時(shí)間：2023-04-06 18:34:01
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關(guān)鍵詞：可持續(xù)發(fā)展綠色稅收環(huán)境保護(hù)
環(huán)境作為人類(lèi)社會(huì)的一種稀缺資源，具有獨(dú)特的經(jīng)濟(jì)和社會(huì)價(jià)值。面對(duì)世界各國(guó)生態(tài)環(huán)境不斷惡化的嚴(yán)峻形勢(shì)．加強(qiáng)生態(tài)環(huán)境保護(hù)和資源的合理開(kāi)發(fā)己是迫在眉睫，而建立綠色稅收體系是改善生態(tài)環(huán)境質(zhì)量、保護(hù)資源、促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展的重要經(jīng)濟(jì)手段。我國(guó)作為一個(gè)發(fā)展中國(guó)家．自改革開(kāi)放以來(lái)，在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的同時(shí)．也產(chǎn)生了嚴(yán)重的環(huán)境污染問(wèn)題。當(dāng)前我國(guó)污染總體水平相當(dāng)于發(fā)達(dá)國(guó)家上世紀(jì)60年代水平．環(huán)境污染與生態(tài)破壞所造成的經(jīng)濟(jì)損失，每年約為4000億元。隨著綠色稅收理論在我國(guó)的出現(xiàn)和應(yīng)用，如何建立綠色稅收法律制度．以保護(hù)和改善我國(guó)的環(huán)境．已成為我國(guó)法律界、稅收理論界面臨的一個(gè)重要課題…。
1綠色稅收的含義
《國(guó)際稅收辭匯》第二版中對(duì)“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱(chēng)環(huán)境稅收，指對(duì)投資于防治污染或環(huán)境保護(hù)的納稅人給予的稅收減免．或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。綠色稅收立足生態(tài)與經(jīng)濟(jì)協(xié)調(diào)發(fā)展．不僅僅要求事后的調(diào)節(jié)，更重要是利用稅收對(duì)環(huán)境、生態(tài)的保護(hù)進(jìn)行事前的引導(dǎo)和調(diào)控。從綠色稅收的內(nèi)容看．不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護(hù)而采取的各種稅收措施[21。
2綠色稅收在國(guó)外的實(shí)施
2．1國(guó)外綠色稅收的特點(diǎn)
2．1．1以能源稅為主體．稅收種類(lèi)呈多樣化趨勢(shì)發(fā)達(dá)國(guó)家的綠色稅收大多以能源稅收為主．且稅種多樣化。根據(jù)污染物的不同大體可以分為五大類(lèi)：廢氣稅、水污染稅、噪音稅、固體廢物稅、垃圾稅。
2．1．2將稅負(fù)逐步從對(duì)收入征稅轉(zhuǎn)移到對(duì)環(huán)境有害的行為征稅以丹麥、瑞典等北歐國(guó)家為代表．這些國(guó)家通過(guò)進(jìn)行稅收整體結(jié)構(gòu)的調(diào)整．將環(huán)境稅稅收重點(diǎn)從對(duì)收入征稅逐步轉(zhuǎn)移到對(duì)環(huán)境有害的行為征稅．即在勞務(wù)和自然資源及污染之間進(jìn)行稅收重新分配，將稅收重點(diǎn)逐步從工資收入向?qū)Νh(huán)境有副作用的消費(fèi)和生產(chǎn)轉(zhuǎn)化。
2．1．3稅收手段與其他手段相互協(xié)調(diào)和配合．實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展和人與環(huán)境和諧共處國(guó)外的環(huán)保工作之所以能取得如此顯著的成效，主要原因是建立了完善的環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策體系。在采用稅收手段的同時(shí)，注意與產(chǎn)品收費(fèi)、使用者收費(fèi)、排污交易等市場(chǎng)方法相互配合，使它們形成合力，共同作用【3J。
2．2西方國(guó)家“綠色稅收”的主要類(lèi)型
第一種，對(duì)企業(yè)排放污染物征收的稅。包括對(duì)排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國(guó)、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國(guó)、德國(guó)、日本征收二氧化硫稅，德國(guó)征收水污染稅
第二種．對(duì)高耗能高耗材行為征收的稅。如德國(guó)、荷蘭征收的油稅，美國(guó)、法國(guó)征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等：
第三種．對(duì)城市環(huán)境和居住環(huán)境造成污染的行為稅。如美國(guó)、日本征收的噪音稅和工業(yè)擁擠稅、車(chē)輛擁擠稅14J。
3建立與完善我國(guó)綠色稅收制度設(shè)想
3．1我國(guó)現(xiàn)行稅制存在的問(wèn)題
從2001年起．我國(guó)開(kāi)始陸續(xù)出臺(tái)了一些環(huán)境保護(hù)方面的稅收優(yōu)惠政策，共有4大類(lèi)30余項(xiàng)促進(jìn)能源資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)稅收政策．對(duì)促進(jìn)能源資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)起到了積極的推動(dòng)作用。但是．從這些年的執(zhí)行情況看．現(xiàn)行稅收政策還存在一些不足。
第一，涉及環(huán)境保護(hù)的稅種太少，缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專(zhuān)門(mén)稅種。這樣就限制了稅收對(duì)環(huán)境污染的調(diào)控力度．也難以形成專(zhuān)門(mén)的用于環(huán)保的稅收收入來(lái)源．弱化了稅收在環(huán)保方面的作用。
第二，現(xiàn)有涉及環(huán)保的稅種中，有關(guān)環(huán)保的規(guī)定不健全。對(duì)環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)力度不夠。比如就資源稅而言，稅率過(guò)低，稅檔之間的差距過(guò)小，對(duì)資源的合理利用起不到明顯的調(diào)節(jié)作用．征稅范圍狹窄．基本上只屬于礦藏資源占用稅。這與我國(guó)資源短缺，利用率不高，浪費(fèi)現(xiàn)象嚴(yán)重的情況極不相稱(chēng)。
第三．考慮環(huán)境保護(hù)因素的稅收優(yōu)惠單一．缺少針對(duì)性、靈活性，影響稅收優(yōu)惠政策實(shí)施效果。國(guó)際上通用的加速折舊、再投資退稅、延期納稅等方式均可應(yīng)用于環(huán)保稅收政策中，以增加稅收政策的靈活性和有效性．而我國(guó)稅收這方面的內(nèi)容較少。
第四，收費(fèi)政策方面還存在一些不足之處。首先．對(duì)排污費(fèi)的征收標(biāo)準(zhǔn)偏低．而且在不同污染物之間收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不平衡。其次，征收依據(jù)落后，仍是按單因子收費(fèi)．即在同一排污口含兩種以上的有害物質(zhì)時(shí)．按含量最高的一種計(jì)算排污量。這種收費(fèi)依據(jù)不僅起不到促進(jìn)企業(yè)治理污染的刺激作用．反而給企業(yè)一種規(guī)避高收費(fèi)的方法。另外排污費(fèi)的收費(fèi)方式由環(huán)保部門(mén)征收，不僅征收阻力很大．而且排污資金的使用效果也不理席日161L0
3．2構(gòu)建我國(guó)綠色稅制的基本思路
3．2．1借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)．開(kāi)征以保護(hù)環(huán)境為目的的專(zhuān)門(mén)稅種開(kāi)征以保護(hù)環(huán)境為目的的專(zhuān)fq稅種。即在排污等領(lǐng)域?qū)嵭匈M(fèi)改稅，開(kāi)征新的環(huán)境保護(hù)稅。具體的措施包括：
(1)開(kāi)征空氣污染稅。以我國(guó)境內(nèi)的企事業(yè)單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的鍋爐、工業(yè)窯爐及其他各種設(shè)備、設(shè)施在生產(chǎn)活動(dòng)中排放的煙塵和有害氣體為課稅對(duì)象．以排放煙塵、揚(yáng)塵和有害氣體的單位和個(gè)人為納稅人。在計(jì)稅方法上，以煙塵和有害氣體的排放量為計(jì)稅依據(jù)，根據(jù)煙排放量及有害氣體的濃度設(shè)計(jì)累進(jìn)稅率．從量計(jì)征。有害氣體主要是二氧化硫和二氧化碳．這兩者是造成地球溫室效應(yīng)的最主要因素．對(duì)排放的二氧化硫和二氧化碳進(jìn)行征稅，可以減少燃料的使用。進(jìn)而減少有害氣體的排放。由于目前我國(guó)環(huán)境監(jiān)測(cè)體系還不完善，單獨(dú)開(kāi)征二氧化硫稅和二氧化碳稅還不可行，因此現(xiàn)階段只能開(kāi)征空氣污染稅I71。
(2)開(kāi)征水污染稅。對(duì)于企業(yè)排放的廢水，一般按廢水排放量定額征收．但由于廢水中污染物種類(lèi)和濃度各異，對(duì)環(huán)境的污染、破壞程度也有所不同，需要確定一個(gè)廢水排放的“標(biāo)準(zhǔn)單位”．納稅人的廢水排放量按其濃度換算成標(biāo)準(zhǔn)單位計(jì)征。根據(jù)廢水中各種污染物質(zhì)的含量設(shè)計(jì)具有累進(jìn)性的定額稅率．使稅負(fù)與廢水污染物質(zhì)的含量呈正相關(guān)變化。對(duì)城鎮(zhèn)居民排放的生活廢水。由于其排放量與用水量成正比．且不同居民排放生活廢水中所含污染物質(zhì)的成分及濃度通常差別不大．因而可以居民用水量為計(jì)稅依據(jù)．采用無(wú)差別的定額稅率『8J。
(3)開(kāi)征固體廢棄物稅。可先對(duì)工業(yè)廢棄物征稅．對(duì)工礦企業(yè)排放的含有有毒物質(zhì)的廢渣與不含毒物質(zhì)的廢渣及其他工業(yè)垃圾因視其對(duì)環(huán)境的不同影響，分別設(shè)置稅目、規(guī)定有差別的定額稅率。然后逐步對(duì)農(nóng)業(yè)廢棄物、生活廢棄物征稅，其計(jì)稅依據(jù)可以選擇按重量征稅、按體積征稅、按住房面積征稅或按人均定額征稅。在稅率設(shè)計(jì)上，對(duì)同一種類(lèi)垃圾，還應(yīng)區(qū)分不同堆放地點(diǎn)、不同處理方式加以區(qū)別對(duì)待。
(4)開(kāi)征污染性產(chǎn)品稅。污染性產(chǎn)品主要是對(duì)在制造、消費(fèi)或處理過(guò)程中產(chǎn)生污染、造成生態(tài)環(huán)境破壞以及稀缺資源使用的產(chǎn)品課稅。從而提高這類(lèi)產(chǎn)品的相對(duì)價(jià)格。減少不利于環(huán)境保護(hù)的生產(chǎn)和消費(fèi)。例如．我國(guó)目前迫切需要解決的環(huán)保問(wèn)題一”白色污染”就可以征收污染稅加以解決。此外還可以對(duì)油、農(nóng)藥、殺蟲(chóng)劑、不可回收容器、化學(xué)原料及其包裝袋等容易造成的污染產(chǎn)品進(jìn)行課稅。
(5)噪音稅?？煽紤]對(duì)特種噪音，如飛機(jī)的起落、建筑噪音等征稅。它的稅基是噪聲的產(chǎn)生量，政府籌集此項(xiàng)資金，可用來(lái)在飛機(jī)場(chǎng)附近安裝隔音設(shè)施、安置搬遷居民的搬遷等此外，應(yīng)將環(huán)境保護(hù)稅確定為地方稅．由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收．并且環(huán)保稅收入作為地方政府的專(zhuān)用基金全部用于環(huán)境保護(hù)開(kāi)支。
3．2．2改革和完善現(xiàn)行資源稅(1)擴(kuò)大征收范圍，將目前資源稅的征收對(duì)象擴(kuò)大到礦藏資源和非礦藏資源．可增加水資源稅．以解決我國(guó)日益突出的缺水問(wèn)題。開(kāi)征森林資源稅和草場(chǎng)資源稅，以避免和防止生態(tài)破壞行為．待條件成熟后．再對(duì)其他資源課征資源稅．并逐步提高稅率，對(duì)非再生性、稀缺性資源課以重稅。
(2)完善計(jì)稅方法，加大稅檔之問(wèn)差距。為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)主體珍惜和節(jié)約資源．宜將現(xiàn)行資源稅按應(yīng)稅資源產(chǎn)品銷(xiāo)售量計(jì)稅改為按實(shí)際產(chǎn)量計(jì)稅．對(duì)一切開(kāi)發(fā)、利用資源的企業(yè)和個(gè)人按其生產(chǎn)產(chǎn)品的實(shí)際數(shù)量從量課征。合理調(diào)整資源稅的單位稅額。使不可再生資源的單位稅額高于可再生資源．對(duì)環(huán)境危害程度大的資源的單位稅額、稀缺資源的單位稅額高于普通資源的單位稅額。通過(guò)對(duì)部分資源提高征收額外負(fù)擔(dān)，遏制生產(chǎn)者對(duì)礦產(chǎn)資源的過(guò)度開(kāi)采。同時(shí)通過(guò)稅收手段，加大稅檔差距，把資源開(kāi)采和使用同企業(yè)和居民的切身利益結(jié)合起來(lái)，以提高資源的開(kāi)發(fā)利用率。在出口退稅方面．應(yīng)取消部分資源性產(chǎn)品的出口退稅政策．同時(shí)相應(yīng)取消出口退(免)消費(fèi)稅。(3)鑒于土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)．為了使資源稅制更加完善．可考慮將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，共同調(diào)控我國(guó)資源的合理開(kāi)發(fā)．?dāng)U大對(duì)土地征稅的范圍，適當(dāng)提高稅率
3．2．3健全現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境與資源的稅收優(yōu)惠政策
完善現(xiàn)行環(huán)境保護(hù)的稅收支出政策．包括取消不符合環(huán)保要求的稅收優(yōu)惠政策．減少不利于污染控制的稅收支出；嚴(yán)禁或嚴(yán)格限制有毒、有害的化學(xué)品或可能對(duì)我國(guó)環(huán)境造成重大危害產(chǎn)品的進(jìn)口，大幅提高上述有毒、有害產(chǎn)品的進(jìn)口關(guān)稅。實(shí)施企業(yè)投資于治污設(shè)備和設(shè)施的稅收優(yōu)惠，對(duì)防止污染的投資活動(dòng)進(jìn)行刺激l1Ol。
3．2．4制定促進(jìn)再生資源業(yè)發(fā)展的稅收政策再生
資源業(yè)不僅有利于環(huán)境保護(hù)，而且也有利于資源使用效率的提高。目前，我國(guó)資源回收利用的潛力很大。據(jù)估算．我國(guó)每年可再生利用而未回收的廢舊資源價(jià)值將近250億一300億元人民幣。我國(guó)現(xiàn)行的增值稅對(duì)再生資源業(yè)利用廢舊物資允許按10％作進(jìn)項(xiàng)抵扣．在一定程度上促進(jìn)了再生資源業(yè)的發(fā)展。今后．在綠色稅收政策的制定上，還應(yīng)進(jìn)一步促進(jìn)廢舊物資的回收和利用…1
3．2．5完善信用制度．建立綠色價(jià)格體系建立綠色產(chǎn)品生產(chǎn)體系的前提是建立綠色產(chǎn)品的價(jià)格體系．保持優(yōu)質(zhì)優(yōu)價(jià)，即綠色產(chǎn)品的正的外部性能通過(guò)價(jià)格體系充分得到反映。這就需要加強(qiáng)法制體系的建設(shè)，減少經(jīng)濟(jì)生活中的信息不對(duì)稱(chēng)，樹(shù)立政府信用。政府信用是企業(yè)信用的基石，沒(méi)有一個(gè)良好的信用制度．環(huán)保產(chǎn)品的質(zhì)量特征就不能順利通過(guò)價(jià)格得到反映．劣幣淘汰良幣的現(xiàn)象就會(huì)頻繁重演．就不能建立起綠色價(jià)格體系。如果不能建立綠色價(jià)格體系．綠色產(chǎn)品的正的外部性能不能從價(jià)格上得到回報(bào)．地方政府就沒(méi)有保護(hù)綠色產(chǎn)品生產(chǎn)環(huán)境的積極性。
關(guān)鍵詞：綠色稅收；可持續(xù)發(fā)展；環(huán)境稅
當(dāng)今，伴隨世界經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，全球自然環(huán)境不斷惡化，環(huán)境保護(hù)問(wèn)題日顯突出，因此可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略已成為國(guó)際社會(huì)的共識(shí)?？沙掷m(xù)發(fā)展是一種從環(huán)境和自然資源的角度提出的關(guān)于人類(lèi)發(fā)展的戰(zhàn)略和模式，它強(qiáng)調(diào)人類(lèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)要與自然環(huán)境相協(xié)調(diào)，是指在不犧牲未來(lái)幾代人需要的情況下，滿(mǎn)足當(dāng)代人需要的發(fā)展，是一種長(zhǎng)期穩(wěn)定的發(fā)展，由此達(dá)到現(xiàn)代和未來(lái)人類(lèi)利益的和諧統(tǒng)一?？沙掷m(xù)發(fā)展的重要標(biāo)志是資源的永續(xù)利用和良好的生態(tài)環(huán)境。經(jīng)濟(jì)決定稅收，稅收又反作用于經(jīng)濟(jì)，稅收收人的可持續(xù)增長(zhǎng)與國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)增長(zhǎng)是相輔相成的。我國(guó)是一個(gè)發(fā)展中大國(guó)，同樣存在著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與環(huán)境保護(hù)的矛盾，而要解決這一矛盾，建立和推行綠色稅收制度是其有效途徑。如何建立綠色稅收制度，以保護(hù)和改善我國(guó)的環(huán)境，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，已成為我國(guó)稅收理論界面臨的一個(gè)重要課題。
一、綠色稅收制度的定義及西方國(guó)家的綠色稅收制度實(shí)踐
(一)什么是綠色稅收制度
二十世紀(jì)五、六十年代，西方發(fā)達(dá)國(guó)家出現(xiàn)了嚴(yán)重的環(huán)境污染危機(jī)，引起了人們對(duì)環(huán)境保護(hù)工作的極大重視。隨著環(huán)境問(wèn)題的日益惡化，一些具有環(huán)保特點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)概念，諸如綠色國(guó)民生產(chǎn)總值、綠色會(huì)計(jì)、綠色營(yíng)銷(xiāo)、綠色稅收等相繼出現(xiàn)。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對(duì)環(huán)保的重視程度，而且更重要的是將環(huán)境資源的消耗與補(bǔ)償納入經(jīng)濟(jì)范疇，從而有利于環(huán)境問(wèn)題的解決?！熬G色稅收”一詞的廣泛使用大約在1988年以后，《國(guó)際稅收辭匯》第二版中對(duì)“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱(chēng)環(huán)境稅收，指對(duì)投資于防治污染或環(huán)境保護(hù)的納稅人給予的稅收減免，或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內(nèi)容看，不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護(hù)而采取的各種稅收措施。
1975年3月3日歐共體理事會(huì)又提出，建議公共權(quán)利對(duì)環(huán)境領(lǐng)域進(jìn)行干預(yù)，將環(huán)境稅列人成本，實(shí)行“污染者負(fù)擔(dān)”的原則。九十年代初期以來(lái)，經(jīng)合組織成員國(guó)在環(huán)境政策中運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段得到了很大的發(fā)展。在這些經(jīng)濟(jì)手段中，環(huán)境稅的運(yùn)用得到越來(lái)越廣泛的支持。在歐美一些國(guó)家通過(guò)改革調(diào)整現(xiàn)行稅制，開(kāi)征對(duì)環(huán)境有污染的環(huán)境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固45／液體廢物稅、噪音稅)，實(shí)行對(duì)環(huán)境改善的稅收優(yōu)惠政策等，使稅收對(duì)改善環(huán)境做出了較大的貢獻(xiàn)。據(jù)經(jīng)合組織的一份報(bào)告顯示，美國(guó)對(duì)損害臭氧層的化學(xué)品征收的消費(fèi)稅大大減少了在泡沫制品中對(duì)氟里昂的使用，汽油稅則鼓勵(lì)了廣大消費(fèi)者使用節(jié)能型汽車(chē)，減少了汽車(chē)廢棄物的排放。二十世紀(jì)九十年代，雖然美國(guó)汽車(chē)使用量增加，但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99％，而且空氣中的一氧化碳減少了97％，二氧化硫減少了42％，懸浮顆粒物減少了70％。通過(guò)實(shí)施環(huán)境稅收和其他努力，美國(guó)確實(shí)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了環(huán)境狀況的根本好轉(zhuǎn)，環(huán)境質(zhì)量明顯提高。因此，人們把以環(huán)境保護(hù)為目的而采取的各種稅收措施形象地稱(chēng)為“綠色稅收”。
(二)西方國(guó)家“綠色稅收”制度的實(shí)踐
西方國(guó)家的“綠色稅收”主要有三類(lèi)：一是對(duì)企業(yè)排放污染物征收的稅，包括對(duì)排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國(guó)、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國(guó)、德國(guó)、日本征收二氧化硫稅，德國(guó)征收水污染稅；二是對(duì)高耗能高耗材行為征收的稅，如德國(guó)、荷蘭征收的油稅，美國(guó)、法國(guó)征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等；三是對(duì)城市環(huán)境和居住環(huán)境造成污染的行為稅，如美國(guó)、日本征收的噪音稅和工業(yè)擁擠稅、車(chē)輛擁擠稅。
目前世界上綠色稅收制度的建立處于前列的主要國(guó)家有美國(guó)、荷蘭和瑞典。美國(guó)的“綠色稅收”制度包括對(duì)產(chǎn)生臭氧的化學(xué)品征收的肖費(fèi)稅、對(duì)汽油的征稅，對(duì)與汽車(chē)相關(guān)的其它征稅、開(kāi)采稅、對(duì)固體廢物處理的征稅等。美國(guó)無(wú)論在聯(lián)邦層次上，還是在州層次上對(duì)環(huán)境稅收越來(lái)越重視，從現(xiàn)有的環(huán)境稅收的實(shí)施效果來(lái)看，它們的作用是顯著的。荷蘭特別為環(huán)境保護(hù)目的而設(shè)計(jì)的稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護(hù)稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車(chē)特別稅、石油產(chǎn)品的消費(fèi)稅等。瑞典的“綠色稅收”包括對(duì)燃料征收的一般能源稅；對(duì)能源征收的增值稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、電力稅；以及對(duì)化肥、電池等的征稅等，已經(jīng)占到稅收體系的重要部分。其環(huán)境稅的核心是對(duì)能源的征稅，而對(duì)能源的征稅是從多方面來(lái)進(jìn)行的，目的主要在于通過(guò)征稅使能源的消費(fèi)水平下降，并促進(jìn)技術(shù)革新。
二、我國(guó)綠色稅收的現(xiàn)狀分析
(一)我國(guó)現(xiàn)行稅收制度的缺陷分析
我國(guó)現(xiàn)行的一些有關(guān)環(huán)境保護(hù)的稅收政策與措施，主要是為鼓勵(lì)企業(yè)有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環(huán)境保護(hù)，但更主要的還是出于經(jīng)濟(jì)目的。這些措施包括：對(duì)“三廢”企業(yè)的稅收減免；對(duì)節(jié)能、治污等環(huán)保技術(shù)和環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠；限制污染產(chǎn)品和污染項(xiàng)目的稅收措施；促進(jìn)自然資源有效利用的稅收優(yōu)惠等。但是，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度相比，我國(guó)的稅制嚴(yán)重滯后環(huán)境保護(hù)的需要，存在明顯的不足。主要表現(xiàn)在：
1、未形成規(guī)范綠色稅收制度
現(xiàn)行稅制沒(méi)有就環(huán)境污染行為和導(dǎo)致環(huán)境污染的產(chǎn)品征收特定的污染稅。目前國(guó)家治理環(huán)境污染，主要是采取對(duì)水污染征費(fèi)，對(duì)超過(guò)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)排放污染物的生產(chǎn)單位征收標(biāo)準(zhǔn)排污費(fèi)和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)費(fèi)，這種方式缺乏稅收的強(qiáng)制性和穩(wěn)定性，環(huán)保成果難以鞏固和擴(kuò)大。我國(guó)現(xiàn)行稅制中缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專(zhuān)門(mén)稅種，稅收對(duì)環(huán)境保護(hù)的作用主要靠分散在某些稅種中的稅收優(yōu)惠措施來(lái)得以實(shí)現(xiàn)，這樣既限制了稅收對(duì)環(huán)境污染的調(diào)控力度，也很難形成專(zhuān)門(mén)用于環(huán)保的稅收收人。
2、各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立
現(xiàn)行稅制中對(duì)土地課征的稅種有城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等，各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立。一方面稅種多，計(jì)算復(fù)雜，給征納雙方帶來(lái)許多麻煩；另一方面稅制內(nèi)外有別，不利于經(jīng)濟(jì)主體在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下公平競(jìng)爭(zhēng)。在保護(hù)自然資源方面，現(xiàn)行的資源稅也很不完善。
3、稅收優(yōu)惠形式單一
我國(guó)稅制中對(duì)綠色產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠項(xiàng)目較少，且不成體系。主要是涉及增值稅、消費(fèi)稅和所得稅中減免項(xiàng)目。為了環(huán)保而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式過(guò)于單一，僅限于減稅和免稅，缺乏針對(duì)性和靈活性，影響了稅收優(yōu)惠的實(shí)施效果。
(二)我國(guó)現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)措施
我國(guó)現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括：
1、增值稅：對(duì)原材料中摻有不少于30％的煤研石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀在一定時(shí)期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠。
2、消費(fèi)稅：對(duì)環(huán)境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車(chē)、小汽車(chē)等消費(fèi)品列人征收范圍，并對(duì)小汽車(chē)按排氣量大小確定高低不同的稅率。
3、內(nèi)資企業(yè)所得稅：規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)，可以在5年內(nèi)減征和免征企業(yè)所得稅。
4、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅：規(guī)定外國(guó)企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專(zhuān)有技術(shù)所取得的轉(zhuǎn)讓費(fèi)收人，可減按10％的稅率征收預(yù)提所得稅，其中技術(shù)先進(jìn)、條件優(yōu)惠的，可給予免稅。此外，我國(guó)現(xiàn)行的資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等稅種也對(duì)保護(hù)環(huán)境不受污染、提高資源的使用效率、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展有積極的作用。應(yīng)當(dāng)肯定，這些稅收政策在減輕和改善我國(guó)環(huán)境污染，保護(hù)自然資源方面確實(shí)起到了一定的作用。
三、構(gòu)建我國(guó)綠色稅收制度的定位原則
建立綠色稅收制度，既符合我國(guó)環(huán)境政策目標(biāo)和以人為本的科學(xué)發(fā)展觀，又能通過(guò)征稅為治理污染提供所需資金，并減少污染造成的損失，因此，建立我國(guó)綠色稅收制度是十分必要的。其定位原則是：
1．以國(guó)情為本
建立并完善我國(guó)的環(huán)保稅制，當(dāng)然要借鑒國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)，但應(yīng)以我國(guó)的基本國(guó)情為本，建立適合自身發(fā)展的環(huán)保稅制，而不能盲目照抄照搬他國(guó)做法。
2．公平與效率相協(xié)調(diào)
環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)該體現(xiàn)出“誰(shuí)污染誰(shuí)治理”的原則，對(duì)造成環(huán)境污染，破壞生態(tài)平衡的企業(yè)和個(gè)人征稅。同時(shí)，環(huán)保稅應(yīng)在生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間進(jìn)行合理、有效的分配，以提高效率，更好地治理環(huán)境。
3．依法征收
在以前與環(huán)保相關(guān)的稅收征收上，經(jīng)常出現(xiàn)“人情稅”和地方保護(hù)主義的干擾。在新環(huán)保稅制中，應(yīng)體現(xiàn)對(duì)破壞環(huán)境的企業(yè)和個(gè)人必須依法征收的原則。
4．專(zhuān)款專(zhuān)用。
稅款專(zhuān)用是環(huán)保稅充分發(fā)揮作用的一個(gè)重要條件。應(yīng)當(dāng)把稅收用于政府承辦的環(huán)保設(shè)施和重點(diǎn)環(huán)保工程上。同時(shí)，又要為環(huán)?？蒲胁块T(mén)提供科研經(jīng)費(fèi)，用科技手段來(lái)加大環(huán)保的力度。
四、構(gòu)建我國(guó)綠色稅收制度的幾點(diǎn)建議
我國(guó)建立綠色稅收制度的基本思路是：在進(jìn)一步完善現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境和資源的稅收措施的基礎(chǔ)上，盡快開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種，從而構(gòu)建起一套科學(xué)完整的“綠色稅收”制度。
1、變排污費(fèi)為環(huán)境保護(hù)稅
首先，應(yīng)將已經(jīng)實(shí)行的。稅收具有強(qiáng)制性、固定性、無(wú)償性的特征，比收費(fèi)更具有約束力。而且稅收由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，征收成本也比收費(fèi)低。同時(shí)環(huán)境保護(hù)稅收人將作為財(cái)政的專(zhuān)項(xiàng)支出，有嚴(yán)格的預(yù)算約束，可以保障寶貴的環(huán)保資金的使用效率。因此，在排污等領(lǐng)域?qū)嵭匈M(fèi)改稅已勢(shì)在必行。這有利于稅收政策措施在促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。具體的措施包括：將二氧化硫排放費(fèi)、水污染費(fèi)、噪音費(fèi)分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。其次，對(duì)一切開(kāi)發(fā)利用環(huán)境資源的單位和個(gè)人，按其對(duì)環(huán)境資源開(kāi)發(fā)、利用程度和對(duì)環(huán)境污染破壞程度征收環(huán)境保護(hù)稅。具體設(shè)計(jì)是：以排放“三廢”和生產(chǎn)應(yīng)稅塑料包裝物的企業(yè)、單位、和個(gè)人為納稅人；以工業(yè)廢氣、廢水和固體廢物及塑料包裝物為課稅對(duì)象；對(duì)不同的應(yīng)稅項(xiàng)目采用不同的計(jì)稅依據(jù)。對(duì)“三廢”排放行為，以排放量為計(jì)稅依據(jù)從量課征，對(duì)應(yīng)稅塑料包裝物，則根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷(xiāo)售收人按比例稅率課征；在稅率的設(shè)定上不宜按全部成本定價(jià)，以防把稅率定得過(guò)高，使得社會(huì)為環(huán)境保護(hù)付出太大的代價(jià)。此外，應(yīng)將環(huán)境保護(hù)稅確定為地方稅，由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，并且環(huán)保稅收人作為地方政府的專(zhuān)用基金全部用于環(huán)境保護(hù)開(kāi)支。
2、改革消費(fèi)稅，開(kāi)征燃油稅
我國(guó)消費(fèi)稅對(duì)汽油、柴油各規(guī)定了一檔稅率，以定額的方式征收稅款，在當(dāng)前國(guó)際油價(jià)大幅度上升的情況下，大大減少了國(guó)家的相關(guān)稅收收人。因此，可考慮取消消費(fèi)稅中對(duì)汽油、柴油的課征，對(duì)汽油、柴油、重油等在其銷(xiāo)售環(huán)節(jié)從價(jià)開(kāi)征燃油稅，一方面控制燃油的使用，保護(hù)大氣環(huán)境；另一方面增加國(guó)家稅收收人?？蛇m當(dāng)提高含鉛汽油的稅收負(fù)擔(dān)，以抑制含鉛汽油的消費(fèi)。
3、以多種稅收優(yōu)惠政策引導(dǎo)企業(yè)注重環(huán)境保護(hù)
我國(guó)現(xiàn)行的有關(guān)可持續(xù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)在減稅、免稅的基礎(chǔ)上綜合運(yùn)用加速折舊、投資抵免等手段對(duì)原有政策做出完善。首先，制訂環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)高新環(huán)保技術(shù)的研究、開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵(lì)。可供選擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收人的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅收扣除、對(duì)引進(jìn)環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。其次，制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的優(yōu)先發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優(yōu)惠政策中，對(duì)企業(yè)購(gòu)置的環(huán)保設(shè)備應(yīng)允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)先進(jìn)環(huán)保沒(méi)備的購(gòu)置與使用；對(duì)環(huán)保沒(méi)備實(shí)行加速折舊；鼓勵(lì)環(huán)保投資包括吸引外資，實(shí)行環(huán)保投資退稅；在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的有關(guān)政策中，對(duì)于企業(yè)采用先進(jìn)環(huán)保技術(shù)改進(jìn)環(huán)保設(shè)備、改革工藝、調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)所發(fā)生的投資應(yīng)給予稅收抵免；對(duì)于環(huán)保產(chǎn)品在出口政策上給予稅收支持等等。
4、稅收政策的制定要致力于促進(jìn)再生資源業(yè)的發(fā)展
再生資源業(yè)不僅有利于環(huán)境保護(hù)，而且電有利于資源使用效率的提高。我國(guó)現(xiàn)行的增值稅對(duì)再生資源業(yè)利用廢舊物資允許按10％作進(jìn)項(xiàng)抵扣，在一定程度上促進(jìn)了再生資源業(yè)的發(fā)展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應(yīng)進(jìn)一步促進(jìn)廢舊物資的回收和利用。:
5、適當(dāng)拓寬資源稅的征收范圍
我國(guó)現(xiàn)行資源稅征收范圍過(guò)窄，僅對(duì)礦產(chǎn)品和鹽類(lèi)資源課稅，起不到全面保護(hù)資源的作用。因此，我國(guó)資源稅的征收范圍應(yīng)盡可能包括所有應(yīng)該給予保護(hù)的資源。把礦藏和非礦藏資源列人其中。并且對(duì)非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴(kuò)大資源的保護(hù)范圍?？蓪⑼恋厥褂枚?、土地增值稅并人資源稅中，使資源稅制更加規(guī)范、完善，以進(jìn)．一步促進(jìn)我資源的合睬護(hù)和開(kāi)發(fā)。
6、稅率的確定要有助于扶持企業(yè)的成長(zhǎng)
關(guān)鍵詞：綠色稅收；可持續(xù)發(fā)展；環(huán)境稅
當(dāng)今，伴隨世界經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，全球自然環(huán)境不斷惡化，環(huán)境保護(hù)問(wèn)題日顯突出，因此可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略已成為國(guó)際社會(huì)的共識(shí)?？沙掷m(xù)發(fā)展是一種從環(huán)境和自然資源的角度提出的關(guān)于人類(lèi)發(fā)展的戰(zhàn)略和模式，它強(qiáng)調(diào)人類(lèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)要與自然環(huán)境相協(xié)調(diào)，是指在不犧牲未來(lái)幾代人需要的情況下，滿(mǎn)足當(dāng)代人需要的發(fā)展，是一種長(zhǎng)期穩(wěn)定的發(fā)展，由此達(dá)到現(xiàn)代和未來(lái)人類(lèi)利益的和諧統(tǒng)一?？沙掷m(xù)發(fā)展的重要標(biāo)志是資源的永續(xù)利用和良好的生態(tài)環(huán)境。經(jīng)濟(jì)決定稅收，稅收又反作用于經(jīng)濟(jì)，稅收收人的可持續(xù)增長(zhǎng)與國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)增長(zhǎng)是相輔相成的。我國(guó)是一個(gè)發(fā)展中大國(guó)，同樣存在著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與環(huán)境保護(hù)的矛盾，而要解決這一矛盾，建立和推行綠色稅收制度是其有效途徑。如何建立綠色稅收制度，以保護(hù)和改善我國(guó)的環(huán)境，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，已成為我國(guó)稅收理論界面臨的一個(gè)重要課題。
一、綠色稅收制度的定義及西方國(guó)家的綠色稅收制度實(shí)踐
(一)什么是綠色稅收制度
二十世紀(jì)五、六十年代，西方發(fā)達(dá)國(guó)家出現(xiàn)了嚴(yán)重的環(huán)境污染危機(jī)，引起了人們對(duì)環(huán)境保護(hù)工作的極大重視。隨著環(huán)境問(wèn)題的日益惡化，一些具有環(huán)保特點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)概念，諸如綠色國(guó)民生產(chǎn)總值、綠色會(huì)計(jì)、綠色營(yíng)銷(xiāo)、綠色稅收等相繼出現(xiàn)。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對(duì)環(huán)保的重視程度，而且更重要的是將環(huán)境資源的消耗與補(bǔ)償納入經(jīng)濟(jì)范疇，從而有利于環(huán)境問(wèn)題的解決?！熬G色稅收”一詞的廣泛使用大約在1988年以后，《國(guó)際稅收辭匯》第二版中對(duì)“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱(chēng)環(huán)境稅收，指對(duì)投資于防治污染或環(huán)境保護(hù)的納稅人給予的稅收減免，或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內(nèi)容看，不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護(hù)而采取的各種稅收措施。
1975年3月3日歐共體理事會(huì)又提出，建議公共權(quán)利對(duì)環(huán)境領(lǐng)域進(jìn)行干預(yù)，將環(huán)境稅列人成本，實(shí)行“污染者負(fù)擔(dān)”的原則。九十年代初期以來(lái)，經(jīng)合組織成員國(guó)在環(huán)境政策中運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段得到了很大的發(fā)展。在這些經(jīng)濟(jì)手段中，環(huán)境稅的運(yùn)用得到越來(lái)越廣泛的支持。在歐美一些國(guó)家通過(guò)改革調(diào)整現(xiàn)行稅制，開(kāi)征對(duì)環(huán)境有污染的環(huán)境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固45／液體廢物稅、噪音稅)，實(shí)行對(duì)環(huán)境改善的稅收優(yōu)惠政策等，使稅收對(duì)改善環(huán)境做出了較大的貢獻(xiàn)。據(jù)經(jīng)合組織的一份報(bào)告顯示，美國(guó)對(duì)損害臭氧層的化學(xué)品征收的消費(fèi)稅大大減少了在泡沫制品中對(duì)氟里昂的使用，汽油稅則鼓勵(lì)了廣大消費(fèi)者使用節(jié)能型汽車(chē)，減少了汽車(chē)廢棄物的排放。二十世紀(jì)九十年代，雖然美國(guó)汽車(chē)使用量增加，但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99％，而且空氣中的一氧化碳減少了97％，二氧化硫減少了42％，懸浮顆粒物減少了70％。通過(guò)實(shí)施環(huán)境稅收和其他努力，美國(guó)確實(shí)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了環(huán)境狀況的根本好轉(zhuǎn)，環(huán)境質(zhì)量明顯提高。因此，人們把以環(huán)境保護(hù)為目的而采取的各種稅收措施形象地稱(chēng)為“綠色稅收”。
(二)西方國(guó)家“綠色稅收”制度的實(shí)踐
西方國(guó)家的“綠色稅收”主要有三類(lèi)：一是對(duì)企業(yè)排放污染物征收的稅，包括對(duì)排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國(guó)、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國(guó)、德國(guó)、日本征收二氧化硫稅，德國(guó)征收水污染稅；二是對(duì)高耗能高耗材行為征收的稅，如德國(guó)、荷蘭征收的油稅，美國(guó)、法國(guó)征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等；三是對(duì)城市環(huán)境和居住環(huán)境造成污染的行為稅，如美國(guó)、日本征收的噪音稅和工業(yè)擁擠稅、車(chē)輛擁擠稅。
目前世界上綠色稅收制度的建立處于前列的主要國(guó)家有美國(guó)、荷蘭和瑞典。美國(guó)的“綠色稅收”制度包括對(duì)產(chǎn)生臭氧的化學(xué)品征收的肖費(fèi)稅、對(duì)汽油的征稅，對(duì)與汽車(chē)相關(guān)的其它征稅、開(kāi)采稅、對(duì)固體廢物處理的征稅等。美國(guó)無(wú)論在聯(lián)邦層次上，還是在州層次上對(duì)環(huán)境稅收越來(lái)越重視，從現(xiàn)有的環(huán)境稅收的實(shí)施效果來(lái)看，它們的作用是顯著的。荷蘭特別為環(huán)境保護(hù)目的而設(shè)計(jì)的稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護(hù)稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車(chē)特別稅、石油產(chǎn)品的消費(fèi)稅等。瑞典的“綠色稅收”包括對(duì)燃料征收的一般能源稅；對(duì)能源征收的增值稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、電力稅；以及對(duì)化肥、電池等的征稅等，已經(jīng)占到稅收體系的重要部分。其環(huán)境稅的核心是對(duì)能源的征稅，而對(duì)能源的征稅是從多方面來(lái)進(jìn)行的，目的主要在于通過(guò)征稅使能源的消費(fèi)水平下降，并促進(jìn)技術(shù)革新。
二、我國(guó)綠色稅收的現(xiàn)狀分析
(一)我國(guó)現(xiàn)行稅收制度的缺陷分析
我國(guó)現(xiàn)行的一些有關(guān)環(huán)境保護(hù)的稅收政策與措施，主要是為鼓勵(lì)企業(yè)有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環(huán)境保護(hù)，但更主要的還是出于經(jīng)濟(jì)目的。這些措施包括：對(duì)“三廢”企業(yè)的稅收減免；對(duì)節(jié)能、治污等環(huán)保技術(shù)和環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠；限制污染產(chǎn)品和污染項(xiàng)目的稅收措施；促進(jìn)自然資源有效利用的稅收優(yōu)惠等。但是，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度相比，我國(guó)的稅制嚴(yán)重滯后環(huán)境保護(hù)的需要，存在明顯的不足。主要表現(xiàn)在：
1、未形成規(guī)范綠色稅收制度
現(xiàn)行稅制沒(méi)有就環(huán)境污染行為和導(dǎo)致環(huán)境污染的產(chǎn)品征收特定的污染稅。目前國(guó)家治理環(huán)境污染，主要是采取對(duì)水污染征費(fèi)，對(duì)超過(guò)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)排放污染物的生產(chǎn)單位征收標(biāo)準(zhǔn)排污費(fèi)和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)費(fèi)，這種方式缺乏稅收的強(qiáng)制性和穩(wěn)定性，環(huán)保成果難以鞏固和擴(kuò)大。我國(guó)現(xiàn)行稅制中缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專(zhuān)門(mén)稅種，稅收對(duì)環(huán)境保護(hù)的作用主要靠分散在某些稅種中的稅收優(yōu)惠措施來(lái)得以實(shí)現(xiàn)，這樣既限制了稅收對(duì)環(huán)境污染的調(diào)控力度，也很難形成專(zhuān)門(mén)用于環(huán)保的稅收收人。
2、各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立
現(xiàn)行稅制中對(duì)土地課征的稅種有城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等，各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立。一方面稅種多，計(jì)算復(fù)雜，給征納雙方帶來(lái)許多麻煩；另一方面稅制內(nèi)外有別，不利于經(jīng)濟(jì)主體在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下公平競(jìng)爭(zhēng)。在保護(hù)自然資源方面，現(xiàn)行的資源稅也很不完善。
3、稅收優(yōu)惠形式單一
我國(guó)稅制中對(duì)綠色產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠項(xiàng)目較少，且不成體系。主要是涉及增值稅、消費(fèi)稅和所得稅中減免項(xiàng)目。為了環(huán)保而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式過(guò)于單一，僅限于減稅和免稅，缺乏針對(duì)性和靈活性，影響了稅收優(yōu)惠的實(shí)施效果。
(二)我國(guó)現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)措施
我國(guó)現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括：
1、增值稅：對(duì)原材料中摻有不少于30％的煤研石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀在一定時(shí)期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠。
2、消費(fèi)稅：對(duì)環(huán)境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車(chē)、小汽車(chē)等消費(fèi)品列人征收范圍，并對(duì)小汽車(chē)按排氣量大小確定高低不同的稅率。
3、內(nèi)資企業(yè)所得稅：規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)，可以在5年內(nèi)減征和免征企業(yè)所得稅。
4、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅：規(guī)定外國(guó)企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專(zhuān)有技術(shù)所取得的轉(zhuǎn)讓費(fèi)收人，可減按10％的稅率征收預(yù)提所得稅，其中技術(shù)先進(jìn)、條件優(yōu)惠的，可給予免稅。此外，我國(guó)現(xiàn)行的資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等稅種也對(duì)保護(hù)環(huán)境不受污染、提高資源的使用效率、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展有積極的作用。應(yīng)當(dāng)肯定，這些稅收政策在減輕和改善我國(guó)環(huán)境污染，保護(hù)自然資源方面確實(shí)起到了一定的作用。
三、構(gòu)建我國(guó)綠色稅收制度的定位原則
建立綠色稅收制度，既符合我國(guó)環(huán)境政策目標(biāo)和以人為本的科學(xué)發(fā)展觀，又能通過(guò)征稅為治理污染提供所需資金，并減少污染造成的損失，因此，建立我國(guó)綠色稅收制度是十分必要的。其定位原則是：
1．以國(guó)情為本
建立并完善我國(guó)的環(huán)保稅制，當(dāng)然要借鑒國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)，但應(yīng)以我國(guó)的基本國(guó)情為本，建立適合自身發(fā)展的環(huán)保稅制，而不能盲目照抄照搬他國(guó)做法。
2．公平與效率相協(xié)調(diào)
環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)該體現(xiàn)出“誰(shuí)污染誰(shuí)治理”的原則，對(duì)造成環(huán)境污染，破壞生態(tài)平衡的企業(yè)和個(gè)人征稅。同時(shí)，環(huán)保稅應(yīng)在生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間進(jìn)行合理、有效的分配，以提高效率，更好地治理環(huán)境。
3．依法征收
在以前與環(huán)保相關(guān)的稅收征收上，經(jīng)常出現(xiàn)“人情稅”和地方保護(hù)主義的干擾。在新環(huán)保稅制中，應(yīng)體現(xiàn)對(duì)破壞環(huán)境的企業(yè)和個(gè)人必須依法征收的原則。
4．專(zhuān)款專(zhuān)用。
稅款專(zhuān)用是環(huán)保稅充分發(fā)揮作用的一個(gè)重要條件。應(yīng)當(dāng)把稅收用于政府承辦的環(huán)保設(shè)施和重點(diǎn)環(huán)保工程上。同時(shí)，又要為環(huán)保科研部門(mén)提供科研經(jīng)費(fèi)，用科技手段來(lái)加大環(huán)保的力度。
四、構(gòu)建我國(guó)綠色稅收制度的幾點(diǎn)建議
我國(guó)建立綠色稅收制度的基本思路是：在進(jìn)一步完善現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境和資源的稅收措施的基礎(chǔ)上，盡快開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種，從而構(gòu)建起一套科學(xué)完整的“綠色稅收”制度。
1、變排污費(fèi)為環(huán)境保護(hù)稅
首先，應(yīng)將已經(jīng)實(shí)行的。稅收具有強(qiáng)制性、固定性、無(wú)償性的特征，比收費(fèi)更具有約束力。而且稅收由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，征收成本也比收費(fèi)低。同時(shí)環(huán)境保護(hù)稅收人將作為財(cái)政的專(zhuān)項(xiàng)支出，有嚴(yán)格的預(yù)算約束，可以保障寶貴的環(huán)保資金的使用效率。因此，在排污等領(lǐng)域?qū)嵭匈M(fèi)改稅已勢(shì)在必行。這有利于稅收政策措施在促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。具體的措施包括：將二氧化硫排放費(fèi)、水污染費(fèi)、噪音費(fèi)分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。其次，對(duì)一切開(kāi)發(fā)利用環(huán)境資源的單位和個(gè)人，按其對(duì)環(huán)境資源開(kāi)發(fā)、利用程度和對(duì)環(huán)境污染破壞程度征收環(huán)境保護(hù)稅。具體設(shè)計(jì)是：以排放“三廢”和生產(chǎn)應(yīng)稅塑料包裝物的企業(yè)、單位、和個(gè)人為納稅人；以工業(yè)廢氣、廢水和固體廢物及塑料包裝物為課稅對(duì)象；對(duì)不同的應(yīng)稅項(xiàng)目采用不同的計(jì)稅依據(jù)。對(duì)“三廢”排放行為，以排放量為計(jì)稅依據(jù)從量課征，對(duì)應(yīng)稅塑料包裝物，則根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷(xiāo)售收人按比例稅率課征；在稅率的設(shè)定上不宜按全部成本定價(jià)，以防把稅率定得過(guò)高，使得社會(huì)為環(huán)境保護(hù)付出太大的代價(jià)。此外，應(yīng)將環(huán)境保護(hù)稅確定為地方稅，由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，并且環(huán)保稅收人作為地方政府的專(zhuān)用基金全部用于環(huán)境保護(hù)開(kāi)支。
2、改革消費(fèi)稅，開(kāi)征燃油稅
我國(guó)消費(fèi)稅對(duì)汽油、柴油各規(guī)定了一檔稅率，以定額的方式征收稅款，在當(dāng)前國(guó)際油價(jià)大幅度上升的情況下，大大減少了國(guó)家的相關(guān)稅收收人。因此，可考慮取消消費(fèi)稅中對(duì)汽油、柴油的課征，對(duì)汽油、柴油、重油等在其銷(xiāo)售環(huán)節(jié)從價(jià)開(kāi)征燃油稅，一方面控制燃油的使用，保護(hù)大氣環(huán)境；另一方面增加國(guó)家稅收收人。可適當(dāng)提高含鉛汽油的稅收負(fù)擔(dān)，以抑制含鉛汽油的消費(fèi)。
3、以多種稅收優(yōu)惠政策引導(dǎo)企業(yè)注重環(huán)境保護(hù)
我國(guó)現(xiàn)行的有關(guān)可持續(xù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)在減稅、免稅的基礎(chǔ)上綜合運(yùn)用加速折舊、投資抵免等手段對(duì)原有政策做出完善。首先，制訂環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)高新環(huán)保技術(shù)的研究、開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵(lì)?？晒┻x擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收人的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅收扣除、對(duì)引進(jìn)環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。其次，制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的優(yōu)先發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優(yōu)惠政策中，對(duì)企業(yè)購(gòu)置的環(huán)保設(shè)備應(yīng)允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)先進(jìn)環(huán)保沒(méi)備的購(gòu)置與使用；對(duì)環(huán)保沒(méi)備實(shí)行加速折舊；鼓勵(lì)環(huán)保投資包括吸引外資，實(shí)行環(huán)保投資退稅；在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的有關(guān)政策中，對(duì)于企業(yè)采用先進(jìn)環(huán)保技術(shù)改進(jìn)環(huán)保設(shè)備、改革工藝、調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)所發(fā)生的投資應(yīng)給予稅收抵免；對(duì)于環(huán)保產(chǎn)品在出口政策上給予稅收支持等等。
4、稅收政策的制定要致力于促進(jìn)再生資源業(yè)的發(fā)展
再生資源業(yè)不僅有利于環(huán)境保護(hù)，而且電有利于資源使用效率的提高。我國(guó)現(xiàn)行的增值稅對(duì)再生資源業(yè)利用廢舊物資允許按10％作進(jìn)項(xiàng)抵扣，在一定程度上促進(jìn)了再生資源業(yè)的發(fā)展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應(yīng)進(jìn)一步促進(jìn)廢舊物資的回收和利用。
5、適當(dāng)拓寬資源稅的征收范圍
我國(guó)現(xiàn)行資源稅征收范圍過(guò)窄，僅對(duì)礦產(chǎn)品和鹽類(lèi)資源課稅，起不到全面保護(hù)資源的作用。因此，我國(guó)資源稅的征收范圍應(yīng)盡可能包括所有應(yīng)該給予保護(hù)的資源。把礦藏和非礦藏資源列人其中。并且對(duì)非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴(kuò)大資源的保護(hù)范圍?？蓪⑼恋厥褂枚?、土地增值稅并人資源稅中，使資源稅制更加規(guī)范、完善，以進(jìn)一步促進(jìn)我資源的合睬護(hù)和開(kāi)發(fā)。
6、稅率的確定要有助于扶持企業(yè)的成長(zhǎng)
【摘要】當(dāng)前我國(guó)稅案頻發(fā),而打擊乏力。造成這種狀況的主要原因是:我國(guó)稅收?qǐng)?zhí)法體系特別是狹義上的稅案行政執(zhí)法和稅收司法體系在銜接上存在脫節(jié)。必須從制度改革出發(fā),在根本上改變當(dāng)前各自為政的局面,建立一個(gè)完善、統(tǒng)一和高效的稅收?qǐng)?zhí)司法體系。
【關(guān)鍵字】稅收?qǐng)?zhí)法;稅收司法;檢查權(quán);稅務(wù)稽查局;稅務(wù)法庭
在當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,公共利益與個(gè)人利益的對(duì)立,越來(lái)越多地反映為稅收上的矛盾。從近幾年來(lái)看,我國(guó)涉稅犯罪在總量上呈現(xiàn)出上升的趨勢(shì);在手段上日趨復(fù)雜化、隱蔽化;在規(guī)模上向著集團(tuán)化、國(guó)際化的方向發(fā)展。但與此同時(shí),我國(guó)現(xiàn)行的涉稅案件執(zhí)、司法制度難以滿(mǎn)足震懾犯罪、保障國(guó)家稅收的需要。
一、當(dāng)前稅收?qǐng)?zhí)司法存在的問(wèn)題
(一)稅務(wù)檢查權(quán)設(shè)計(jì)不科學(xué),造成涉稅案件檢查的先天不足,直接影響到后續(xù)的稅收司法效力。
1.國(guó)地稅兩套稽查機(jī)構(gòu)的存在,造成稅案檢查的口徑不一,使稅案檢查缺乏嚴(yán)肅性。根據(jù)《稅收征管法》實(shí)施細(xì)則第九條,我國(guó)的狹義稅收?qǐng)?zhí)法主體可界定為稽查局,由于稅收征管體系的特點(diǎn),稽查局相應(yīng)地劃分為國(guó)稅稽查局、地稅稽查局,這兩套機(jī)構(gòu)各自獨(dú)立,行使對(duì)應(yīng)稅種的執(zhí)法權(quán)。在實(shí)踐中,雙方很少相互合作、資源共享,由此產(chǎn)生了一系列問(wèn)題。如由于雙方人員的知識(shí)構(gòu)成、地方利益的掣肘、掌握的資料等原因,可能對(duì)同一納稅人的同一事實(shí)做出不同認(rèn)定,甚至相互矛盾,從而使后續(xù)的稅收司法活動(dòng)陷于兩難地步。且雙方各查各稅,而在司法上要求所有稅種合并計(jì)算,往往出現(xiàn)部分構(gòu)成犯罪的稅案在執(zhí)法中認(rèn)定過(guò)輕,未能及時(shí)追究刑事責(zé)任,降低了法律的剛性。
此外,《最高人民法院關(guān)于審理偷稅抗稅刑事案件具體應(yīng)用法律若干問(wèn)題的解釋》規(guī)定,偷稅案中的偷稅比例計(jì)算為納稅年度的偷稅總額除以應(yīng)納稅總額,但如果一項(xiàng)偷稅行為涉及多個(gè)稅種,在應(yīng)納稅總額的認(rèn)定上是相當(dāng)困難的。如納稅人采用賬外銷(xiāo)售的手段偷稅,至少涉及增值稅、企業(yè)所得稅兩個(gè)稅種,而這兩個(gè)稅種分屬?lài)?guó)地稅,如果各查各賬,可能會(huì)出現(xiàn)分子過(guò)小、比例偏低的情況。且如果賬外銷(xiāo)售年度虧損,其所偷稅款可能是下一盈利年度的企業(yè)所得稅,即同一偷稅行為,其所偷稅款卻分屬兩個(gè)納稅年度,如何認(rèn)定其偷稅總額和應(yīng)納稅總額便成為一個(gè)難題。另外,國(guó)地稅全部查處完畢,移送公安機(jī)關(guān)后才能合并進(jìn)入司法程序,在時(shí)間上則會(huì)造成稅案查處的遲滯。
2.稅務(wù)檢查權(quán)過(guò)窄,層次過(guò)低。隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展,新情況不斷出現(xiàn),致使《征管法》第54條稅務(wù)檢查權(quán)的列舉過(guò)窄、層次過(guò)低,已無(wú)法適應(yīng)新形式下打擊涉稅犯罪的需要。如電子商務(wù)、網(wǎng)絡(luò)購(gòu)銷(xiāo)轉(zhuǎn)讓交易或網(wǎng)上提供有償服務(wù)業(yè)務(wù)日益普及,而這種電子商務(wù)、電子郵件或經(jīng)營(yíng)軟件是否可以檢查在54條里卻沒(méi)有列舉。此外,當(dāng)前的大量檢查歸結(jié)為找賬和找人兩大關(guān)鍵:(1)對(duì)企業(yè)賬外經(jīng)營(yíng)或設(shè)內(nèi)外兩本賬的案件,關(guān)鍵在于找賬,即找到賬外的相關(guān)資料和暗設(shè)真賬的內(nèi)容。有時(shí),舉報(bào)人指明了這些資料的所在位置或大致范圍,但在檢查中,如遇到納稅人不予配合,將藏有內(nèi)賬的柜子或房間上鎖,檢查人員則只能望洋興嘆。因?yàn)椤墩鞴芊ā分毁x予稅務(wù)檢查人員“經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所檢查權(quán)”和“責(zé)令提供資料權(quán)”,而未賦予經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所搜查權(quán)。即稅務(wù)人員在納稅人的經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所只能檢查納稅人提供的事項(xiàng),對(duì)于納稅人拒絕檢查或加以隱匿的經(jīng)營(yíng)資料或賬冊(cè),稅務(wù)人員無(wú)權(quán)強(qiáng)行取得。雖然征管法也規(guī)定了拒絕檢查的處罰事宜,但與可能被查出幾百萬(wàn)元賬外經(jīng)營(yíng)的大案或涉嫌犯罪相比,納稅人寧可被以拒絕檢查的名義處以數(shù)萬(wàn)元的行政處罰。這就使上述兩項(xiàng)檢查權(quán)形同虛設(shè)。(2)對(duì)于大量的假發(fā)票案件關(guān)鍵在于找人,若不能獲取相關(guān)知情人員的配合和及時(shí)羈押犯罪嫌疑人,案件線索一斷就成了懸案、死案。但現(xiàn)實(shí)的情況是除了公安部門(mén)協(xié)查的發(fā)票案件和事先提請(qǐng)公安部門(mén)介入,對(duì)于突發(fā)的假發(fā)票案件,稅務(wù)人員只能眼巴巴地看著相關(guān)嫌疑人從容逃脫。
3.稅務(wù)檢查隨意性過(guò)強(qiáng),無(wú)統(tǒng)一科學(xué)的賬務(wù)檢查程序和工作底稿留檔備查。這主要是指在檢查過(guò)程中,究竟查些什么內(nèi)容,往往由檢查人員的主觀經(jīng)驗(yàn)判斷,無(wú)必要的監(jiān)督制約機(jī)制。稅務(wù)檢查隨意性過(guò)強(qiáng),不僅使稅務(wù)人員執(zhí)法權(quán)有了尋租的空間,造成一些應(yīng)查處的涉稅違法行為得不到及時(shí)查處,或在查處過(guò)程中避重就輕,改變涉稅違法行為的性質(zhì),直接影響到涉稅案件的查處。
(二)涉稅犯罪日趨普遍和地方利益的掣肘,造成稅務(wù)司法力度相對(duì)不足。
從最近3年的國(guó)家稅務(wù)總局統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)來(lái)看,每年被查納稅人中的56%左右存在各種涉稅違法行為,其中40%以上立案查處,每年百萬(wàn)元以上的大案在3000宗左右。涉稅違法行為的主體涉及各地區(qū)各行業(yè)。
按照《稅收征管法》實(shí)施細(xì)則,對(duì)于涉稅案件的檢查由省以下各級(jí)稅務(wù)局的稽查局負(fù)責(zé)查處,構(gòu)成犯罪的依法移送司法。1997年最高人民檢察院和國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于撤銷(xiāo)稅務(wù)檢察機(jī)構(gòu)有關(guān)問(wèn)題的通知》及公安部和國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于嚴(yán)厲打擊涉稅犯罪的通知》,規(guī)定涉稅犯罪案件應(yīng)由稅務(wù)部門(mén)移送公安機(jī)關(guān),由公安機(jī)關(guān)依《刑事訴訟法》規(guī)定行使偵查權(quán)。公安機(jī)關(guān)不向稅務(wù)機(jī)關(guān)派駐辦案機(jī)構(gòu),不建立聯(lián)合辦案隊(duì)伍,不以各種形式介入或干預(yù)稅務(wù)機(jī)關(guān)的活動(dòng)。上述決定在保持了稅務(wù)機(jī)關(guān)獨(dú)立行使稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)的同時(shí),也造成了其與司法環(huán)節(jié)的脫節(jié)。
公安機(jī)關(guān)將稅案檢查歸入經(jīng)濟(jì)案件偵查部門(mén)。由于公安經(jīng)偵部門(mén)同時(shí)涉及對(duì)稅務(wù)、金融、假冒、詐騙等各種經(jīng)濟(jì)案件的偵查,往往缺乏相應(yīng)的專(zhuān)業(yè)化稅案檢查人員。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,稅案檢查在專(zhuān)業(yè)上往往涉及企業(yè)管理、會(huì)計(jì)、商貿(mào)、法律、計(jì)算機(jī)和稅收等多方面相關(guān)知識(shí)。而目前公安機(jī)關(guān)的人員構(gòu)成則基本上為公安專(zhuān)業(yè)或轉(zhuǎn)業(yè)軍人,極少有經(jīng)濟(jì)、法律背景的人員,其直接結(jié)果就是公安機(jī)關(guān)難以獨(dú)立行使稅收偵查權(quán),對(duì)涉稅犯罪予以有效打擊。為彌補(bǔ)此缺陷,公安機(jī)關(guān)往往邀請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查人員配合,共同辦案。但這種配合是臨時(shí)性的,雙方各有所屬,意見(jiàn)難以統(tǒng)一,效率不高;或干脆只當(dāng)“二傳手”,將稅務(wù)稽查局查處完畢后移送的案件進(jìn)行整理,移送檢察院,根本無(wú)法發(fā)揮稅務(wù)偵查權(quán)的作用。
另外,部分金額較大,如偷稅額在百萬(wàn)元以上的大案往往發(fā)生在當(dāng)?shù)氐凝堫^企業(yè)中,這些企業(yè)與各級(jí)政府部門(mén)有著千絲萬(wàn)縷的關(guān)系,而公安機(jī)關(guān)的設(shè)置對(duì)應(yīng)于各級(jí)政府,分別接受同級(jí)人民政府和上級(jí)公安機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)。因此,在對(duì)上述大案的查處上,往往受地方利益掣肘,造成應(yīng)查不查,或無(wú)限制拖延。甚至還出現(xiàn)被檢查人在稅務(wù)機(jī)關(guān)向公安機(jī)關(guān)移送案卷完畢后,邀請(qǐng)公安機(jī)關(guān)重新取證,提供與原案卷相矛盾的證人證言,而公安機(jī)關(guān)予以全部認(rèn)可,以案件出現(xiàn)新證據(jù)為由,將案件退回稅務(wù)機(jī)關(guān)的現(xiàn)象。
(三)涉稅違法犯罪的隱蔽化、團(tuán)伙化、高智能化、高科技化和產(chǎn)業(yè)化發(fā)展,進(jìn)一步凸現(xiàn)了稅務(wù)司法專(zhuān)業(yè)人員的缺乏。
從當(dāng)前查處的涉稅案件來(lái)看,行為人已不限于單純的隱匿銷(xiāo)售,而是通過(guò)復(fù)雜的業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì),規(guī)避稅務(wù)部門(mén)的檢查,采用少列收入、多計(jì)支出、轉(zhuǎn)移定價(jià)、虛造單據(jù)、轉(zhuǎn)變業(yè)務(wù)交易性質(zhì)等多種方式實(shí)現(xiàn)偷稅行為的隱蔽化。甚至在一些會(huì)計(jì)、稅收、法律等專(zhuān)業(yè)人員的幫助下,仔細(xì)分析當(dāng)前稅法的空白點(diǎn),結(jié)合高科技的手段進(jìn)行。這就決定了涉稅案件的大量爭(zhēng)論集中在收入、成本的確認(rèn),業(yè)務(wù)流程的合法合理性等方面。尤其是在涉及判斷納稅人是否存在主觀惡意的案件中,庭辯的焦點(diǎn)往往是納稅人在設(shè)計(jì)相關(guān)業(yè)務(wù)流程時(shí),是一時(shí)疏忽還是故意為之。對(duì)于這些問(wèn)題,只有通過(guò)對(duì)相關(guān)證據(jù)進(jìn)行推導(dǎo),區(qū)分正常業(yè)務(wù)和非常業(yè)務(wù),才能做出正確的判斷。這就要求檢察人員、法官具備相當(dāng)?shù)钠髽I(yè)管理、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)方面的專(zhuān)業(yè)知識(shí),但現(xiàn)今檢察院、法院的人員往往偏重于法學(xué)專(zhuān)業(yè),缺乏相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)專(zhuān)業(yè)素養(yǎng),在具體案件的處理上難以把握準(zhǔn)確的尺度。
二、構(gòu)建完善的稅收?qǐng)?zhí)司法體系
只在管理層面的修修補(bǔ)補(bǔ),顯然不足以從根本上解決當(dāng)前稅務(wù)執(zhí)司法滯后于整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和稅案頻發(fā)的現(xiàn)狀。筆者認(rèn)為,必須從制度改革出發(fā),在根本上改變當(dāng)前的各自為政局面,才能建立一個(gè)完善、統(tǒng)一和高效的稅收?qǐng)?zhí)司法體系。
(一)合并國(guó)地稅稽查局,成立稅務(wù)稽查局,獨(dú)立于稅務(wù)局的征收、管理之外,實(shí)施對(duì)涉稅案件的執(zhí)法工作。
國(guó)地稅分家的最初設(shè)想在于分清中央與地方的稅收征管,在劃分收入財(cái)權(quán)的基礎(chǔ)上,進(jìn)一步規(guī)范中央與地方的關(guān)系。但作為涉稅案件的執(zhí)法來(lái)說(shuō),其主要目的不是為了收入,而在于維護(hù)國(guó)家稅法的嚴(yán)肅性,維護(hù)正常的稅收征管秩序。將稽查局分為國(guó)、地稅不僅無(wú)助于稅收?qǐng)?zhí)法工作,反而產(chǎn)生前文所述的種種弊端。因此,要解決當(dāng)前所面臨的問(wèn)題,應(yīng)該合并國(guó)地稅稽查局,成立稅務(wù)稽查局。且稅務(wù)稽查局的設(shè)置不必一一對(duì)應(yīng)于同級(jí)稅務(wù)局?？筛鶕?jù)所在區(qū)域的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r,效法中國(guó)人民銀行的做法,在國(guó)家稅務(wù)總局之下設(shè)置若干大區(qū)稅務(wù)稽查局,在大區(qū)稅務(wù)稽查局下設(shè)二至三級(jí)稅務(wù)稽查局,全面負(fù)責(zé)對(duì)應(yīng)區(qū)域內(nèi)的涉稅案件執(zhí)法工作。
(二)在稅務(wù)稽查局下設(shè)稅偵處,賦予偵查權(quán),在條件成熟的時(shí)候,歸并、銜接稅收?qǐng)?zhí)司法程序。
目前我國(guó)稅警設(shè)立的最大障礙在于管理上雙重領(lǐng)導(dǎo)制的脫節(jié)和對(duì)濫用警察權(quán)的顧慮。筆者認(rèn)為,可以借鑒日本的稅警設(shè)立形式,即將有限的偵查權(quán)賦于稅務(wù)稽查局的特定部門(mén)。該部門(mén)在管理上從屬于稅務(wù)稽查局,在行使檢查權(quán)時(shí)比普通的稽查人員額外擁有營(yíng)業(yè)場(chǎng)所搜查權(quán)、傳訊權(quán)、逮捕權(quán)、移送檢察權(quán)(上述權(quán)力的行使程序同公安機(jī)關(guān))等,但沒(méi)有使用暴力工具(警械、槍支等)的權(quán)力。同時(shí),借鑒以往稅務(wù)機(jī)關(guān)和檢察機(jī)關(guān)合署辦公的稅檢室經(jīng)驗(yàn),將有經(jīng)濟(jì)學(xué)(會(huì)計(jì)、稅務(wù))背景的人才充實(shí)到稅案的公訴環(huán)節(jié)。將稅務(wù)稽查局執(zhí)法完畢的稅案直接移送稅檢室,進(jìn)行審查,提起公訴。在條件成熟時(shí),可以將稅收?qǐng)?zhí)司法程序進(jìn)行一定程度的歸并,即稅務(wù)稽查局在普通檢查中,發(fā)現(xiàn)涉嫌刑事犯罪的,直接在內(nèi)部移交稅偵處;偵查完畢后,確認(rèn)涉嫌犯罪的,直接移送檢察院稅檢室,進(jìn)入公訴程序。
(三)加強(qiáng)稅收司法人員的專(zhuān)業(yè)素質(zhì),必要時(shí)按大區(qū)成立稅務(wù)法庭。
從發(fā)達(dá)國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,稅收司法人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)的培養(yǎng)大致分為三種情況:對(duì)稅務(wù)專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行司法培訓(xùn)、對(duì)法律專(zhuān)業(yè)人員進(jìn)行稅務(wù)培訓(xùn)或由稅務(wù)、法律人員分工合作、組成團(tuán)隊(duì)。鑒于稅案的特殊性,可以成立由注冊(cè)會(huì)計(jì)師、法官組成的稅務(wù)法庭合議庭。稅務(wù)法庭的設(shè)立不應(yīng)對(duì)應(yīng)于行政規(guī)劃,以免地方的掣肘和機(jī)構(gòu)的渙散、臃腫。而應(yīng)根據(jù)地域、經(jīng)濟(jì)特征,設(shè)立綜合性的法庭,一個(gè)法庭可以對(duì)應(yīng)于多個(gè)稅務(wù)稽查局所移送的案件。這不僅有助于對(duì)稅務(wù)案件審判的把握,而且可以避免出現(xiàn)濫用自由裁量權(quán),使相似性質(zhì)的案件判決結(jié)果懸殊過(guò)大。
[參考文獻(xiàn)]
[1]張小平.日本的稅務(wù)警察制度[J].稅務(wù)研究,2001,(6).
一、我國(guó)證券稅收制度的現(xiàn)狀及問(wèn)題
從世界發(fā)達(dá)國(guó)家來(lái)看，其政府都無(wú)例外地利用證券市場(chǎng)為人們提供籌資和投資場(chǎng)所，充分利用有價(jià)證券融資特點(diǎn)，集中社會(huì)資金，優(yōu)化生產(chǎn)要素的合理配置，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)合理化。由于證券稅法具有強(qiáng)制性、固定性等特性，大多數(shù)國(guó)家都注重利用稅收手段對(duì)證券市場(chǎng)上的投資行為進(jìn)行調(diào)節(jié)，使證券市場(chǎng)朝著健康方向發(fā)展。稅收對(duì)證券業(yè)起著導(dǎo)向作用，因?yàn)槎愂臻_(kāi)征與停征、稅收減免、稅率的升降對(duì)證券業(yè)風(fēng)險(xiǎn)性、投機(jī)性起著高與低、擴(kuò)張與抑制的影響，可以增強(qiáng)股民的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)和投資意識(shí)。
通過(guò)在一定范圍內(nèi)選擇不同的納稅方法等鼓勵(lì)性或限制性措施，可以達(dá)到促進(jìn)或抑制證券市場(chǎng)的目的。如果對(duì)公開(kāi)上市公司股票的資本收益免稅或減稅，對(duì)公開(kāi)上市證券投資的個(gè)人或企業(yè)所分得的股息、紅利實(shí)行低稅率，能起到鼓勵(lì)個(gè)人或法人購(gòu)買(mǎi)證券的作用。從證券發(fā)行角度來(lái)看，還本付息是在稅前支付或在稅后支付，對(duì)證券供給會(huì)產(chǎn)生重大影響。如果還本付息是在稅前支付，就可將它計(jì)入成本，在籌資成本（與銀行貸款相比）相同情況下，企業(yè)就會(huì)大量發(fā)行股票和債券，增加證券供給。從證券轉(zhuǎn)讓角度來(lái)看，如果證券交易的稅負(fù)較重，投資者寧可長(zhǎng)期持有，減少轉(zhuǎn)讓頻率，從而減少證券的供給。相反，證券的供給就會(huì)增加。
目前，我國(guó)證券市場(chǎng)稅收調(diào)節(jié)力度不夠，主要體現(xiàn)在：
（1）我國(guó)把有價(jià)證券作為一種法定權(quán)益證書(shū)列入印花稅的征稅對(duì)象，用征收印花稅來(lái)取代證券交易稅。1990年6月，深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)在股價(jià)暴漲時(shí)，為適度調(diào)節(jié)炒股收益采取了向賣(mài)方征收6‰的稅收。后來(lái)，參照香港的作法，借用我國(guó)印花稅法的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)稅目對(duì)股票交易雙方各征3‰的印花稅。1991年上海參照深圳經(jīng)驗(yàn)，對(duì)股票交易課征了3‰的印花稅。1992年國(guó)家稅務(wù)局和國(guó)家體改委聯(lián)合發(fā)文肯定了上述做法，從而建立了我國(guó)股票交易的稅收制度。
印花稅是以商業(yè)活動(dòng)和產(chǎn)權(quán)、特許權(quán)的轉(zhuǎn)移行為所立書(shū)據(jù)，以及使用、領(lǐng)受的憑證為征稅對(duì)象的一種稅。可見(jiàn)，印花稅是憑證稅，用其代替證券交易環(huán)節(jié)的行為稅，顯然是不科學(xué)的；再有，我國(guó)利用印花稅代替證券交易稅，且對(duì)證券買(mǎi)賣(mài)雙方都征收3‰的稅，不利于國(guó)家利用稅率作為經(jīng)濟(jì)杠桿，抑制不法分子投機(jī)行為，規(guī)范證券機(jī)制順利運(yùn)行。因此，我國(guó)應(yīng)停征印花稅，采納國(guó)際通常做法，征收證券交易稅。
（2）1994年國(guó)家宣布股票轉(zhuǎn)讓所得暫不征收個(gè)人所得稅。我國(guó)現(xiàn)階段在對(duì)個(gè)人股民的股票交易不納稅的情況下，用印花稅來(lái)補(bǔ)充所得稅的空白。免收股票交易所得稅從宏觀上看，有鼓勵(lì)投資者參與股市的一面，但也存在著一定的負(fù)面影響。但是，我國(guó)現(xiàn)行證券稅制中對(duì)證券投資征收的稅種只有證券投資所得稅（主要是股息、紅利征稅）和印花稅，且互不交叉，彼此缺乏有機(jī)聯(lián)系，難以發(fā)揮調(diào)節(jié)資金流量和證券結(jié)構(gòu)的作用。
（3）我國(guó)現(xiàn)行證券投資所得稅法對(duì)企業(yè)所得僅規(guī)定了對(duì)企業(yè)債券所得利息征稅，對(duì)各種國(guó)債、金融債券及重點(diǎn)企業(yè)債券免征利息所得稅，并且允許企業(yè)將貸款利息列入成本，貸款與國(guó)家銀行或儲(chǔ)蓄于國(guó)家銀行所取得的利息一直是免稅的內(nèi)容。對(duì)從事國(guó)庫(kù)券交易所獲得的增益及國(guó)庫(kù)券交易行為也都沒(méi)有納入稅收政策中，使稅收在個(gè)人投資中缺乏有效的調(diào)節(jié)作用，對(duì)金融資產(chǎn)多樣化也同樣缺乏適當(dāng)?shù)囊龑?dǎo)。
（4）我國(guó)現(xiàn)行證券投資所得稅主要體現(xiàn)在對(duì)股息、紅利征稅上。根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》第五條規(guī)定：利息收入和股息收入征收33％的比例稅率?！秱€(gè)人所得稅法》第二條規(guī)定，利息、股息、紅利所得，適用20％的比例稅率，實(shí)行源泉課征；對(duì)股息、紅利的征稅沒(méi)有與企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅相銜接，出現(xiàn)重復(fù)征稅。實(shí)際上，股東得到的股息、紅利是企業(yè)稅后純利的分配，但按現(xiàn)行稅法規(guī)定，股東在取得這部分收入的同時(shí)，還應(yīng)再繳納所得稅，這顯然是有悖稅收公平原則的。
“他山之石，可以攻玉”，研究國(guó)際上證券稅制，我們發(fā)現(xiàn)各國(guó)一般通過(guò)征收證券交易稅，證券交易所得稅、證券投資所得稅這幾種手段來(lái)發(fā)揮稅收對(duì)證券市場(chǎng)的調(diào)節(jié)作用。試分述之并提出針對(duì)上述我國(guó)有關(guān)問(wèn)題的建議。
二、證券交易稅
對(duì)證券交易行為征稅，各國(guó)有不同的看法。有的國(guó)家認(rèn)為既然是交易，就應(yīng)與一般商品流轉(zhuǎn)一樣課稅；有的國(guó)家則從鼓勵(lì)資本流動(dòng)的角度出發(fā)免予課稅。
世界大多數(shù)國(guó)家和地區(qū)，如日本、韓國(guó)、意大利、瑞士、西班牙、阿根廷、以及我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)都征收證券交易稅。在日本，有價(jià)證券交易稅是由資本利得的形式轉(zhuǎn)化來(lái)的，原來(lái)的出售股份所得金額的5.5‰降至3‰，可轉(zhuǎn)移公司債券和附認(rèn)股權(quán)證的公司債券的轉(zhuǎn)讓稅收則從原來(lái)銷(xiāo)售金額的2.6‰降至1.6‰；在韓國(guó)，對(duì)股票出售者按銷(xiāo)售額的0.2％征收證券轉(zhuǎn)讓稅；我國(guó)臺(tái)灣從1987年開(kāi)始開(kāi)征了證券交易稅，稅率為6‰；新加坡、泰國(guó)等一些國(guó)家則對(duì)證券轉(zhuǎn)讓者征收印花稅；在英國(guó)，對(duì)證券購(gòu)買(mǎi)者征收1％的交易稅；在德國(guó)，對(duì)交易雙方征收0.8％的交易稅；美國(guó)在證券市場(chǎng)形成初期，開(kāi)征證券交易稅，目前業(yè)已停征。
可見(jiàn)，證券市場(chǎng)發(fā)育初期，各國(guó)為加強(qiáng)對(duì)證券市場(chǎng)的管理和引導(dǎo)，征收交易稅是很普遍的現(xiàn)象，而且很多國(guó)家的證券交易稅都存在過(guò)較長(zhǎng)時(shí)間，如美國(guó)、英國(guó)等，只是近幾年才隨著形勢(shì)的發(fā)展變化而逐步取消。目前發(fā)達(dá)國(guó)家多采用證券交易稅名稱(chēng)（或證券轉(zhuǎn)移稅、證券周轉(zhuǎn)稅），很少征收證券印花稅。而即使少數(shù)征收證券交易印花稅的國(guó)家和地區(qū)也不再征收證券交易稅，二者只居其一。
我國(guó)把有價(jià)證券作為一種法定權(quán)益證書(shū)列入印花稅的征稅對(duì)象，針對(duì)這種情形，有關(guān)專(zhuān)家建議改成“證券交易稅”。取消或替代征收印花稅，認(rèn)為有利于證券市場(chǎng)公平競(jìng)爭(zhēng)和合理監(jiān)管。
筆者贊同這種觀點(diǎn)并認(rèn)為我國(guó)應(yīng)停征印花稅，開(kāi)征證券交易稅.凡是上市交易的股票、企業(yè)債券、金融債券和國(guó)家債券，都應(yīng)征稅。各國(guó)開(kāi)征證券交易稅都是以證券交易額為基稅，而稅率一般比較低，如日本從0.1％到3％，比利時(shí)股票5.5％，債券1.4％。我國(guó)證券交易稅的稅率采用復(fù)合稅率，即根據(jù)不同的交易對(duì)象規(guī)定不同的納稅比率，股票交易投機(jī)性大且收益也大，債券交易投機(jī)性小收益也較小，因而股票交易稅率要高于債券交易稅率，股票交易稅稅率可考慮定為2‰，債券稅率為1‰。納稅人既可以是經(jīng)批準(zhǔn)從事有價(jià)證券出售業(yè)務(wù)的證券公司、信托投資公司等也可以是在證券交易所、證券公司及信托投資公司從事有價(jià)證券出售業(yè)務(wù)的單位和個(gè)人。證券交易稅由賣(mài)方交納稅，而證券承銷(xiāo)商、證券經(jīng)紀(jì)人、受讓人負(fù)有代扣代交義務(wù)。
三、證券交易所得稅
個(gè)人所得稅因其收入的數(shù)量和在財(cái)政稅收政策中的意義被譽(yù)為“稅中之后”?，F(xiàn)代意義上的個(gè)人所得稅最早是1799年在英國(guó)產(chǎn)生的。從各國(guó)所得稅法的理論和實(shí)踐看，應(yīng)稅所得可界定為：法人和自然人在特定時(shí)間具有合法來(lái)源性質(zhì)的并以貨幣形式表現(xiàn)的純所得，從總體上可概括為經(jīng)營(yíng)所得、財(cái)產(chǎn)所得、勞動(dòng)所得、投資所得、其他所得五類(lèi)。財(cái)產(chǎn)所得又分為兩類(lèi)：一類(lèi)是不動(dòng)產(chǎn)所得和動(dòng)產(chǎn)所得，另一類(lèi)是因財(cái)產(chǎn)包括各種動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓過(guò)程中所產(chǎn)生的溢余收益，這類(lèi)所得通常稱(chēng)為資本利得。當(dāng)股票轉(zhuǎn)讓時(shí)，轉(zhuǎn)讓值與持有值會(huì)發(fā)生差異，當(dāng)轉(zhuǎn)讓收入大于持有成本時(shí)，便產(chǎn)生收益；反之，出現(xiàn)損失。從稅收理論上講，對(duì)收益征稅屬于所得稅范疇。但它是否是一種盈利。如果征稅，是征收“普通所得稅”還是“資本利得稅”？目前除馬來(lái)西亞、新加坡、墨西哥、香港、南非外，大多數(shù)國(guó)家和地區(qū)都征收了證券交易所得稅或資本利得稅，但對(duì)其征稅的具體規(guī)定又各有千秋。
有的國(guó)家，如德國(guó)、奧地利在稅收結(jié)構(gòu)中沒(méi)有單列資本利得稅這一稅種，而是把它看作是普通所得的一部分直接課征所得稅。
有的國(guó)家在稅法中作了明確規(guī)定，轉(zhuǎn)讓證券增益屬于資本利得范疇，與普通所得稅一樣征收所得稅或資本利得稅，美國(guó)、英國(guó)、西班牙、比利時(shí)、日本、澳大利亞即如此。如美國(guó)規(guī)定將其與土地、建筑物等不動(dòng)產(chǎn)一并列入資本利得課稅，并依其持有期間長(zhǎng)短分為長(zhǎng)期資本利得（1年以上）和短期資本利得，在稅率設(shè)計(jì)上，個(gè)人長(zhǎng)期資本利得視同一般所得，稅率為28％，短期資本利得為38.5％。此外，如果長(zhǎng)期與短期資本損失大于資本增益時(shí)，其損失可全部沖抵一般所得，但減除額不得超過(guò)3000美元。日本對(duì)自然人取得的這部分資本利得采取兩種繳稅方式，納稅人可任選一種：一是在取得銷(xiāo)售收入時(shí)按銷(xiāo)售價(jià)繳納1％的稅收；二是按正常程序在提交納稅申報(bào)時(shí)按凈資本利得繳納26％的所得稅，對(duì)居民公司分配的股息征收20％預(yù)提稅。法國(guó)對(duì)個(gè)人因出售股票而取得的資本利得中超過(guò)28.1萬(wàn)法郎的部分征稅，稅率為16％，對(duì)公司則分短期（2年以?xún)?nèi)）、長(zhǎng)期分別征42％和15％的資本利得稅。
還有一些國(guó)家由于在政策上不傾向于把資本利得和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)等同起來(lái)，而對(duì)其采取了一些特殊的稅收征免規(guī)定。
國(guó)際經(jīng)驗(yàn)表明，隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，個(gè)人所得稅的比重將逐步高。美國(guó)著名現(xiàn)代財(cái)政學(xué)家馬斯格雷夫在60年代曾對(duì)近40個(gè)國(guó)家的有關(guān)資料進(jìn)行分析，得出結(jié)論：間接稅占稅收收入的比重與人均國(guó)民生產(chǎn)總值呈負(fù)相關(guān)，而個(gè)人所得稅與人均國(guó)民生產(chǎn)總值呈正相關(guān)。即隨著一國(guó)經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)和人均國(guó)民生產(chǎn)總值的增長(zhǎng)，間接稅在稅收收入中的比重將相應(yīng)下降，個(gè)人所得稅的稅收收入比重將相應(yīng)上升。從我國(guó)現(xiàn)實(shí)看，近幾年來(lái)，特別是1994年以來(lái)，我國(guó)個(gè)人所得稅都保持了很高的增幅（年均遞增50％以上），這充分說(shuō)明我國(guó)個(gè)人所得稅稅源潛力巨大，我國(guó)目前已具備提高個(gè)人所得稅收入比重的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)。與此同時(shí)，據(jù)財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所的一份課題報(bào)告顯示：我國(guó)目前個(gè)人所得稅的征收面尚不足總?cè)丝诘?％，個(gè)人所得稅的平均稅負(fù)亦不足1％，遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于世界各國(guó)平均水平。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)個(gè)人的收入會(huì)朝多樣化、復(fù)雜化、多渠道的方式發(fā)展，可以將資本所得、超勞動(dòng)報(bào)酬所得、股票交易收入納入征收范圍，以拓寬稅基。
我國(guó)要不要征收證券交易所得稅，始終存在贊成和反對(duì)兩種意見(jiàn)。
贊成說(shuō)認(rèn)為：（1）從稅法理論上講，居民和企業(yè)的這部分買(mǎi)賣(mài)價(jià)差收益應(yīng)作為個(gè)人收入征收個(gè)人或企業(yè)所得稅，凡是有收益就要征所得稅；（2）我國(guó)實(shí)行的是社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，共同富裕是社會(huì)主義的本質(zhì)要求，國(guó)家理所當(dāng)然地要利用稅收杠桿來(lái)緩解收入分配懸殊的矛盾，縮小市場(chǎng)機(jī)制可能帶來(lái)的兩極分化的消極作用。
反對(duì)說(shuō)認(rèn)為：（1）在證券市場(chǎng)發(fā)育初期，由于資本利得稅在很大程度上增加了投資風(fēng)險(xiǎn)，降低了居民投資信心，因而不宜開(kāi)征證券交易所得稅；（2）資本利得稅的征收，還必須充分考慮到具體操作中的可行性，若盲目開(kāi)征，不僅增加課稅成本，而且還可能出現(xiàn)大量逃稅現(xiàn)象，最終導(dǎo)致稅收調(diào)節(jié)目標(biāo)的失敗。
我國(guó)目前沒(méi)有開(kāi)征證券交易所得稅，修改后的《個(gè)人所得稅法》采取列舉的方式，將個(gè)人應(yīng)稅所得分為11項(xiàng)，有關(guān)利息、股息、紅利所得問(wèn)題，新個(gè)人所得稅法在外延上大大擴(kuò)展了原個(gè)人所得稅法所定義的“存款、貸款及各種債券的利息收入及投資的股息、利息收入，它不僅包括因現(xiàn)金債權(quán)、股權(quán)而取得的利息、股息、紅利所得，而且還包括了個(gè)人因持有實(shí)物債權(quán)而取得的這類(lèi)所得。為了適應(yīng)我國(guó)股份制和證券業(yè)的發(fā)展，新個(gè)人所得稅法增加了對(duì)”個(gè)人轉(zhuǎn)讓有價(jià)證券、股權(quán)、房屋、機(jī)器設(shè)備、車(chē)船等所得“的財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得的規(guī)定。這是一個(gè)進(jìn)步。
筆者認(rèn)為應(yīng)完善企業(yè)證券交易所得稅，試點(diǎn)征收個(gè)人股票交易所得稅。開(kāi)征證券交易所得稅是順應(yīng)國(guó)際潮流，符合所得稅原理，有利于增加國(guó)家財(cái)政收入和國(guó)家宏觀調(diào)控證券市場(chǎng)的能力。課征證券交易所得稅對(duì)于公平收入分配，引導(dǎo)投資結(jié)構(gòu)合理化，防止大戶(hù)操縱證券市場(chǎng)均有積極功效。
現(xiàn)在我國(guó)試點(diǎn)開(kāi)征對(duì)全社會(huì)來(lái)說(shuō)，是十分必要的和十分合理的。非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人的證券（股票）行為一直免征營(yíng)業(yè)稅，促進(jìn)股市造就出的百萬(wàn)、千萬(wàn)富翁，其股票交易收益如果對(duì)所得稅不征收，這種影響是負(fù)面的。從稅源的角度看，個(gè)人證券交易是一個(gè)巨大的、潛在的稅源。美國(guó)證券行業(yè)吸引的資金約占全國(guó)資金三分之一，銀行業(yè)占三分之二。如果將我國(guó)銀行業(yè)和證券業(yè)發(fā)展來(lái)比較，可以看出證券交易行業(yè)的發(fā)展加速度更快。我國(guó)證券業(yè)資產(chǎn)總額中的個(gè)人資產(chǎn)，高的時(shí)候可能達(dá)到7500億，少的時(shí)候也會(huì)在3800億元。銀行資產(chǎn)總額雖然更大，但總體經(jīng)營(yíng)效益不好，信貸資產(chǎn)形成呆帳過(guò)多。相比之下，證券交易的收入是現(xiàn)貨交易，即時(shí)清潔，記錄完整，電腦處理業(yè)務(wù)的自動(dòng)化程度高，所得稅計(jì)算和操作比較容易。
征收股民個(gè)人股票交易所得稅的最大顧慮是影響市場(chǎng)的個(gè)人參與。個(gè)人股民的資金與銀行的個(gè)人儲(chǔ)蓄有直接聯(lián)系，個(gè)人儲(chǔ)蓄多，銀行貸款增多，反之，個(gè)人股民入市的多了，銀行儲(chǔ)蓄就要下降，銀行工商企業(yè)貸款就相應(yīng)減少。從國(guó)家金融市場(chǎng)總額來(lái)看，此消彼漲，此漲彼消，只是不同市場(chǎng)不同資金的轉(zhuǎn)換。另外股票轉(zhuǎn)讓個(gè)人所得稅，目前還是集中在小部分人身上的一種所得稅，參與證券交易的“股民”不會(huì)超過(guò)1500萬(wàn)人口，占我國(guó)總?cè)丝诓坏?.17%，對(duì)全國(guó)經(jīng)濟(jì)影響不大，不象銀行個(gè)人儲(chǔ)蓄那樣大眾化。
股票投資正日益成為個(gè)人證券投資的重要渠道，但是我國(guó)股市尚不規(guī)范，多數(shù)上市公司利用股市賺錢(qián)的動(dòng)機(jī)極為強(qiáng)烈。在投資回報(bào)方面，他們更熱衷于送紅股、股分拆細(xì)甚至配股，而不是實(shí)實(shí)在在地派發(fā)現(xiàn)金紅利。投資者對(duì)現(xiàn)金股利這一投資回報(bào)的期待已逐漸轉(zhuǎn)化成對(duì)新增股分走出填權(quán)效應(yīng)的期望，這樣投資者就可以通過(guò)拋出股票獲利?？梢哉f(shuō)在我國(guó)，股息紅利與股票轉(zhuǎn)讓收益相比，在多數(shù)情況下是微不足道的。
從現(xiàn)階段看，我國(guó)試點(diǎn)征收個(gè)人股票交易所得稅的外部條件已經(jīng)基本具備：
一是隨著多年來(lái)大張旗鼓的稅法宣傳，稅收知識(shí)的廣泛普及，公司納稅意識(shí)已有很大提高，隨著利息所得稅的開(kāi)征，公民對(duì)稅收的心理承受能力進(jìn)一步加強(qiáng)，不至于排斥和抗拒個(gè)人股票交易所得稅；二是經(jīng)過(guò)20年的個(gè)人所得稅征管實(shí)踐，我國(guó)已積累了豐富的個(gè)人所得稅征管經(jīng)驗(yàn)，稅收征管水平有了很大提高，正在穩(wěn)步推行的稅收計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)化管理，為個(gè)人股票交易所得稅的科學(xué)征管提供了基本的條件；三是從1999年10月1日對(duì)居民身份實(shí)行終身號(hào)碼不變制，以及2000年4月1日開(kāi)始實(shí)施的存款實(shí)名制，是科學(xué)地掌握納稅人收入來(lái)源，防止稅收流失，提高征管效率的有效保障；四是我國(guó)法律制度和會(huì)計(jì)制度進(jìn)一步健全，并與國(guó)際慣例接軌，亦有利于個(gè)人股票交易所得稅這個(gè)國(guó)際化稅種的征收。
當(dāng)然，相對(duì)于西方發(fā)達(dá)國(guó)家而言，我國(guó)個(gè)人所得稅征管水平相對(duì)較低，征管手段還相對(duì)落后，但西方發(fā)達(dá)國(guó)家較為完善的個(gè)人所得稅也不是一蹴而就的，也經(jīng)歷了逐步發(fā)展和完善的過(guò)程。因此，我們?cè)跇?gòu)建證券交易所得稅時(shí)要立足于現(xiàn)有的條件，并在實(shí)踐中逐步加以完善。必須把握以下幾點(diǎn)：
第一、對(duì)證券交易或轉(zhuǎn)讓的增益所得也是一種廣義資本所得，對(duì)證券資本因買(mǎi)賣(mài)而發(fā)生的增值所得或資本利得，是由證券資本價(jià)格波動(dòng)的結(jié)果，是一種不能預(yù)期的利得，其出發(fā)點(diǎn)是投資，如果濫加征稅或稅負(fù)過(guò)重，將導(dǎo)致對(duì)原有資本的剝奪，所以，國(guó)際通常采用低稅率的資本利得稅，加之我國(guó)證券市場(chǎng)剛起步，急需國(guó)家扶持。因此，其稅率要從低，并規(guī)定一定數(shù)額的免征額，我們可以考慮把其稅率定為3％。為了促進(jìn)證券市場(chǎng)穩(wěn)定發(fā)展，在稅收政策上應(yīng)把長(zhǎng)期投資和“短線操作”區(qū)分開(kāi)來(lái)，對(duì)其分別適應(yīng)不同稅率，以達(dá)到鼓勵(lì)投資，制約投機(jī)行為的目的。
第二，由于證券資本的增值包含不可預(yù)期所得，包含通貨膨脹的因素，它是一種投資承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)成功的報(bào)酬，所以對(duì)這種資本增益應(yīng)給予較寬的優(yōu)惠，規(guī)定適當(dāng)?shù)拿舛愵~或扣除額，可以參照我國(guó)目前開(kāi)征特許權(quán)使用費(fèi)征稅的做法。對(duì)于買(mǎi)賣(mài)國(guó)家發(fā)行的公債所得可以按實(shí)際常規(guī)給予免稅待遇。對(duì)于中長(zhǎng)期證券交易所得給予稅收優(yōu)惠，如對(duì)賣(mài)出持有兩年以上的證券所得可以減半或減少一定比例交納所得稅。應(yīng)規(guī)定凡是年從事證券交易收益在3萬(wàn)元以下者免征。
第三，各國(guó)立法皆規(guī)定了納稅人在納稅后的一段時(shí)期內(nèi)，如證券交易出現(xiàn)虧損，可以申請(qǐng)一定的稅收抵免，返還部分稅金。我國(guó)證券市場(chǎng)正處于初級(jí)階段，采納這一國(guó)際慣例，對(duì)于證券市場(chǎng)健康發(fā)育具有積極作用。
四、完善證券投資所得稅
綜觀各國(guó)所得稅法，公司與自然人無(wú)不為獨(dú)立的納稅主體，這樣，在實(shí)踐中就出現(xiàn)了一個(gè)問(wèn)題，即作為納稅人的公司其所得在依法征收公司所得稅后，稅后利潤(rùn)中的一部分以股息形式分配給股東時(shí)，股東是否還要納稅。
對(duì)此，各國(guó)所得稅法實(shí)踐中曾經(jīng)有基于兩種不同理論。
一種是“法人實(shí)存說(shuō)”，該理論認(rèn)為，法人是一個(gè)獨(dú)立于它的股東而實(shí)際存在的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。對(duì)法人的所得，向法人征稅，對(duì)股東的所得，向股東征稅，是兩個(gè)不同納稅人的事情，并不存在重復(fù)征稅的問(wèn)題。日本在1950年以前，法國(guó)在1965年以前，就是持這種理論，它們對(duì)法人和股東分別征收所得稅。
另一種是“法人虛構(gòu)說(shuō)”，該理論認(rèn)為，法人不過(guò)是一種法律上的虛構(gòu)物，它僅為股東所得提供渠道。如果對(duì)法人的所得征稅，那么，就應(yīng)該完全排除對(duì)股東的股息所得征稅，否則，就屬重復(fù)征稅，違反公平稅負(fù)原則。美國(guó)在1935年以前就是持這種理論，它對(duì)股東取得的股息所得是不課稅的。
隨著各國(guó)所得稅法與公司法的發(fā)展和完善，對(duì)法人和股東雙方分別征稅，已日漸成為世界各國(guó)政府財(cái)政利益之所在。各國(guó)逐步折衷調(diào)和而趨向大致統(tǒng)一.即對(duì)分配股息的法人，仍就其未分配股息前的全部所得征收所得稅；對(duì)取得股息的股東，原則上將從法人已稅所得中分配的股息所得計(jì)入總所得予以課稅，但可給予一定的稅收優(yōu)惠，以消除或減輕對(duì)公司股息重復(fù)課稅因素。
證券投資所得稅是根據(jù)投資者所獲得的股息、紅利、利息收入來(lái)征收的。由于證券投資所得稅充分體現(xiàn)了稅負(fù)公平原則，各國(guó)幾乎都利用它來(lái)調(diào)節(jié)投資者的收入水平，縮小社會(huì)貧富差距。世界上絕大多數(shù)國(guó)家都對(duì)證券投資所得予以征稅，但各國(guó)征稅方法不盡相同。
美國(guó)稅法規(guī)定，個(gè)人所獲得的股息、紅利屬于“任何來(lái)源的所得”范圍，列入毛所得內(nèi)，在計(jì)算凈所得時(shí)允許扣除借款利息；對(duì)公司所獲得股息、紅利，則作為公司所得稅的應(yīng)稅所得額計(jì)列，計(jì)征公司所得稅。據(jù)德國(guó)個(gè)人所得稅法第20條規(guī)定，相對(duì)于工作收入的是資金財(cái)產(chǎn)收入，這是來(lái)源于資金財(cái)產(chǎn)的托付而取得的盈利。它可分成三類(lèi)，其中包括盈利來(lái)自于參與資本公司以及工商的經(jīng)濟(jì)團(tuán)體，如股息，紅利。
我國(guó)所得稅法對(duì)股息所得在實(shí)踐中有三種作法：一是對(duì)內(nèi)資企業(yè)的股息所得不作任何扣除，計(jì)入其所得總額中按33％稅率課稅；二是對(duì)外商投資者從外商投資企業(yè)取得的利潤(rùn)（股息）和外籍個(gè)人從中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)分得的股息、紅利，免征所得稅；對(duì)持有B股或海外股的外國(guó)企業(yè)和外籍外人，從發(fā)行該B股或海外股的中國(guó)境內(nèi)企業(yè)所得的股息（紅利）所得，暫免征收企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅；三是對(duì)中國(guó)公民取得的股息所得并不適用工資薪金所得九級(jí)超額累進(jìn)稅率，而是一次性地適用20％的比例稅率.
我國(guó)應(yīng)當(dāng)允許股份制企業(yè)扣除分配的股息，僅就余額部分征收企業(yè)所得稅，以消除由于對(duì)分配股息部分既征企業(yè)所得稅又征個(gè)人所得稅而產(chǎn)生的重復(fù)課稅現(xiàn)象。
論文提要：納稅籌劃無(wú)論在微觀還是宏觀方面都有著十分重要的現(xiàn)實(shí)意義。對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，通過(guò)納稅籌劃可以減輕納稅負(fù)擔(dān)，獲得更多的可支配收入，增加運(yùn)營(yíng)資金總量。國(guó)家和政府可以通過(guò)納稅籌劃發(fā)揮國(guó)家稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)的杠桿作用，達(dá)到調(diào)整并優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和生產(chǎn)力布局的目的。本文從宏觀和微觀兩個(gè)方面分析納稅籌劃的主體和目標(biāo)，明確納稅籌劃的深層空間，并提出政策性建議。
一、引言
在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，隨著經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展，納稅和征稅分別成為企業(yè)和政府相當(dāng)重視的一個(gè)層面，企業(yè)追求利益最大化和國(guó)家、政府間稅收協(xié)調(diào)博弈也越來(lái)越重要。無(wú)論是從企業(yè)來(lái)講，還是從國(guó)家和政府來(lái)說(shuō)，納稅籌劃都已經(jīng)變得刻不容緩，成為國(guó)家和企業(yè)實(shí)現(xiàn)利益最大化的重要手段。
二、從微觀層面看納稅籌劃目標(biāo)
納稅籌劃是指納稅人在法律、法規(guī)許可的范圍內(nèi)，通過(guò)對(duì)籌資、經(jīng)營(yíng)、理財(cái)?shù)然顒?dòng)進(jìn)行事先的合理安排和籌劃，盡可能減少不必要的納稅支出，以謀求最大限度的納稅利益，實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后利潤(rùn)及現(xiàn)金流量的最大化。
企業(yè)作為納稅籌劃的主體，如何來(lái)實(shí)施納稅籌劃，還是要取決于納稅籌劃的根本目的，其目的是減輕稅負(fù)以實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后收益的最大化，包括以下幾個(gè)方面：直接減輕稅務(wù)負(fù)擔(dān)；獲資金時(shí)間價(jià)值；實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)；追求經(jīng)濟(jì)效益最大化及維護(hù)自身合法權(quán)益。在企業(yè)越來(lái)越追求價(jià)值最大化的情況下，從納稅籌劃的主體角度來(lái)說(shuō)，完全是站在減輕稅負(fù)和實(shí)現(xiàn)稅后利潤(rùn)最大化來(lái)考慮的，這也就是一般意義上的納稅籌劃目標(biāo)。
（一）直接減輕稅務(wù)負(fù)擔(dān)，減少成本，增加企業(yè)利潤(rùn)。企業(yè)可以通過(guò)納稅籌劃，在不違反稅法的基礎(chǔ)上，進(jìn)行合理的避稅、節(jié)稅，以達(dá)到減少稅收成本、增加利潤(rùn)的目的。
（二）利用資金時(shí)間價(jià)值，增加企業(yè)的盈利機(jī)會(huì)。對(duì)于資金充裕的企業(yè)來(lái)說(shuō)，可以運(yùn)用稅法規(guī)定范圍遲延支付的稅款進(jìn)行投資，獲取比資金時(shí)間價(jià)值更高的投資收益，即我們通常所說(shuō)的機(jī)會(huì)收益概念；對(duì)于資金短缺的企業(yè)來(lái)說(shuō)，企業(yè)可以把有限的資金用在關(guān)鍵上，在不影響企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的前提下，善于打“時(shí)間差”，合理調(diào)度應(yīng)交未交稅款，獲得資金的時(shí)間價(jià)值，從而實(shí)現(xiàn)納稅籌劃目標(biāo)服務(wù)于財(cái)務(wù)管理最終目標(biāo)。
（三）實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)，是指納稅人賬目清楚，納稅申報(bào)正確，繳納稅款及時(shí)、足額，不會(huì)出現(xiàn)任何關(guān)于稅務(wù)方面的處罰，即在稅務(wù)方面沒(méi)有任何風(fēng)險(xiǎn)。為了規(guī)范納稅人的納稅行為，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)引進(jìn)了納稅信用等級(jí)制度，對(duì)于信用等級(jí)越高的納稅人給予一定的獎(jiǎng)勵(lì)措施，比如減少對(duì)納稅人的納稅檢查。納稅人要充分考慮稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)本企業(yè)的納稅信用等級(jí)評(píng)價(jià)，在既不影響本企業(yè)納稅信用等級(jí)，又不損害本企業(yè)利益的雙重目標(biāo)下進(jìn)行納稅籌劃，從而有利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化。
三、從宏觀層面看納稅籌劃目標(biāo)
稅收政策是國(guó)家制定的指導(dǎo)稅收分配活動(dòng)和處理各種稅收分配關(guān)系的基本方針和基本準(zhǔn)則。稅收法律、法規(guī)是稅收政策的法律形式和集中體現(xiàn)。國(guó)家的稅收政策在不同時(shí)期和不同稅收法律制度中有不同的表現(xiàn)形式與內(nèi)容。在農(nóng)村和農(nóng)業(yè)稅收方面，長(zhǎng)期以來(lái)國(guó)家實(shí)行低稅、輕稅政策，并且已經(jīng)取消了農(nóng)業(yè)稅；
在關(guān)稅方面，提高一些限制出口產(chǎn)品的稅率；現(xiàn)階段實(shí)行社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，特別強(qiáng)調(diào)公平稅負(fù)、鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)的稅收政策等。國(guó)家和政府作為納稅籌劃的主體，也就是稅收政策的選擇過(guò)程及各級(jí)主體間的博弈過(guò)程，也是稅收政策的不斷完善過(guò)程，包括國(guó)家政府與企業(yè)間、國(guó)與國(guó)之間、地方政府之間、中央與地方之間的各種博弈。
（一）國(guó)家與企業(yè)之間的博弈。企業(yè)納稅籌劃的目的無(wú)非是想少交稅，而政府與其對(duì)立的是增加稅收收入，想盡辦法在企業(yè)能接受的范圍內(nèi)實(shí)現(xiàn)提高稅收收入，同時(shí)進(jìn)一步鼓勵(lì)競(jìng)爭(zhēng)，力求實(shí)現(xiàn)公平稅負(fù)，優(yōu)化稅收機(jī)制。這個(gè)過(guò)程當(dāng)中必然涉及到政府與企業(yè)間的博弈，對(duì)立的兩端很難達(dá)到共贏，但是隨著稅收體制的改進(jìn)和企業(yè)納稅意識(shí)的強(qiáng)化，必定能達(dá)到更好的博弈結(jié)果。
（二）國(guó)家與國(guó)家之間的博弈。國(guó)家通常是稅收政策的制定者，在國(guó)與國(guó)之間發(fā)生稅收收入摩擦?xí)r，國(guó)家政府必然會(huì)為了本國(guó)的稅收利益與另一國(guó)周旋，所以西方國(guó)家越來(lái)越多地開(kāi)始反傾銷(xiāo)，其目的除了保護(hù)本國(guó)企業(yè)的利益外，很大層面上是為了維護(hù)其財(cái)政稅收利益。
（三）地方政府之間的博弈。地方政府之間常常會(huì)為了爭(zhēng)奪一些大型企業(yè)以增加稅收收入產(chǎn)生分歧。很多地方政府提供優(yōu)惠稅收政策來(lái)吸引跨國(guó)公司的總部落戶(hù)當(dāng)?shù)?，增加其收入。例如，今年興起的總部經(jīng)濟(jì)。通過(guò)吸引跨國(guó)公司總部落戶(hù)當(dāng)?shù)貋?lái)增加稅收。如果將總部所在地作為主要納稅地，則數(shù)量非?？捎^，這是地方政府對(duì)本地大型企業(yè)總部遷出驚慌失措，從而極力挽留的主要原因。而總部匯集地，則明顯享受到了相應(yīng)的利益。
（四）中央與地方之間的博弈。我國(guó)實(shí)行國(guó)稅和地稅分家以來(lái)，稅收收入成為地方財(cái)政收入的一個(gè)重頭戲，提高其稅收收入也就大大提高了其業(yè)績(jī)。盡管為爭(zhēng)奪資源而在資本市場(chǎng)上從事稅收競(jìng)爭(zhēng)是我國(guó)地方政府的主要?jiǎng)訖C(jī)，但我國(guó)地方政府與中央的稅收競(jìng)爭(zhēng)也有政治動(dòng)因，主要表現(xiàn)在地方財(cái)稅部門(mén)要面對(duì)來(lái)自中央部門(mén)和企業(yè)的壓力，其他政府部門(mén)和企業(yè)會(huì)以其他地區(qū)企業(yè)的稅負(fù)水平作為比較基準(zhǔn)游說(shuō)財(cái)稅部門(mén)降低企業(yè)實(shí)際稅負(fù)。地方政府首腦也有“為官一任造福一方”的心態(tài)。例如，由于出口退稅政策采用國(guó)家地方75∶25的比率退稅，在出口退稅率較高的年份，一些地方政府為了減少出口退稅額，竟然采取限制出口的政策。
宏觀上看，稅收籌劃的博弈將稅收政策推入了一個(gè)更加艱難的層面，只有不斷完善國(guó)家稅收政策，才能正確反映和體現(xiàn)政府的公平、效率政策傾向，且是實(shí)現(xiàn)財(cái)政政策目標(biāo)的手段之一。
四、政策性籌劃的提出
近年來(lái)，出現(xiàn)了稅收籌劃新領(lǐng)域：政策性籌劃。政策性稅收籌劃是指特大型企業(yè)集團(tuán)在不違背稅收立法精神的前提下，與國(guó)家政府中的稅務(wù)、財(cái)政等部門(mén)進(jìn)行協(xié)商，試圖改變現(xiàn)有對(duì)企業(yè)或行業(yè)不適用的稅收制度，以實(shí)現(xiàn)企業(yè)利潤(rùn)最大化的理財(cái)方法。這種籌劃實(shí)質(zhì)上是一種稅收制度籌劃的創(chuàng)新活動(dòng)。特大型企業(yè)集團(tuán)發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行稅收制度的非均衡，從而產(chǎn)生稅收制度創(chuàng)新需求，政府根據(jù)這一制度需求對(duì)稅收制度的供給進(jìn)行調(diào)整，以實(shí)現(xiàn)稅收制度均衡。
政策性稅收籌劃的過(guò)程是稅收制度由非均衡走向均衡的過(guò)程。只有通過(guò)改變?cè)械亩愂罩贫劝才?，選擇和建立一種新的均衡基礎(chǔ)上的制度安排才能獲得潛在收益。其主要思想是，現(xiàn)行稅收制度的非均衡是政策性稅收籌劃的出發(fā)點(diǎn)，政府和稅務(wù)部門(mén)應(yīng)在此基礎(chǔ)上，充分考慮納稅人對(duì)稅制的接受程度，不斷地調(diào)整稅收制度供給以滿(mǎn)足稅收制度需求，從而實(shí)現(xiàn)稅收制度由非均衡到均衡的運(yùn)動(dòng)。
從某種意義上說(shuō)，這種政策性籌劃是微觀主體和宏觀主體的一種融合，是納稅籌劃的一個(gè)嶄新課題。政策性籌劃剛剛起步，還有相當(dāng)大的籌劃空間，兩大主體也有更多的可以改進(jìn)和博弈的地方，相信隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展，企業(yè)和政府間的融合會(huì)更進(jìn)一步，納稅籌劃目標(biāo)會(huì)更加明確和和諧。
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論文摘要：伴隨世界經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，環(huán)境問(wèn)題越來(lái)越突出，綠色稅收與我國(guó)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展密切相關(guān)。本文在借鑒西方國(guó)家綠色稅收制度的基礎(chǔ)上，分析了我國(guó)現(xiàn)行稅收制度中對(duì)環(huán)境保護(hù)規(guī)定的不足之處，提出了應(yīng)建立完善的綠色稅收制度的具體對(duì)策。
當(dāng)今，伴隨世界經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，全球自然環(huán)境不斷惡化，環(huán)境保護(hù)問(wèn)題日顯突出，因此可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略已成為國(guó)際社會(huì)的共識(shí)?？沙掷m(xù)發(fā)展是一種從環(huán)境和自然資源的角度提出的關(guān)于人類(lèi)發(fā)展的戰(zhàn)略和模式，它強(qiáng)調(diào)人類(lèi)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)要與自然環(huán)境相協(xié)調(diào)，是指在不犧牲未來(lái)幾代人需要的情況下，滿(mǎn)足當(dāng)代人需要的發(fā)展，是一種長(zhǎng)期穩(wěn)定的發(fā)展，由此達(dá)到現(xiàn)代和未來(lái)人類(lèi)利益的和諧統(tǒng)一?？沙掷m(xù)發(fā)展的重要標(biāo)志是資源的永續(xù)利用和良好的生態(tài)環(huán)境。經(jīng)濟(jì)決定稅收，稅收又反作用于經(jīng)濟(jì)，稅收收人的可持續(xù)增長(zhǎng)與國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)增長(zhǎng)是相輔相成的。我國(guó)是一個(gè)發(fā)展中大國(guó)，同樣存在著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與環(huán)境保護(hù)的矛盾，而要解決這一矛盾，建立和推行綠色稅收制度是其有效途徑。如何建立綠色稅收制度，以保護(hù)和改善我國(guó)的環(huán)境，促進(jìn)國(guó)民經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展，已成為我國(guó)稅收理論界面臨的一個(gè)重要課題。
一、綠色稅收制度的定義及西方國(guó)家的綠色稅收制度實(shí)踐
(一)什么是綠色稅收制度
二十世紀(jì)五、六十年代，西方發(fā)達(dá)國(guó)家出現(xiàn)了嚴(yán)重的環(huán)境污染危機(jī)，引起了人們對(duì)環(huán)境保護(hù)工作的極大重視。隨著環(huán)境問(wèn)題的日益惡化，一些具有環(huán)保特點(diǎn)的經(jīng)濟(jì)概念，諸如綠色國(guó)民生產(chǎn)總值、綠色會(huì)計(jì)、綠色營(yíng)銷(xiāo)、綠色稅收等相繼出現(xiàn)。這些“綠色”概念，不僅反映了人們對(duì)環(huán)保的重視程度，而且更重要的是將環(huán)境資源的消耗與補(bǔ)償納入經(jīng)濟(jì)范疇，從而有利于環(huán)境問(wèn)題的解決?！熬G色稅收”一詞的廣泛使用大約在1988年以后，《國(guó)際稅收辭匯》第二版中對(duì)“綠色稅收”是這樣定義的：綠色稅收又稱(chēng)環(huán)境稅收，指對(duì)投資于防治污染或環(huán)境保護(hù)的納稅人給予的稅收減免，或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內(nèi)容看，不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護(hù)而采取的各種稅收措施。
1975年3月3日歐共體理事會(huì)又提出，建議公共權(quán)利對(duì)環(huán)境領(lǐng)域進(jìn)行干預(yù)，將環(huán)境稅列人成本，實(shí)行“污染者負(fù)擔(dān)”的原則。九十年代初期以來(lái)，經(jīng)合組織成員國(guó)在環(huán)境政策中運(yùn)用經(jīng)濟(jì)手段得到了很大的發(fā)展。在這些經(jīng)濟(jì)手段中，環(huán)境稅的運(yùn)用得到越來(lái)越廣泛的支持。在歐美一些國(guó)家通過(guò)改革調(diào)整現(xiàn)行稅制，開(kāi)征對(duì)環(huán)境有污染的環(huán)境稅(包括廢氣稅、水污染稅、固45／液體廢物稅、噪音稅)，實(shí)行對(duì)環(huán)境改善的稅收優(yōu)惠政策等，使稅收對(duì)改善環(huán)境做出了較大的貢獻(xiàn)。據(jù)經(jīng)合組織的一份報(bào)告顯示，美國(guó)對(duì)損害臭氧層的化學(xué)品征收的消費(fèi)稅大大減少了在泡沫制品中對(duì)氟里昂的使用，汽油稅則鼓勵(lì)了廣大消費(fèi)者使用節(jié)能型汽車(chē)，減少了汽車(chē)廢棄物的排放。二十世紀(jì)九十年代，雖然美國(guó)汽車(chē)使用量增加，但其二氧化碳的排放量卻比70年代減少了99％，而且空氣中的一氧化碳減少了97％，二氧化硫減少了42％，懸浮顆粒物減少了70％。通過(guò)實(shí)施環(huán)境稅收和其他努力，美國(guó)確實(shí)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了環(huán)境狀況的根本好轉(zhuǎn)，環(huán)境質(zhì)量明顯提高。因此，人們把以環(huán)境保護(hù)為目的而采取的各種稅收措施形象地稱(chēng)為“綠色稅收”。
(二)西方國(guó)家“綠色稅收”制度的實(shí)踐
西方國(guó)家的“綠色稅收”主要有三類(lèi)：一是對(duì)企業(yè)排放污染物征收的稅，包括對(duì)排放廢水、廢氣、廢渣等的課稅。如英國(guó)、荷蘭、挪威等征收二氧化碳稅，美國(guó)、德國(guó)、日本征收二氧化硫稅，德國(guó)征收水污染稅；二是對(duì)高耗能高耗材行為征收的稅，如德國(guó)、荷蘭征收的油稅，美國(guó)、法國(guó)征收的舊輪胎稅，挪威征收的飲料容器稅等；三是對(duì)城市環(huán)境和居住環(huán)境造成污染的行為稅，如美國(guó)、日本征收的噪音稅和工業(yè)擁擠稅、車(chē)輛擁擠稅。
目前世界上綠色稅收制度的建立處于前列的主要國(guó)家有美國(guó)、荷蘭和瑞典。美國(guó)的“綠色稅收”制度包括對(duì)產(chǎn)生臭氧的化學(xué)品征收的肖費(fèi)稅、對(duì)汽油的征稅，對(duì)與汽車(chē)相關(guān)的其它征稅、開(kāi)采稅、對(duì)固體廢物處理的征稅等。美國(guó)無(wú)論在聯(lián)邦層次上，還是在州層次上對(duì)環(huán)境稅收越來(lái)越重視，從現(xiàn)有的環(huán)境稅收的實(shí)施效果來(lái)看，它們的作用是顯著的。荷蘭特別為環(huán)境保護(hù)目的而設(shè)計(jì)的稅收主要包括燃料稅、噪音稅、垃圾稅、水污染稅、土壤保護(hù)稅、地下水稅、超額糞便稅、汽車(chē)特別稅、石油產(chǎn)品的消費(fèi)稅等。瑞典的“綠色稅收”包括對(duì)燃料征收的一般能源稅；對(duì)能源征收的增值稅、二氧化碳稅、二氧化硫稅、電力稅；以及對(duì)化肥、電池等的征稅等，已經(jīng)占到稅收體系的重要部分。其環(huán)境稅的核心是對(duì)能源的征稅，而對(duì)能源的征稅是從多方面來(lái)進(jìn)行的，目的主要在于通過(guò)征稅使能源的消費(fèi)水平下降，并促進(jìn)技術(shù)革新。
二、我國(guó)綠色稅收的現(xiàn)狀分析
(一)我國(guó)現(xiàn)行稅收制度的缺陷分析
我國(guó)現(xiàn)行的一些有關(guān)環(huán)境保護(hù)的稅收政策與措施，主要是為鼓勵(lì)企業(yè)有效利用資源和綜合回收“廢棄物”而制定的。雖然也有助于環(huán)境保護(hù)，但更主要的還是出于經(jīng)濟(jì)目的。這些措施包括：對(duì)“三廢”企業(yè)的稅收減免；對(duì)節(jié)能、治污等環(huán)保技術(shù)和環(huán)保投資的稅收優(yōu)惠；限制污染產(chǎn)品和污染項(xiàng)目的稅收措施；促進(jìn)自然資源有效利用的稅收優(yōu)惠等。但是，與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的速度相比，我國(guó)的稅制嚴(yán)重滯后環(huán)境保護(hù)的需要，存在明顯的不足。主要表現(xiàn)在：
1、未形成規(guī)范綠色稅收制度
現(xiàn)行稅制沒(méi)有就環(huán)境污染行為和導(dǎo)致環(huán)境污染的產(chǎn)品征收特定的污染稅。目前國(guó)家治理環(huán)境污染，主要是采取對(duì)水污染征費(fèi)，對(duì)超過(guò)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)排放污染物的生產(chǎn)單位征收標(biāo)準(zhǔn)排污費(fèi)和生態(tài)環(huán)境恢復(fù)費(fèi)，這種方式缺乏稅收的強(qiáng)制性和穩(wěn)定性，環(huán)保成果難以鞏固和擴(kuò)大。我國(guó)現(xiàn)行稅制中缺少以保護(hù)環(huán)境為目的的專(zhuān)門(mén)稅種，稅收對(duì)環(huán)境保護(hù)的作用主要靠分散在某些稅種中的稅收優(yōu)惠措施來(lái)得以實(shí)現(xiàn)，這樣既限制了稅收對(duì)環(huán)境污染的調(diào)控力度，也很難形成專(zhuān)門(mén)用于環(huán)保的稅收收人。
2、各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立
現(xiàn)行稅制中對(duì)土地課征的稅種有城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅等，各稅種自成體系，相對(duì)獨(dú)立。一方面稅種多，計(jì)算復(fù)雜，給征納雙方帶來(lái)許多麻煩；另一方面稅制內(nèi)外有別，不利于經(jīng)濟(jì)主體在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下公平競(jìng)爭(zhēng)。在保護(hù)自然資源方面，現(xiàn)行的資源稅也很不完善。
3、稅收優(yōu)惠形式單一
我國(guó)稅制中對(duì)綠色產(chǎn)業(yè)的稅收優(yōu)惠項(xiàng)目較少，且不成體系。主要是涉及增值稅、消費(fèi)稅和所得稅中減免項(xiàng)目。為了環(huán)保而采取的稅收優(yōu)惠措施的形式過(guò)于單一，僅限于減稅和免稅，缺乏針對(duì)性和靈活性，影響了稅收優(yōu)惠的實(shí)施效果。
(二)我國(guó)現(xiàn)行的環(huán)境保護(hù)措施
我國(guó)現(xiàn)行稅制中的環(huán)境保護(hù)措施主要包括：
1、增值稅：對(duì)原材料中摻有不少于30％的煤研石等廢渣的建材產(chǎn)品和利用廢液、廢渣生產(chǎn)的黃金、白銀在一定時(shí)期內(nèi)給予免稅優(yōu)惠。
2、消費(fèi)稅：對(duì)環(huán)境造成污染的鞭炮、煙火、汽油、柴油以及摩托車(chē)、小汽車(chē)等消費(fèi)品列人征收范圍，并對(duì)小汽車(chē)按排氣量大小確定高低不同的稅率。
3、內(nèi)資企業(yè)所得稅：規(guī)定利用廢液、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進(jìn)行生產(chǎn)的企業(yè)，可以在5年內(nèi)減征和免征企業(yè)所得稅。
4、外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅：規(guī)定外國(guó)企業(yè)提供節(jié)約能源和防治環(huán)境污染方面的專(zhuān)有技術(shù)所取得的轉(zhuǎn)讓費(fèi)收人，可減按10％的稅率征收預(yù)提所得稅，其中技術(shù)先進(jìn)、條件優(yōu)惠的，可給予免稅。此外，我國(guó)現(xiàn)行的資源稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅等稅種也對(duì)保護(hù)環(huán)境不受污染、提高資源的使用效率、實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展有積極的作用。應(yīng)當(dāng)肯定，這些稅收政策在減輕和改善我國(guó)環(huán)境污染，保護(hù)自然資源方面確實(shí)起到了一定的作用。
三、構(gòu)建我國(guó)綠色稅收制度的定位原則
建立綠色稅收制度，既符合我國(guó)環(huán)境政策目標(biāo)和以人為本的科學(xué)發(fā)展觀，又能通過(guò)征稅為治理污染提供所需資金，并減少污染造成的損失，因此，建立我國(guó)綠色稅收制度是十分必要的。其定位原則是：
1．以國(guó)情為本
建立并完善我國(guó)的環(huán)保稅制，當(dāng)然要借鑒國(guó)外的成功經(jīng)驗(yàn)，但應(yīng)以我國(guó)的基本國(guó)情為本，建立適合自身發(fā)展的環(huán)保稅制，而不能盲目照抄照搬他國(guó)做法。
2．公平與效率相協(xié)調(diào)
環(huán)境保護(hù)稅應(yīng)該體現(xiàn)出“誰(shuí)污染誰(shuí)治理”的原則，對(duì)造成環(huán)境污染，破壞生態(tài)平衡的企業(yè)和個(gè)人征稅。同時(shí)，環(huán)保稅應(yīng)在生產(chǎn)者與消費(fèi)者之間進(jìn)行合理、有效的分配，以提高效率，更好地治理環(huán)境。
3．依法征收
在以前與環(huán)保相關(guān)的稅收征收上，經(jīng)常出現(xiàn)“人情稅”和地方保護(hù)主義的干擾。在新環(huán)保稅制中，應(yīng)體現(xiàn)對(duì)破壞環(huán)境的企業(yè)和個(gè)人必須依法征收的原則。
4．專(zhuān)款專(zhuān)用。
稅款專(zhuān)用是環(huán)保稅充分發(fā)揮作用的一個(gè)重要條件。應(yīng)當(dāng)把稅收用于政府承辦的環(huán)保設(shè)施和重點(diǎn)環(huán)保工程上。同時(shí)，又要為環(huán)?？蒲胁块T(mén)提供科研經(jīng)費(fèi)，用科技手段來(lái)加大環(huán)保的力度。
四、構(gòu)建我國(guó)綠色稅收制度的幾點(diǎn)建議
我國(guó)建立綠色稅收制度的基本思路是：在進(jìn)一步完善現(xiàn)行保護(hù)環(huán)境和資源的稅收措施的基礎(chǔ)上，盡快開(kāi)征環(huán)境保護(hù)稅，使其成為“綠色稅收”制度的主體稅種，從而構(gòu)建起一套科學(xué)完整的“綠色稅收”制度。
1、變排污費(fèi)為環(huán)境保護(hù)稅
首先，應(yīng)將已經(jīng)實(shí)行的。稅收具有強(qiáng)制性、固定性、無(wú)償性的特征，比收費(fèi)更具有約束力。而且稅收由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，征收成本也比收費(fèi)低。同時(shí)環(huán)境保護(hù)稅收人將作為財(cái)政的專(zhuān)項(xiàng)支出，有嚴(yán)格的預(yù)算約束，可以保障寶貴的環(huán)保資金的使用效率。因此，在排污等領(lǐng)域?qū)嵭匈M(fèi)改稅已勢(shì)在必行。這有利于稅收政策措施在促進(jìn)可持續(xù)發(fā)展方面發(fā)揮應(yīng)有的作用。具體的措施包括：將二氧化硫排放費(fèi)、水污染費(fèi)、噪音費(fèi)分別改為二氧化硫稅、水污染稅和噪音稅。其次，對(duì)一切開(kāi)發(fā)利用環(huán)境資源的單位和個(gè)人，按其對(duì)環(huán)境資源開(kāi)發(fā)、利用程度和對(duì)環(huán)境污染破壞程度征收環(huán)境保護(hù)稅。具體設(shè)計(jì)是：以排放“三廢”和生產(chǎn)應(yīng)稅塑料包裝物的企業(yè)、單位、和個(gè)人為納稅人；以工業(yè)廢氣、廢水和固體廢物及塑料包裝物為課稅對(duì)象；對(duì)不同的應(yīng)稅項(xiàng)目采用不同的計(jì)稅依據(jù)。對(duì)“三廢”排放行為，以排放量為計(jì)稅依據(jù)從量課征，對(duì)應(yīng)稅塑料包裝物，則根據(jù)納稅人的應(yīng)稅銷(xiāo)售收人按比例稅率課征；在稅率的設(shè)定上不宜按全部成本定價(jià)，以防把稅率定得過(guò)高，使得社會(huì)為環(huán)境保護(hù)付出太大的代價(jià)。此外，應(yīng)將環(huán)境保護(hù)稅確定為地方稅，由地方稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，并且環(huán)保稅收人作為地方政府的專(zhuān)用基金全部用于環(huán)境保護(hù)開(kāi)支。
2、改革消費(fèi)稅，開(kāi)征燃油稅
我國(guó)消費(fèi)稅對(duì)汽油、柴油各規(guī)定了一檔稅率，以定額的方式征收稅款，在當(dāng)前國(guó)際油價(jià)大幅度上升的情況下，大大減少了國(guó)家的相關(guān)稅收收人。因此，可考慮取消消費(fèi)稅中對(duì)汽油、柴油的課征，對(duì)汽油、柴油、重油等在其銷(xiāo)售環(huán)節(jié)從價(jià)開(kāi)征燃油稅，一方面控制燃油的使用，保護(hù)大氣環(huán)境；另一方面增加國(guó)家稅收收人?？蛇m當(dāng)提高含鉛汽油的稅收負(fù)擔(dān)，以抑制含鉛汽油的消費(fèi)。
3、以多種稅收優(yōu)惠政策引導(dǎo)企業(yè)注重環(huán)境保護(hù)
我國(guó)現(xiàn)行的有關(guān)可持續(xù)發(fā)展的稅收優(yōu)惠政策應(yīng)在減稅、免稅的基礎(chǔ)上綜合運(yùn)用加速折舊、投資抵免等手段對(duì)原有政策做出完善。首先，制訂環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)高新環(huán)保技術(shù)的研究、開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵(lì)?？晒┻x擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收人的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅收扣除、對(duì)引進(jìn)環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。其次，制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的優(yōu)先發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的所得稅的減免；在增值稅優(yōu)惠政策中，對(duì)企業(yè)購(gòu)置的環(huán)保設(shè)備應(yīng)允許進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而鼓勵(lì)企業(yè)對(duì)先進(jìn)環(huán)保沒(méi)備的購(gòu)置與使用；對(duì)環(huán)保沒(méi)備實(shí)行加速折舊；鼓勵(lì)環(huán)保投資包括吸引外資，實(shí)行環(huán)保投資退稅；在內(nèi)、外資企業(yè)所得稅的有關(guān)政策中，對(duì)于企業(yè)采用先進(jìn)環(huán)保技術(shù)改進(jìn)環(huán)保設(shè)備、改革工藝、調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)所發(fā)生的投資應(yīng)給予稅收抵免；對(duì)于環(huán)保產(chǎn)品在出口政策上給予稅收支持等等。
4、稅收政策的制定要致力于促進(jìn)再生資源業(yè)的發(fā)展
再生資源業(yè)不僅有利于環(huán)境保護(hù)，而且電有利于資源使用效率的提高。我國(guó)現(xiàn)行的增值稅對(duì)再生資源業(yè)利用廢舊物資允許按10％作進(jìn)項(xiàng)抵扣，在一定程度上促進(jìn)了再生資源業(yè)的發(fā)展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應(yīng)進(jìn)一步促進(jìn)廢舊物資的回收和利用。
5、適當(dāng)拓寬資源稅的征收范圍
我國(guó)現(xiàn)行資源稅征收范圍過(guò)窄，僅對(duì)礦產(chǎn)品和鹽類(lèi)資源課稅，起不到全面保護(hù)資源的作用。因此，我國(guó)資源稅的征收范圍應(yīng)盡可能包括所有應(yīng)該給予保護(hù)的資源。把礦藏和非礦藏資源列人其中。并且對(duì)非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴(kuò)大資源的保護(hù)范圍。可將土地使用稅、土地增值稅并人資源稅中，使資源稅制更加規(guī)范、完善，以進(jìn)．一步促進(jìn)我資源的合睬護(hù)和開(kāi)發(fā)。
6、稅率的確定要有助于扶持企業(yè)的成長(zhǎng)
論文摘要：隨著我國(guó)環(huán)境問(wèn)題的日益突出，以環(huán)境保護(hù)為目標(biāo)的綠色稅收理論在我國(guó)應(yīng)運(yùn)而生。綠色稅收作為政府宏觀調(diào)控的主要手段之一，對(duì)我國(guó)環(huán)境保護(hù)具有十分重要的意義。本文擬就如何在我國(guó)現(xiàn)行稅制基礎(chǔ)上建立與完善我國(guó)綠色稅收制度這一問(wèn)題作一初步探討。
一、我國(guó)環(huán)境的基本狀況及綠色稅收制度的提出
隨著全球工業(yè)化進(jìn)程的不斷加快，環(huán)境問(wèn)題已成為人類(lèi)面臨的共同性問(wèn)題。我國(guó)作為一個(gè)發(fā)展中國(guó)家，自改革開(kāi)放以來(lái)，在經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展的同時(shí)，也產(chǎn)生了嚴(yán)重的環(huán)境問(wèn)題，其主要表現(xiàn)在：一是在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的過(guò)程中，由于生產(chǎn)者對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的片面追求，導(dǎo)致對(duì)森林草地資源的過(guò)度采伐和放牧，使森林、草場(chǎng)等植被資源遭受?chē)?yán)重破壞，造成水土流失和草場(chǎng)的退化；二是由于我國(guó)長(zhǎng)期實(shí)行粗放型經(jīng)濟(jì)發(fā)展模式，致使一些高能耗、重污染型企業(yè)發(fā)展迅速，致使工業(yè)有害物質(zhì)的排放量驟增，對(duì)我國(guó)的大氣、陸地和水資源造成嚴(yán)重污染。有關(guān)資料表明：燃煤、化工廢氣所造成的污染，使全國(guó)500多座城市的大氣環(huán)境質(zhì)量大多數(shù)都不符合國(guó)家一級(jí)標(biāo)準(zhǔn)；大量排放的工業(yè)廢水使全國(guó)131條流經(jīng)城市的河流有80％被污染，特別是淮河、松花江、遼河流域水污染嚴(yán)重；一些重要的大型湖泊，其污染程度已影響到城市的正常供水?？梢?jiàn)，環(huán)境問(wèn)題已成為制約我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個(gè)重要因素。為了有效地治理和防止我國(guó)的環(huán)境污染，就要求我們不僅需要采取法律、科技、計(jì)劃等手段，而且應(yīng)運(yùn)用包括稅收在內(nèi)的經(jīng)濟(jì)手段。稅收作為國(guó)家實(shí)現(xiàn)宏觀調(diào)控的重要工具，在環(huán)保方面也能發(fā)揮它應(yīng)有的作用，特別是隨著“綠色稅收”理論的提出和實(shí)踐，使稅收調(diào)控職能在環(huán)保方面發(fā)揮了特殊作用。
綠色稅制從廣義上講是指稅收體系中與生態(tài)環(huán)境、自然資源利用和環(huán)境保護(hù)有關(guān)的各稅種和稅目及稅收優(yōu)惠的總稱(chēng)。它產(chǎn)生于20世紀(jì)70年代，而受到重視是在20世紀(jì)80年代末。進(jìn)人20世紀(jì)90年代以來(lái)，可持續(xù)發(fā)展成為世界各國(guó)普遍采用的發(fā)展模式，同時(shí)也成為政府制定稅收政策的重要指針。尤其是在世界銀行、聯(lián)合國(guó)環(huán)境規(guī)劃署、聯(lián)合國(guó)開(kāi)發(fā)計(jì)劃署、經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織等國(guó)際機(jī)構(gòu)的積極推動(dòng)下，綠色稅收的研究得到極大發(fā)展，這促使經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國(guó)家特別是歐盟國(guó)家加速了從零散的、個(gè)別的環(huán)境稅收的開(kāi)征到提出全面綠色稅制的過(guò)程。進(jìn)人21世紀(jì)后，許多發(fā)展中國(guó)家也在積極嘗試引進(jìn)綠色稅制。隨著人們資源與環(huán)境保護(hù)意識(shí)的加強(qiáng)和可持續(xù)發(fā)展的需要，可以預(yù)見(jiàn)全球綠色稅制的征收使用范圍將更加廣泛，全球經(jīng)濟(jì)一體化、綠色稅制的國(guó)際化勢(shì)在必行。
至于綠色稅收一詞在我國(guó)具體何時(shí)出現(xiàn)，雖無(wú)從考證，但從國(guó)際財(cái)政文獻(xiàn)局出版的《國(guó)際稅收辭匯》的改版中可以推知，綠色稅收一詞的廣泛使用大約在1988年以后。在改版中，是這樣解釋的：“綠色稅收”是指對(duì)投資于防治污染或環(huán)境保護(hù)的納稅人給予的稅收減免，或?qū)ξ廴拘袠I(yè)和污染物的使用所征收的稅。從綠色稅收的內(nèi)容看，不僅包括為環(huán)保而特定征收的各種稅，還包括為環(huán)境保護(hù)而采取的各種稅收措施。隨著綠色稅收理論在我國(guó)的出現(xiàn)和應(yīng)用，如何建立綠色稅收制度，以保護(hù)和改善我國(guó)的環(huán)境，已成為我國(guó)稅收理論界面臨的一個(gè)重要課題。建立綠色稅收制度，不但可以為我國(guó)環(huán)境保護(hù)事業(yè)籌集專(zhuān)項(xiàng)資金，用于促進(jìn)環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展，而且能夠通過(guò)對(duì)納稅人經(jīng)濟(jì)利益的調(diào)節(jié)，矯正其經(jīng)濟(jì)行為，使其從事有利于保護(hù)環(huán)境的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)?？梢?jiàn)，建立綠色稅收制度是改善我國(guó)目前環(huán)境狀況的一條重要途徑。
二、我國(guó)現(xiàn)行稅制中的環(huán)保措施及對(duì)其評(píng)價(jià)
在我國(guó)現(xiàn)行的稅收制度中，由于還尚未設(shè)立以保護(hù)環(huán)境為課征目的的獨(dú)立稅種，因此，總的說(shuō)來(lái)還沒(méi)有形成系統(tǒng)的環(huán)境稅收政策。目前，我國(guó)關(guān)于保護(hù)環(huán)境的稅費(fèi)征收情況大致可劃分為兩大部分：一是收取的各項(xiàng)費(fèi)用，主要是排污費(fèi)；二是散存于其他稅種中的少量稅收措施。
(一)關(guān)于排污收費(fèi)制度
1．對(duì)排放污染物總量沒(méi)有限制?，F(xiàn)行收費(fèi)制度對(duì)污染僅是按相同標(biāo)準(zhǔn)收費(fèi)，而不論單位時(shí)間的排放量是多少、每年的排放總量是多少進(jìn)行區(qū)別對(duì)待。這種只是單純按照排污量多少收費(fèi)的方法對(duì)于人口密集、工業(yè)化程度較高的大城市來(lái)說(shuō)，環(huán)境污染不能得到有效的控制。
2．排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)過(guò)低?，F(xiàn)行排污收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于排污單位治理設(shè)施的運(yùn)行成本，部分收費(fèi)項(xiàng)目?jī)H為污染治理設(shè)施運(yùn)行成本的25％左右。標(biāo)準(zhǔn)偏低造成許多排污單位寧可繳納排污費(fèi)而不愿治理污染，出現(xiàn)“交排污費(fèi)、買(mǎi)排污權(quán)”的現(xiàn)象，影響了排污收費(fèi)制度刺激污染治理作用的發(fā)揮。
(二)關(guān)于其他環(huán)保稅
1．資源稅。第一，性質(zhì)定位不合理。我國(guó)現(xiàn)行資源稅以調(diào)節(jié)級(jí)差收入為主，屬于級(jí)差性質(zhì)的資源稅，這種定位由于其沒(méi)有給出資源價(jià)格，不能將資源開(kāi)采的社會(huì)成本內(nèi)部化，因而極大地限制了資源稅作用的有效發(fā)揮。第二，征稅范圍過(guò)窄。我國(guó)現(xiàn)行資源稅只對(duì)礦產(chǎn)品開(kāi)采和鹽的生產(chǎn)征稅，使大量具有生態(tài)價(jià)值的水、森林、草原、灘涂等資源長(zhǎng)期處于稅收監(jiān)控之外，從而導(dǎo)致了非稅資源的過(guò)度消耗和嚴(yán)重浪費(fèi)。第三，稅額設(shè)置不合理。由于歷史的原因，資源稅單位稅額設(shè)置偏低，而且納稅人具體適用的稅額主要取決于資源的開(kāi)采條件，而與該資源開(kāi)采造成的環(huán)境影響無(wú)關(guān)，弱化了稅收對(duì)資源的保護(hù)作用。第四，計(jì)稅依據(jù)有待調(diào)整?，F(xiàn)行資源稅的計(jì)稅依據(jù)是納稅人開(kāi)采和生產(chǎn)應(yīng)稅資源的銷(xiāo)售數(shù)量和使用數(shù)量。這意味著對(duì)企業(yè)已經(jīng)開(kāi)采而未銷(xiāo)售或使用的應(yīng)稅資源不征稅，導(dǎo)致企業(yè)對(duì)資源的無(wú)序開(kāi)采，造成資源的積壓和浪費(fèi)。
2．消費(fèi)稅。消費(fèi)稅設(shè)立之初并沒(méi)有考慮消費(fèi)應(yīng)稅產(chǎn)品的行為所產(chǎn)生的外部環(huán)境成本，但在統(tǒng)一征收增值稅的基礎(chǔ)上再疊加征收一道消費(fèi)稅，以及對(duì)含鉛與不含鉛汽油實(shí)行差別稅率和對(duì)生產(chǎn)、銷(xiāo)售達(dá)到低污染排放值的小轎車(chē)、越野車(chē)和小客車(chē)實(shí)行稅額減征等，確實(shí)體現(xiàn)了限制污染的稅收意圖。但是，消費(fèi)稅征稅對(duì)象中與環(huán)境有關(guān)的僅有8種，課稅范圍過(guò)窄，某些容易給環(huán)境帶來(lái)污染的消費(fèi)品如電池、一次性產(chǎn)品、化肥、煤炭等沒(méi)有列人征稅范圍，這對(duì)環(huán)境的保護(hù)是極其不利的。
3．企業(yè)所得稅。從目前看，我國(guó)企業(yè)所得稅中有關(guān)環(huán)保的條款并不多，不僅加速折舊的方式少，而且相關(guān)規(guī)定也不明確。
4．車(chē)船使用稅?，F(xiàn)行車(chē)船使用稅的設(shè)置基本上未考慮環(huán)保因素。由于同一類(lèi)型機(jī)動(dòng)車(chē)的性能、油耗、尾氣排放量不同，對(duì)環(huán)境的損害程度也不同，所以對(duì)該類(lèi)型的機(jī)動(dòng)車(chē)采用相同稅率、按輛征收的方法顯然有失公平，更不利于污染的防治。此外，由于車(chē)船使用稅征收額度較輕，實(shí)際操作中很難起到緩解交通擁擠和減輕大氣污染的作用，而需要更多地使用交通管制手段。
三、建立與完善我國(guó)綠色稅收制度的建議
根據(jù)我國(guó)目前的環(huán)境狀況，針對(duì)我國(guó)現(xiàn)行稅制存在的問(wèn)題，我們應(yīng)在進(jìn)一步完善現(xiàn)行稅制中有關(guān)環(huán)保政策規(guī)定的基礎(chǔ)上建立我國(guó)的綠色稅收制度。首先應(yīng)制定一整套體現(xiàn)調(diào)控環(huán)保意圖的綠色稅收政策。綠色稅收政策應(yīng)是國(guó)家為保護(hù)環(huán)境而確定的指導(dǎo)政府制定綠色稅收制度的基本原則，是實(shí)施環(huán)保稅收措施的重要依據(jù)。其內(nèi)容是通過(guò)具體的稅制來(lái)體現(xiàn)的，即綠色稅收政策要具體落實(shí)到各種環(huán)境稅的開(kāi)征和不同層次的環(huán)保稅收措施的實(shí)施上。我們?cè)谥贫ňG色稅收政策、實(shí)施稅收調(diào)控措施時(shí)，除堅(jiān)持經(jīng)濟(jì)目標(biāo)與環(huán)境目標(biāo)相協(xié)調(diào)、稅收手段與其他調(diào)控手段相協(xié)調(diào)外，還應(yīng)針對(duì)我國(guó)自身特點(diǎn)和不同時(shí)期的要求確定具體的政策目標(biāo)。
(一)綠色稅收政策目標(biāo)
由于我國(guó)是發(fā)展中國(guó)家，一方面老企業(yè)的污染治理任務(wù)繁重，另一：療面經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展又使環(huán)境污染加劇，因此，解決環(huán)境問(wèn)題的關(guān)鍵是協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)與環(huán)境的關(guān)系。為此．．我認(rèn)為，當(dāng)前我國(guó)環(huán)境稅收政策的調(diào)控應(yīng)圍繞下：列三個(gè)目標(biāo)展開(kāi)：
1．控制和治理污染企業(yè)。即對(duì)原有污染企業(yè)實(shí)行限期治理，同時(shí)嚴(yán)格禁止與環(huán)境有害的企業(yè)或項(xiàng)目新建，嚴(yán)格限制和禁止能耗高、資源浪費(fèi)大、污染嚴(yán)重企業(yè)的發(fā)展，大力發(fā)展節(jié)約型產(chǎn)業(yè)，以實(shí)現(xiàn)增產(chǎn)減污的目標(biāo)。
2．發(fā)展環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)。所謂環(huán)保產(chǎn)業(yè)，是指對(duì)環(huán)保有利的生產(chǎn)行業(yè)，我們這里僅指生產(chǎn)環(huán)保設(shè)備和環(huán)保產(chǎn)品的行業(yè)。再生資源業(yè)則是以回收利用廢舊物資為主體的資源綜合利用行業(yè)。環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)現(xiàn)已成為西療發(fā)達(dá)國(guó)家的一支重要經(jīng)濟(jì)力量，它們不僅有利于環(huán)保，而且也有利于資源使用效率的提高和經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)。我國(guó)環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)的發(fā)展?jié)摿艽?，因此，綠色稅收政策的實(shí)施也應(yīng)著眼于促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)和再生資源業(yè)的發(fā)展。
3．提高環(huán)保技術(shù)。技術(shù)落后是造成我國(guó)環(huán)境問(wèn)題的主要原因之一。因此，綠色稅收必須立足于促進(jìn)環(huán)保技術(shù)的進(jìn) 步。事實(shí)上，只有不斷提高環(huán)保技術(shù)，才能從根本上改善環(huán)境。這是由其他國(guó)家的發(fā)展實(shí)踐所多次證明的。
(二)綠色稅收措施
目前，我國(guó)在環(huán)保方面采取的稅收措施很少?；谏鲜瞿繕?biāo)，并結(jié)合我國(guó)現(xiàn)行稅收中存在的問(wèn)題，我認(rèn)為可從以下幾個(gè)方面來(lái)考慮制定綠色稅收措施：
1．改征“排污費(fèi)”為“排污稅”。目前，我國(guó)還沒(méi)有開(kāi)征環(huán)境污染稅，治污資金主要是通過(guò)征收排污費(fèi)的形式來(lái)籌集，但由于現(xiàn)行排污收費(fèi)存在征收標(biāo)準(zhǔn)偏低、征收方式不規(guī)范、征收阻力大等問(wèn)題，致使排污收費(fèi)起不到保護(hù)環(huán)境的應(yīng)有作用，因此有必要改排污收費(fèi)為征稅，對(duì)排污企業(yè)征收排污稅。所謂排污稅是指對(duì)排污行為或}虧染物所征收的一種稅，往往是按排污量對(duì)排污者征收。污染物一般可分為廢氣、廢水、固體廢物和噪音幾類(lèi)。污染物不同，征收形式也不盡相同。雖然有的國(guó)家對(duì)各種污染物綜合征收“排污稅”，但也往往按污染物設(shè)置不同稅目分別征收。如水污染稅、大氣污染稅、固體廢物稅、噪音稅等，它們大都根據(jù)“誰(shuí)污染，準(zhǔn)繳稅”原則，對(duì)因污染所造成的環(huán)境價(jià)值損失進(jìn)行補(bǔ)償。改征“排污費(fèi)”為“排污稅”以后，由于由稅務(wù)部門(mén)統(tǒng)一征收，一方面，可以改變征收標(biāo)準(zhǔn)偏低、不同污染物排放之間的稅負(fù)不合理的狀況；另一方面，還可以節(jié)省征收成本，改變資金使用和管理方法，以切實(shí)保障我國(guó)對(duì)環(huán)保的投入。
2．開(kāi)征環(huán)境保護(hù)專(zhuān)項(xiàng)稅。目前，發(fā)達(dá)國(guó)家的環(huán)保投入已占其gnp的1．5％一2．5％，而我國(guó)環(huán)保投入僅占我國(guó)gnp的0．7％一0．8％。與發(fā)達(dá)國(guó)家相比，我國(guó)的環(huán)保投入遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足。因此有必要開(kāi)征環(huán)境保護(hù)專(zhuān)項(xiàng)稅以加大我國(guó)的環(huán)保投入，為環(huán)?；I集專(zhuān)項(xiàng)資金。這可借鑒意大利的經(jīng)驗(yàn)，如開(kāi)征廢物垃圾處置稅以專(zhuān)門(mén)用于處理城市垃圾等。
3．對(duì)環(huán)保產(chǎn)業(yè)實(shí)行稅收優(yōu)惠政策。稅收優(yōu)惠政策，作為一種環(huán)保手段在西方國(guó)家中早已廣泛應(yīng)用。它主要表現(xiàn)在：(1)制定環(huán)保技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)高新環(huán)保技術(shù)的研究、開(kāi)發(fā)、轉(zhuǎn)讓、引進(jìn)和使用予以稅收鼓勵(lì)?？晒┻x擇的措施包括：技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入的稅收減免、技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)的稅前扣除、對(duì)引進(jìn)環(huán)保技術(shù)的稅收優(yōu)惠等。(2)制定環(huán)保產(chǎn)業(yè)政策，促進(jìn)環(huán)保產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。如環(huán)保企業(yè)可享受一定的稅收優(yōu)惠，比如所得稅的減免；對(duì)環(huán)保設(shè)備實(shí)行加速折舊，并降低稅率，允許環(huán)保設(shè)備增值稅作進(jìn)項(xiàng)抵扣；鼓勵(lì)環(huán)保投資，實(shí)行環(huán)保投資退稅。同時(shí)，在吸引外資時(shí)防止國(guó)外污染項(xiàng)目轉(zhuǎn)入國(guó)內(nèi)。
4．制定再生資源業(yè)的稅收政策。再生資源業(yè)不僅有利于環(huán)境保護(hù)，而且也有利于資源使用效率的提高。如回收利用廢舊物資，據(jù)有關(guān)專(zhuān)家測(cè)評(píng)，每回收1噸廢舊物資，可節(jié)約自然資源4至12噸，節(jié)約標(biāo)準(zhǔn)煤1．4噸，并可減少6至10噸垃圾處理量。目前，我國(guó)資源回收利用的潛力很大。據(jù)估算，我國(guó)每年可再生利用而未回收的廢舊資源價(jià)值將近250至300億元人民幣。1994年增值稅制改革后對(duì)再生資源業(yè)利用廢舊物資允許按10％作進(jìn)項(xiàng)抵扣，在一定程度上促進(jìn)了再生資源業(yè)的發(fā)展。今后，在綠色稅收政策的制定上，還應(yīng)進(jìn)一步促進(jìn)廢舊物資的回收和利用。
5．調(diào)整現(xiàn)行稅制
(1)改革資源稅。一是擴(kuò)大資源稅征收范圍。我國(guó)現(xiàn)行資源稅征收范圍過(guò)窄，僅對(duì)礦產(chǎn)品和鹽類(lèi)資源課稅，起不到全面保護(hù)資源的作用。因此，應(yīng)擴(kuò)大資源稅的征稅范圍，把礦藏和非礦藏資源列入其中。首先，課征水資源稅，以有效保護(hù)我國(guó)短缺的水資源；第二，課征森林資源稅和草場(chǎng)資源稅，以防止森林草場(chǎng)等生態(tài)資源的退化，對(duì)其他非再生性、非替代性、稀缺性資源課以重稅，以擴(kuò)大資源的保護(hù)范圍；第三，鑒于土地課征的稅種屬于資源性質(zhì)，所以，可建議將土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅并入資源稅中，以避免征收范圍過(guò)窄、減免過(guò)寬、稅率過(guò)低的弊病，使資源稅制更加規(guī)范、完善，進(jìn)一步促進(jìn)我國(guó)資源的合理保護(hù)和開(kāi)發(fā)。二是改善計(jì)稅依據(jù)。由于現(xiàn)行資源稅是按應(yīng)稅資源產(chǎn)品的銷(xiāo)售數(shù)量或自用數(shù)量計(jì)征，在一定程度上存在資源的浪費(fèi)現(xiàn)象。故應(yīng)將現(xiàn)行資源稅計(jì)稅依據(jù)由按應(yīng)稅資源產(chǎn)品銷(xiāo)售數(shù)量或自用數(shù)量改為按實(shí)際生產(chǎn)數(shù)量計(jì)征，對(duì)凡是開(kāi)發(fā)、使用國(guó)家資源的單位都按其生產(chǎn)數(shù)量從量計(jì)征，而不論其銷(xiāo)售或自用與否，目的是最大限度地保障國(guó)家資源的充分利用。
(2)完善消費(fèi)稅。一是擴(kuò)大征稅范圍。將那些難以降解，在制造和使用中會(huì)對(duì)環(huán)境造成嚴(yán)重污染的各類(lèi)包裝物品、一次性使用的電池以及會(huì)對(duì)臭氧層造成破壞的氟利昂等產(chǎn)品列入征稅范圍。二是在繼續(xù)對(duì)不同排氣量的小汽車(chē)實(shí)行差別稅率的基礎(chǔ)上，對(duì)排氣量相同的小汽車(chē)視其是否安裝尾氣凈化裝置而實(shí)行區(qū)別對(duì)待，以體現(xiàn)對(duì)具有環(huán)保功能的汽車(chē)在稅收上的優(yōu)惠，從而促使消費(fèi)者做出有利于降低污染的消費(fèi)選擇。
稅收是一個(gè)國(guó)家財(cái)政收入的主要來(lái)源,我國(guó)的稅制改革自1994年以來(lái)已走過(guò)了十六年的歷程,回顧這十六年的改革之路不難發(fā)現(xiàn),我國(guó)的稅制改革正在遵循一條從注重制衡到注重效率,藏富于民的道路不斷前進(jìn)。
一、分稅制改革——中央與地方的博弈
1994年的分稅制改革從很大程度上說(shuō)是矛盾積累的產(chǎn)物。自1979年改革開(kāi)放以來(lái),中國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入了一個(gè)新的時(shí)期,經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展相對(duì)應(yīng)的本應(yīng)該是財(cái)政收入的大幅度增加和中央財(cái)政的可支配收入的不斷充實(shí)?？墒鞘聦?shí)上,情況卻正好相反,從1979年到1994年之間,中央財(cái)政日益捉襟見(jiàn)肘,單從財(cái)政收入占GDP比重一項(xiàng)就可以看出其中的問(wèn)題。1994年分稅制改革正式啟動(dòng),除了大幅度調(diào)整中央財(cái)政的稅收和中央和地方的共享稅之外,還建立了國(guó)家和地方兩套稅務(wù)機(jī)構(gòu)。中央與地方的之間的財(cái)政天平從此開(kāi)始向中央傾斜,使得中央控制全國(guó)發(fā)展建設(shè)的力度大大增強(qiáng),中國(guó)開(kāi)始步入統(tǒng)籌發(fā)展的新時(shí)期。
二.分類(lèi)稅制的存亡——中國(guó)稅收所面臨的現(xiàn)實(shí)挑戰(zhàn)
進(jìn)入新世紀(jì),中國(guó)在世界經(jīng)濟(jì)中的地位已經(jīng)舉足輕重,人民的生活水平也較二十世紀(jì)九十年代有了極大的提高。但是關(guān)于稅收的問(wèn)題,情況卻越來(lái)越顯得不容樂(lè)觀。近期《福布斯》雜志推出了新一期全球“稅負(fù)痛苦指數(shù)”榜單,中國(guó)高居全球第二。
如果說(shuō)中國(guó)稅收在大局上的制衡是上世紀(jì)八、九十年代稅制改革所關(guān)注的重點(diǎn),隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和人民民主制度建設(shè)的不斷深入,稅收的效率問(wèn)題已經(jīng)逐步取代制衡而成為國(guó)家相關(guān)職能部門(mén)和百姓所關(guān)心的重點(diǎn)。中國(guó)目前實(shí)行的仍然是分類(lèi)稅制,這一稅制對(duì)于效率低下的政府來(lái)說(shuō)可以提高征稅率,但是對(duì)于廣大納稅人卻是一種加重負(fù)擔(dān)且效率低下的稅制。分類(lèi)稅制的特點(diǎn)就是對(duì)公民的各項(xiàng)收入進(jìn)行逐一收稅,且每一類(lèi)收入都有著不同的稅率。分類(lèi)稅制對(duì)于當(dāng)前中國(guó)的現(xiàn)實(shí)情況其主要弊端體現(xiàn)在兩個(gè)方面:第一,對(duì)收入形式單一的低收入者和中等收入者,分類(lèi)稅制滴水不漏的征稅使得這些人群繳納了占收入總額很大比重的稅費(fèi),同時(shí)使得這一層次的人群感到了很大的稅收壓力,但是對(duì)于收入形式多樣綜合收入很高的群體,卻可以通過(guò)分類(lèi)稅制的漏洞而做到少交稅,甚至不交稅。第二,是中國(guó)稅收機(jī)構(gòu)的繁復(fù)和效率問(wèn)題。1994年稅改之后所形成的國(guó)稅和地稅兩套稅收征管機(jī)構(gòu)經(jīng)過(guò)十多年的運(yùn)行確實(shí)有很大的成效但也暴露出了許多問(wèn)題,總的來(lái)說(shuō)有稅收征管成本過(guò)高,國(guó)稅與地稅之間的矛盾協(xié)調(diào)較難,稅收效率提高并不明顯等。其中,地稅局的稅收成本尤其之高,其主要原因就是地稅局主要負(fù)責(zé)收取的就是各種類(lèi)型的分類(lèi)稅,數(shù)目很多而難以征收,因而導(dǎo)致了稅收成本的顯著提高。稅收效率的低下不僅使得國(guó)家付出巨大的成本,人民要求改革的呼聲也日益高漲,隨著我國(guó)中產(chǎn)階級(jí)的不斷壯大和公民納稅人意識(shí)的覺(jué)醒,公民在納稅時(shí)所關(guān)注的并不是自己是否盡了納稅人的義務(wù)而是關(guān)注自己所繳納的稅費(fèi)是否保證了良好的公共服務(wù)以及保障了社會(huì)的公平及正義?，F(xiàn)在一提到稅收問(wèn)題,中國(guó)古人的一句訓(xùn)誡總是能夠見(jiàn)諸報(bào)端,那就是“有國(guó)有家者,不患寡而患不均,不患貧而患不安。”中國(guó)稅制目前存在的效率低下,加重貧富差距的隱患已經(jīng)表現(xiàn)的十分突出,新的稅制改革在人們的呼聲之中似乎正在浮出水面。
國(guó)家稅務(wù)總局副局長(zhǎng)王力在近日舉行的全國(guó)所得稅工作會(huì)議上強(qiáng)調(diào),要堅(jiān)持“簡(jiǎn)稅制,寬稅基,低稅率,嚴(yán)征管”的改革思想來(lái)做好所得稅工作。而這九個(gè)字的方針也就是中央對(duì)新一輪稅制改革所提出的指導(dǎo)思想。其中,將“簡(jiǎn)稅制”這一項(xiàng)放在指導(dǎo)方針的第一位,可以看出中央已經(jīng)將稅收效率的問(wèn)題放在了稅制改革的首位。但是對(duì)于稅收效率的改革并不是一朝一夕的事情,筆者認(rèn)為其主要的難點(diǎn)有以下幾個(gè)方面:
首先,分類(lèi)稅制的改革問(wèn)題。在前文中已經(jīng)提到,分類(lèi)稅過(guò)多有著諸多的不利因素,所以如何歸并稅種就是一個(gè)重要的課題,但是我們看到,根據(jù)中國(guó)發(fā)展的實(shí)際情況,各個(gè)地區(qū),特別是東部,中部,西部地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同,相應(yīng)的也要求有不同的征稅標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行衡量。僅以個(gè)人所得稅為例,在北京、上海、廣州等城市,個(gè)稅的起征點(diǎn)都在2000元以上,而在西部的一些欠發(fā)達(dá)地區(qū),個(gè)稅的起征點(diǎn)仍維持在800元的最低線附近。除了個(gè)稅起征點(diǎn)這個(gè)最普遍的標(biāo)準(zhǔn)問(wèn)題之外還有一些特殊因素,比如西部地區(qū)招商引資的稅收減免問(wèn)題,對(duì)于東部發(fā)達(dá)地區(qū)高污染企業(yè)的高稅收調(diào)節(jié)問(wèn)題。不同的發(fā)展水平與稅制的簡(jiǎn)化存在的這種難以解決的矛盾勢(shì)必成為稅制改革的重要阻礙。第二,國(guó)稅地稅兩稅合一問(wèn)題。鑒于國(guó)稅地稅分開(kāi)征管暴露出來(lái)的稅收成本過(guò)高,兩套稅務(wù)系統(tǒng)之間存在難以調(diào)和的矛盾等問(wèn)題,許多學(xué)者建議在簡(jiǎn)化稅制思想的指導(dǎo)下最終仍要實(shí)現(xiàn)兩稅合一,其具體措施旨在精簡(jiǎn)人員,縮小編制的基礎(chǔ)上建立起既包含國(guó)稅又包含地稅的一套稅務(wù)系統(tǒng),并且保證地方稅務(wù)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性以減少地方政府的影響等等。這些建議看起來(lái)非常合理,但是始終存在一個(gè)隱患,就是稅收制度會(huì)不會(huì)又回到1994年之前的老路子上去,使得中央與地方財(cái)政的矛盾再次凸顯。筆者認(rèn)為這一點(diǎn)也是中央并未提及有關(guān)兩稅合一的說(shuō)法的重要顧慮。雖然目前稅收效率低下的問(wèn)題亟待解決,但是對(duì)于稅收制衡問(wèn)題,國(guó)家仍然要慎重考慮避免重蹈覆轍。
三、綜述