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企業(yè)行政管理是企業(yè)參與社會化大生產(chǎn)及市場競爭的客觀要求。要有效地組織企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，就必須有一定強制力的權(quán)威與服從機制把企業(yè)各環(huán)節(jié)、各部門連接成一個健康運行的有機整體。否則，企業(yè)的各項生產(chǎn)經(jīng)營目標就可能因缺乏組織性而不能實現(xiàn)。（1）計劃工作。即確定管理內(nèi)容的目標和決定如何達到這些目標?，F(xiàn)代企業(yè)行政管理必須具有計劃性，做好預(yù)測工作，對企業(yè)行政工作進行指導(dǎo)，這是企業(yè)實現(xiàn)行政管理科學化和行政管理成功的必要條件。（2）組織工作。企業(yè)的組織機構(gòu)是企業(yè)運作的基本框架，企業(yè)的各級行政管理人員必須明確要完成的任務(wù)是什么，誰去完成任務(wù)，任務(wù)怎樣分類組合以及各種決策應(yīng)該在哪一層級上制定。企業(yè)要逐級建立自上而下的責權(quán)關(guān)系，保證行政管理渠道的暢通無阻，這樣才能使企業(yè)的行政管理工作有的放矢。要做好這一環(huán)，就需要合理選擇和設(shè)計行政組織機構(gòu)。企業(yè)行政管理是依賴行政機構(gòu)渠道進行的，所以，選擇和設(shè)計符合企業(yè)內(nèi)外特點的組織機構(gòu)是保證行政命令、指示等迅速流動貫徹的重要前提，是達到行政管理目標的必要條件。（3）指揮工作。即企業(yè)行政管理中采取的具體措施，確定好企業(yè)員工之間的分工合作關(guān)系；明確人們在職、責、權(quán)方面的結(jié)構(gòu)體系；調(diào)動各級行政管理人員的積極性，協(xié)調(diào)各級行政管理人員之間的關(guān)系，解決組織人員之間的沖突。做好這一環(huán)，就要建立行政首長（廠長或經(jīng)理）負責制為首的指揮系統(tǒng)，這是科學行政管理的基礎(chǔ)。（4）控制工作。即對指揮工作的各項措施進行監(jiān)測、控制與調(diào)整，包括建立激勵機制、監(jiān)督系統(tǒng)和制定獎懲條例并認真執(zhí)行。通過控制保證任務(wù)按照既定計劃執(zhí)行，通過控制來判斷企業(yè)的行政管理工作是否合理，是否還有改進之處，從而增強行政工作的有效性及合理性。確立正確引導(dǎo)、準確評價與適當獎勵相結(jié)合的激勵機制。企業(yè)行政管理的最佳化實現(xiàn)，在很大程度上取決于被管理者的積極有效的配合和實施。因此，對人的管理是現(xiàn)代企業(yè)行政管理的核心，而建立科學的激勵機制是有效實施對人的管理的重要保障。
2企業(yè)行政管理效率低下的原因
（1）行政機構(gòu)龐大臃腫。我國的企業(yè)行政機構(gòu)過于龐大臃腫，幾度精簡，收益甚微，結(jié)果是“精簡、精簡，有增無減”，沒有必要設(shè)立的行政機構(gòu)大量出現(xiàn)。（2）權(quán)力集中缺乏制約。權(quán)力過分地高度集中而又缺乏應(yīng)有的監(jiān)督制約機制，導(dǎo)致一些企業(yè)工作人員嚴重，家長制、人身依附等封建主義的影響依然存在，嚴重影響著決策民主化、管理科學化的進程，在很大程度上挫傷企業(yè)員工的積極性，使企業(yè)行政系統(tǒng)缺乏活力和效率。（3）行政法律和體制不健全。行政管理效率低下的根本原因在于行政法律制度不健全，有些行政法規(guī)雖然已經(jīng)制定，但沒有很好的執(zhí)行?，F(xiàn)代行政管理需要建立起科學的工作程序和全面規(guī)范的管理規(guī)則。因此，行政管理體制不全，機構(gòu)設(shè)置不合理，規(guī)章制度不科學、不完善，以及對現(xiàn)代社會新的科學技術(shù)方法推廣應(yīng)用不力也是不可忽視的原因。（4）行政機構(gòu)運轉(zhuǎn)不靈、效率低下也是重要原因。由于部門和環(huán)節(jié)過多，造成行政機構(gòu)某些部位和環(huán)節(jié)運轉(zhuǎn)不靈，往往因扯皮現(xiàn)象導(dǎo)致行政效率低下。主要表現(xiàn)有：解決問題的客觀條件己經(jīng)具備，只因少數(shù)人反對，而長期得不到解決，如已經(jīng)作了正式?jīng)Q定，而且又是正確的，只是觸及到某個部門、單位的利益，這個單位和個人就找借口拒不執(zhí)行。（5）行政人員素質(zhì)不高。企業(yè)行政工作人員的選拔、錄用、培訓(xùn)、考核、獎懲、升降、淘汰和辭退等人事制度不健全，缺乏必要的競爭、激勵機制。一些行政工作人員思想政治素質(zhì)不高，知識能力素質(zhì)不強，遇事怕負責任和不負責任，合自己利益的就干，不合自己利益的就不干，直接影響著行政效率的提高。
3提高我國企業(yè)行政管理效率對策分析
（1）對不同的行政管理層次提出不同的重點和要求。上層行政機關(guān)的主要活動，是規(guī)劃、決策、控制、溝通等全局性工作，追求的是社會總體效率。重點要從領(lǐng)導(dǎo)方式、決策程序、組織結(jié)構(gòu)、信息反饋、協(xié)調(diào)監(jiān)督等方面改進工作，提高效率。（2）建立健全企業(yè)規(guī)章制度。建立健全和認真執(zhí)行行政部門的各項管理制度、崗位責任制度、工作程序以及一系列規(guī)范化表格、圖表等，從而建立起行政部門的法治秩序。提高行政效率，必須加強行政管理法規(guī)的建設(shè)，健全必要的工作制度，以法律和規(guī)章制度的形式促進行政效率的提高。（3）提高企業(yè)行政管理人員的素質(zhì)。每一個行政工作人員都必須努力提高自身素質(zhì)，使自己的能力和水平不斷得到提高。作為企業(yè)行政管理人員，應(yīng)該是知識水平高，各方面素質(zhì)優(yōu)良的公共管理者。企業(yè)行政人員素質(zhì)的提高可以提高組織管理的有效性，能夠?qū)崿F(xiàn)科學而又藝術(shù)的管理。經(jīng)濟的全球化企業(yè)行政管理人員在未來的管理中必須有國際眼光，熟悉國際游戲規(guī)則，適應(yīng)國際競爭的需要。（4）引入科學的企業(yè)管理方法。引入科學的企業(yè)管理方法如目標管理、績效評估、成本核算等。當前企業(yè)行政效率在管理方法上陳舊僵化，僅注重行政規(guī)章和行政命令，無法調(diào)動行政官員的積極性。通過將企業(yè)管理講求投入和產(chǎn)出、講求成本核算的精神引入企業(yè)行政管理之中，可以提高企業(yè)行政管理人員的責任感，同時還可以科學地衡量管理人員的工作業(yè)績，有利于提高行政效率。
4對策
（1）對不同的行政管理層次提出不同的重點和要求。上層行政機關(guān)的主要活動，是規(guī)劃、決策、控制、溝通等全局性工作，追求的是社會總體效率。重點要從領(lǐng)導(dǎo)方式、決策程序、組織結(jié)構(gòu)、信息反饋、協(xié)調(diào)監(jiān)督等方面改進工作，提高效率。（2）建立健全企業(yè)規(guī)章制度。建立健全和認真執(zhí)行行政部門的各項管理制度、崗位責任制度、工作程序以及一系列規(guī)范化表格、圖表等，從而建立起行政部門的法治秩序。提高行政效率，必須加強行政管理法規(guī)的建設(shè)，健全必要的工作制度，以法律和規(guī)章制度的形式促進行政效率的提高。（3）提高企業(yè)行政管理人員的素質(zhì)。每一個行政工作人員都必須努力提高自身素質(zhì)，使自己的能力和水平不斷得到提高。作為企業(yè)行政管理人員，應(yīng)該是知識水平高，各方面素質(zhì)優(yōu)良的公共管理者。企業(yè)行政人員素質(zhì)的提高可以提高組織管理的有效性，能夠?qū)崿F(xiàn)科學而又藝術(shù)的管理。經(jīng)濟的全球化企業(yè)行政管理人員在未來的管理中必須有國際眼光，熟悉國際游戲規(guī)則，適應(yīng)國際競爭的需要。（4）引入科學的企業(yè)管理方法。引入科學的企業(yè)管理方法如目標管理、績效評估、成本核算等。當前企業(yè)行政效率在管理方法上陳舊僵化，僅注重行政規(guī)章和行政命令，無法調(diào)動行政官員的積極性。通過將企業(yè)管理講求投入和產(chǎn)出、講求成本核算的精神引入企業(yè)行政管理之中，可以提高企業(yè)行政管理人員的責任感，同時還可以科學地衡量管理人員的工作業(yè)績，有利于提高行政效率。
5結(jié)論：企業(yè)行政管理是企業(yè)生存發(fā)展的重要影響因素之一。企業(yè)行政管理效率的高低將直接影響企業(yè)的各項工作的開展。但是，當前我國企業(yè)行政管理存在著機構(gòu)龐大臃腫、權(quán)力集中缺乏制約、企業(yè)行政管理人員觀念陳舊保守、運轉(zhuǎn)不靈、效率低下、人員素質(zhì)良莠不齊等問題。這些問題的產(chǎn)生是由于缺乏經(jīng)濟效益觀念、行政法律和體制不健全、舊觀念的束縛等原因造成的。實踐中，我們要充分運用先進的企業(yè)行政管理方法，盡量適應(yīng)企業(yè)員工的需要和特點，顧及社會因素及其各方面的影響，努力健全企業(yè)規(guī)章制度，大力提高企業(yè)行政管理人員的素質(zhì)，充分發(fā)揮和利用人的內(nèi)在潛能，獲得最佳管理效果。
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1概念及特點
1.1稅收征管是一種執(zhí)行性管理
稅務(wù)人員在征管過程中，只能按既定的稅法正確執(zhí)行，在執(zhí)行過程中不得改變稅法，也不得放棄稅法要求履行的職責。因此，在稅收征管過程中遇到稅收法規(guī)無法執(zhí)行時，必須通過信息反饋，最終以修訂稅收法規(guī)的形式來解決，在法規(guī)未修訂之前，只能正確執(zhí)行。
1.2稅收征管應(yīng)遵循法定程序
稅收征管的一切活動都應(yīng)有法律依據(jù)，遵循法定的程序，不得在征管過程中隨意變更。在稅收征管過程中若遇到了稅收征管程序方面的問題，也只能通過修改稅收征管法來解決，而不能在征管過程中相機行事。
2對稅收籌劃認識上的誤區(qū)
節(jié)稅籌劃是指納稅人在不違背稅法立法精神的前提下，充分利用稅法中固有的起征點、減免稅等一系列優(yōu)惠政策，通過納稅人對籌資活動、投資活動以及經(jīng)營活動的巧妙安排，達到少繳或不繳稅的目的的行為。
3稅收征管籌劃的策略
3.1完善稅收制度，加強稅收法制建設(shè)是稅收征管籌劃的前提
(1)對稅收籌劃方案的合法性有明確、統(tǒng)一的認定標準。具體來說，即對逃稅、避稅籌劃以及合法的稅收籌劃的構(gòu)成要素和性質(zhì)明確認定，并明確對合法的稅收籌劃方案的否定由稅務(wù)機關(guān)負舉證責任。
(2)稅收籌劃的基本方向的原則。規(guī)定納稅人必須利用合法的手段來實現(xiàn)其籌劃的最終目標，不得與立法精神相違備。
(3)明確稅收籌劃當事人的權(quán)利與義務(wù)。對稅收籌劃方案的受益人同時又是納稅人承擔方案所涉及的法律問題。并對其違規(guī)行為所負的法律責任加以明確。
3.2人的籌劃是稅收征管籌劃的關(guān)鍵環(huán)節(jié)
(1)建立良性的進入機制。
在個人信用方面，美國在招聘、選擇和安排公職人員方面有極其嚴格的規(guī)定，在上世紀70年代初，由美國就業(yè)平等機會委員會、人事管理總署、勞工部和司法部聯(lián)合提出了“雇員選擇程序統(tǒng)一準則”，所涉及的范圍十分廣泛，包括申請表、申請條件、績效測驗、審查、書面測驗、領(lǐng)導(dǎo)談話和領(lǐng)導(dǎo)測驗等。個人信用之所以能夠發(fā)揮作用，是因為通過對構(gòu)成個人信用變量的分析可以預(yù)測其以后的行為。如果所預(yù)測的行為對社會不利，則要把該人排除在選擇之外。一般而言，個人信用越好的候選人，對他行為的預(yù)測越趨向良性，被錄取的概率就越大。
(2)建立良性的退出機制。
只升不降似乎已成為我國公職機構(gòu)的鐵定規(guī)律。美國就設(shè)立了公績制委員會，接受雇員的申訴，維護雇員的權(quán)利，這樣的機制的存在可使退出機制實現(xiàn)了良性循環(huán)，否則退出機制可能被扭曲，有可能成為不良動機的手段。因此，為保持機構(gòu)的活力，應(yīng)有進有退，能升能降，對于瀆職、失職和舞弊人員毫不留情地給予相應(yīng)的處罰。
3.3征管程序的籌劃是稅收征管籌劃的中心環(huán)節(jié)
(1)在對稅務(wù)登記進行管理時，應(yīng)注意以下問題：首先，在對領(lǐng)取稅務(wù)登記證的經(jīng)濟主體收取規(guī)費時，只收工本費，不收手續(xù)費及其他費用;其次，明確稅務(wù)登記證的地位，讓其發(fā)揮類似身份證的作用，確保每個納稅主體都有稅務(wù)登記證，實行普通納稅申報制度;再次，使稅務(wù)登記證做到全面性、準確性、低廉性、遵循許可證原則和懲罰性的原則。
(2)賬證的管理包括賬簿和憑證兩大類的管理。賬簿管理應(yīng)做到合法、準確、完整和耐久，記賬憑證管理應(yīng)做到以原始憑證為基礎(chǔ)，憑證上的項目應(yīng)齊全。
(3)納稅申報方式主要有三種：一是網(wǎng)上申報，適用于有限公司等單位納稅人;二是雙委托納稅申報，即稅務(wù)機關(guān)委托銀行給納稅人開戶，由銀行定期劃款的申報方式，適用于個體工商戶納稅人;三是上
門申報，即納稅人自行到大廳進行申報。申報方式更加靈活，節(jié)省了大量的人力、物力和財務(wù)。
論文摘要 2005年3月底，國家稅務(wù)總局出臺了《稅收管理員制度（試行）》的文件。同年7月，國稅總局局長謝旭人在召開的全國稅收征管工作會議上再一次強調(diào)了要建立比較完善的稅收管理員制度。在新的征管模式下，稅收管理員的大力推行，將為完善我國的稅收征管體制、強化稅源管理有重要作用。本文從稅收征管制度的改革出發(fā)，通過對稅收管理員與稅務(wù)專管員制度的比較，詳細闡述了新時期推行稅收管理員制度的重要意義。
稅收管理員是基層稅務(wù)機關(guān)分片、分業(yè)管理稅源的工作人員，其工作職責主要是對各類稅源的日常動態(tài)監(jiān)控和細化分析，提出初步性工作意見或建議，為納稅人提供優(yōu)質(zhì)高效的納稅服務(wù)。實施稅收管理員制度是強化稅源管理、夯實管理基礎(chǔ)、落實管理責任、優(yōu)化納稅服務(wù)的重要舉措。
一、我國稅收征管體制的歷史沿革
從建國到現(xiàn)在，隨著社會生產(chǎn)水平的不斷發(fā)展，同時為了滿足稅制改革的客觀要求，我國的稅收征管模式也在不斷推進。以現(xiàn)行稅法的頒布為界限可將其變革劃分為以下兩個階段：
（一）1994年以前稅收征管體制的變革
我國自50年代至80年代實行征管于一身的模式，即以稅務(wù)管理員為核心的管理模式。這種模式的特點是“一人進廠，各稅統(tǒng)管，征、管、查合一”。其組織形式表現(xiàn)為征管查由專管員一人負責，按具體情況設(shè)置稅務(wù)工作崗位，稅務(wù)人員對納稅戶進行專責管理。稅款征收方式為稅務(wù)人員上門催款。
20世紀80年代中后期，隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷深入，原有的征管模式與經(jīng)濟的發(fā)展不相適應(yīng)。為此，國家稅務(wù)總局在1988-1994年進行了以建立征、管、查分離模式為核心內(nèi)容的稅收征管改革，在稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部實行征管權(quán)利的分離和制約，同時實行專業(yè)化管理。
（二）1994年以后稅收征管體制的改革
1995年，國家稅務(wù)總局提出了“以納稅申報和優(yōu)化服務(wù)為基礎(chǔ)，以計算機網(wǎng)絡(luò)為依托，集中征收，重點稽查”的新模式，并于1997年在稅務(wù)系統(tǒng)全面推行。各地稅務(wù)機關(guān)在推行這一模式的過程中，取消了原來專管員管戶制度，建立了辦稅服務(wù)廳。加上計算機網(wǎng)絡(luò)體系在稅收征管過程中的廣泛運用，我國的稅收征管走向了由傳統(tǒng)的粗放型管理向現(xiàn)代化、集約化、規(guī)范化管理的道路。
以2000年年底召開的全國稅務(wù)工作會議為重要標志，我國稅收征管改革進入了專業(yè)化與信息化并存的新的歷史時期。在這次會議上，國家稅務(wù)總局提出了以“科技加管理”的工作方針。隨后，國家稅務(wù)總局在稅收征管改革中又再次突出了“強化管理”的要求，
2004年稅管改革又提出“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴征管”的稅收改革方向，并在部分地區(qū)試行稅收管理員制度。這代表了新征管模式下的一種分類管理與服務(wù)形式。
二、稅收管理員和稅務(wù)專管員制度的異同分析
新的稅收管理員制度既不是稅收專管員制度的翻版，也不是對其的全面否定。它是在客觀、全面、辯證的分析過去專管員制度的基礎(chǔ)上，對其進行繼承和發(fā)展，在新形勢和新條件下賦予其新的內(nèi)容。
（一）稅收管理員和稅務(wù)專管員制度的相同點
實行稅收管理員和稅務(wù)專管員制度都可以在一定程度上加強稅源的管理。這一優(yōu)勢主要表現(xiàn)在以下兩個方面。一是監(jiān)控管理有實效，管理員與企業(yè)保持著密切的聯(lián)系，對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營情況、資金流動、財務(wù)核算水平等有著直觀適時的了解，能夠有效的監(jiān)督各種稅收政策的實施。二是分戶、分類到人的做法使得稅源管理責任明確，落實到人，便于內(nèi)部管理和責任劃分。
（二）稅收管理員和稅收專管員制度的不同點
1、征納關(guān)系的改善
稅務(wù)專管員時期的稅款征收在很大程度上是一種強制執(zhí)行的行政行為，稅收任務(wù)以政府的政策和指令性計劃的方式下達。而稅收管理員制度下的征收工作卻是一種“協(xié)作管理”的行為，它建立在納稅人自行申報制度的基礎(chǔ)上，不再對納稅人各項涉稅事務(wù)進行承攬包辦，從而劃清了征納雙方的責任界限。
2、征管職能的轉(zhuǎn)變
稅務(wù)專管員集“征管查”三項職能于一身，而稅收管理員的職能范圍明顯收縮。它的定位側(cè)重于管理環(huán)節(jié)。另外，在稅收管理員制度下，法律和一系列的制度保障措施都已經(jīng)逐步完善，這就避免了專管員制度下權(quán)力過于集中，缺乏監(jiān)督制約現(xiàn)象的再度發(fā)生，管理員的權(quán)限得到了限制。
3、管理手段的進步
稅務(wù)專管員的工作主要靠手工完成，實行粗放式管理，效率較低，且管理質(zhì)量難以保證。而如今，信息化手段使得稅收管理員從大量重復(fù)性的人工操作中解脫出來，稅收管理效率大大提高，稅源管理和精細化成為可能，稅收執(zhí)法透明度和稅務(wù)行政管理的水平也得以提高。另外，在稅收管理員制度下，各項征管質(zhì)量考核指標的建立使得管理質(zhì)量有了一定的保證。
4、業(yè)務(wù)素質(zhì)的提高
稅源的急劇擴大和稅源狀況的復(fù)雜性，是專管員制度下的“單兵作戰(zhàn)”無法勝任的?，F(xiàn)在的稅收管理員，不但要掌握相關(guān)的稅收實體法，對各個稅種的征收管理標準有清楚的認識，而且還要按照程序法的要求，約束自身的行政行為，工作要求大大提高。但是，稅收管理員制度建立在專業(yè)分工、集中管理、信息化和法制化的基礎(chǔ)之上，它能有效發(fā)揮稅務(wù)機關(guān)的整體優(yōu)勢，應(yīng)對復(fù)雜的稅源情勢。
三、實施稅收管理員制度的意義
（一）加強稅源監(jiān)督管理，防范稅收風險
按照屬地原則落實分類管理要求，全面建立稅收管理員管戶責任制度，使得稅收管理員對轄區(qū)內(nèi)的稅源和管戶責任及其權(quán)限得以明確。通過稅收管理人員及時掌握納稅人各種涉稅動態(tài)信息，全面掌握納稅人履行納稅義務(wù)的情況，把科學化精細化管理落到實處，推動稅收管理員對稅源的積極管理，采集全面的、動態(tài)的一手稅源資料，減少了稅源漏管的可能性。
稅收管理員稅源信息共享制度的建立，將稅收管理員掌握的各類稅源資料按照“一戶制”管理的要求納入管理系統(tǒng)中，實行集中管理，信息共享。這也在一定程度上強化了稅源的管理和監(jiān)控。
另外，稅收管理員制度中的納稅評估也是強化稅源管理的重要內(nèi)容和手段。稅收管理員作為納稅評估工作的主體，可以最直接的了解分管納稅人的有關(guān)情況，并在評估發(fā)現(xiàn)問題時進行實地調(diào)查，采取對應(yīng)的措施。這不但可以有效控制稅源，還在一定程度上防范了稅收風險。
（二）提高納稅服務(wù)水平，優(yōu)化納稅環(huán)境
首先，實行稅收管理員制度后，對納稅人的服務(wù)變得更加直接。稅收管理員可以直接下戶，或者通過現(xiàn)代化技術(shù)手段，對自己的管戶進行面對面的宣傳、輔導(dǎo)，并對納稅人提出的問題進行直接的收集和反饋，這種直接服務(wù)順暢了雙方溝通的渠道，提高了辦稅效率。
其次，主動服務(wù)成為了稅務(wù)機關(guān)對納稅人服務(wù)的一大特色。稅收管理員制度要求稅務(wù)機關(guān)了解企業(yè)的動態(tài)，為企業(yè)在稅收政策上答疑解難，并自覺接受納稅人的監(jiān)督。由于稅源管理更加精細化，客觀上要求納稅服務(wù)也必須更加細致、周到。這在一定程度上也使稅企關(guān)系得以融洽。
再次，稅收管理員制度使得稅收管理員直接面對納稅人，因此，稅務(wù)機關(guān)容易在第一時間獲得納稅人情況的第一手資料，并對該納稅人進行有針對性的宣傳、輔導(dǎo)，為納稅人提供更具個性化的服務(wù)。
最后，稅收管理員需要下戶了解管戶情況，因此，其接觸到的人員就不僅僅是辦稅的財務(wù)人員，而是與生產(chǎn)、經(jīng)營有關(guān)的各方面人員，這樣稅務(wù)機關(guān)對納稅人的服務(wù)面就更廣泛了。
三)提高稅收征管效率，降低征管成本
實施稅收管理員制度使征管質(zhì)量和效率明顯提高。一方面，稅收管理員按照規(guī)定與納稅人保持制度化的聯(lián)系，提供專業(yè)的納稅服務(wù)和指導(dǎo)，幫助納稅人及時準確申報納稅，保證稅務(wù)管理工作的高效率。另一方面，通過稅收管理員的實地調(diào)查報告，稅務(wù)機關(guān)能夠掌握稅源戶籍、財務(wù)核算、資金周轉(zhuǎn)和流轉(zhuǎn)額等關(guān)鍵的涉稅信息，從而提供針對性的、有效的稅收管理，充分發(fā)揮稅收在經(jīng)濟和社會發(fā)展中的作用。
論文摘要：加入wto后，我國個人所得稅制將面臨一次較為全面的改革。自1994.年新稅制運行以來，我國個人所得稅增長迅速，為保證國家財政收入的穩(wěn)步增長起到十分重要的作用。然而，在具體的稅收征管過程中仍然基落出許多問題。如何修改我國現(xiàn)行個人所得稅法才能使其更好的發(fā)揮聚集財政資金和調(diào)節(jié)收入分配的雙重作用，目前已成為稅制改革中的重大問題。
一、我國現(xiàn)行個人所得稅制中存在的問題
(一)我國個人所得稅收入占稅收收入的比重依然較低
根據(jù)國家稅務(wù)總局公布的統(tǒng)計資料顯示:1980年，我國個人所得稅收人僅為16萬元，到了2000年，我國個人所得稅收人就增加到661)億元。僅僅20年左右的時間就增加了41.25倍。但是與西方發(fā)達國家相比，我國個人所得稅收人在整個稅收收人中所占的比重仍然較低。
在西方經(jīng)濟發(fā)達國家，個人所得稅收人已平均占到其總稅收收人的30一40 %，有的甚至已達到50%。早在1993年，美國的個人所得稅收人就占到其當年總稅收收人的39.7%、德國為31 .2% 意大利為34.9%。到了2000年660億的個人所得稅收人，也僅占到我國總稅收收人的5.25%，而同期德國的這一比率已高達43 %，其差距顯而易見。其原因主要是我國現(xiàn)行個人所得稅制是一種多優(yōu)惠、窄口徑的稅制，而且在具體的執(zhí)行過程中漏失現(xiàn)象嚴重，因此，直接影響到個人所得稅在總稅收收人中的比重問題。
(二)在分類征收模式方面存在的問題
1.應(yīng)稅項目不清，缺乏公平性。我國現(xiàn)行的分類征收制，將所得項目根據(jù)來源不同細分為11大項，看上去清晰明了，然而由于實際征收管理中存在的情況比較復(fù)雜，有些所得之間的界定往往就比較模糊。例如:工資薪金所得與勞務(wù)報酬所得。而且，對于這兩項所得來說，均屬于勞動所得，具有相同的性質(zhì)，應(yīng)該同等納稅。然而在現(xiàn)行的分類征收模式中卻將兩項分開，并賦予不同的費用扣除標準和稅率，這樣一來，就造成實質(zhì)上的稅負不公。
2.費用扣除標準不夠合理。我國現(xiàn)行個人所得稅制中，對于工資薪金所得項目的費用扣除標準規(guī)定為每月800元的定額扣除。這種扣除標準的制定顯得過于簡單。它沒有區(qū)分家庭人口結(jié)構(gòu)、婚姻狀況、子女教育等各方面因素，只是進行了單純的定額扣除。如此一來，對于收人相同，家庭負擔不同的納稅人也需要繳納相同的個人所得稅，這就會使部分納稅人在納稅觀念上產(chǎn)生扭曲，不利于稅款的順利征收。
(三)稅收征管模式方面存在的問題
1.個人收人隱性化問題嚴重。由于現(xiàn)階段我國是多種分配方式并存，稅收法規(guī)尚不完善，因此，部分人鉆了空子，取得了大量實物收人、灰色收人，并且這些收人并不在其名下反映，隱蔽性極強。所以，個人收人隱性化已成為我國個人收人分配差距拉大的主要原因，同時也成為稅款征管前提上的難點問題，造成個人所得稅款的巨大流失，故被稱為“中國稅收第一難”。
2.納稅申報質(zhì)量差，代扣代繳制度落實難。個人所得稅的納稅申報方式主要有兩種:一種是由納稅人自行申報，另一種是由支付單位代扣代繳。采用第一種自行申報納稅方式繳納個人所得稅的，據(jù)統(tǒng)計還占不到應(yīng)納稅總?cè)藬?shù)的10%。因此，對個人所得稅款的繳納，大多采用代扣代繳的申報方式。但從目前納稅申報情況看，納稅申報質(zhì)量不高，申報沒有明細表，瞞報、不報的情況相當普遍。由于缺乏有效的納稅信息，因此，在稅收征管中對納稅人的評審與稽核就無法全面展開，給稅務(wù)工作帶來很大難度。
二、我國現(xiàn)行個人所得稅制改革的思路
(一)建立混合征收制
對于稅收征收模式的選擇應(yīng)首先考慮稅收公平與效率的原則。從世界范圍來看，稅收征收模式主要有三種:一種是綜合征收制;一種是分項征收制;還有一種是混合征收制。綜合征收制就是將個人全年各項所得予以匯總，減除法定費用扣除標準后依據(jù)統(tǒng)一的超額累進稅率進行征收。采用這種征收制的代表國家為美國。我國現(xiàn)行的個人所得稅制實行的是分項征收制，對不同來源的個人所得進行分類，以不同的稅率進行征收。而混合征收制，它融合了綜合征收制與分項征收制的長處，一方面，將特定的個人所得項目制定專門的征收方法，實行分項征收;另一方面，對于經(jīng)常發(fā)生的所得項目要綜合計稅，體現(xiàn)量能納稅的原則。通過對以上三種稅制模式的分析，我們可以得出這樣的結(jié)論:綜合征收制的稅負最為公平，但其征管效率最低。同時，這種征收模式的運行需要具備高水平的征收稽核系統(tǒng)。從我國目前的經(jīng)濟發(fā)展水平及稅款征收現(xiàn)狀出發(fā)，采用目前世界上大多數(shù)國家使用的混合征收制，是必然的、明智的選擇。
(二)合理調(diào)整費用扣除標準
在目前個人所得稅的征稅扣除中，根據(jù)不同的征稅對象主要有必要生活費用的扣除、生產(chǎn)經(jīng)營成本的扣除以及其他費用的扣除等。而對于廣大居民來講，最為關(guān)心的仍然是工資薪金所得項目的費用扣除。
對于工資薪金所得項目的費用扣除標準的修訂，看上去十分簡單，但實際需要考慮多方面的因素。首先，在制定費用扣除標準時不僅要考慮到簡單的勞動力再生產(chǎn)問題，還要考慮到勞動力擴大再生產(chǎn)問題，即廣大工薪族的再培訓(xùn)、再教育支出等。其次，還要考慮到我國絕大多數(shù)地區(qū)的居民收人水平與生活支出水平。由于我國幅員遼闊，廣泛存在著地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展水平不平衡。最后，還要考慮到地方財政的脆弱性。由于這幾年我國個人所得稅收人增長很快，其在地方稅收中所占的地位是越來越重要，為保證地方財政收人的持續(xù)增長起到至關(guān)重要的作用。
綜上所述，目前較為一致的看法是將800元/月的費用扣除標準提高到1000元/月。對經(jīng)濟發(fā)達地區(qū)與經(jīng)濟落后地區(qū)，可以在上下30%的幅度內(nèi)調(diào)節(jié)，由各地省政府確定后報國務(wù)院備案后執(zhí)行。
一、機構(gòu)改革是稅收征管改革的重要內(nèi)容之一
稅收征管改革涉及的面非常廣，概括起來主要包括兩個方面：一是征管手段和征管模式，另一是地稅機構(gòu)和征管人員。論文百事通征管手段基本上是依托信息化為支撐，強調(diào)科技興稅；征管模式目前國家稅務(wù)總局已經(jīng)有一個指導(dǎo)性的模式，并在稅收征管實踐中不斷地充實、完善和發(fā)展。而地稅人員是實施稅收征管改革的主體，再先進的征管手段和再優(yōu)良的征管模式都要靠地稅人員去落實、實施和創(chuàng)新，為此人始終是稅收征管改革中最活躍、最積極、最富有生命力的決定因素；地稅機構(gòu)是地稅人員發(fā)揮作用的載體，是一種組織保證，它把單個、分散的地稅人員組織起來，通過一定的形式，形成一個有機的整體，發(fā)揮分工、協(xié)作等團隊的作用。因此地稅機構(gòu)的設(shè)置對于稅收征管改革起到了至關(guān)重要的作用。科學、合理的設(shè)置稅收機構(gòu)會極大提高稅務(wù)人員的配置效率，把有限的人力資源組合起來，放到最需要的部門和地方去，為深化稅收征管改革提供強有力的支持，為達到稅收征管改革的目標即提高稅收征管質(zhì)量和效率奠定基礎(chǔ)。
二、現(xiàn)行地稅機構(gòu)設(shè)置不適應(yīng)稅收征管改革要求的問題
我省這次新一輪稅收征管改革也包含了稅務(wù)機構(gòu)改革的內(nèi)容，但只是局部的，只是建立和完善征收、管理、稽查機構(gòu)之間的分工和職責明確等等，沒有涉及整個稅務(wù)機構(gòu)的調(diào)整。從目前我市地稅機構(gòu)設(shè)置運行情況來看，存在以下幾個方面的問題：
（一）市、縣兩級機關(guān)職能部門設(shè)置過多。我市市局機關(guān)目前有14個職能部門，縣局有8—9個職能部門。機關(guān)職能部門占全市地稅機構(gòu)的53%，機關(guān)人員占全市地稅人員的28%。帶來了以下問題：
1、增大了協(xié)調(diào)成本。職能部門過多，會增加部門之間的扯皮、推諉現(xiàn)象，領(lǐng)導(dǎo)協(xié)調(diào)起來比較困難。
2、占用過多的人力資源。在稅務(wù)人員總量一定的情況下，機關(guān)部門的人多了，那么從事稅收征管工作的人員就少了，造成人力資源配置不合理。
3、給基層帶來了更多的應(yīng)付成本。每個職能部門都有一定的工作職責和業(yè)績考核，為此每個職能部門會創(chuàng)造一些工作，如：上報報表、資料、總結(jié)，制定工作方案和制度，檢查和考評等等。上面千條線、下面一根針。
4、加大信息收集成本。部門分工過細，造成信息分散和信息孤立，難以全面、完整地反映各種征管信息，不利于進行決策分析和決策判斷。
（二）縣以下從事農(nóng)村稅收征管的人員過多。全市有52個農(nóng)村基層分局，占全市地稅征管分局近70%，從事農(nóng)村稅收征管工作的有352人，占全市地稅人員近30%，占從事稅收征管工作的56%。而農(nóng)村納稅戶只占全市總納稅戶數(shù)34%，農(nóng)村分局征收稅收占全部稅收收入的17%。由此可見，我們把有限的人力資源投入到納稅戶數(shù)少的農(nóng)村，把征管機構(gòu)的重點放在稅源小、分布廣的農(nóng)村。形成了稅務(wù)資源結(jié)構(gòu)的配置不合理：
1、征管重點不明確?？h城以上人均管戶78戶，人均年征稅額354萬元；農(nóng)村人均管戶31戶，人均年征稅額56萬元。我省農(nóng)村經(jīng)濟發(fā)展比較慢，規(guī)模也不大，基本上還是以第一產(chǎn)業(yè)為主導(dǎo)，再加上“三農(nóng)”問題的存在，國家實施城市反哺農(nóng)村、工業(yè)反哺農(nóng)業(yè)的宏觀政策，此外，我省2005年7月份國稅、地稅部門都分別提高了個體戶從事生產(chǎn)經(jīng)營和勞務(wù)的起征點，農(nóng)村個體納稅戶大幅度減少，農(nóng)村稅收也不應(yīng)該成為地稅部門的管理重點。縣城以上地區(qū)稅源相對集中、稅額較大的納稅戶反而沒有成為地稅部門征管的重點。
2、征管成本比較高。大量的農(nóng)村分局存在增大了地稅部門的征管成本。一個農(nóng)村分局全市平均有6-7個地稅人員，一年征收成本為40萬元左右（人頭開支按平均每人3萬元計算為20萬元左右，網(wǎng)絡(luò)租用費、辦公費、運行費、固定資產(chǎn)折舊費等其他費用為20萬元左右），而一個農(nóng)村分局全年征收的稅款全市平均是380萬，征收成本率為10.5%，與一些發(fā)達國家0.5％～2％的征收成本率相比，應(yīng)該說是比較高的。
3、內(nèi)部管理難到位。農(nóng)村分局距縣城比較遠，分布比較散，在一定程度上造成信息傳遞困難，相應(yīng)地增加縣局的管理成本，不利于縣局對農(nóng)村分局的管理。
(三)市城區(qū)兩套地稅管理機構(gòu)并行。市城區(qū)按財政管理體制不同分設(shè)了兩套地稅管理機構(gòu)，在實際運行過程中存在互相之間爭納稅戶、爭收入、搞稅收競爭等問題，增加了內(nèi)部的協(xié)調(diào)成本，降低了管理效率；同時也不便于建立稅務(wù)管理員制度，實行屬地管理，人為造成了漏征漏管戶的增加。
(四)納稅服務(wù)工作還存在差距。近年來我省地稅系統(tǒng)全面推行城區(qū)辦稅“一窗式”和農(nóng)村辦稅“一站式”，改變了過去納稅人辦稅要到稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部到處跑、到處找，辦事效率低下的局面，實行辦稅服務(wù)廳一個窗口對外，這樣對納稅人辦稅是方便了，但是還存在時間太長的問題。主要原因是辦稅服務(wù)廳要對應(yīng)內(nèi)部多個管理局和機關(guān)業(yè)務(wù)科室，信息和文書傳遞不暢通，從而影響了納稅人的辦稅時效。
（五）城區(qū)稅收漏洞和稅收潛力比農(nóng)村要大得多。從全市稽查局2004年度查補稅款3310萬元來看，90%以下都來自城區(qū)、市區(qū)的納稅戶。從經(jīng)濟發(fā)展的趨勢來看，隨著城市化、工業(yè)化的進程加快，地稅稅源增收潛力主要集中在城區(qū)、市區(qū)以及工業(yè)園區(qū)。
三、機構(gòu)改革的實踐思考
為了進一步深化稅收征管改革，保證稅收征管改革取得成效，為此建議省局要從提高征管質(zhì)量和效率、降低稅收征管成本的大局出發(fā)，下定決心，從改革地稅機構(gòu)設(shè)置和完善機構(gòu)職能入手，把稅收征管改革推向深入。具體設(shè)想是：
（一）最大限度地精簡機關(guān)職能部門。市、縣兩級機關(guān)職能部門應(yīng)調(diào)整為辦公室、人事管理科（股）、信息中心、征管科（股）、法制科（股）等5個部門。具體的業(yè)務(wù)為：1、將計財科的內(nèi)部財務(wù)管理職能和機關(guān)服務(wù)中心的職能并為辦公室。2、將培訓(xùn)中心和監(jiān)察室的職能并為人事管理科（股）。3、將原稅政一科、稅政二科、國際稅收管理科、發(fā)票管理所、計財科的計會統(tǒng)和稅票管理職能等并為征管科（股）。4、精簡的機關(guān)人員要充實征管第一線，加強基層征管力量，保證征管工作的開展。
（二）最大限度地收縮和集中征管機構(gòu)。
1、縣級局只成立一個管理分局，農(nóng)村分局全部取消，改為由管理分局內(nèi)設(shè)的地稅所，原農(nóng)村分局的征收職能全部上收到縣城的辦稅服務(wù)廳；同時考慮目前的實際，在農(nóng)村地稅分局設(shè)置辦稅服務(wù)點，實行縣內(nèi)通辦稅款征收，通辦領(lǐng)購、繳銷、填開發(fā)票和稅務(wù)登記手續(xù)，確保征收、管理信息集中。2、大力發(fā)展多元化申報和稅銀庫聯(lián)網(wǎng)，探索農(nóng)村稅收委托代征新途徑，有計劃、分步驟地收縮農(nóng)村地稅分局，力爭三年內(nèi)全部取消農(nóng)村分局。3、征管分局和稽查局之間的稅務(wù)檢查職能要嚴格按照《征管法》及其實施細則的規(guī)定劃分，即稅務(wù)檢查職能中的專案稽查由稽查局負責，其他檢查職能由征管分局負責。
（三）城區(qū)、市區(qū)只能設(shè)置一個管理機構(gòu)。
1、省局統(tǒng)一的稅收征管軟件已經(jīng)能清晰地劃分出市、區(qū)兩級的收入，不必要再設(shè)兩個管理機構(gòu)分別管理。2、稅收管理員制度的推行，原則上要求進行屬地管理，這樣職責明確，管理有序。
四、機構(gòu)改革的理論思考
（一）敢于面對，突破難點。機構(gòu)改革是一場革命。機構(gòu)改革特別是精簡機構(gòu)要涉及減少領(lǐng)導(dǎo)職數(shù)和機關(guān)人員，處理不好會影響已在職領(lǐng)導(dǎo)的積極性，搞不好還要得罪人，因此要敢于面對，這也是對領(lǐng)導(dǎo)執(zhí)政能力的一次考驗。同時也要精心設(shè)計，充分聽取基層意見，制定切實可行的方案，以減少改革阻力。
（二）立足現(xiàn)實，放眼未來。收縮農(nóng)村地稅機構(gòu)會引起一些爭議，如當?shù)剜l(xiāng)鎮(zhèn)領(lǐng)導(dǎo)擔心減少財政收入，農(nóng)村納稅人繳稅和領(lǐng)購、填開發(fā)票不方便，稅務(wù)機關(guān)當心影響收入任務(wù)的完成等等。這些思想顧慮都是客觀存在的，這也是當前的實情。但放眼未來，這些都不是問題，第一，隨著農(nóng)業(yè)稅的取消和鄉(xiāng)鎮(zhèn)機構(gòu)的合并和職能轉(zhuǎn)變，鄉(xiāng)鎮(zhèn)一級財政會相繼取消；第二，隨著農(nóng)村個體戶從事生產(chǎn)經(jīng)營和提供勞務(wù)起征點的提高，農(nóng)村個體戶大部分都免征增值稅、營業(yè)稅等，地稅機關(guān)可以采取簡并征期和委托代征和實行銀行批扣等電子申報方式來解決納稅人繳稅不方便的問題，領(lǐng)購發(fā)票地稅機構(gòu)可以開展預(yù)約服務(wù)、全程服務(wù)，納稅人事先打電話聯(lián)系，稅務(wù)機關(guān)開車上門服務(wù)，至于填開發(fā)票考慮到農(nóng)村填開發(fā)票量不多，可以委托付款單位代向地稅機關(guān)申報填開。第三，國家對“三農(nóng)”問題非常關(guān)心和重視，其政策取向是讓農(nóng)業(yè)、農(nóng)村、農(nóng)民休養(yǎng)生息，實行工業(yè)反哺農(nóng)業(yè)、城市反哺農(nóng)村。因此農(nóng)村稅收收入減少應(yīng)該是大勢所趨，政策所向。新晨
（三）要適應(yīng)現(xiàn)代管理發(fā)展的需要，運用“合工理論”進行流程再造，實行無縫隙管理。要實現(xiàn)三個轉(zhuǎn)變即：專業(yè)化分工向全能化協(xié)作轉(zhuǎn)變，以職能管理為中心向以流程管理為中心的轉(zhuǎn)變，以多層次管理向扁平化管理轉(zhuǎn)變。管理學“合工理論”將各環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)流程重新整合、優(yōu)化和“組裝”，減少審核審批程序，將不同環(huán)節(jié)的人員組成團隊，增強組織的凝聚力，減少內(nèi)部沖突，以信息流為紐帶、網(wǎng)絡(luò)流程為導(dǎo)向，建立科學嚴密的業(yè)務(wù)流程和協(xié)調(diào)機制。同時擴大管理幅度，實現(xiàn)組織機構(gòu)的扁平化，盡量減少信息的傳遞環(huán)節(jié)和層次，防止信息人為分割，避免信息壁壘和信息流失、失真，提高政策傳導(dǎo)和信息流傳的準確性，達到信息充分、共享，提高征管效率和服務(wù)水平。
（四）要樹立節(jié)約化理念。按照經(jīng)濟學鼻祖亞當?斯密的觀點，最少征收費用是稅收的一個重要原則。要放棄過去稅收工作的“只講收入，不計成本”思想。地稅部門是組織收入的經(jīng)濟職能部門，征稅必須講究稅收成本，要以最少的人力資源和資金資源取得最大的稅收收入。全市每收縮一個農(nóng)村分局可以節(jié)約20萬元左右的征稅成本，如果全部取消農(nóng)村分局全市可節(jié)約1000萬元的征稅成本。另外，還實現(xiàn)了合理配置人力管理資源，改變過去70%的人員和精力征管30%的納稅戶和稅款，集中力量加強重點稅源和一次性大稅源的管理，同時也有足夠的時間開展納稅評估和稅收檢查，切實提高征管質(zhì)量和效率，提高稅收征收率，降低稅收成本率。
【論文摘要】納稅評估是現(xiàn)代稅收征管的一項重要舉措，它對于加強稅收管理、提高征度質(zhì)量、增強內(nèi)部監(jiān)督制約機制，實現(xiàn)稅收征管的科學化、精細化管理具有十分重要的作用。我國目前的納稅評估從機構(gòu)的質(zhì)量、指標的采用等方面還存在不足，需針對不足之處采取相應(yīng)措施以提高納稅評估的質(zhì)量。
納稅評估工作是國家稅務(wù)總局加強稅源管理的一項重要舉措，它是通過稅務(wù)機關(guān)運用數(shù)據(jù)信息對比分析的方法，對納稅人和扣繳義務(wù)人(以下簡稱納稅人)納稅申報(包括減免緩抵退稅申請，下同)情況的真實性和準確性作出定性和定量的判斷，并采取進一步征管措施的管理行為。是介于申報征收與稅務(wù)稽查之間的一道“過濾網(wǎng)”，具體表現(xiàn)為稅務(wù)機關(guān)通過對納稅人納稅情況的真實性、準確性、合法性進行綜合評定，及時發(fā)現(xiàn)、糾正和處理納稅人納稅行為中的錯誤，實現(xiàn)對納稅人整體、實時的控管，以促進納稅人的真實申報和提高稅收監(jiān)控管理水平。納稅評估工作是稅源管理的重要內(nèi)容，是稅收征管工作一次“質(zhì)的飛躍”，是加強對稅源的科學化、精細化管理的客觀要求，是強化稅源管理和監(jiān)控，不斷提高稅收征管質(zhì)量和效率的重要手段，是稅收內(nèi)部基礎(chǔ)管理制度在稅收征管工作中的重要體現(xiàn)。因此，在現(xiàn)代稅收征管中需要全面實行納稅評估制度，以加強稅收管理，提高征管質(zhì)量，增強內(nèi)部監(jiān)督制約機制，實現(xiàn)稅收征管科學化、精細化管理的目標。
一、開展納稅評估的必要性及其作用
(一)開展納稅評估的必要性
1、開展納稅評估，是當前稅收征管環(huán)境的需要。目前我國的稅收征管環(huán)境不甚理想，稅源監(jiān)控乏力，大量的稅源不能轉(zhuǎn)化為稅收，主要表現(xiàn)在：一是市場經(jīng)濟不發(fā)達，現(xiàn)金交易普遍，納稅人依法納稅意識淡薄，偷稅、漏稅、騙稅現(xiàn)象突出，稅收流失嚴重；二是一些社會中介機構(gòu)、會計從業(yè)人員執(zhí)業(yè)素質(zhì)不高，申報信息失真嚴重，稅企之間信息明顯不對稱；三是社會各部門對稅務(wù)機關(guān)依法治稅的支持、協(xié)助不夠，沒有形成社會綜合治理的氛圍，社會輿論對稅務(wù)工作支持程度有待進一步提高；四是稅收法律體系尚需完善，稅收執(zhí)法手段剛性不足，威懾力不強；五是稅收征管現(xiàn)代化程度較低，雖然計算機網(wǎng)絡(luò)技術(shù)在日管中得到廣泛應(yīng)用，但征管的科技含量、信息化應(yīng)用程度較低，計算機的管理功能、分析功能、數(shù)據(jù)處理和交換功能、監(jiān)控功能沒有充分發(fā)揮出來。因此，需要一個比較科學的方法幫助稅務(wù)機關(guān)了解哪些稅源有問題，需重點掌握，而納稅評估，則能很好地滿足這一要求。
2、現(xiàn)行稅收征管體制不夠健全，需要開展納稅評估加以完善。主要表現(xiàn)在：(1)部分單位把稅收工作重點片面放在稽查和征收環(huán)節(jié)，對征管基礎(chǔ)工作重視不夠，從而導(dǎo)致管理弱化，漏征漏管現(xiàn)象較為嚴重；(2)稅務(wù)部門提供納稅服務(wù)有限，稅企之間缺乏有效的橋梁聯(lián)系，稅務(wù)機關(guān)對納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營情況心中無數(shù)，知之不多，從而缺乏對稅源變化的有效監(jiān)控；(3)機構(gòu)設(shè)置不合理，征管崗責劃分不清晰，征管各環(huán)節(jié)不能緊密協(xié)調(diào)，形不成合力，突出表現(xiàn)在：征收、管理、稽查各系列職責不清，各環(huán)節(jié)缺乏相互制約的信息傳導(dǎo)機制，造成相互扯皮、責任不清、效率低下甚至腐敗，出現(xiàn)“疏于管理，淡化責任”的局面，征管查整體效能得不到充分發(fā)揮。
(二)開展納稅評估的作用
1、有利于增加納稅人的納稅意識和提高申報質(zhì)量，融洽征納關(guān)系。(1)在我國公民納稅意識普遍不高的環(huán)境下，通過經(jīng)常性的納稅評估分析，可以有效地對納稅人的納稅狀況進行及時、深入的控管，及時糾正納稅人的涉稅違法行為，提高他們依法納稅的自覺性；(2)納稅評估將評估結(jié)果與當事人見面，通過約談或質(zhì)詢等方式讓對方說明、解釋，是對納稅人進行稅法宣傳解釋，幫助他們提高納稅意識的有效途徑；(3)納稅評估對一般涉稅問題的處理，解決了納稅人由于對稅收政策不了解、財務(wù)知識缺乏而造成的非故意偷稅現(xiàn)象，減少了稅務(wù)機關(guān)和納稅人雙方直接沖突的可能；(4)納稅評估通過計算機對納稅人整體納稅情況的監(jiān)控，體現(xiàn)了稅收的公平、公正，有效控制了偷稅等不良行為的發(fā)生，減少了納稅人進入稽查的頻率，起到了服務(wù)納稅人，優(yōu)化經(jīng)營環(huán)境的目的。
2、提高了稅務(wù)機關(guān)的執(zhí)法能力，形成了工作合力。首先，納稅評估作為一項新的稅收征管形式，它具有前瞻性、及時性和反饋性，它不但能發(fā)現(xiàn)、糾正納稅人的涉稅違法行為，起到督促、監(jiān)控和檢查的作用，而且也可以發(fā)現(xiàn)稅收征管中的薄弱環(huán)節(jié)和存在的問題，有利于提高稅收征管水平。其次，納稅評估是連接征收與稽查的有效載體。納稅評估通過對申報資料的稽核，成功的為“集中征收”增添了有效的“后續(xù)”，在征收和稽查之間增加了一道“濾網(wǎng)”．是稅款征收和稅務(wù)稽查的結(jié)合點，可以有效防止兩者之間的脫節(jié)與斷檔，做到了申報資料的最大利用，使稅款征收與稅務(wù)稽查有機地聯(lián)系在一起。再次，納稅評估是稅務(wù)稽查實施體系的基礎(chǔ)，開展納稅評估，有助于稅務(wù)稽查整體效能的發(fā)揮。一方面納稅評估經(jīng)過評估分析，發(fā)現(xiàn)疑點，直接為稅務(wù)稽查提供案源，不僅可避免稽查選案環(huán)節(jié)的隨意性和盲目性，而且可使稽查的實施做到目標明確，重點突出，針對性強；另一方面，納稅評估有利于稽查內(nèi)部的專業(yè)化分工并對稽查實施產(chǎn)生制約。有利于發(fā)揮稅務(wù)部門的整體效能。
二當前評估工作存在的主要問題
(一)納稅評估的機構(gòu)有待落實。納稅評估工作的推行與開展，要以專業(yè)化組織機構(gòu)設(shè)置為保證，目前，大多數(shù)稅務(wù)部門沒有在稅收管理員制度的基礎(chǔ)上，成立專門的納稅評估機構(gòu)開展納稅評估工作，使納稅評估工作在組織機構(gòu)上得不到保證。
(二)納稅評估人員素質(zhì)有待進一步提高。納稅評估工作是一項業(yè)務(wù)性較強的綜合性工作，要求稅務(wù)機關(guān)對納稅人的涉稅信息全方位、大容量、多角度地搜索和掌握，要求評估人員依據(jù)國家的稅收政策及自身綜合知識，定性與定量分析相結(jié)合，從多層面對稅源狀況、納稅行為進行細致的案頭分析，逐步審定申報數(shù)據(jù)的真實性、合法性。這就要求評估人員應(yīng)具備較高的業(yè)務(wù)素質(zhì)。但是．目前評估人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)參差不齊，不善于從掌握的涉稅信息中找出蛛絲馬跡，挖掘深層次的問題，使很多評估工作流于形式，停留在看看表、翻翻賬、對對數(shù)的淺層次上，使評估工作的作用沒有充分發(fā)揮。
(三)納稅評估指標存在一定的局限性?，F(xiàn)行的納稅評估指標體系一般是確定行業(yè)內(nèi)平均值，實際上是企業(yè)真實納稅標準的一種假設(shè)，一般這種評估指標的測算結(jié)果都直接與行業(yè)正常值進行比較，也就是說該企業(yè)被測算的指標只要處于正常值的合理變動幅度內(nèi)，就被認為已真實申報。實際上，評估對象的規(guī)模大小，企業(yè)產(chǎn)品類型多少等因素都對“行業(yè)峰值”產(chǎn)生較大影響。另外．單憑評估指標測算和評價很難合理確定申報的合法性和真實性，企業(yè)還經(jīng)常受到所處的環(huán)境、面臨的風險、資金的流向等諸多因素的影響。納稅評估指標體系的局限性，制約著納稅評估工作的效果。(四)納稅評估與征收、稽查各環(huán)節(jié)的關(guān)系不夠理順。納稅評估作為一種新的稅收管理手段，與征收、稽查環(huán)節(jié)有著密切的聯(lián)系。首先，評估工作是建立在深化征管改革的基礎(chǔ)之上，若沒有一定征管基礎(chǔ)，納稅評估將是無源之水，而評估工作反過來又對加強稅收監(jiān)控起到促進作用；其次，評估工作是介于征收與稽查間的“濾網(wǎng)”，能夠解決一般性稅收違規(guī)問題，緩解稽查壓力，增強選案準確性，有利于稽查“重點打擊”作用的充分發(fā)揮。目前，評估工作還處在探索階段，在與征收、稽查等環(huán)節(jié)的聯(lián)系過程中，因工作銜接、資料傳遞等程序沒有一種明確的機制加以限制，常常出現(xiàn)一些問題，具體表現(xiàn)為評估與征收的不理順、評估與稽查的不理順。
(五)信息渠道有待進一步拓寬。納稅評估工作開展的基礎(chǔ)和前提，是稅務(wù)機關(guān)內(nèi)部各崗位在日管工作中形成的各種資料、數(shù)據(jù)，以及外部單位提供的信息資料。因此，資料信息的完整性和準確性直接影響著評估工作的效率和成果，但是稅務(wù)部門自常形成的數(shù)據(jù)資料真實性較低，成為制約評估準確性的限制因素。
三、對提高納稅評估質(zhì)量的對策和建議
(一)設(shè)立納稅評估機構(gòu)。鑒于納稅評估內(nèi)容廣泛、專業(yè)性強、人員素質(zhì)要求高的工作特點，根據(jù)工作需要，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)設(shè)置專業(yè)的組織機構(gòu)，具體負責評估指標體系的建立、評估范圍、評估手段的確立、評估內(nèi)部工作管理等事項，保證納稅評估工作的有效開展。
(二)強化培訓(xùn)，提高評估人員的綜合業(yè)務(wù)水平。在實際工作中，首先應(yīng)選擇綜合素質(zhì)較高的人員從事評估工作；其次，堅持學習經(jīng)常化、制度化，使評估人員在日常工作中多學習、勤實踐，精通業(yè)務(wù)知識，掌握各項稅收政策，熟悉企業(yè)財務(wù)制度，精通財務(wù)核算方法；再次．要加強對納稅評估人員的培訓(xùn)，對評估工作涉及的稅收業(yè)務(wù)、財務(wù)管理、計算機相關(guān)知識進行系統(tǒng)學習，不斷提高評估人員素質(zhì)，培養(yǎng)出一批能夠勝任評估工作的“專家”。
(三)完善評估方法，提高納稅評估的工作實效
1、實行分類評估管理。對大型企業(yè)集團或重點稅源，依靠計算機網(wǎng)絡(luò)、信息數(shù)據(jù)庫和企業(yè)的會計電算化和電子報稅，逐步實現(xiàn)稅企聯(lián)網(wǎng)，利用納稅評估軟件對企業(yè)的生產(chǎn)銷售全過程實施全方位的控制；對中小企業(yè)實行行業(yè)稅收監(jiān)控管理，通過行業(yè)稅收評估指標體系的建立和統(tǒng)計分析，對納稅情況實時監(jiān)控，及時發(fā)現(xiàn)問題．確定評估對象，進行評定處理；對個體工商業(yè)戶l，可采取事前測定評估方法，即計算機定額管理系統(tǒng)管理，將個體業(yè)戶的平均經(jīng)營水平和銷售水平，用保本推算或?qū)嵉卣{(diào)查相結(jié)合的方法，利用計算機得出一個定期內(nèi)與營業(yè)規(guī)模相適應(yīng)的較為合理的應(yīng)納稅定額。完善納稅評估指標體系，做到定量分析與定性分析有機結(jié)合。一是注重調(diào)查，不斷豐富和完善評估分析指標體系。在對納稅人涉稅信息全面收集整理、抓好評估基礎(chǔ)指標測算的基礎(chǔ)上，對納稅人正常經(jīng)營狀態(tài)下的經(jīng)營額、經(jīng)營成本、流動資產(chǎn)等指標進行縱橫向?qū)Ρ确治龊途C合測定，建立較為完善的評估指標體系，做好評估“量化”分析，以準確體現(xiàn)納稅行為的共性和規(guī)律，不斷提高“篩選”異常信息的準確性，為評估的實施提供真實的指導(dǎo)信息。二是建立模糊分析體系。將評估范圍擴大至納稅人的經(jīng)營能力、經(jīng)營規(guī)模等方面，實現(xiàn)對經(jīng)營情況的全方位分析，應(yīng)用經(jīng)濟指標，進行非量化的模糊分析，將定性分析與定量分析有機結(jié)合以提高分析的科學性、準確性。
3、簡化工作程序，規(guī)范評估運作。首先要簡化工作程序和文書數(shù)量，提高評估工作的可操作性。要本著簡化、實用的原則，合理確定工作程序和文書，增強評估方法的可操作性，以免評估工作流于形式。其次是規(guī)范評估運作。通過制定相應(yīng)的制度和方法，加強對評估工作質(zhì)量全過程控制，明確評估工作中征收、管理、稽查的相互協(xié)作關(guān)系，使各環(huán)節(jié)、各項工作互相緊密銜接，保證評估管理操作行為規(guī)范運行。
(四)依靠科技手段，提升納稅評估的水平
1、結(jié)合稅收征管實際，開發(fā)納稅評估軟件。稅務(wù)機關(guān)要以綜合征管軟件為核心，以稅收管理員制度為基礎(chǔ)，以各行業(yè)相關(guān)稅收預(yù)警指標為參數(shù)，開發(fā)出符合稅收征管實際的納稅評估軟件，提高納稅評估的工作質(zhì)量和效率。
關(guān)鍵詞：稅收監(jiān)管；最優(yōu)；交易費用理論
一、 文獻綜述
西方發(fā)達國家通常有著相對成熟和高效的稅收監(jiān)管體系。稅收監(jiān)督機構(gòu)的專業(yè)化和職責分工的明晰化、稅收監(jiān)督主體的多元化、稅務(wù)監(jiān)督手段的信息化、稅收監(jiān)督程序的規(guī)范化、稅收監(jiān)督審計的專業(yè)化、稅收監(jiān)督執(zhí)法的嚴格化和稅收執(zhí)法監(jiān)督的制度化充分體現(xiàn)出其成熟性和高效性。而在我國現(xiàn)行的稅收監(jiān)管體系中，多重主體對監(jiān)管客體獨立實施監(jiān)管，監(jiān)管結(jié)構(gòu)平板化，職能交叉引發(fā)職責不清；信息不能有效共享導(dǎo)致重復(fù)監(jiān)管和監(jiān)管真空并存；對監(jiān)督主體的監(jiān)管缺位埋下了有法不依和執(zhí)法不嚴的隱患。
由于我國在稅收監(jiān)管方面存在一系列亟待解決的問題，如果得不到及時的處理和改進，很有可能阻礙政府職能的充分發(fā)揮和威脅經(jīng)濟社會的長久穩(wěn)定健康發(fā)展。所以，必須采取有效的措施加強和改進稅收監(jiān)管。在稅收監(jiān)管措施的規(guī)范性研究方面，程新、王麗（2000）認為稅收監(jiān)督需要引入人大審計機構(gòu)強化對政府的監(jiān)督；強化財政監(jiān)管職能和強化對社會審計機構(gòu)的管理，充分發(fā)揮“經(jīng)濟警察”的作用。于關(guān)悅（2003）針對現(xiàn)行稅收監(jiān)管模式存在的主要問題，提出了以下幾點建議：（1）建立部門責任制度。（2）建立微機聯(lián)網(wǎng)制度。（3）建立稽查情況及文件資料相互移送制度。周藎2005）在評估我國稅收風險的基礎(chǔ)上，指出了稅收的重要意義，并提出了通過稅收保護納稅人的合法權(quán)益和限制公權(quán)力，從而提升國家的稅收汲取能力的觀點。雷炳毅（2009）認為要降低稅收風險，加強稅收監(jiān)管關(guān)鍵環(huán)節(jié)是：（1）明確稅收風險識別的具體對象。（2）有效收集稅源風險信息。（3）建立相對固定與靈活的稅收風險識別分析指標體系。洪連埔（2010）借助風險管理的理論框架，構(gòu)建了以風險識別、評估、控制和管理效果評價為框架的基本的稅收風險管理機制，以期提高國家（政府）、稅務(wù)機關(guān)以及稅收執(zhí)法人員防范、抵御、應(yīng)對、化解稅收風險的能力，以加強稅收監(jiān)管。
在稅收監(jiān)管措施的實證性研究方面，李建瓊（2004）借鑒COSO模型搭建了稅收風險評估模型，在定義稅收風險的內(nèi)生因素、外生因素、風險修正因素和制約因素的基礎(chǔ)上提出了企業(yè)防治稅收風險和政府加強稅收監(jiān)管的有效路徑。楊伊、鄧兵（2008）根據(jù)稅收征管過程中的信息不對稱現(xiàn)象，對稅收征管博弈模型進行了多重博弈的擴展分析，并在此基礎(chǔ)上提出了一些解決納稅者偷漏稅問題的對策建議，可以從加大檢查和懲罰力度、建立納稅信用等級制度和加強內(nèi)部監(jiān)督管理等方面提升監(jiān)管效率。吳武清、陳敏等（2009）則首次應(yīng)用雙重委托―模型對稅收監(jiān)管問題進行了經(jīng)濟分析，認為稅收的監(jiān)管成本應(yīng)該越小越好，應(yīng)采用完全不合作策略。鄭新舉（2012）運用CTAIS征管系統(tǒng)，就如何深化中央稅收監(jiān)管，從監(jiān)察的內(nèi)容、重點、方法等方面提出了具體的工作思路，并就監(jiān)察工作如何促進稅收制度的完善提出了建議。
二、 交易費用的理論邏輯
1. 交易費用理論的基本假設(shè)前提。交易費用理論是由科斯首先提出。科斯在其1937年《企業(yè)的性質(zhì)》中指出企業(yè)存在的邊界就是由于交易費用的存在。阿羅（1969）指出：“市場失靈并不是絕對的，最好能考慮一個更廣泛的范疇――交易成本的范疇，交易成本通常妨礙――在特殊情況下則阻止了市場的形成”。交易費用理論經(jīng)過威廉姆森的發(fā)展得到了極大的完善，威廉姆森認為交易費用主要包括事前的和事后的費用，持同樣觀點的還有巴澤爾以及馬修斯等。
根據(jù)威廉姆森的研究，交易費用存在主要取決于三個影響因素：有限理性主義、機會主義和資產(chǎn)專用性。有限理性指的是交易參與人因為受到自己個人的情緒、偏好等限制，在追求自身效用最大化的時候所產(chǎn)生的約束性的條件。由于有限理性的存在，交易者不能完全掌握契約的真實性和完整性，同樣也不能預(yù)測契約執(zhí)行過程中所發(fā)生的變化，因此，有限理性的存在會使得交易費用必然發(fā)生，這種影響貫穿整個交易契約的始終，因此所產(chǎn)生的交易費用既包括事前的談判、簽訂等費用，也包括事后的執(zhí)行費用。
機會主義是指交易參與者雙方都存在為自己牟利的投機行為，無論是合作還是競爭關(guān)系，機會主義的存在都增加了契約執(zhí)行的難度。特別地，機會主義行為更多地表現(xiàn)在契約簽訂以后。一般而言，在簽訂契約之前，交易雙方都會隱藏個人的真實信息，進而爭取契約的達成，而一旦完成契約簽訂后，投機行為就會不斷顯現(xiàn)。為了防止交易雙方對契約的破壞，必須要成立一個監(jiān)察審計部門，這個交易費用是非常昂貴的。
資產(chǎn)專用性是指用于特定環(huán)境下的某些資產(chǎn)很難再用作其他方面，否則資產(chǎn)的價值可能會貶值甚至可能成為無用資產(chǎn)，這是與沉沒成本直接相關(guān)的資產(chǎn)。在不同市場結(jié)構(gòu)類型下，不同的行業(yè)對投入的要素有具體的要求，要素的交易費用與行業(yè)的壟斷程度、保護程度甚至壁壘的厚度直接相關(guān)。
2. 稅收監(jiān)管的交易費用理論邏輯。稅收實際上是一項契約，由于實際征稅過程中有限理性和機會主義的存在，為了保證征收工作的有效運行會產(chǎn)生大量交易費用，因此，應(yīng)當盡可能通過多重治理方式避免或減少交易費用的產(chǎn)生。從征稅程序來研究最優(yōu)稅收立法，實際上就是要分析交易費用對最優(yōu)征稅的影響。這里所涉及的交易費用主要包括兩個方面，第一是征稅程序的成本，第二是征稅過程中的附加成本。
征稅過程中涉及的成本分為顯性成本與隱性成本。顯性成本本來是一個生產(chǎn)者選擇理論的核心概念，主要是指企業(yè)在生產(chǎn)要素市場上購買或者租用要素的能夠在會計賬簿上反映出來的成本。但是顯性成本的外延是很寬闊的，把顯性成本引用到稅收的征收程序來看，應(yīng)該包括以下兩部分內(nèi)容：一部分是稅收執(zhí)法人員作為稅收征管投入的要素的報酬支付，即稅務(wù)工作者的工資，這一部分構(gòu)成稅收執(zhí)法顯性成本的主要組成部分。另一部分是稅收執(zhí)法程序所投入的固定成本，包括像稅務(wù)機構(gòu)的建筑、固定設(shè)備等固定資產(chǎn)的投入，這部分成本與稅務(wù)工作者的工資構(gòu)成稅收執(zhí)法過程中的主要顯性成本。隱性成本同樣是生產(chǎn)者選擇理論的概念，主要是指廠商使用自我擁有的、自我雇傭的資源的機會成本。引用到稅收征管程序中來看，征稅的隱性成本主要包括：稅務(wù)工作者放棄從事其他工作的最高收入和資產(chǎn)專用性的機會成本。在我國，稅務(wù)工作者屬于公務(wù)員編制系統(tǒng)內(nèi)部人員，其專業(yè)知識以及才能并不一定是稅務(wù)的層次，因此這些從事稅務(wù)工作者的人員可以參加其他工作，一般將從事當前工作而放棄從事其他工作所獲得的最高收入稱為稅務(wù)工作者的機會成本，當然，這種機會成本很難去進行具體的衡量，因為其機會成本是不確定性的。資產(chǎn)專用性的機會成本主要是指稅務(wù)固定資產(chǎn)的機會成本。
在稅收的具體征收過程中，除正常的顯性成本和隱性成本外，還有一些可能帶來灰色收入的成本，即征稅的附加成本。征稅過程中的附加成本主要包括兩個，第一是征稅者的索賄；第二是納稅者的行賄。一般來說稅務(wù)工作人員享受公務(wù)員待遇制度，而公務(wù)員的基本工資收入實際上是比較合理的，但是公務(wù)員的職權(quán)可能會引發(fā)權(quán)力尋租行為，尤其是許多執(zhí)法人員為了一己之利，私自幫助納稅人尋找法律漏洞進行逃稅漏稅等，從其中拿回扣，這是典型的索賄行為，也是最常見的，即稅務(wù)執(zhí)法人員與納稅人形成非法合作。另外一種關(guān)于征稅者的索賄則是強制性的索賄行為，也就是通過權(quán)力的威嚇來迫使納稅人被動行賄。比如以納稅不合格等理由警告或者威脅納稅主體停滯經(jīng)濟活動，針對企業(yè)而言，就是如果納稅不合格，企業(yè)可能面臨倒閉的風險等。征稅者的索賄和納稅者的行賄是同一事物的兩個方面，但是兩者發(fā)生的原因有可能存在差異。從納稅者角度來看，他們的行賄可能是被動的，但是更多的是主動行賄。主動行賄屬于一種利益尋租，納稅者的尋租行為致使自身利益得到了改善，但是卻使得整個社會外部成本不斷增加，社會總體利益下降，效率受損。
三、 最優(yōu)稅收監(jiān)管的交易費用治理模式
為了確保稅收立法最優(yōu)，從程序法上實現(xiàn)稅收的公平和效率，必須要對征稅程序中的交易費用有針對性地提出治理模式。由于稅收監(jiān)管實際上是對稅收作為契約的執(zhí)行過程進行監(jiān)督和審查的過程。稅收監(jiān)督和稅收審查從本質(zhì)上來說是契約的治理過程。根據(jù)新制度經(jīng)濟學關(guān)于交易費用理論的三個假設(shè)前提在實際契約簽訂過程中的作用，可以將契約的內(nèi)在信息進行有效反饋并折射出隱含的簽約過程。
根據(jù)有限理性、機會主義和資產(chǎn)專用性在一項契約的參與中所起作用的不同對隱含的簽約過程的影響，當契約簽訂主要是受機會主義和資產(chǎn)專用性的影響時，很顯然這項契約的參與者是有預(yù)謀的或者說有計劃的；如果機會主義在一項契約的簽訂過程中無關(guān)緊要，契約簽訂主要受有限理性和資產(chǎn)專用性影響時，則表示該契約的參與人是一個言而有信的；如果資產(chǎn)專用性在某項交易中不重要，起作用的是有限理性和機會主義時，則表示該項交易是充滿著競爭的。另外，如果一項交易中，有限理性、機會主義和資產(chǎn)專用性都很重要，則該項契約需要治理，也就是說這個交易會產(chǎn)生大量的交易費用或成本。
從稅收的征管過程來看，一方面，征管者的有限理性使其無法有效甄別納稅人的信息；另一方面，征管者的機會主義傾向又使其具有與納稅者結(jié)成同盟損害國家稅收利益的可能性。同時，稅收的監(jiān)管具有資產(chǎn)的專用性，意即表明稅收的監(jiān)管不是一個競爭的市場。因此，從交易費用角度出發(fā)，稅收的征管是需要治理的，才能實現(xiàn)最優(yōu)。
稅收的征收實際上是一種典型的委托―模型，稅收征管過程中的監(jiān)管就是對國家作為委托人將征稅的權(quán)力委托給國稅局與地稅局這種契約進行治理的過程，它需要有特殊的治理機制。日本著名經(jīng)濟學家青木昌彥在《比較制度分析》一書中提出了不同的契約的治理機制及其實施條件。根據(jù)交易雙方的關(guān)系溫和程度，治理機制分為個人信任一直到國家法制系統(tǒng)，顯然這是從弱到強的信號表示。契約的實施者也是從內(nèi)部協(xié)調(diào)實施到外部強制性實施，而預(yù)期行動決策規(guī)則也是從對欺騙行為的報復(fù)到對欺騙行為的依法懲罰。稅收征管過程中的監(jiān)管不僅僅需要稅收管理體制內(nèi)部治理，還必須要借助于外部司法體系的強制干預(yù)。
對于那些由國稅和地稅部門的內(nèi)部治理而引發(fā)的交易費用，主要是指由于有限理性和資產(chǎn)專用性而產(chǎn)生的成本，應(yīng)該采取“俱樂部規(guī)范”治理模式，這是一種典型有效懲罰機制。作為稅收征管的人，國稅和地稅部門就相當于是國家稅務(wù)系統(tǒng)的“會員”，由于都是屬于系統(tǒng)內(nèi)的成員，因此可以看成它們的行為活動是內(nèi)生性的。作為委托人的國家顯然知道國稅和地稅部門的策略集是有差異的，能夠最大程度地使得自己的目標函數(shù)得以實現(xiàn)就要靠激勵機制?！熬銟凡恳?guī)范”治理的預(yù)期行動決策規(guī)則是將不誠實的交易者從“俱樂部”中驅(qū)逐，當然在現(xiàn)實的稅收征管中，不可能說隨意取消某個征稅部門。內(nèi)部治理的“驅(qū)逐”策略集中體現(xiàn)在稅收政策的優(yōu)惠，包括補貼、返還、減免等，即一但委托人發(fā)現(xiàn)人存在舞弊或者投機主義行為，就會剝奪其享受稅收補貼等優(yōu)惠政策，但是從現(xiàn)實應(yīng)用來看，內(nèi)部治理只能夠有效降低稅收系統(tǒng)內(nèi)部的交易費用。從威廉姆森的垂直一體化理論和楊小凱的迂回生產(chǎn)理論來看，如果取消地稅局，而將稅收事務(wù)完全托付給國稅部門去管理，那么由國稅與地稅劃分而產(chǎn)生的交易費用將會轉(zhuǎn)為內(nèi)部控制成本，這可以有效促進稅收效率的提高。
對于由機會主義產(chǎn)生的交易費用，主要是指由于征收管理過程中產(chǎn)生的附加成本或外部成本。對于外部成本的治理需要通過第三方的強制實施或國家的法制系統(tǒng)來治理。這就需要在稅收立法中通過稅收的行政處罰和刑罰處罰來實現(xiàn)稅收征管的監(jiān)督和審查，以強制性的方式避免或消除機會主義行為。這就要求第三方或國家法制系統(tǒng)中帶有公正性、規(guī)范性和強制性的部門以懲罰的形式實現(xiàn)有效的監(jiān)督和審查。如果第三方能做到公正和規(guī)范，則可以有效降低外部成本。稅收的行政處罰和刑罰處罰構(gòu)成了稅收監(jiān)管立法的重要內(nèi)容，這同樣是要建立是“稅收法定主義”和“稅收基本法”的基礎(chǔ)上，并從公平和效率的視角實現(xiàn)稅收監(jiān)管的最優(yōu)化。
四、 結(jié)論及政策建議
交易費用的存在是稅收征管中真實存在的問題，也是征管程序中最難控制的問題，它不僅僅會直接影響稅收立法的效率性，同時還會間接影響稅收立法的公平性。稅收征管的交易費用包括由有限理性和資產(chǎn)專用性產(chǎn)生的內(nèi)部成本和由機會主義產(chǎn)生的外部成本。
內(nèi)部成本可以通過“俱樂部規(guī)范”以剝奪其享受稅收補貼等優(yōu)惠政策的“驅(qū)逐”策略進行內(nèi)部治理。從內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)來看，稅收本來就屬于財政的范疇，而這主要是由財政部門直接負責，如果將其再次分配給國家稅務(wù)總局，然后再進行地方稅務(wù)局的分攤等，使得程序太過繁雜，治理成本非常高昂。從威廉姆森的垂直一體化理論來看，合并國稅和地稅部門或者取消地稅部門的垂直一體化的措施可以將由于國稅與地稅劃分而產(chǎn)生的交易費用轉(zhuǎn)為內(nèi)部控制成本，從而可以在內(nèi)部治理中得到化解，使得稅收的效率必然提升。可以將國家稅務(wù)總局改為國家稅務(wù)局，從屬于國家財政部。財政部下達的各種關(guān)于稅收的財政政策由國家稅務(wù)局統(tǒng)一執(zhí)行，然后統(tǒng)一傳輸?shù)降胤降呢斦窒聦俚南嚓P(guān)稅務(wù)機構(gòu)，從而以減少交易費用的路徑提升稅收的效率。
外部成本主要表現(xiàn)是在征管過程中可能存在利益勾結(jié)和聯(lián)盟等，對于外部成本的治理需要通過第三方的強制實施或國家的法制系統(tǒng)來治理。這就需要在稅收立法中通過稅務(wù)行政處罰和刑罰處罰來實現(xiàn)稅收征管的監(jiān)督和審查，以強制性的方式避免或消除機會主義行為。而法制系統(tǒng)強有力的約束性要能夠?qū)崿F(xiàn)有賴于“法定主義”和“稅收基本法”的實現(xiàn)，因此加快“稅收法定主義”和“稅收基本法”的建設(shè)仍然是我國最優(yōu)稅收立法的基礎(chǔ)。
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基金項目：江蘇高教優(yōu)勢學科建設(shè)工程（PAPD）（項目號：蘇政辦發(fā)[2011]137號）；江蘇省法學會課題“新制度經(jīng)濟學視角下我國最優(yōu)稅收立法問題研究”（項目號：SFH2013D17）；江蘇高校品牌專業(yè)建設(shè)工程資助項目 英文標志簡稱：TAPP；偵查學科研創(chuàng)新團隊（2015SJYTS01-01）研究成果。
[論文摘要]納稅申報是稅收民主的一種具體體現(xiàn)形式,基于此,世界各國普遍建立了納稅申報法律制度。我國的納稅申報法律制度也已經(jīng)有20年的歷史,其間經(jīng)過多次修改和完善。也曾極大地促進了稅收法制與稅收民主的進程。但從總體來看,我國現(xiàn)行的納稅申報法律制度依然存在相當多的問題,不僅與稅收征管改革不配套,還存在侵害納稅人權(quán)益的問題。因此,有必要修改相關(guān)法律法規(guī),以完善我國的納稅申報法律制度。
一、納稅申報是稅收民主的具體體現(xiàn)
稅收法定原則是“稅法的最高法律原則”,因而,在當今社會,納稅義務(wù)皆因國家稅法而產(chǎn)生,或者說,國家稅法是納稅義務(wù)產(chǎn)生的基礎(chǔ)與根據(jù)。但是,納稅義務(wù)的成立并不等于納稅義務(wù)的確定,因為在課稅法定原則下,抽象的納稅義務(wù)的成立只是稅收法律關(guān)系產(chǎn)生的條件或事實,在未經(jīng)過征納雙方的認可之前,它也就是一個條件或者事實。要使抽象的納稅義務(wù)落實為具體的可實現(xiàn)的納稅義務(wù),還須按照稅收程序法規(guī)定的要求,對納稅義務(wù)及其程序予以確認。
眾所周知,在課稅法定主義原則下,納稅人、稅率、納稅期限等都是相對固定的,對納稅義務(wù)的大小并不發(fā)生實質(zhì)性的影響,只有計稅依據(jù)即應(yīng)稅收入與應(yīng)稅所得處于不斷的變化中,并對納稅義務(wù)的大小產(chǎn)生決定性的影響。很顯然,對納稅義務(wù)的確認,實際上就是對納稅人應(yīng)稅收入與所得進行確認。但是,直接掌握和了解納稅人收入與所得信息的,只有納稅人自己,包括稅務(wù)機關(guān)在內(nèi)的其他任何部門都是通過納稅人來了解其收入與所得信息的。因此,在納稅人未向稅務(wù)行政當局報送收入與所得信息的條件下,稅務(wù)機關(guān)要得到這些信息只能到納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營場所進行檢查。但這無疑是一件費時費力的事情,不僅會引發(fā)稅收行政效率低下,也不符合現(xiàn)代的稅收民主思想,因而,這種由稅務(wù)行政當局單方進行確認的做法并不可取。
在長期的稅收征管實踐中,人們最終發(fā)現(xiàn),先由納稅人依照法律規(guī)定,在發(fā)生法定納稅義務(wù)時向稅務(wù)行政當局報送書面報告,確認其納稅義務(wù),再由稅務(wù)行政當局審核、監(jiān)督的做法更為有效。按照這種思路,納稅義務(wù)的確定原則上由納稅人自己進行,只要其申報符合法律的規(guī)定,且不存在怠于申報以及不實申報等情形,稅務(wù)行政當局即無須介人,也無權(quán)介入。由于這種申報納稅的方式具有讓納稅人自主地、民主地分擔國家在行政上的各種課稅事務(wù)的功能,而被認為是一種國民主權(quán)基礎(chǔ)上的最佳的確定稅額方式。于是,現(xiàn)代意義上的納稅申報法律制度得以建立和發(fā)展,并為當今世界各國所普遍采用。世界各國的稅法普遍都要求納稅人向稅務(wù)機關(guān)報送納稅申報表,全面和準確地進行所得、財產(chǎn)、支出等事項的申報。
事實上,這種納稅人自主確定納稅義務(wù)的申報制度的建立并不單單體現(xiàn)了稅收民主的思想理念,而且也具有法律上的意義:第一,納稅申報制度有利于依法治稅。由納稅者自主確定其納稅義務(wù),有利于減少行政機關(guān)的自行擅斷和徇私舞弊。稅務(wù)機關(guān)只是在納稅人未依法申報和申報不當?shù)那樾蜗侣男醒a充性職責,使得征納雙方以稅法為依據(jù)互為監(jiān)督。第二,符合稅收公平和效率要求。讓納稅者自己來承擔申報義務(wù),有助于實現(xiàn)公平課稅的目標;納稅人廣泛參與各種課稅功能,又能極大地提高稅收征管的效率,減少行政機關(guān)有限資源的制約。第三,自主納稅申報方式有助于提高國民的納稅意識和權(quán)利意識。讓納稅者自身承擔申報義務(wù),能促使納稅人提高依法納稅意識,形成牢固、健康的主動履行納稅義務(wù)的觀念。在此過程中,會促使納稅人積極關(guān)心稅收的來龍去脈,對決定稅收用途的機構(gòu)、人員行使監(jiān)督職責,積極維護自身的權(quán)利。
二、我國現(xiàn)行納稅申報法律制度的弊端分析
我國納稅申報法律制度的建立只是近二十多年來的事情。1986年4月《中華人民共和國稅收征收管理暫行條例》的制訂,標志著我國著手建立納稅申報法律制度。1992年9月制定的《中華人民共和國稅收征管法》則標志著納稅申報制度在我國正式成為一項稅收法律制度。2001年5月1日施行的新《中華人民共和國稅收征管法》(以下簡稱《稅收征管法》)以及2002年10月15日施行的《中華人民共和國稅收征管法實施細則》(以下簡稱《稅收征管實施細則》)等,則進一步完善了我國的納稅申報法律制度。
應(yīng)該說,我國現(xiàn)行的納稅申報制度在規(guī)范稅收征管,保護納稅人權(quán)利方面發(fā)揮了重要的作用。但是,從總體上看,現(xiàn)行的納稅申報法律制度還存在不少問題,并在相當程度上影響了稅收法治。可以概括為以下幾個方面:
第一,現(xiàn)行稅收法律法規(guī)所確定的納稅申報期限相對復(fù)雜和混亂,不便于納稅人實際操作。新《稅收征管法》第二十五條規(guī)定,納稅人必須按照法律、行政法規(guī)或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的納稅申報期限等辦理納稅申報。如《增值稅暫行條例》規(guī)定:增值稅的納稅期限分別為1日、3日、5日、10日、15日或者一個月,究竟選擇哪一種則由主管稅務(wù)機關(guān)確定?！稜I業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定是:營業(yè)稅的申報期限分別為5日、15日或者一個月,具體的納稅申報期限也由主管稅務(wù)機關(guān)確定?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例》則規(guī)定,納稅人應(yīng)當在月份或季度終了后15日內(nèi)進行所得稅納稅申報?！秱€人所得稅法》則規(guī)定納稅人(含扣繳義務(wù)人)應(yīng)當在次月7日內(nèi)將應(yīng)納稅款或所扣繳的稅款申報繳納入庫。如此等等,規(guī)定極不統(tǒng)一。在實際的稅收征管工作中,主管稅務(wù)機關(guān)一般要求納稅人在次月1~10日內(nèi)申報繳納營業(yè)稅、增值稅等流轉(zhuǎn)稅,在1~15日內(nèi)申報繳納企業(yè)納所得稅,在1~7日內(nèi)申報繳納個人所得稅。面對這樣的納稅申報期限規(guī)定,納稅人在15天內(nèi)可能要進行三次申報。為了節(jié)約納稅成本,納稅人最合理的選擇就是在7日前一次性完成所有的申報。但是,這樣對納稅人來說也是不方便的,工作強度和難度都增大了,而且申報的準確率會大打折扣。從實際情況看,將納稅申報期集中在1~10天左右也不妥。在每個征收期內(nèi),征收服務(wù)大廳內(nèi)都會出現(xiàn)人滿為患的局面。但是征收期一過,申報大廳內(nèi)就再也難得見到納稅人了。
第二,現(xiàn)行的納稅申報制度與稅收征管改革不相協(xié)調(diào)。應(yīng)該承認,規(guī)定每月的l一10日為納稅申報期即稅款征收期,在稅收征管改革之前的“保姆式”的稅收征管模式之下是有其合理性的,因為當時稅務(wù)人員是征管查集于一身的,既要負責稅款的征收,又要負責稅收稽查,還要負責稅收資料的整理與歸檔管理,因而規(guī)定每月用10天進行稅款征收,其余20天進行稅務(wù)稽查和資料的管理是比較科學的。但是現(xiàn)在稅收征管模式發(fā)生了變化:一是納稅人的數(shù)量迅速增多,幾乎每4~5年就會翻一番;二是各地稅務(wù)機關(guān)都實行了征收、管理與稽查的分離,稅款征收已經(jīng)走上了專業(yè)化道路,如果仍然延用舊體制下所形成的申報期限的規(guī)定顯然不妥。
第三,在納稅申報資料方面,現(xiàn)行納稅申報制度存在與財務(wù)會計制度不協(xié)調(diào)的問題。新《稅收征管法》第二十五條第一款規(guī)定:“納稅人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務(wù)機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內(nèi)容如實辦理納稅申報,報送申報表、財務(wù)會計報表以及稅務(wù)機關(guān)根據(jù)實際需要要求報送的其他有關(guān)資料?！边@里《稅收征管法》使用了“財務(wù)會計報表”字樣,根據(jù)現(xiàn)行的會計法律法規(guī),所謂的“財務(wù)會計報表”只是“財務(wù)會計報告”的一部分?！稌嫹ā返诙畻l第二款明確規(guī)定“財務(wù)會計報告由會計報表、會計報表附注和財務(wù)情況說明書組成?！笨梢娯攧?wù)會計報表只是財務(wù)會計報告中的一個組成部分,在一般情況之下,“財務(wù)會計報表”并不可能單獨存在,單純的“財務(wù)會計報表”也并不能說明納稅人的財務(wù)經(jīng)營狀況。而稅務(wù)機關(guān)使用納稅人的財務(wù)會計報告資料是為了分析納稅人的業(yè)務(wù)經(jīng)營情況、財務(wù)狀況、現(xiàn)金流量情況,利用其中與納稅申報的勾稽關(guān)系,為稅收征管服務(wù)。因此,稅務(wù)機關(guān)需要的并不僅僅是納稅人的財務(wù)會計報表,而是全部的財務(wù)會計報告。