期對客戶進行信用調(diào)查,也只有一家企業(yè)建立了完整的客戶信用檔案和不良客戶名單。
(3)投資控制比較薄弱
被調(diào)查的五家企業(yè)中,有三家企業(yè)對投資的處置沒有建立授權批準制度,投資處置有一定的隨意性,容易導致資產(chǎn)的流失;有三家的企業(yè)負責人沒有對重大投資項目進行追蹤問效,一家企業(yè)認為現(xiàn)有的投資項目總體報酬率低于銀行存款利率,說明企業(yè)對投資項目的效益關注不夠。
3.風險評估與管理極為弱化
新COSO報告將企業(yè)的風險管理放到了最重要的位置,并將風險評估要素發(fā)展為目標設定、事項識別、風險評估、風險反應四個要素。報告認為,企業(yè)永遠處于不確定的環(huán)境中,不確定既意味著風險,也意味著機遇,加強風險管理能幫助企業(yè)有效地處理不確定性,減少風險,進而提高企業(yè)創(chuàng)造價值的能力。調(diào)查中發(fā)現(xiàn),我國國有大中型水利企業(yè)不注重風險管理。企業(yè)都沒有設立風險管理部門,只有一家企業(yè)由一位高層管理人員專門負責風險管理,沒有一家企業(yè)對客戶信用、財務管理、采購、銷售、物流等管理活動定期進行風險評估。
4.信息與溝通不順暢
信息與溝通是內(nèi)部控制的一個重要要素,調(diào)查表明國有大中型水利企業(yè)的信息并沒有得到充分反饋,溝通也不及時。比如企業(yè)的退貨都沒有完整的記錄,有三家企業(yè)的信用管理部門沒有定期與財務、銷售、物流等部門交流客戶信用狀況,三家企業(yè)的呆滯存貨沒有及時反饋有關部門要求處理。從信息系統(tǒng)的使用來看,大多數(shù)企業(yè)都只使用了財務管理系統(tǒng),沒有一家企業(yè)運用了投資和信用管理系統(tǒng),使用銷售、采購、物流管理系統(tǒng)的也很少。
5.檢查與監(jiān)督的問題
調(diào)查顯示,各企業(yè)對檢查與監(jiān)督還比較重視,一般都設有獨立的內(nèi)部審計部門,并有計劃、有針對性地對相關業(yè)務進行審計檢查。但是調(diào)查也發(fā)現(xiàn),內(nèi)部審計部門被賦予的職權有限,發(fā)現(xiàn)的一些問題并沒有得到及時有效的處理,特別是沒有一家企業(yè)在董事會下設立審計委員會或類似機構對企業(yè)經(jīng)營者進行監(jiān)督,這使得內(nèi)部審計的力度大打折扣。另外,不管是企業(yè)的內(nèi)審還是聘請中介機構開展的獨立審計,審計的內(nèi)容都沒有涉及對內(nèi)部控制本身的評價,這也大大降低了檢查監(jiān)督的效率。
四、問題產(chǎn)生的原因
會計學家馮均科的研究指出,公有產(chǎn)權結構下內(nèi)部控制效率相對來說比較低:“我國相當一部分國有企業(yè),內(nèi)部控制處在初稚狀態(tài),甚至流于形式……幾乎很少有企業(yè)自覺檢討本單位的內(nèi)部控制制度的缺陷并設法予以改進”;朱榮恩等2004年通過對152家企業(yè)(其中國有企業(yè)112家)內(nèi)部會計控制應用效果的實證研究也證明,從企業(yè)類型來看,國有企業(yè)的內(nèi)部會計控制比較薄弱。本調(diào)查雖然沒有參照對象,而且所取樣本較少,但由于調(diào)查的企業(yè)具有一定的代表性,所以有理由認為國有大中型水利企業(yè)內(nèi)部控制本身存在較大的問題。
1.技術層面的原因
(1)沒有針對具體的業(yè)務流程設計關鍵控制點明確的內(nèi)部控制制度COSO報告明確指出,內(nèi)部控制要建立在成本與效益原則的基礎上,內(nèi)部控制并不是要消除任何濫用職權的可能性,最關鍵的是要進行全面的風險評估,找出最可能發(fā)生風險的環(huán)節(jié),設置控制點。
(2)企業(yè)內(nèi)部控制的信息技術手段落后
被調(diào)查的企業(yè)都沒有建立信用管理系統(tǒng)和投資管理系統(tǒng),大部分企業(yè)也沒有建立銷售、采購、物流等管理系統(tǒng),對于授信額度、投資決策、折讓額度、資金預警等沒有適時控制手段,不能對物流、資金流進行跟蹤控制,各個業(yè)務的信息也不能及時進行溝通。技術手段的落后,讓內(nèi)部控制的效果大打折扣,同時也增加了人為主觀或客觀犯錯的可能。
(3)國家沒有建立健全相關內(nèi)部控制的法律規(guī)范
閻達五在2OO1年指出“盡管內(nèi)部控制的目標呈多元化趨勢,會計控制在內(nèi)部控制系統(tǒng)中的核心地位始終未動搖”,但是認為內(nèi)部控制就是會計控制的思想也是錯誤的。事實上國外自20世紀80年代末開始就逐步放棄了內(nèi)部會計控制的提法,原因就是因為僅靠會計控制難以達到內(nèi)部控制的目標。
(4)我國的大部分注冊會計師缺乏對內(nèi)部控制進行評審的專業(yè)知識有學者認為注冊會計師難以幫助企業(yè)改善內(nèi)部控制的原因是注冊會計師受專業(yè)限制,難以開展有效的內(nèi)部控制審核。
2.思想意識層面的原因
(1)忽視企業(yè)文化建設
2003年3月18日,美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)財務報告內(nèi)部控制審計的征求意見稿,提出內(nèi)部控制缺陷分為設計缺陷和執(zhí)行缺陷,其中設計缺陷是技術性問題,執(zhí)行缺陷則主要是因為企業(yè)文化的不健全。我國的國有大中型企業(yè)更多地停留在用剛性制度進行內(nèi)部控制的階段,而沒有意識到企業(yè)文化與內(nèi)部控制的密切關系。調(diào)查顯示,只有一家水利企業(yè)把企業(yè)文化作為完善內(nèi)部控制的重要因素。在企業(yè)文化的建設中,計劃經(jīng)濟意識、官本位意識、封閉經(jīng)營意識、“貴義賤利”意識、輕視管理意識等還不同程度地存在于人們的頭腦中,阻礙了企業(yè)文化的發(fā)展。
(2)管理理念不能完全適應內(nèi)部控制制度建設
一般而言,內(nèi)部控制制度主要是由管理者來進行設計,管理當局的管理理念,比如管理者的個人管理風格、對待風險的態(tài)度和控制風險的方法、對會計報表所持的態(tài)度等會對內(nèi)部控制起到很大的影響作用。調(diào)查中發(fā)現(xiàn),國有大中型水利企業(yè)的管理者普遍缺乏風險意識,管理上主觀隨意性較大,長官意識較強,缺乏規(guī)范性和嚴肅性。特別是被調(diào)查的企業(yè)領導人都有行政級別,而且級別都很高,這使得管理者管理風格上也趨向行政行為,對市場的經(jīng)營缺乏風險意識。
3.制度層面的原因
鑒于企業(yè)法人治理結構與內(nèi)部控制的重要關系,對制度層面原因的研究也從法人治理人手。法人治理結構是企業(yè)內(nèi)部的一種產(chǎn)權制度,這種制度確定了企業(yè)相關者如何分配企業(yè)的產(chǎn)權。法人治理結構中最為核心的也就是剩余控制權與剩余索取權的安排,也就是說企業(yè)相關方包括股東、董事會、 經(jīng)理、員工以及外部相關者如債權人、國家等如何分配剩余控制權與剩余索取權。
會計學家?guī)缀跻恢抡J為董事會制度是法人治理結構的核心,同時又是內(nèi)部控制的核心。研究卻發(fā)現(xiàn),盡管從規(guī)范的角度看,完善的董事會制度能促進企業(yè)加強內(nèi)部控制,但對國有企業(yè)實證的研究卻幾乎找不到很完善的董事會。對國有大中型水利企業(yè)的調(diào)查也證實了這一點?，F(xiàn)代企業(yè)理論認為,企業(yè)的剩余索取權與剩余控制權應該統(tǒng)一,如果兩者不統(tǒng)一,控制權就成為一種“廉價投票權”,因為享有控制權的人并不承擔企業(yè)的經(jīng)營風險,也就不太可能通過內(nèi)部控制約束自己的行為。
所以,國有大中型企業(yè)的董事會由于先天不足不可能成為內(nèi)部控制的核心。又由于信息不對稱等因素,國有大中型企業(yè)內(nèi)部控制的重點應轉到經(jīng)營層。至于沒有設立董事會的國有企業(yè),更應以經(jīng)營者為內(nèi)部控制的核心。
馮均科把經(jīng)營者缺乏動力加強內(nèi)部控制歸因于“政府缺乏一套有效的激勵機制使經(jīng)營者獲得一定剩余索取權”,并指出:“當其認識到一切企業(yè)財產(chǎn)流失與自己利益息息相關時,他就具有強化企業(yè)內(nèi)部約束機制的積極性?！睋?jù)國務院發(fā)展研究中心、國家統(tǒng)計局等部門前段時間針對3539位企業(yè)高管的調(diào)查,92.9%的國有企業(yè)的高管認為自己的責任與風險沒有得到合理的報酬,74.3%的人認為最有效的激勵因素是“與業(yè)績掛鉤的高收入”。由于報酬較低,而且與企業(yè)收益不相關聯(lián),所以國有企業(yè)的經(jīng)營者職務消費、用國有資產(chǎn)為自己謀私利等現(xiàn)象非常嚴重,成本非常之高,實證研究證明中國國有企業(yè)的成本相當于60%-70%的利潤潛力,即現(xiàn)存的國有企業(yè)體制下成本使企業(yè)效率只達到30-40%。如果內(nèi)部控制制度很規(guī)范,就會給經(jīng)營者職務消費、牟取私利制造障礙。所以經(jīng)營者并不情愿去健全內(nèi)部控制制度。
要讓高管獲得剩余索取權,一個前提條件就是企業(yè)的剩余收益能得到準確、科學的計量。我國國有企業(yè)在實踐中忽視剩余計量規(guī)則,是因為國有企業(yè)特別是大中型企業(yè)的剩余收益難以計量導致了難以確定科學的剩余計量規(guī)則,而國有大中型企業(yè)剩余收益難以計量的原因,則是其普遍承擔了政策性負擔。著名經(jīng)濟學家林毅夫在2004年將政策性負擔分為兩方面:一是戰(zhàn)略性政策負擔,即在傳統(tǒng)趕超戰(zhàn)略影響下投資于不具備優(yōu)勢的產(chǎn)業(yè)所形成的負擔;二是社會性政策負擔,即國有企業(yè)承擔過多的冗員、工人福利及社會公益性事業(yè)等社會職能。國有大中型水利企業(yè)的政策性負擔就更加明顯了,幾乎任何一個水利樞紐工程都同時承擔了大量的社會公益性事業(yè),如防洪等。國家對于這些負擔往往會給予一些政策上的優(yōu)惠,比如壟斷、特許甚至財政補貼等。國有大中型水利企業(yè)一個明顯的政策優(yōu)惠就是價格壟斷,企業(yè)一旦出現(xiàn)虧損,國家可以通過調(diào)整價格(電價、取費標準等)來予以扶持。正是由于這些政策性負擔,導致國有大中型企業(yè)的預算約束軟化。國有企業(yè)預算軟約束使得企業(yè)的剩余收益變得難以計量。因而不應該取得剩余索取權。企業(yè)經(jīng)營者最終的報酬只能是由國家與經(jīng)營者反復博弈后通過完全合約來確定,而不是通過不完全合約的剩余權利來分配。
綜上所述,對國有大中型水利企業(yè)內(nèi)部控制薄弱的制度原因分析的邏輯是:國有大中型企業(yè)由于董事會的先天性缺陷,內(nèi)部控制的核心在經(jīng)營者;經(jīng)營者由于擁有剩余控制權而沒有剩余索取權,因而有弱化內(nèi)部控制從而利用剩余控制權為自己謀利的動機;經(jīng)營者不能得到剩余索取權,是因為國有大中型企業(yè)包括水利企業(yè)承擔了大量的政策性負擔從而導致剩余收益既無關緊要也難以計量。最后結論非常簡單:國有大中型水利企業(yè)內(nèi)部控制薄弱的制度原因是其承擔了政策性負擔。
五、完善國有大中型水利企業(yè)內(nèi)部控制制度建設的政策建議
1.從企業(yè)的角度來看,應該標本兼治,以本為主
技術層面的問題是標,制度層面的問題是本。思想意識層面的問題歸根到底也是由制度原因引起的,因為管理者沒有動力去完善內(nèi)部控制,而管理者的行為、風格對企業(yè)文化的影響非常重大,所以企業(yè)難以形成自覺維護并有效執(zhí)行內(nèi)部控制制度的企業(yè)文化。從規(guī)范的角度來講,徹底消除國有大中型水利企業(yè)的政策性負擔是最優(yōu)解,因為這樣能科學地計量企業(yè)剩余收益,從而能給經(jīng)營管理者相應的剩余索取權,讓其具備完善內(nèi)部控制的內(nèi)在動力。但是,國有企業(yè)的性質與定位決定了其必須承擔一部分社會職能,也就決定了其政策性負擔不可能完全消除,比如國有大中型水利企業(yè)的冗員等問題也許可以剔除,但防洪等社會公益性事業(yè)卻是無法消除的,所以我們只能尋求次優(yōu)解,即將不能消除的政策性負擔科學地量化,進而硬化企業(yè)的預算,這樣也能達到相同效果。當然,政策性負擔的量化也是一個難題,但通過努力已取得了一些進展,至少對國有大中型水利企業(yè)而言,公益性事業(yè)的補償已提上了議事日程。在目前還不能做到科學量化的前提下,治標就成了重要的手段。通過聘請專門機構如國外著名會計中介機構設計內(nèi)部控制制度、完善企業(yè)的信息系統(tǒng)、有意識地培養(yǎng)與內(nèi)部控制相協(xié)調(diào)的企業(yè)文化和管理理念等,也可以促進企業(yè)完善內(nèi)部控制。
2.從外圍環(huán)境來看,應從兩個方面為企業(yè)完善內(nèi)部控制創(chuàng)造外部條件
一方面國家應建立一套完整、科學的強制性的內(nèi)部控制標準體系。1992年COSO報告提出的內(nèi)部控制整體框架成為美國公認的內(nèi)部控制標準體系,也作為財務報告內(nèi)部控制有效性評價的標準,最近美國通過的《薩班斯一奧克斯得法案》又對財務報告的內(nèi)部控制評價作了強制性規(guī)定。另一方面要加大培育中介市場,造就合格的注冊會計師隊伍。注冊會計師開展內(nèi)部控制的獨立審核,對企業(yè)加強內(nèi)部控制有積極的推動意義。
六、結束語
要完善國有大中型水利企業(yè)的內(nèi)部控制,最根本的是要剝離其政策性負擔或將政策性負擔科學量化,以硬化其預算,科學計量企業(yè)剩余收益,進而促使企業(yè)經(jīng)營者剩余控制權與剩余索取權對應,讓其有強化內(nèi)部控制的內(nèi)在動力。當然,在目前制度變遷尚存在困難的實際情況下,解決技術層面的問題也很重要,通過企業(yè)內(nèi)部加強信息系統(tǒng)建設和設計關鍵控制點明確的內(nèi)部控制制度,通過政府制訂科學的、強制性內(nèi)部控制標準體系和加強注冊會計師隊伍的建設,也能極大地促進企業(yè)加強內(nèi)部控制
內(nèi)部控制評審的程序
(一)評審計劃階段
企業(yè)在開展內(nèi)部控制評審！前應成立審計小組,召開內(nèi)部會議,制定工作方案,明確審計的重點和人員分工。審計組可在全面評審的基礎上,更多地采用重點評審和專項評審,對企業(yè)高風險領域加強監(jiān)控,以提高內(nèi)部控制評審的效率和效果。
(二)召開聯(lián)席會議
在正式對被審單位實施內(nèi)部控制評審前,召開審計組和被審單位的聯(lián)席會議,審計組對審計的目的、組成成員和時間安排進行簡要介紹,被審單位介紹其經(jīng)營業(yè)務范圍、組織機構設置及職責分工,領導層成員構成及分工,內(nèi)部控制工作概況及相關配合人員等。
(三)實施現(xiàn)場檢查測試
1.詢問調(diào)查法:主要有個別訪談法和調(diào)查問卷法。個別訪談法主要用于了解企業(yè)內(nèi)部控制的基本情況,被訪談人員主要為被審單位領導、相關機構負責人或一般崗位員工,審計人員如實記錄訪談內(nèi)容,并經(jīng)雙方簽字確認。調(diào)查問卷法一般用于內(nèi)部環(huán)境評價(內(nèi)部環(huán)境主要包括機構設置及職權分配、企業(yè)文化、人事政策等)。調(diào)查問卷包括調(diào)查項目、是否可控及證明資料。如對員工的薪酬、獎懲進行評價,被審計單位需要提供相關的薪酬獎懲措施、辦法及工資單等;對企業(yè)文化進行評價,需要列示企業(yè)文化手冊、員工行為守則等文檔。
2.查閱制度:審閱被審單位相關的內(nèi)部控制制度,檢查內(nèi)部控制制度的設計是否健全和完善,是否符合內(nèi)部控制制度的基本原則,即全面性原則、重要性原則、制衡性原則、適應性原則、成本效益原則。
3.穿行測試法:指在內(nèi)部控制系統(tǒng)中任意選取一筆業(yè)務作為樣本,通過綜合運用詢問、觀察、檢查記錄文件、重新執(zhí)行等多種程序,追蹤該業(yè)務從最初起源直到最終在財務報表及其他報告中反應出來的過程,即該業(yè)務流程從起點到終點的全過程,以此來了解整個業(yè)務流程狀況,并識別出其中的關鍵控制環(huán)節(jié),測試后評估相關內(nèi)部控制設計與運行的有效性。
4.實地查驗法:對財產(chǎn)進行盤點、清查以及對存貨等實物資產(chǎn)的出入庫環(huán)節(jié)進行現(xiàn)場查驗,主要用于評價資產(chǎn)的安全性目標的實現(xiàn)情況,一般選擇抽查法。
5.分析評價:審計人員在征求被審計單位意見后,對內(nèi)部控制制度的設計和運行情況做出全面評價,綜合內(nèi)部控制工作總體情況,客觀、公正、完整地編制內(nèi)部控制評價報告。
6.跟蹤整改:對內(nèi)部控制審計中發(fā)現(xiàn)的問題如實向審計部門分管領導匯報,形成審計整改清單,對重大問題成立專項組進行復查,一般問題要求被審單位對照報告限期整改,審計組后續(xù)跟蹤檢查。
內(nèi)部控制評審的重點
(一)工程項目管理審計:施工企業(yè)經(jīng)營主要包括各個工程項目,檢查時重點關注各個工程項目合同的管理,如合同的簽訂,備案,合同臺賬的設置等;項目結算的管理;存貨采購、出入庫管理制度;設備租賃管理;工程項目的質量控制體系及安全生產(chǎn)制度等。
(二)資金和財務審計:審查是否有健全有效的會計核算制度、資金管理制度,是否存在大額現(xiàn)金支付,是否往未提供合法原始票據(jù)的個人賬戶付款,個人借款是否及時清理等,相關內(nèi)控能否確保資金安全有效運行。
(三)重要事項審計:被審計單位重大事項決策、重要干部任免、大額資金的使用是否按照規(guī)定的權限和程序實行集體決策或聯(lián)簽制度,相關制度的可操作性,制度是否存在重大漏洞,重大決策過程有無記錄,記錄是否完整等。(本文作者:楊降峰 單位:山西省水利建筑工程局)
內(nèi)部控制評審的程序
(一)評審計劃階段
企業(yè)在開展內(nèi)部控制評審前應成立審計小組，召開內(nèi)部會議，制定工作方案，明確審計的重點和人員分工。審計組可在全面評審的基礎上，更多地采用重點評審和專項評審，對企業(yè)高風險領域加強監(jiān)控，以提高內(nèi)部控制評審的效率和效果。
(二)召開聯(lián)席會議
在正式對被審單位實施內(nèi)部控制評審前，召開審計組和被審單位的聯(lián)席會議，審計組對審計的目的、組成成員和時間安排進行簡要介紹，被審單位介紹其經(jīng)營業(yè)務范圍、組織機構設置及職責分工，領導層成員構成及分工，內(nèi)部控制工作概況及相關配合人員等。
(三)實施現(xiàn)場檢查測試
1.詢問調(diào)查法：主要有個別訪談法和調(diào)查問卷法。個別訪談法主要用于了解企業(yè)內(nèi)部控制的基本情況，被訪談人員主要為被審單位領導、相關機構負責人或一般崗位員工，審計人員如實記錄訪談內(nèi)容，并經(jīng)雙方簽字確認。調(diào)查問卷法一般用于內(nèi)部環(huán)境評價(內(nèi)部環(huán)境主要包括機構設置及職權分配、企業(yè)文化、人事政策等)。調(diào)查問卷包括調(diào)查項目、是否可控及證明資料。如對員工的薪酬、獎懲進行評價，被審計單位需要提供相關的薪酬獎懲措施、辦法及工資單等；對企業(yè)文化進行評價，需要列示企業(yè)文化手冊、員工行為守則等文檔。
2.查閱制度：審閱被審單位相關的內(nèi)部控制制度，檢查內(nèi)部控制制度的設計是否健全和完善，是否符合內(nèi)部控制制度的基本原則，即全面性原則、重要性原則、制衡性原則、適應性原則、成本效益原則。
3.穿行測試法：指在內(nèi)部控制系統(tǒng)中任意選取一筆業(yè)務作為樣本，通過綜合運用詢問、觀察、檢查記錄文件、重新執(zhí)行等多種程序，追蹤該業(yè)務從最初起源直到最終在財務報表及其他報告中反應出來的過程，即該業(yè)務流程從起點到終點的全過程，以此來了解整個業(yè)務流程狀況，并識別出其中的關鍵控制環(huán)節(jié)，測試后評估相關內(nèi)部控制設計與運行的有效性。
4.實地查驗法：對財產(chǎn)進行盤點、清查以及對存貨等實物資產(chǎn)的出入庫環(huán)節(jié)進行現(xiàn)場查驗，主要用于評價資產(chǎn)的安全性目標的實現(xiàn)情況，一般選擇抽查法。
5.分析評價：審計人員在征求被審計單位意見后，對內(nèi)部控制制度的設計和運行情況做出全面評價，綜合內(nèi)部控制工作總體情況，客觀、公正、完整地編制內(nèi)部控制評價報告。
6.跟蹤整改：對內(nèi)部控制審計中發(fā)現(xiàn)的問題如實向審計部門分管領導匯報，形成審計整改清單，對重大問題成立專項組進行復查，一般問題要求被審單位對照報告限期整改，審計組后續(xù)跟蹤檢查。
內(nèi)部控制評審的重點
(一)工程項目管理審計：施工企業(yè)經(jīng)營主要包括各個工程項目，檢查時重點關注各個工程項目合同的管理，如合同的簽訂，備案，合同臺賬的設置等；項目結算的管理；存貨采購、出入庫管理制度；設備租賃管理；工程項目的質量控制體系及安全生產(chǎn)制度等。
(二)資金和財務審計：審查是否有健全有效的會計核算制度、資金管理制度，是否存在大額現(xiàn)金支付，是否往未提供合法原始票據(jù)的個人賬戶付款，個人借款是否及時清理等，相關內(nèi)控能否確保資金安全有效運行。
(三)重要事項審計：被審計單位重大事項決策、重要干部任免、大額資金的使用是否按照規(guī)定的權限和程序實行集體決策或聯(lián)簽制度，相關制度的可操作性，制度是否存在重大漏洞，重大決策過程有無記錄，記錄是否完整等。（本文作者：楊降峰 單位：山西省水利建筑工程局）
摘要：水利企業(yè)承擔著國家重要水利項目的建設工作，近幾年隨著國家宏觀經(jīng)濟和產(chǎn)業(yè)結構的調(diào)整、完善與升級，水利企業(yè)之間的競爭也日趨激烈。在面對國內(nèi)、國外激烈競爭的形勢下，水利企業(yè)的管理者逐漸認識到加強和完善內(nèi)部控制，提高企業(yè)財務管理水平、防范風險的重要性。企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范后，文章針對水利企業(yè)的特點，在如何建設水利企業(yè)內(nèi)部控制方面提出了自己的意見和建議。
關鍵詞：水利企業(yè)；內(nèi)部控制；基本規(guī)范
企業(yè)內(nèi)部控制建設問題在我國受到了廣泛關注，尤其是受到了政府有關部門的高度重視。為此，國家財政部等五部委于2008年7月了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，科學地構建了一套內(nèi)部環(huán)境優(yōu)化、風險評估科學、控制措施得當、信息溝通迅捷、監(jiān)督制約有力的內(nèi)部控制框架，由內(nèi)部牽制、單一會計控制向全面、全員、全程的風險控制的觀念轉變。這一套控制規(guī)范被稱為中國的“薩班斯法案”。緊接著又聯(lián)合《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，連同此前的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，標志著適應我國企業(yè)實際情況、融合國際先進經(jīng)驗的中國企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本建成。此次《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和配套指引的，其目的就是要幫助企業(yè)建立并規(guī)范現(xiàn)代企業(yè)的內(nèi)部控制，使其在“兩權分離”的條件下，以企業(yè)內(nèi)部董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工為主體進行的控制，并滲透于企業(yè)經(jīng)營管理活動的各個方面，通過一系列強制性的和非強制性的政策、程序和理念來合理保證企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。因此，我們在建立健全水利企業(yè)的內(nèi)部控制制度的過程中，應按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的要求，結合水利企業(yè)的特點，從以下五個方面著手，建立健全水利企業(yè)內(nèi)部控制制度。
一、加強內(nèi)部控制環(huán)境建設
由于水利企業(yè)的特殊性，長期以來，水利企業(yè)普遍存在重生產(chǎn)輕經(jīng)營、重技術輕管理的思想，很多企業(yè)還未意識到內(nèi)部控制的重要性。加強和完善企業(yè)內(nèi)部控制，首先應加強企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境的建設，內(nèi)部控制環(huán)境越佳，內(nèi)部控制的作用越能得到充分發(fā)揮。這就要求我們重點從高層管理人員和企業(yè)文化建設兩方面來塑造良好的企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境。
(一)加強董事會和經(jīng)營管理層建設
在企業(yè)內(nèi)控組織設計和建設方面，當前，許多水利企業(yè)的組織機構仍然沿襲著計劃經(jīng)濟那一套老的模式來設立，或者是形式上雖然按現(xiàn)代企業(yè)制度要求設立，但實際運行中還是兩層皮。水利企業(yè)在由建設管理期向經(jīng)營管理期轉變過程中，按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，建立了兩權分離的現(xiàn)代企業(yè)公司治理模式。董事會是公司的決策機構，是企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的核心，對
個企業(yè)負有重要的受托管理責任。而管理層是董事會的執(zhí)行機構，在具體經(jīng)營管理過程中貫徹并執(zhí)行董事會的戰(zhàn)略意圖，企業(yè)的任何管理制度都是由經(jīng)營管理層來實施的，在很大程度上，管理層的管理理念、管理風格、管理方式及企業(yè)管理層對法規(guī)的反應、對企業(yè)財務的重視程度、對人力資源的政策及看法等，都深深地影響著內(nèi)部控制的成效。根據(jù)內(nèi)部控制的原理，要保證內(nèi)部控制的有效運行，要堅持并始終貫徹全員制原則，企業(yè)的任何人員都不能凌駕于內(nèi)部控制制度之上。超越內(nèi)部控制的約束。縱觀國內(nèi)外失敗企業(yè)的教訓，內(nèi)部控制制度的打破都是從高層管理人員開始的。因此，只有董事會、經(jīng)營管理層重視內(nèi)部控制的制定與執(zhí)行，從思想上認識到內(nèi)部控制的作用，在行動上貫徹控制的政策、措施和程序，才會真正有效發(fā)揮內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營管理過程中防范風險、化解風險的作用。
(二)培育良好的企業(yè)文化
水利企業(yè)的大多數(shù)干部、職工長期工作、生活在基層，交通不便、條件艱苦，文化生活相對缺乏，他們對精神文化的需求更加迫切，建立一個負有社會使命感、團結向上、愛崗敬業(yè)、勇于奉獻、具有凝聚力的良好企業(yè)文化顯得十分必要。良好的企業(yè)文化通常是一種無形的巨大力量，影響著企業(yè)每位職工的思維方法和行為方式。水利企業(yè)建立并完善良好的企業(yè)文化，
方面要緊密結合水利工作實際和企業(yè)文化建設需要，分層組織、分類培訓，全員教育，提高廣大干部職工的文化素養(yǎng)，使之愛崗敬業(yè)，勇于奉獻，大力弘揚理論聯(lián)系實際的學風，把學習理論與研究解決現(xiàn)實問題結合起來，與主觀世界的改造結合起來。牢固樹立馬克思主義的世界觀、人生觀、價值觀，樹立正確的權力觀、地位觀、利益觀，堅持正確的事業(yè)觀、工作觀、政績觀，自覺踐行社會主義核心價值體系。另一方面要以黨的十七屆四中全會精神為指引，深入貫徹落實科學發(fā)展觀，堅持可持續(xù)發(fā)展水利、民生水利的重要理念，充分尊重職工主體地位，大力弘揚“獻身、負責、求實”的水利行業(yè)精神，構建具有鮮明時代特征和水利行業(yè)特色的企業(yè)文化內(nèi)涵。建立在良好的企業(yè)文化基礎上的內(nèi)部控制制度，必然會自覺約束個人在企業(yè)中的不端行為，營造良好的行為控制模式，為他人樹立良好的行為規(guī)范。
二、注重風險的全面評估
風險評估，是提高企業(yè)內(nèi)部控制效率和效果的關鍵。當今社會經(jīng)濟環(huán)境的風云變幻，企業(yè)間競爭日趨激烈，企業(yè)經(jīng)營風險不斷提高，其內(nèi)部控制的執(zhí)行也深受影響。風險按其形成的原因一般可分為經(jīng)營風險和財務風險。經(jīng)營風險是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的過程中由于企業(yè)外部和內(nèi)部的諸多因素的影響，所導致的企業(yè)價值的變動。水利企業(yè)與其他行業(yè)相比，其生產(chǎn)的產(chǎn)品和生產(chǎn)經(jīng)營活動等都具有許多顯著的特點，即施工生產(chǎn)的流動性、施工生產(chǎn)的單件性、施工生產(chǎn)的長期性和施工生產(chǎn)受自然環(huán)境影響大。因此，在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，無論是工程質量、進度、安全以及資金運營的全過程，水利企業(yè)管理者都要樹立正確的風險防范觀念，對各個過程及領域可能產(chǎn)生的風險加強防范和識別，周密地分析企業(yè)所處的經(jīng)濟環(huán)境，從而制定應對風險的有效措施。財務風險是指企業(yè)在各項財務活動中由于各種難以預料和無法控制的因素，使企業(yè)在定時期、一定范圍內(nèi)所獲取的最終財務成果與預期的經(jīng)營目標發(fā)生偏差，從而形成的使企業(yè)蒙受經(jīng)濟損失或更大收益的可能性。水利企業(yè)承擔著國家重要水利項目的建設工作，其資金主要來源于國家建設資金預算投入，因此，國家建設資金被挪用是水利企業(yè)最大的財務風險。如果建設期間利用了外國貸款或是國際機構的貸款，外匯匯率的變動等都是風險評估的重點。水利企業(yè)應根據(jù)內(nèi)外部環(huán)境的變化，采用定性與定量相結合的方法。按照風險發(fā)生的可能性及影響程度等，對識別的風險進行分析和排序。確定關注重點和優(yōu)先控制的風險，并根據(jù)風險分析結果，結合自身風險承受能力，綜合運用風險規(guī)避、風險降低、風險分擔和風險承受等應對策略，實現(xiàn)對風險的有效控制。市場經(jīng)濟下的市場變幻莫測，風險并非一成不變，企業(yè)對風險的評估，應建立長效評估機制，這就要求企業(yè)還應當結合不同發(fā)展階段和業(yè)務拓展情況，持續(xù)收集與風險變化相關的信息，進行風險識別和風險分析，及時調(diào)整風險應對策略。
三、建立良好的控制活動
風險評估過后，企業(yè)應當制定控制的政策及程序，并予以始終如一的貫徹執(zhí)行?？刂苹顒討霈F(xiàn)在整個企業(yè)內(nèi)的各個層
次與各種職能部門，涉及的控制對象包括人、財、物以及產(chǎn)、供、銷等各方面，不僅要對企業(yè)經(jīng)營管理的各個方面實行全方位的有效控制，把企業(yè)的各項經(jīng)濟活動全面置于經(jīng)濟監(jiān)控之中，還要對企業(yè)經(jīng)營管理的重要方面、重要環(huán)節(jié)實行重點控制。面的控制和點的控制要有機結合，內(nèi)部控制才能發(fā)揮良好的效率。水利企業(yè)應根據(jù)業(yè)務流程，確定幾個關鍵風險控制點，針對各個風險控制點，建立有效的風險管理系統(tǒng)，通過風險預警、風險識別、風險評估、風險分析、風險報告等措施，對企業(yè)面臨的經(jīng)營風險和財務風險進行全面防范和控制?？刂苹顒幼罨镜木褪遣幌嗳萋殑盏姆蛛x、權力制衡、過程監(jiān)督。簡單地說，就是管錢的不管賬，管賬的不管錢。這種類似職能上的分工，能夠起到相互牽制的作用。企業(yè)的重大投資、擔保、對外巨額借款等行為必須經(jīng)董事會討論通過。企業(yè)到了定的規(guī)模，權力過度集中，而又缺少監(jiān)督與制衡，其本身就是最大的風險。
四、構建暢通無阻的信息溝通渠道
按照企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范的要求，水利企業(yè)構建的信息溝通渠道，一方面應當保證各項管理信息在企業(yè)內(nèi)部進行縱向和橫向的有效傳遞，始終做到上通下達，暢通無阻。另一方面應當保證信息的可靠性和及時性，保證履行法律義務，確保國家有關法律法規(guī)和單位內(nèi)部規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行，使得相關信息及時傳遞到管理者手中，使其及時做出正確的決策，以提高企業(yè)內(nèi)部控制的效率和效果。因此，一個良好的信息與溝通系統(tǒng)不僅可以有效防范組織內(nèi)部發(fā)生的錯弊問題，還可以使企業(yè)及時掌握營運的狀況，隨著經(jīng)營環(huán)境的變化，及時調(diào)整經(jīng)營策略、方針、政策，防范和糾正出現(xiàn)的錯誤或不當，反之，暢通的信息溝通還可以促使企業(yè)內(nèi)部控制措施的有效實施，進而在企業(yè)的經(jīng)營與發(fā)展方面發(fā)揮更加有力的促進作用。
五、加強水利企業(yè)內(nèi)外部的監(jiān)督
水利企業(yè)承擔著國家重要水利項目的建設工作，對國家許多相關行業(yè)的正常運行和發(fā)展以及廣大人民群眾的生命及財產(chǎn)安全尤為重要。工程質量攸關國計民生，建設資金安全又是項目工程質量的堅實保障，并直接關系著國家水利工程施工項目是否能夠順利完成。加強水利企業(yè)內(nèi)外部的監(jiān)督顯得尤為必要。要確保內(nèi)部控制制度被切實地執(zhí)行且執(zhí)行的效果良好，內(nèi)部控制就必須被監(jiān)督。通過監(jiān)督，在必要時對其加以修正。此監(jiān)督權利不應在總經(jīng)理手上，而一定要在董事會內(nèi)部審計手上。水利企業(yè)應建立和完善內(nèi)部審計監(jiān)督體系，并由專門機構或者指定專門人員具體負責內(nèi)部控制執(zhí)行情況的監(jiān)督檢查。同時，為確保內(nèi)部審計監(jiān)督作用的發(fā)揮，促進內(nèi)部控制的嚴格執(zhí)行，應加強對內(nèi)部審計機構和人員的管理、培訓工作，以提高審計人員的素質。審計監(jiān)督機構應直接隸屬董事會并向董事會負責，以確保審計的獨立性、客觀性。
企業(yè)內(nèi)部控制是提高企業(yè)運營效率與效果，保障企業(yè)依法經(jīng)營、會計信息真實可靠、資產(chǎn)安全完整的活動，是現(xiàn)代企業(yè)制度的根本要求?？偨Y失敗企業(yè)的經(jīng)驗教訓，內(nèi)部控制制度不能有效執(zhí)行原因主要有二：一是制度本身制定得不合理，或過于理想化，從而使得制度不具可操作性；二是缺乏保證制度執(zhí)行的監(jiān)督機制，內(nèi)部控制制度成為墻上擺設或是一紙空文。前車之鑒，后事之師。為此，水利企業(yè)一方面要提高制度可操作性，另一方面要加強并提高制度的執(zhí)行力，不能為制度而制度。制度挺好，執(zhí)行力弱亦或是根本不執(zhí)行，再完善的制度都是無用的，中航油的例子，就是前車之鑒。